REPÚBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA PODER JUDICIAL Tribunal Superior Segundo de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas Caracas, veinticuatro (24) de enero de dos mil seis (2006) 195º y 146º Recurso Contencioso Tributario Asunto N°.- AF42-U-2002-00008.- Sentencia No. 0004/2006.- Numero Antiguo: 1987 Vistos: Solo con informes de la Representación del Municipio. Recurrente: Noel Motors, C.A. sociedad mercantil, inscrita ante el Registro Mercantil de la Circunscripción Judicial del Distrito Federal y Estado Miranda, en fecha 25 de junio de 1965, anotada bajo el N° 79, Tomo 25- A. Apoderados de la recurrente: Ciudadanos Paulo Carrillo Fadul y Gumersindo Hernández Pérez, venezolanos, mayores de edad, de este domicilio, titulares de las cédulas de identidad Números V- 5.664.126 y 9.965.153, abogados en ejercicio, inscritos en el Instituto de Previsión Social del Abogado (Inpreabogado) bajo los números 41.810 y 60.029, respectivamente. Actos recurridos: Resolución No. 000326, de fecha 08-07-2002, emanada de la Dirección de Rentas Municipales de la Alcaldía del Municipio Sucre del Estado Miranda, mediante la cual se confirma el Reparo Fiscal formulado a dicha empresa por concepto de: a. ingresos brutos omitidos por la cantidad de 3.307.057.683,89, por actividades realizadas bajo el amparo del Código 6200601, gravables con una alícuota impositiva de 3,38%. b. Ingresos brutos omitidos por la cantidad de Bs. 69.247,230,22, gravables con una alícuota impositiva del 1.69% Por el acto recurrido se exige el pago de Bs. 112.953.827,88, por concepto de impuesto sobre patente de industria y comercio dejado de pagar de acuerdo con la omisión de ingresos brutos confirmados. Administración Tributaria recurrida: Alcaldía del Municipio Sucre del Estado Miranda. Representación Fiscal: Ciudadano Juan Pignataro S., venezolano, mayor de edad, de este domicilio, titular de la Cédula de Identidad N° 6.232.583, abogado, inscrito en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el N° 33.967. Tributo: Impuesto Municipal sobre Patente de Industria y Comercio. I RELACIÓN Se inicia este procedimiento con la interposición del Recurso Contencioso Tributario presentado por ante el Tribunal Superior Primero Contencioso Tributario, actuando como Distribuidor Único, quien lo asignó a este Tribunal mediante auto de fecha 15-10-2002. En fecha 23-10-2002, este órgano jurisdiccional ordena formar expediente bajo el No. 1987 (Actualmente N° AF42-U-2002-000008), así como la notificación de los ciudadanos Contralor General de la Republica, Síndico Procurador Municipal del Municipio Sucre del Estado Miranda, del Director en lo Constitucional y Contencioso Administrativo de la Fiscalía General de la República y del Alcalde del prenombrado Municipio, así mismo se le solicitó al referido Alcalde el envío a este Tribunal del respectivo expediente administrativo. Cumplidas las notificaciones enunciadas, consignadas en fechas 08-11-2002, 17-01-2003, 12-07-2004 y 12-07-2004, el Tribunal mediante auto emanado del mismo, admitió el recurso mediante decisión de fecha 20-07-2004, declarándose, al mismo tiempo, la causa abierta a pruebas, ope legis, de conformidad con lo dispuesto en el artículo 268 del Código Orgánico Tributario. En horas de despacho del día 05-08-04, el ciudadano Gumersindo Hernández Pérez, presentó escrito de promoción de pruebas, admitiéndolas este Tribunal mediante auto de fecha 17 de Agosto de 2004. Vencido el lapso de Evacuación de Pruebas, mediante auto de fecha 17-09-04, se fijó el decimoquinto día de despacho siguiente, para la celebración del Acto de Informes. En fecha 18-10-2004, comparecieron ambas partes y consignaron sus respectivos Informes. Transcurridos de los ocho (08) días consecutivos de Despacho a que se refiere el Artículo 275 del Código Orgánico Tributario, en el cual el representante judicial del recurrente presentó observaciones a los informes de la representación municipal, este Órgano Jurisdiccional dijo “Vistos” y entró en etapa para dictar sentencia. II ACTO RECURRIDO La Resolución Culminatoria del Sumario N° 000326, de fecha 08 de Julio de 2002, emanada de la Dirección de Rentas Municipales de la Alcaldía del Municipio Sucre el Estado Miranda, con la cual se impone reparo según el resultado de la inspección practicada empresa recurrente, vertido en el Acta Fiscal N° DRM.-DA.-0480-2001-547 de fecha 18-07-2001. Por el acto recurrido se exige el pago de Bs. 112.953.827,88, por concepto de impuesto sobre Patente de Industria y Comercio. El acto recurrido, confirma el reparo, en los siguientes términos: “RESUELVE Artículo 1 Ratificar el Reparo formulado en el Acta Fiscal signada con el N° DRM-DA-0480-2001-547 por la cantidad de CIENTO DOCE MILLONES NOVECIENTOS CINCUENTA Y TRES MIL OCHOCIENTOS VEINTISIETE BOLIVARES CON 88/100 CENTIMOS (Bs.112.953.827,88), levantada a la Empresa NOEL MOTORS C.A. antes identificada, por cuanto los alegatos esgrimidos por ésta, no desvirtúa fehacientemente el contenido del Acta Fiscal señalada anteriormente. Artículo 2 Notificar de la Resolución de Reparo, a la Empresa NOEL MOTORS, C.A., por la cantidad de CIENTO DOCE MILLONES NOVECIENTOS CINCUENTA Y TRES MIL OCHOCIENTOS VEINTISIETE BOLIVARES CON 88/100 CWENTIMOS (Bs. 112.953.827,88). (…)” (Mayúsculas y Negrillas de la Trascripción) III ALEGATOS DE LAS PARTES a. De la Recurrente. El apoderado judicial de la recurrente fundamenta su escrito recursivo en los siguientes términos: 1. Inmotivación: En el contenido de ese argumento, el apoderado judicial de la recurrente alega que el acto administrativo recurrido se evidencia una omisión de haber manifestado a la empresa las razones que tenía la Administración y sus correspondientes dispositivos normativos, para arribar a la conclusión de que la misma le adeuda al municipio la cantidad impuesta como reparo fiscal. En este sentido expone “ …para que pudiera efectuarse el cabalmente el control de la juridicidad del acto, colofón indispensable para el cabal ejercicio del derecho constitucional a la defensa de nuestra representada, ha debido manifestarle la razón fáctica (contable, numérica y jurídicamente hablando)por la cual la Administración Tributaria local pretende que debe tributar tomando como indicador de su capacidad contributiva el monto total de las ventas realizadas haciendo, en consecuencia que el tributo resultare de la aplicación de la< alícuota sobre la base imponible erradamente considerada por la Administración es violatorio a las Garantías Constitucionales de la Progresividad y No Confiscatoriedad del Tributo” En apoyo a este argumento, trascribe parcialmente jurisprudencia del Tribunal Supremo de Justicia, el Sala Político Administrativa en fecha 20 de Julio d4 2000, mediante sentencia N° 01705. Concluyendo que, “…la Administración Tributaria, considera que nuestra representada no es mas que un intermediario o comisionista entre el fabricante del vehículo y el consumidor o adquiriente final, por eso se llama concesionario porque se rige bajo la figura de la concesión, el concesionario es aquel titular de una concesión, que implica acción y efecto de conceder, de dar de otorgar; o, al menos, este es el criterio que puede presumirse, dada la absoluta falta de actividad probatoria por parte de la Dirección de Rentas Municipales de la Alcaldía del Municipio Sucre en el procedimiento constitutivo previo.” “Evidentemente esta situación de inmotivación del acto, al omitirse en su propio texto y en los antecedentes del procedimiento administrativo las razones que invoca la Administración y los dispositivos que los prevén para considerar que nuestra representada debe tributar con la base imponible en función del monto total de las ventas efectuadas, vicia el acto, toda vez que se ha soslayado flagrantemente el derecho a la defensa de la empresa al no saber, ni medianamente conocer qué motivo inspiran a la Administración a pretender subsumirla como obligada dentro del precitado ramo impositivo de la Ordenanza de Patente, y así solicitamos sea declarado en la definitiva.” 1. Falso Supuesto, error de derecho y ausencia de base legal: En el contexto de este argumento, los apoderados judiciales de la recurrente, luego de mencionar diversos criterios doctrinales y jurisprudenciales alegan, que “bajo el imperio de los precedentes interpretativos del mencionado vicio, podemos afirmar que el mismo denunciados se hace patente en el caso de autos en sus dos formas, esto es, Error de Hecho, al falsear la Administración la real situación fáctica que rodea el presente caso; y por otra parte, el error de Derecho , por aplica falsamente la Administración las normas legales que invoca en fundamento de su actuación.” “En consecuencia, se patentiza que, aun cuando nuestra representada por adquirir, al final del proceso marco de la relación empresa matriz-concesionario, la propiedad del vehículo para, inmediatamente, traspasársela al consumidor final, no se desvirtúa la relación de mandato mercantil que existe entre ella y el fabricante, ni que la relación que los vincula ha dejado de ser una comisión mercantil, ni siquiera que nuestra representada haya pasado a movilizar inventarios y perdiese su carácter de comisionista; maxime tomando en consideración que la empresa fabricante al fijar el precio al público automáticamente fija el margen de comercialización de nuestra representada, configurándose entonces la figura del comisionista, cuyos ingresos brutos deben determinarse sobre la base de ese margen de comercialización y nunca en base al monto total de las ventas efectuadas a los consumidores finales, toda vez que se hace evidente, del proceso enunciado, que a nuestra representada le termina quedando un margen muy pequeño como ingreso propio.” “He allí el momento en donde, al pretenderse gravar los ingresos brutos de nuestra representada en la suma total de las ventas efectuadas al consumidor fina, se configura el vicio de ‘falso supuesto’ así también solicitamos sea declarado” Concluye este punto indicando que “…tenemos que nuestra representada no es sino un agente concesionario de la empresa fabricante, EN RA ZÓN DE LO CUAL DEBÍA APLICÁRSELE LA FORMULA DE CÁLCULO PARA LA LIQUIDACIÓN DEL IMPUESTO DE PATENTE PREVISTA EN EL ARTÍCULO 21, ordinal 4° de la Ordenanza Sobre Patente de Industria y Comercio del Municipio Sucre del Estado Miranda…” (Mayúsculas de la trascripción) 2. Violación del Principio del debido proceso por menoscabo del Derecho a la Defensa. En el desarrollo de este alegato, los apoderados judiciales de la recurrente, destacan que el acto administrativo recurrido manifestó la violación al derecho a la defensa, por cuanto la Administración Tributaria debió sustanciar en el Sumario Administrativo la valoración de las pruebas presentadas por la contribuyente, silenciando los descargos presentados, viciando el procedimiento y de conformidad con lo previsto en el artículo 244, en concordancia con el artículo 243, del Código de Procedimiento Civil, de esta manera, cercenó la posibilidad de comprobar en sede administrativa los hechos que evidenciaban, denotando una manifestación de nulidad del acto, que, a todo evento, dentro del lapso procesal de pruebas. En ampliación a este alegato, trascribió parcialmente criterios jurisprudenciales y, en tal sentido destacó lo siguiente: “… Por lo expuesto, al desconocer maliciosamente la Administración recurrida el hecho de que nuestra representada es Agente Concesionario del fabricante, así como los descargos efectuados en su debida oportunidad y que se debe aplicar la base imponible según los porcentajes o margen de comercialización, ha impreso la huella de nulidad a los actos impugnados…” 3.- De lo confiscatorio del tributo según la interpretación de la Administración Tributaria del Municipio Sucre del Estado Miranda, bajo la cual deben tributar en cuanto al impuesto de patente de industria y comercio los concesionarios de ventas de vehículos nuevos: En este punto, considera que la alícuota porcentual de 3.38% que le impone la Administración Tributaria Municipal a la base imponible, desconoce la aplicación del artículo 32 ordinal 4° de la Ordenanza Sobre Patente de Industria y Comercio, por cuanto la misma es desproporcionada al grava una actividad económica. Conforme a los términos contractuales que disciplinan la relación comercial entre la empresa fabricante del vehículo y sus agentes concesionarios, genera una utilidad bruta al concesionario que oscila alrededor del siete (7%) por ciento de cada vehículo vendido, por lo que aplicar dicha base porcentual sobre las ventas brutas del concesionario, supone que el Fisco Municipal irrumpa sobre un porcentaje equivalente a más del 45% de la utilidad bruta. “Luego, cuando la base imponible es tomada arbitrariamente , sin tomar en cuenta la CAPACIDAD CONTRIBUTIVA DEL DESTINATARIO DEL TRIBUTO, evidentemente se produce una lesión directa al texto constitucional, calificada por la jurisprudencia como ‘Inconstitucionalidad fragrante‘, por lo que bastará, a nuestro criterio, la simple confrontación del texto del artículo 316 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, con el porcentaje dispuesto para el Código de Actividades “(sic) para verificar la lesión al cuerpo normativo fundamental. (Mayúsculas de la trascripción) En conclusión solicita se ordene a la Administración Tributaria del Municipio Sucre del Estado Miranda, que le aplique a la recurrente el dispositivo legal contenido en el ordinal 4° del artículo 21 de la Ordenanza Sobre Patente de Industria y Comercio, en aras de salvaguardar las disposiciones constitucionales previstas en los artículos 316 y 317 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, por cuanto se debe considerar como ingresos brutos de nuestra representada el margen de comercialización impuesto por el fabricante y no el monto total de las operaciones de ventas efectuadas y así solicitó sea declarado. En su acto de informes, ratifica las alegaciones expuestas en el escrito recursivo. b. De la Representación Fiscal En su escrito de informes consignado el día 18-10-2004, los apoderados del Municipio Sucre, supra identificados proceden a analizar los argumentos expuestos por la recurrente. Ratifican el contenido de los actos administrativos recurridos y a los fines de enervar los planteamientos de la recurrente, exponen lo siguiente: En relación con la falta de motivación del acto recurrido, alegada por la empresa recurrente, el representante del municipio señala: “El Argumento de falta de motivación, es recurrente para atacar infundadamente a la administración pública, y en el presente procedimiento, la recurrente argumenta puntos que no coinciden o convergen con la falta de ausencia de fundamentación del acto administrativo, la resolución N° 000326 del 8 de julio de 2002, contiene una apreciación verídica de la situación, haciendo alegatos la contribuyente como si esta apreciación fuera inverosímil o la señala de hechos irreales, siendo de notar que estas características (Sic) representa la idea sobre el hecho sancionado y en ningún caso esto lesiona la defensa de la contribuyente. En otro sentido si existe suficiente motivación y explicación en la Resolución, aquí cuestionada la cual contiene con suficiente claridad y sin ninguna contradicción, los motivos suficientes que dan curso a la misma, y en cuanto a la fundamentación de la decisión, ésta se ajusta a los requisitos de ley exigidos por nuestra legislación y para no redundar en detalles se desprende de la sola lectura que se haga de la Resolución, la suficiente fundamentación jurídica y de hechos que se precisan en (Sic) la mismas” Con relación al alegato esgrimido por el representante judicial de la recurrente sobre la invalidez de la resolución por falta de apreciación de los alegatos y pruebas aportadas en el sumario, la representación del ente municipal, expresa: “En lo que respecta a este punto la administración tributaria municipal formuló la referida Resolución, ajustada a los lineamientos establecidos en la Ley , abordando todo y cada uno de los requisitos establecidos para proceder a emitir el acto administrativo, y se desprende, de la referida resolución, todos los aspectos que integran el proceso de formulación del reparo, así como los procedimientos inherentes al mismo, por lo que se desvirtúa lo alegado por la recurrente, por haber, la administración municipal, cumplido con todos los requisitos exigidos en la Ley.” Concluye este alegato: “En las actas que conforman el presente proceso, se desprenden la legalidad de los actos administrativos, que pretende desvirtuar la recurrente, con argumentos inverosímiles, que no pudo demostrar en su oportunidad procesal, siendo los mismos instrumentos consignados por ella, los que la inculpan en la negligencia del ejercicio de sus derechos, además de la responsabilidad tributaria que tiene con el municipio.” En relación con el Falso Supuesto alegado por la recurrente, la representación fiscal, enerva el contenido de esta alegación, en los siguientes términos: “Se destaca que la contribuyente nada probó al respecto, por lo que no puede fundamentarse una decisión, como en este caso es la Resolución N° 000326, en su alegato sin sustento probatorio.” (Omissis) La recurrente alega sin sustento ni fundamento, hechos que en ningún momento aparecen reflejados en el Acta Fiscal, de la lectura de la misma, así como de la resolución, no aparecen reflejados imposiciones tributarias distintas a las que viene declarando desde el momento en que se reconcede la Patente de Industria y Comercio, alegando que por ser mera concesionaria y comisionista de las ventas efectuadas, no le correspondería cancelar el foro aplicado por la Administración Municipal códigos que venía cancelando por su actividad que aparecen especificado en el Clasificador de Actividades de la Ordenanza Sobre Patente de Industria y Comercio del Municipio Sucre del Estado Miranda. La administración Municipal, al constatar que en los asientos contables de la contribuyente, existen ingresos superiores a los que la contribuyente declaró, y en vista de que dicha actividad se encuentra relacionada y aforada con la actividad comercial de la contribuyente, el Fisco Municipal de conformidad con la Ordenanza Sobre Industria y Comercio del Municipio Sucre del Estado Miranda, procede a la aplicación del aforo por el ingreso obtenido por la contribuyente el cual está relacionado con su actividad principal, y genero (sic) ingresos reales para la recurrente, y dada la potestad que le da la ley al Municipio , éste procedió de conformidad a la misma.” “La Administración Municipal, aplicó los Códigos que le Han sido establecidos a la contribuyente, sobre los ingresos brutos obtenidos y no declarados en su oportunidad, por lo que el alegato de que es comisionista, no es pertinente en el presente proceso, ya que tuvo que haber enmendado, cualquier posible error, al momento de habérsele concedido la Patente de Industria y Comercio, y no en el momento en que se le impone el reparo, por los ingresos obtenidos.” Sobre lo confiscatorio del Tributo, esgrimido por la recurrente, la representación judicial de la Alcaldía considera: “El alegato presentado por la contribuyente, carece de sustento legal, toda vez que el aforo, así como el impuesto que se le impone, corresponde, en primer lugar, a un calculo hecho con anterioridad a su establecimiento comercial en la circunscripción del municipio, por lo que la contribuyente pudo prever el impuesto al que está expuesto en el ejercicio económico . Por otra parte, no se le está imponiendo ningún Código o aforo, que no de lo que tiene establecido y por lo que viene cancelado históricamente su impuesto municipal, por lo que no representa ninguna novedad la aplicación de los Códigos por los cuales tributa municipalmente.” “El calculo en el cual se basó el Auditor Formal, fue el mismo que presentó la contribuyente, en su declaración de ingresos brutos, sólo en el caso particular del reparo impuesto, se detectaron otros ingresos no declarados, por lo que se procedió a la aplicación de los Códigos respectivos, por los que tributa la recurrente, de conformidad con la Ordenanza Sobre Patente de Industria y Comercio del Municipio Sucre del estado Miranda.” IV DE LAS PRUEBAS La representación judicial de la recurrente: reproduce y hace valer el mérito favorable de los autos, así como de los documentos que se anexaron al escrito recursivo. Consigna las Documentales siguientes: lista de precios de los vehículos marca “Ford” emanados de la empresa fabricante; copia simple del programa de incentivos, de fecha 17-09-2001, emanada de la empresa fabricante Ford Motor de Venezuela; copias simples de las facturas Nros. 001113, 001819 y 002034, emitidas por la contribuyente y de las Facturas Nros. 226032, 253465 y 260336, emitidas por Ford Motor de Venezuela; copia simple de la Ordenanza de Reforma Parcial a la Ordenanza de Impuesto Sobre Patente de Industria y Comercio, del Municipio Sucre del Estado Miranda; y copia simple de la Resolución N° 000077, emanada de la Dirección de Rentas Municipales, de la Alcaldía del Municipio Sucre del Estado Miranda. Así mismo, promovió Prueba Informativa, solicitando se oficie a la Vice- presidente de ventas y Mercadeo de Ford Motor de Venezuela, S.A, a fin de que el informe sobre determinados particulares, descritos en el Capítulo VII del prenombrado escrito de Promoción de Pruebas. Esta prueba no fue evacuada. III MOTIVACIÓN PARA DECIDIR En virtud del contenido del acto recurrido; de las alegaciones formuladas por los apoderados judiciales de la recurrente, en su escrito recursivo e informes; y de las observaciones, consideraciones y alegaciones de representación judicial de la Alcaldía del Municipio Sucre, del Estado Miranda, en su escrito de informes, el Tribunal delimita la controversia en tener que decidir sobre la legalidad y procedencia del reparo que le ha sido impuesto a la empresa recurrente, por omisión de ingresos brutos, no declarados, sobre los cuales se exige el pago de la cantidad de Bs. 112.953.827,88, por concepto de impuesto sobre patente de industria y comercio. Advierte el Tribunal que antes debe pronunciarse sobre los vicios que, presuntamente, afectan el acto administrativo recurrido, denunciados por la empresa recurrente, como son el vicio de inmotivación y el falso supuesto de hecho y de derecho. Delimitada así la litis, pasa el Tribunal a decidir y al respecto observa. Primer punto previo: Inmotivación del acto. Considera la recurrente que el Acto Administrativo Recurrido (Resolución No.000326, de fecha 08-07-2002) está inmotivado por el hecho de omitir en su texto y en los antecedentes del procedimiento administrativo las razones que invoca la Administración y los dispositivos en se fundamenta para considerar que la recurrente debe tributar con la base imponible en función del monto total de las ventas efectuadas. Ahora bien, estima este Tribunal que la motivación de los actos administrativos, como requisito de forma, se constituye en la exposición de los fundamentos de hecho y de derecho, conocidos como los motivos del acto, que la ley impone como necesarios para su justificación, legitimación y validez. La exigencia de motivar los actos administrativos deviene particularmente de dos razones fundamentales. En primer lugar, se constituye en presupuesto necesario para la protección del derecho de defensa del administrado, pues en la medida en que el particular conozca a cabalidad la causa o motivos del acto, constituidos por los fundamentos de hecho y de derecho, estará habilitado para oponer los alegatos y pruebas que considere suficientes para desvirtuar la veracidad, legitimidad y legalidad del acto administrativo que le perjudica en sus derechos o intereses legítimos, personales y directos. En segundo lugar, busca coadyuvar en el control judicial de la legalidad del acto, control este que se constituye en pilar fundamental del Estado de Derecho. El referido requisito encuentra su consagración legal en los artículos 9 y 18, ordinal 5º, de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos. El primero de dichos Artículos establece que “los actos administrativos de carácter particular deberán ser motivados, excepto los de simple trámites o salvo disposición expresa de la Ley. A tal efecto, deberán hacer referencia a los hechos y a los fundamentos legales del acto”. El segundo dispositivo legal establece que “todo acto administrativo deberá contener (...) expresión sucinta de los hechos, de las razones que hubieran sido alegadas y de los fundamentos legales pertinentes”. Asimismo, jurisprudencia reiterada del Tribunal Supremo de Justicia ha establecido que un acto administrativo no es anulable, aún cuando se esté en presencia de un cumplimiento parcial o insuficiente del requisito de expresar los motivos del acto en su propio texto, siempre y cuando estén expresados claramente en el expediente administrativo correspondiente y su conocimiento haya sido posible por el particular afectado; y hasta cuando haya una mera referencia en el acto a la norma jurídica de cuya aplicación se trate, si su supuesto es unívoco o simple, siempre que ello permita la defensa del administrado. En el presente caso la Resolución No.000326, de fecha 08-07-2002, como acto administrativo impugnado, en apreciación de este Órgano Jurisdiccional, no adolece de vicio de Inmotivación ya que en su contenido se expresa el motivo de dicho acto, así como la normativa en la cual se fundamenta y que, una vez notificado, la recurrente ha podido tener cabal conocimiento de los hechos y del derecho que lo justifican como pretensiones de la Alcaldía del Municipio Sucre, del Estado Miranda, y sobre todo, que el mismo le ha permitido ejercer la defensa que ha considerado procedente. Se declara. Segundo punto previo: Falso supuesto. Sobre este aspecto invocado por los apoderados judiciales de la recurrente, se permite este Juzgador destacar algunos conceptos sobre el denominado vicio de falso supuesto. La extinta Corte Suprema de Justicia, en criterio jurisprudencial reiterado, consideró que existe falso supuesto “…cuando la Administración autora del acto fundamenta su decisión en hecho o acontecimientos que nunca ocurrieron o que de haber ocurrido lo fueron de manera diferente a aquella que el órgano administrativo aprecia; de esta manera, siendo la circunstancia de hecho que origina el actuar administrativo diferente a la prevista por la norma para dar base legal a la actuación, o no existiendo hecho alguno que justifique el ejercicio de la función administrativa, el acto dictado carece de causa legítima pues la previsión hipotética de la norma sólo cobra valor actual cuando se produce de manera efectiva y real el presupuesto contemplado como hipótesis”. (Sentencia de la Corte Suprema de Justicia, Sala Político-Administrativa, de fecha 17-05-84). Por su parte, asienta este Juzgador que los vicios que afectan la causa de los actos administrativos, se ubican en los siguientes supuestos: a) Falso supuesto de Hecho, que se origina cuando los hechos que sirven de fundamento a la Administración para dictar el acto son inexistentes o cuando los mismos no han sido debidamente comprobados; b) Errónea apreciación de los hechos, lo que se configura cuando la Administración subsume en una norma jurídica, hechos distintos a los previstos en el supuesto de hecho de la norma aplicada; y c) Falso supuesto de Derecho, cuando interpreta erróneamente las normas jurídicas que sirven de fundamento para su actuación. En razón de lo expuesto y acogiendo el criterio de la Sala Político-Administrativa, de la extinta Corte Suprema de Justicia, antes transcrito, este Juzgador analiza el alegato del falso supuesto, para determinar si el acto administrativo impugnado está afectado de ese vicio. En este análisis, observa el Tribunal que el hecho que configura el falso supuesto en el acto recurrido, según lo expuesto por la Representación Judicial de la contribuyente, radica en el señalamiento de la errónea interpretación de las autoridades municipales de considerar que son gravables con el impuesto municipal sobre patente de industria y comercio todos los ingresos brutos que obtiene la recurrente por el ejercicio o desarrollo de la actividad de explotación del ramo de detal de automóviles, camionetas y autobuses; detal de repuestos y accesorios nuevos y usados para vehículos; lo cual -advierte el Tribunal- constituye, al mismo tiempo, el fondo de la controversia, razón que obliga a considerar que al decidir sobre el fondo de la controversia, estará decidiéndose sobre el falso supuesto alegado. Se declara. Fondo de la Controversia. Para decidir sobre la legalidad y procedencia del reparo que ha sido impuesto por el acto recurrido, a través del cual se pretende, por parte de la Alcaldía del Municipio Sucre, del Estado Miranda, el pago de impuesto sobre patente de industria y comercio, por cantidad de Bs. 112.953.827,88, exigido sobre ingresos brutos, presuntamente, no declarados, provenientes de la actividad de venta de vehículos realizada por la contribuyente recurrente, en jurisdicción del referido Municipio, el Tribunal hace las siguientes observaciones: De acuerdo con las alegaciones de ambas partes, el Tribunal aprecia que la controversia deviene de la pretensión de la Alcaldía de considerar gravable con el referido impuesto la totalidad de los ingresos brutos obtenidos por la empresa recurrente, por la venta de vehículos; mientras que la contribuyente recurrente estima que la actividad por ella desarrollada se enmarca dentro de un contrato de comisión, por lo tanto los ingresos brutos están representados por el porcentaje que percibe como comisionista. En sentencia de fecha 10 de agosto de 2005 (expediente No. 20002-0488.Caso Rustiaco Caracas, C.A), la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, en un caso semejante al presente, asentó: A tal efecto, del contrato de consignación anteriormente citado, se evidencia su carácter adhesivo (contrato de adhesión), del cual se desprende notablemente la existencia de un encargo a la contribuyente Rustiaco Caracas, S.A., -distribución de vehículos marca Chrysler- caracterizada por la obligación que asume ésta última (la contribuyente) de buscar compradores de los vehículos que Chrysler de Venezuela L.L.C., le entrega, en un principio, mediante venta directa a la concesionaria o mediante consignación, con lo cual se observa la función de intermediación llevada a cabo por Rustiaco Caracas S.A., la cual debe cumplir conforme a las instrucciones previstas en las cláusulas de dicho contrato de adhesión. Al respecto, debe señalarse que la actividad de intermediación cumplida por la contribuyente, no constituye más que una venta de cosa ajena (con autorización de su propietario), la cual como se señaló, puede poseer diversas manifestaciones de comercialización, para facilitar el tráfico comercial, entre las cuales se pueden señalar: la venta directa al concesionario o mediante una consignación, ésta última establecida en forma expresa en la cláusula segunda del contrato de consignación: “‘CHRYSLER’, en su carácter de empresa ensambladora e importadora de vehículos marcas Chrysler, Jeep y Dogde y, a su vez, en su carácter de propietaria de los vehículos que ensambla e importa, conviene en dar en consignación (no en propiedad), (…)”, pues los vehículos con los cuales comercializa Rustiaco Caracas, S.A., en forma exclusiva pertenecen en propiedad a Chrysler de Venezuela L.L.C. Ahora, uno de los hechos más relevantes de dicho contrato de consignación es la transferencia de propiedad de los vehículos marcas Chrysler a Rustiaco Caracas, S.A., la cual sólo se materializa con la ocurrencia de tres hechos claramente establecidos en dicho contrato, a saber: a) La ubicación de compradores; b) La obligación de notificar la negociación del vehículo con el consumidor final y, c) Que Rustiaco Caracas S.A., haya depositado en las cuentas de Chrysler de Venezuela L.L.C., la totalidad del precio establecido por este último, tal como lo dispone la Cláusula Tercera del supra transcrito contrato. Visto lo anterior, esta Sala considera oportuno citar el contenido de los artículos 376, 379, 385, 386, 389 y 396 del Código de Comercio, cuyos textos disponen: “Artículo 376.- Comisionista es el que ejerce actos de comercio en su propio nombre por cuenta de un comitente”. “Artículo 379.- Si el negocio encomendado se hiciere bajo el nombre de comitente, los derechos y las obligaciones que produce, se determinan por las disposiciones del Código Civil sobre el contrato de mandato; pero el mandato mercantil no es gratuito por naturaleza”. “Artículo 385.- El comisionista debe sujetarse estrictamente a las instrucciones de su comitente en el desempeño de la comisión; pero si creyere que cumpliéndolas a la letra debe resultar un daño grave a su comitente, podrá suspender la ejecución, dándole aviso en primera oportunidad. En ningún caso podrá obrar contra las disposiciones expresas y claras de su comitente”. “Artículo 386.- El comisionista debe comunicar oportunamente al comitente todas las noticias relativas a la negociación de que estuviere encargado que puedan inducirle a modificar o revocar sus instrucciones”. “Artículo 389.- El mandatario mercantil tiene derecho a exigir una remuneración por el desempeño de su encargo. Si no hubiere convenio previo sobre su monto, se estará al uso de la plaza en que se hubiere ejecutado el mandato”. “Artículo 395.- Las mercancías o efectos recibidos o comprados por el comisionista por cuenta del comitente, pertenecen a éste y los que expidieren viajan por cuenta y riesgo del comitente, salvo que hubiere convención en contrario”. De todo lo antes expuesto, se evidencia el carácter de comisionista de la contribuyente, pues lo relevante en el presente asunto es que Rustiaco Caracas, S.A., realiza actos de comercio (ventas de vehículos fabricados o importados por Chrysler de Venezuela L.L.C., a consumidores finales), en su propio nombre, pero por cuenta de otro, para cumplir un encargo, que no es otro que la distribución de vehículos marca Chrysler mediante venta a terceros, a cambio de un porcentaje sobre el precio de venta fijado por este último (compañía automotriz), y para llevar a cabo tal fin, la concesionaria o consignataria puede o no comprar los vehículos en forma directa a Chrysler de Venezuela L.L.C., una vez que ya ha negociado con un comprador, pudiendo utilizar sus propios fondos económicos o incluso esperar una provisión de fondos del consumidor final, fondos estos que serán depositados posteriormente en la cuenta de Chrysler de Venezuela L.L.C., y este último transferirá la propiedad a Rustiaco Caracas S.A. Esta forma de intermediación en criterio de esta Sala, posee fundamentalmente dos razones a saber: a) Es un mecanismo facilitador del tráfico comercial entre las automotrices y los consumidores finales, pues las concesionarias o consignatarias una vez hecha la negociación con estos últimos, podrían adelantar su capital sin esperar que el consumidor final provea los fondos económicos, y b) Transferir a la concesionaria o consignataria la responsabilidad por el buen funcionamiento y la garantía de servicios. Es por ello, que denominar el contrato como concesión o como consignación es indiferente a los fines debatidos, pues en el fondo de dichos contratos siempre subyace una encomienda a cargo de Rustiaco Caracas, S.A., consistente en la venta o distribución en forma exclusiva de vehículos marca Chrysler, y como consecuencia de la aceptación de tal encargo, se le imponen ciertas limitaciones, condiciones u obligaciones, así como también un beneficio económico producto del cumplimiento de tales obligaciones, que será un porcentaje o comisión del precio de venta del vehículo previamente fijado por la sociedad mercantil Chrysler de Venezuela L.L.C., ahora denominada DaimlerChrysler de Venezuela, L.L.C. Esta posición, es a su vez reafirmada por la Sala Constitucional de este Máximo Tribunal, en sentencia N° 200 de fecha 19 de febrero de 2004, Caso: Caribe Motor C.A., Carabobo Cars C.A., y Náutica Automotriz C.A., en la cual se estableció lo siguiente: “(…) En el caso de las sociedades mercantiles dedicadas a la ventas de vehículos (automóviles) fabricados por otras compañías, como las que actúan en el presente procedimiento de nulidad por inconstitucionalidad, las mismas se desempeñan como concesionarias de las empresas que han construido dichos vehículos, es decir que aquellas, según el marco contractual que rige este tipo de relaciones comerciales, no adquieren los vehículos a ser ofrecidos en venta para efectuar su comercialización en momento posterior, sino que realizan la venta de dichos bienes por cuenta de sus fabricantes, siendo a éstas compañías a quienes, en principio, pertenece la totalidad del monto o precio exigido y recibido por la venta de cada vehículo, salvo el monto que corresponda a la comisión o el porcentaje sobre dicho precio que, según el contrato de concesión o comercialización celebrado, es la ganancia o ingreso por la operación comercial efectuada de las concesionarias que se encargan de la oferta de los automóviles, cuyos montos son variables, según los informes presentados por las empresas constructoras y cursan en el expediente. (…) En el mismo sentido, para que el impuesto que grava la actividad económica realizada por concesionarias como Caribe Motor C.A., Carabobo Cars C.A. y Náutica Automotriz C.A. se ajuste a la capacidad económica de las mismas y no haga nugatorio el ejercicio del derecho a la propiedad de las mismas sobre las ganancias o ingresos obtenidos, mediante la vía de comisión, por la venta de bienes (vehículos) propiedad de otras sociedades mercantiles, es menester que la legislación municipal establezca como base imponible el porcentaje total que se ha fijado contractualmente como ingreso de la concesionaria por la venta de cada vehículo, más no el precio total del bien vendido, pues, en realidad, es sólo dicha comisión y no el precio o valor total del vehículo vendido, la que Caribe Motor C.A., Carabobo Cars C.A., Náutica Automotriz C.A. y cualquier otra sociedad dedicada a la actividad comercial de éstas percibe (sic) cuando celebra la venta de los vehículos que ofrece en nombre y por cuenta de otras compañías que, al ser sus verdaderas propietarias, son las que reciben como ingreso la mayor parte del precio o valor por el que se negocie cada vehículo. A partir de las premisas precedentes, la Sala juzga que la base imponible del impuesto a las actividades económicas de industria, comercio, servicios, o de índole similar (cuya naturaleza y evolución ha sido examinada por esta Sala en fallo n° 3241/2002, del 12-12) establecido por el órgano legislativo del Municipio Puerto Cabello del Estado Carabobo en la parcialmente impugnada Ordenanza sobre Patente de Industria y Comercio y/o Servicios de Índole Similar la constituye, de acuerdo al citado artículo 7, los ingresos brutos originados en el ejercicio de las actividades industriales, comerciales o económicas y de servicios de índole similar, que se ejerzan o que se consideren en jurisdicción del Municipio Puerto Cabello, sin que sea posible deducir ninguno de los ramos que constituyan dicho ingreso, ni las erogaciones hechas para obtenerlos, ni ninguna otra deducción que no esté expresamente prevista en dicha Ordenanza u otro instrumento jurídico sancionado conforme a la misma, lo cual quiere decir que el límite a la exacción de dicha figura tributaria por el Municipio Puerto Cabello, cuyo fundamento constitucional se halla en el artículo 179, numeral 2, de la Carta Magna, lo constituyen los ingresos brutos (sin deducibles) que efectivamente obtengan, en este caso, Caribe Motor C.A., Carabobo Cars C.A. y Náutica Automotriz C.A., por la venta de automóviles, en su condición de concesionarias de las compañías que se dedican a la fabricación de aquellos. Ello quiere decir, que sólo puede tomarse en cuenta para la determinación del monto de la obligación tributaria, el ingreso derivado del porcentaje o comisión que contractualmente se haya fijado, sobre el precio del bien, entre la concesionaria y el fabricante, por la venta de cada vehículo, ya que la cantidad restante percibida, no puede estimarse como ingreso de la concesionario, sino de la sociedad fabricante del bien comercializado, la cual, independientemente de su domicilio, quedaría obligada a cancelar el tributo por el solo hecho de haberse producido el acto de comercio en jurisdicción del Municipio Puerto Cabello, ya que es el lugar donde se produce la interposición en cambio, y no la ubicación territorial o domicilio del sujeto que se beneficia de la actividad comercial, el elemento espacial que integra a su vez el hecho imponible en esta modalidad de impuesto municipal; en tal sentido, mal puede considerarse que la Ordenanza parcialmente impugnada permita a la Administración Tributaria del Municipio Puerto Cabello del Estado Carabobo calcular el monto a ser cancelado por concepto de impuesto a las actividades económicas de industria, comercio, servicios, o de índole similar sobre la base del precio total que se indique en la factura que registra la venta de los vehículos (sin tomar en cuenta que el ingreso percibido en realidad es sólo un porcentaje de dicho precio), para así exigirle a sociedades como las recurrentes el pago de dicho tributo sobre la base de un ingreso que en realidad no han percibido, pues corresponde a la compañía fabricante del bien vendido”. En consecuencia, al ser considerada la contribuyente como una comisionista, la base imponible a ser tomada en cuenta para el cálculo del impuesto sobre patente de industria y comercio, está conformada por los ingresos obtenidos por el monto de las comisiones, tal como lo establece el artículo 4, literal f) de la Ordenanza sobre Patente de Industria y Comercio del Municipio Baruta del Estado Miranda vigente, conforme al cual: “Artículo 4: La base de cálculo para la determinación del monto de la Patente para el respectivo ejercicio fiscal, se hará con fundamento en los siguientes elementos: (…) f) Para los agentes de aduanas y comisionistas, los ingresos por el monto de las comisiones y honorarios percibidos, el cual se estimará a los efectos de esta Ordenanza en un porcentaje equivalente al dos por ciento (2%) sobre el valor declarado en las facturas de importación o exportación, que gestionen o comercialicen dichos agentes o comisionistas, más el producto de la explotación de sus bienes y servicios”. (Destacado de la Sala). En atención a las consideraciones antes expuestas, se impone a esta Sala declarar que la contribuyente Rustiaco Caracas S.A., es una comisionista y a los efectos del impuesto sobre patente de industria y comercio, la base imponible a ser tomada en cuenta está conformada por el monto de las comisiones percibidas por ésta, derivado de la venta de los vehículos marca Chrysler; en consecuencia, se debe desechar la errónea calificación de la contribuyente, así como de la base imponible a serle aplicada, mediante la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo N° 00003 de fecha 4 de enero de 2000, emanada del Servicio Autónomo Municipal de Administración Tributaria del Municipio Baruta del Estado Miranda, (SEMAT). Así se declara. Por otra parte, constata el Tribunal que corre inserta a los folios 171 al 176 del expediente, copia simple de la Resolución N° 000077, de fecha 05-02-2001, emanada de la Dirección de Rentas Municipales de la Alcaldía del Municipio Sucre del Estado Miranda, consignada por la recurrente en su etapa probatoria, en la cual, ante el planteamiento de la empresa recurrente, relacionado con los ingresos brutos que obtiene por la venta de vehículos, en jurisdicción del referido municipio, la mencionada Dirección, entre otros aspectos, resuelve: “OMISSIS. Ciudadano ANTONIO GIORDANO FREDA Representante Legal de la Empresa NOEL MOTORS, C.A. La Dirección de Rentas Municipales de la Alcaldía del Municipio Autónomo Sucre, cumpliendo con lo dispuesto en la segunda parte del artículo 2 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, en concordancia con lo dispuesto en el artículo 11 del Código Orgánico Tributario, procede a dictar la siguiente decisión concerniente a la empresa NOEL MOTROS, C.A., Registro mercantil Segundo, bajo el 79, Tomo 25-A, en fecha 25 de Junio de 1965, bajo el No. 03-4-008-02552.” “…Le está conferida a la Administración Tributaria la facultad de corregir, de oficio o a solicitud de particulares, en cualquier tiempo, errores materiales o de cálculo en los que se hubiese incurrido, tal como lo preceptúa el artículo 163 del Código Orgánico Tributario en concordancia con el artículo 84° de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos. En consecuencia esta Dirección de Rentas Municipales, declara CON LUGAR en base a las siguientes consideraciones: PRIMERO: El total de las ventas realizadas por la empresa NOEL MOTORS, C.A. no es índice de su capacidad contributiva en cuanto al Impuesto sobre Patente de Industria y Comercio, siéndolo por el contrario, la porción de Ingresos Brutos que recibe por concepto del porcentaje, comisión o margen de comercialización establecido en el ordinal 4° del artículo (Sic) del 21° de la Ordenanza sobre Patente de Industria y Comercio del Municipio Autónomo Sucre del Estado Miranda. SEGUNDO: No existe responsabilidad por parte de NOEL MOTORS, C.A. en su carácter de concesionaria de vehículos nuevos sobre los restantes ingresos brutos que pertenecen al fabricante” (Mayúsculas y Negrillas de la Transcripción) Esta prueba aportada durante el lapso probatorio no fue impugnada por la representación judicial del ente municipal, razón por la cual, el Tribunal la aprecia con el valor probatorio suficiente para precisar que los ingresos brutos de la empresa Noel Motors, C.A., están constituidos por el porcentaje que percibe, como comisionista, en la venta de vehículo, en lugar de la totalidad de los ingresos brutos que se obtiene por dichas ventas. Así se declara Luego, aprecia el Tribunal que carece de base legal la determinación realizada por la fiscalización, confirmada por el acto impugnado, con el fin de incluir en los ingresos brutos declarados por la recurrente, en el Municipio Sucre del Estado Miranda, la totalidad de los ingresos obtenidos por ventas de vehículos nuevos, en el ejercicio fiscal 1999/2000. Así se declara. Ahora bien, vista la precedente declaratoria, encuentra el Tribunal que la Alcaldía del Municipio Sucre, del Estado Miranda, no consignó durante el proceso el expediente administrativo formado a la empresa recurrente, como consecuencia de la inspección de la cual fue objeto. Tampoco consignó el Acta fiscal No. DRM-DA-0480-2001-0547, en la cual, presuntamente, se fundamentó el acto recurrido, razón que conlleva a este Juzgador a la imposibilidad de precisar sí, además de la discrepancia sobre los ingresos brutos por ventas de vehículos, existen otros ingresos brutos, provenientes de actividades distintas a la venta de vehículo, que fueron objeto de reparo. Se declara En virtud de las declaratorias precedentes, el Tribunal se abstiene de emitir pronunciamiento sobre los demás aspectos y alegatos de la controversia, sometida a su consideración. Así se declara. VI DECISION Por las razones antes expuestas, este Tribunal Superior Segundo de lo Contencioso Tributario, administrando Justicia, en nombre de la República y por autoridad de la Ley, declara CON LUGAR el Recurso Contencioso Tributario interpuesto por los ciudadanos Paulo Carrillo Fadul y Gumersindo Hernández Pérez, venezolanos, mayores de edad, de este domicilio, titulares de las cédulas de identidad Números V- 5.664.126 y 9.965.153, abogados en ejercicio, inscritos en el Instituto de Previsión Social del Abogado (Inpreabogado) bajo los números 41.810 y 60.029, respectivamente, actuando en su carácter de Apoderados Judiciales de la contribuyente Noel Motors, C.A. sociedad mercantil, inscrita ante el Registro Mercantil de la Circunscripción Judicial del Distrito Federal y Estado Miranda, en fecha 25 de junio de 1965, anotada bajo el N° 79, Tomo 25- A., contra el acto administrativo contenido en Resolución No. 000326, de fecha 08-07-2002, emanada de la Dirección de Rentas Municipales de la Alcaldía del Municipio Sucre del Estado Miranda. En consecuencia, se declara. PRIMERO: Invalidada y sin efecto alguno la Resolución No. 000326, de fecha 08-07-2002, emanada de la Dirección de Rentas Municipales de la Alcaldía del Municipio Sucre del Estado Miranda SEGUNDO Improcedente el reparo impuesto con la Resolución No. 000326, de fecha 08-07-2002, emanada de la Dirección de Rentas Municipales de la Alcaldía del Municipio Sucre del Estado Miranda, mediante la cual se exige el pago de la cantidad de Bs. 112.953.827,88. por concepto de impuesto sosbre patente de industria y comercio. En virtud que la Alcaldía del Municipio Sucre, del estado Miranda, actúo dentro del marco de su actividad de fiscalización y vista la complejidad de los conceptos incluidos en el reparo formulado, el Tribunal la exime de la condenatoria en costas. De esta sentencia se oirá apelación en ambos efectos. Publíquese, Regístrese y Notifíquese a los ciudadanos Contralor General de la República, Alcalde y Síndico Procurador del Municipio Sucre del Estado Miranda, a los efectos legales previstos en el Artículo 278 del Código Orgánico Tributario. Dada, firmada y sellada en la Sede del Tribunal Superior Segundo de lo Contencioso Tributario, en Caracas, a los veinticuatro (24) días del mes de enero del año dos mil seis. . Años 195º de la Independencia y 146º de la Federación.- El Juez Temporal, Ricardo Caigua Jiménez.- La Secretaria Suplente, Hilmar Elena Rocha Esaá.- En esta misma fecha, siendo las diez de la mañana ( 10.am) se publicó la presente sentencia. La Secretaria Suplente, Hilmar Elena Rocha Esaá.- Asunto: AF42-U-2002-00008.- Exp. No. 1987.- RCJ/amp.- “2006 AÑO BICENTANARIO DEL JURAMENTO DEL GENERALÍSIMO FRANCISCO DE MIRANDA, DE LA PARTICIPACIÓN PROTAGÓNICA Y DEL PODER POPULAR”