ASUNTO: AP41-U-2005-000221 Sentencia 018/2006 REPUBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA PODER JUDICIAL Tribunal Superior Noveno de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas En fecha trece (13) de diciembre del año dos mil cuatro (2004), JESUS GUILLEN MORLET y YLLINY MANZANO PERNALETE, abogados inscritos en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo los números 45.863 y 108.773, respectivamente, actuando en su carácter de apoderados judiciales de la sociedad mercantil “SUGEVEN, C.A.”, interpusieron ante el Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial de la Región Centro Occidental, Recurso Contencioso Tributario contra las planillas de liquidación números 031001302000114, 031030102000426, 031030102000427, 031030102000425, 031030102000398, 031030102000397, 031030102000432, y 031030102000431; y contra la Resolución N° GJT/DRA./A/2004-5046, de fecha 31 de agosto de 2004, emanada por la Gerencia Jurídica Tributaria del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria SENIAT, la cual declara inadmisible por extemporáneo el Recurso Jerárquico interpuesto por la recurrente en fecha 12-06-01, quedando firme las planillas de liquidación inicialmente identificadas. En fecha dieciséis (16) de febrero del año dos mil cinco (2005), la Unidad de Recepción y Distribución de Documentos recibió, mediante oficio N° 139/2005 del Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Centro Occidental, Recurso Contencioso Tributario, remitiéndolo en esa misma fecha a este Tribunal. En fecha veintiuno (21) de febrero del año dos mil cinco (2005), se le dio entrada al Recurso Contencioso Tributario, ordenándose las notificaciones de Ley. En fecha veintinueve (29) de septiembre del año dos mil cinco (2005), cumplidos los requisitos legales, se admite el Recurso Contencioso Tributario y se tramita conforme al procedimiento previsto en el Código Orgánico Tributario. En fecha tres (03) de octubre del año dos mil cinco (2005), se abre la causa a pruebas, haciendo uso de este derecho la parte recurrente solamente. En fecha nueve (09) de enero del año dos mil seis (2006) oportunidad fijada para que tenga lugar el acto de informes, haciendo uso de este derecho ambas partes. Por lo que una vez sustanciado el expediente este Tribunal pasa a pronunciarse sobre el asunto planteado, previa consideración de los alegatos de las partes. I ARGUMENTOS Los apoderados judiciales de la recurrente en su escrito recursorio señalan que el presente recurso contencioso tributario, es Admisible de conformidad con los artículos 259 ordinal 3ero y 261 del Código Orgánico Tributario, por las siguientes razones: Que la Resolución impugnada constituye un acto administrativo de carácter particular o efectos particulares, toda vez que contiene una decisión no normativa, que afecta a un sujeto en específico, cual es “SUGEVEN”. Que su presentada tiene legitimación activa necesaria para intentar el presente recurso contencioso tributario, pues la Resolución impugnada afecta directamente sus derechos subjetivos al establecer sanciones tributarias, lo que afecta su esfera patrimonial. Que las Planillas de Liquidación y la Resolución impugnada que las confirma, dictada por el Servicio nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria ha causado estado, esto es, agotó la vía administrativa, pues, dicha resolución emitida sólo es impugnable por ante los órganos del Poder Judicial, tal como lo establece la propia resolución impugnada. Que la Resolución impugnada fue notificada a su representada el día tres de noviembre de 2004, por lo que hasta la presente fecha no ha vencido los veinticinco (25) días hábiles previstos en el Artículo 261 del Código Orgánico Tributario, para la interposición de este Recurso, ya que se cuentan por días de despacho del Tribunal competente distribuidor de la causa según jurisprudencia reiterada de los órganos de justicia. Que en virtud de las razones anteriormente expuestas solicita a este Tribunal se sirva librar las notificaciones de ley, admitir y declarar con lugar el presente Recurso Contencioso Tributario. En cuanto a la falta absoluta de procedimiento legal establecido señala: Que la Administración Tributaria procedió a levantar a su representada sanciones en base a los artículos 118, 104 y 59 del Código Orgánico Tributario. De manera pues, que el Artículo 84 del Código Orgánico Tributario es el que señala el procedimiento para sancionar a los contribuyentes que cometen infracciones; es decir, los procedimientos establecidos por el mismo Código. Que mal puede entonces la Administración sancionar a los contribuyentes bajo un procedimiento que no sea el contemplado para ello. Así pues, la Administración señala como bases legales de estas sanciones los artículos 104 (Sanciones por extemporaneidad); 59 (intereses moratorios) y para la base del procedimiento señala el artículo 118, por lo que ninguna de las anteriores razones fundamenta un procedimiento para la aplicación e imposición de sanciones. Que así se ve, que el verdadero procedimiento para sancionar a los contribuyentes está establecido en el Capítulo IV en la Sección Cuarta, Artículos 142 y siguientes del Código de 1994, procedimiento no usado por dicha Administración para el levantamiento de dichas sanciones. Que esto subsume a las mencionadas planillas de liquidación en el supuesto del artículo 19 ordinal 4to de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos al ser dictada con prescindencia total y absoluta del procedimiento legal, ya que el procedimiento a seguir para levantar dichas sanciones es el establecido en los artículos 142 y subsiguientes. Que el artículo 84 del Código Orgánico Tributario de 1994, es el que señala el procedimiento para sancionar a los contribuyentes que cometen infracciones, es decir, los procedimientos establecidos por el mismo Código, en consecuencia mal pueden la Administración sancionar a los contribuyentes bajo un procedimiento que no sea el contemplado para ello. Que en este sentido los procedimientos para sancionar a los contribuyentes están establecidos en el Capítulo IV en la Sección Cuarta, artículos 142 y siguientes del Código Orgánico Tributario de 1994, procedimiento no usado por dicha Administración para el levantamiento de dichas sanciones. Que en el presente caso no se levantó el acta que indica dicho procedimiento, y ni siquiera se tiene tampoco como base legal el Artículo 149 del Código Orgánico Tributario de 1994, que establece la omisión de dicha acta, es decir a partir de esa fecha se dio inicio al procedimiento contemplado en los artículos 142 y siguientes del Código Orgánico Tributario para el levantamiento de las sanciones de conformidad con lo dispuesto en el Artículo 84 eiusdem, procedimiento no usado por la Administración lo cual vicia su actuación de ilegal e inconstitucional. Que la mencionada Resolución se subsume en el supuesto del Artículo 19 ordinal 4to de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, al ser dictada con prescindencia total y absoluta del procedimiento legal, ya que de acuerdo a lo establecido en el Código Orgánico Tributario, el procedimiento a seguir para levantar dichas sanciones es el establecido en los artículos 142 y subsiguientes, al emitir las resoluciones señaladas sin base legal y sin procedimiento de ley, lo que viola el debido proceso y el derecho a la defensa. Que el Código Orgánico Tributario vigente (2001) , en su Artículo 240, nos deja ver claramente la violación del Artículo 49 relativo al debido proceso consagrado en nuestra Carta Magna, toda vez que al no tomar en cuenta el debido proceso, derechos por demás de consagración Constitucional y de carácter absoluto, que no admiten limitación ni restricción alguna por ninguna autoridad; al no haberse tomado en cuenta el procedimiento establecido en el Artículo 142 y siguientes del Código Orgánico Tributario según el Artículo 84 eiusdem, que es el debido proceso para aplicar sanciones. Que todo ello y de conformidad con lo dispuesto en el Artículo 19 ordinal 1ro de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos los lleva también a solicitar la nulidad absoluta por falta de aplicación correcta del debido proceso de ley. Que por todas las razones expuestas solicita al Tribunal declare la nulidad absoluta del acto administrativo contenido en las planillas y Resolución que las confirma, por concepto de multas e intereses, por estar viciado de nulidad absoluta al ser dictado con prescindencia total y absoluta del procedimiento establecido por en la Ley. En cuanto a la incompetencia del funcionario y la presunción de legitimidad del acto administrativo señala: Que resalta el hecho de que dichas sanciones conllevan la firma del Gerente Regional de Tributos Internos, cuando la Resolución 32 publicada en Gaceta Oficial del 24/03/95 Extraordinaria N° 4881, dispone que la División competente para la imposición de sanciones es la de “Sumario Administrativo o Fiscalización” Que la mencionada Resolución se subsume en el supuesto del Artículo 19 ordinal 4to de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos y Artículo 240 del Código Orgánico Tributario vigente, al ser dictada por una autoridad manifiestamente incompetente, ya que de acuerdo a lo establecido en el Código Orgánico Tributario, dicha competencia, igualmente establecida en la Resolución 32 (Normativa Organizacional y Funcional del SENIAT) en su Artículo 99, ordinal 3ero, relativo a las funciones de la División de Sumario y también Fiscalización. Procedimientos y competencias violadas por la Administración al emitir las planillas señaladas firmadas por el Gerente de Tributos Internos de la Región Centro Occidental, órgano que carece de competencia para ello. Que todo ello los lleva también a solicitar la nulidad absoluta de las Resoluciones ya mencionadas por ser contrarias, haber sido dictadas y llevar la firma de una autoridad manifiestamente incompetente. Que de dichas planillas no se evidencia el cumplimiento de este Artículo 18 numeral 7mo. de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, en cuanto a la firma del funcionario ROGELIO DOMINGUEZ, Gerente Regional de Tributos Internos, lo que vicia el acto administrativo de nulidad absoluta por incompetencia “manifiesta” del funcionario, ya que debió haber sido firmada por el Jefe de la División de Sumario o Fiscalización quienes son los únicos competentes para ello según el Código Orgánico Tributario en su Artículo 142 (1994), que es el procedimiento para imponer sanciones, según el propio encabezado, y la propia Resolución 32 antes citada que aún permanece vigente y que organiza y hace el reparto de las competencias de las diferentes divisiones y funcionario. Que por todas estas razones es que solicita a este Tribunal declare la nulidad del acto administrativo contenido en las planillas antes mencionadas y la Resolución GJT/DRAJ/A/2004-5046, por concepto de multas e intereses, por estar viciada de nulidad absoluta al ser dictado y firmado por una autoridad manifiestamente incompetente, y no haber probado su competencia. En cuanto a la presunción de legitimidad del acto administrativo, señala: Que solo favorece y puede favorecer a aquellos actos administrativos que hayan sido dictados por la autoridad competente y cumpliendo todos los requisitos de forma y procedimiento. Que en su caso, la Administración Tributaria dictó un auto administrativo violando el procedimiento administrativo al no realizar actividad probatoria alguna de su competencia, dejando en indefensión a la contribuyente. Que esto configura un hecho negativo. Que de autos se desprende que la representación fiscal ni siquiera prueba la competencia del funcionario para desvirtuar lo que denuncia su representada, todo lo cual vicia el acto de nulidad absoluta la cual igualmente solicitan de este Tribunal. En cuanto a la prescripción de la Sanción, señala: Que a la fecha de interposición del recurso de revisión presentada en fecha 12 de junio de 2001, como reconoce la misma Administración Tributaria en la Resolución impugnada, estamos en presencia del supuesto consagrado en el Artículo 77 del Código Orgánico Tributario de 1994, el cual es aplicable según el Artículo 337 del Código Orgánico Tributario vigente del 2001, el cual establece una prescripción especial para las sanciones tributarias. Por lo que según el artículo 24 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela y el Artículo 8 del Código Orgánico Tributario vigente establece el principio que “Ninguna norma en materia tributaria tendrá efecto retroactivo, excepto cuando suprima o favorezca al infractor” Que en el presente caso por disposición legal expresa del Artículo 337 eiusdem se debe aplicar el Código Orgánico Tributario de 1994 en lo que respecta a las sanciones cometidas antes de la entrada en vigencia de la reforma del 2001, razón por la cual se debe aplicar dicho Código en este caso. Que en este caso prescribieron a los dos (02) años contados desde el 1ero. de enero del año siguiente a aquel en que la Administración Tributaria tuvo conocimiento de la infracción, cuando dicho conocimiento sea probado fehacientemente por el infractor, conocimiento este que es fehaciente para la Administración en la fecha que emitió las planillas de liquidación de las respectivas sanciones ya mencionadas y aquí impugnadas. Que todo lo cual lleva al hecho de que desde el 1ero. de enero de 2002 al 3 de noviembre de 2004, que es cuando es notificada su representada de la respuesta del Recurso de Revisión o que mal llama la Administración Recurso Jerárquico, en el caso de las sanciones sobre las cuales se verificó por completo y con creces el lapso establecido en el Artículo 77 del Código Orgánico Tributario de 1994 para que ocurriese dicha prescripción ya expuesta, ya que esta era la normativa legal que estaba vigente para el momento en que se comete la infracción, de acuerdo al Principio de Irretroactividad de las leyes previstas en el Artículo 24 de la Carta Magna y Artículo 337 y 8 del Código Orgánico Tributario vigente. Que es de suma importancia para que sea valorado por este juzgador adecuadamente, y no se violente el carácter sublegal de actividad administrativa y se mantenga así incólume la legalidad de la cual deben gozar todos los actos administrativos, por lo que solicita se declare la prescripción especial de tales sanciones por haber transcurrido el tiempo de ley. En cuanto a la sanción y su graduación: Que en ese mismo sentido, la Administración Tributaria procede a imponer sanciones a la contribuyente tanta veces como infracciones haya cometido aunque sea por el mismo hecho y en una misma fiscalización. Que esto hace más gravosa la situación de la contribuyente, ya que a pesar de que la concurrencia aparenta mitigar el efecto del monto de la sanción, la reiterada solapada por la imposición reiterada de la misma sanción, de la misma índole, producida el mismo hecho aunque en distintas fechas, obligándole a pagar más allá de los justo, invadiendo de esta manera una parte sustancial del derecho de propiedad. Que la graduación de la sanción ha sido contraria al principio de razonabilidad y contrario al principio de justicia, por lo cual igualmente piden su nulidad y la no aplicabilidad de la graduación por ser contrario a derecho y a los principios de la regulación de la pena del Derecho Penal. Que esto viola el Artículo 317 de la Constitución al tener un efecto confiscatorio sobre la propiedad y patrimonio de su representada, y saben que ningún tributo puede tener efecto confiscatorio de acuerdo a los términos de la carta magna, pues aplica una misma agravante de la sanción sin evaluar las condiciones y circunstancias que rodearon a la comisión del ilícito tributario, violando también el Artículo 98 del Código Penal. Que en su caso la Administración debió aplicar una sola sanción, que es la más grave, cuestión que palmariamente se da cuenta no realizó, conforme al Artículo 99 del Código Penal. Que tampoco la Administración aplicó una sola sanción como corresponde, por esa disposición, violando así flagrantemente los Principios Generales del Derecho Penal y la parte general del mismo, y así está establecido en el Código Orgánico Tributario, en el Artículo 79, último aparte. Que de esta manera solicitan que en caso de no ser procedente la nulidad absoluta de la Resolución, la declare parcialmente con lugar y ordene a la Administración Tributaria hacer el cálculo correcto e imponer las sanciones según estos principios. Que en razón de los graves perjuicios irreparables de orden económicos que atentan contra la estabilidad de la empresa, y la estabilidad de la actividad económica, y la libre empresa, que se causarían a la recurrente con la ejecución del acto administrativo recurrido, solicitan de conformidad con lo establecido en el Artículo 263 del Código Orgánico Tributario, se sirva dictar Medida Cautelar Nominada de Suspensión de Efectos del Acto Administrativo mientras se decide el Recurso de Nulidad. Que siendo la actividad de la Administración Tributaria de carácter sublegal, esta deberá apegarse a la Constitución y las Leyes en todo caso; y jamás podrá ejecutar un acto administrativo viciado de nulidad absoluta, pues este se entiende, en todo caso que no existió en el mundo jurídico, por lo que sus efectos no pueden tocar la esfera patrimonial del contribuyente. Que por las razones antes expuestas, solicita de este Tribunal admita el recurso y se declare la nulidad absoluta de los actos ya identificados de conformidad con los argumentos ya explanados. Asimismo solicitan se suspendan los efectos de los actos administrativos impugnados como lo reza el Artículo 263 del Código Orgánico Tributario, ya que es potestad del Juzgador a los fines de evitar un perjuicio mayor mientras se decide la presente causa, y en el supuesto negado de que este sea declarado sin lugar, se le exima del pago de las costas procesales por haber tenido motivos racionales para litigar. Por otro lado la Representante de la República Bolivariana de Venezuela, MARIA FLOR SEQUERA MARTINEZ, Abogada inscrita en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el número 64.132, en su escrito de informes señala que con respecto al alegato de la recurrente acerca de que la Administración Tributaria, procedió a levantar las multas, en base a las sanciones establecidas en los artículos 118, 104 y 59 del Código Orgánico Tributario de 2001, obviando el procedimiento establecido en los artículos 84 y 142 del Código Orgánico Tributario de 1994, para la determinación tributaria y la aplicación de sanciones, el cual vicia su actuación de ilegal e inconstitucional, de conformidad con lo establecido en los artículos 19, ordinal 4 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos y el 49 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, cabe hacer las siguientes observaciones: Que para la determinación de oficio de la obligación tributaria, es que está contemplada la aplicación del procedimiento sumario, según el texto del Artículo 142 del Código Orgánico Tributario de 1994, y se complementa con la disposición contenida en el Artículo 144 del mismo Código. Sin embargo, el Parágrafo Primero del Artículo 149 de ese texto orgánico, permite a la Administración omitir el levantamiento previo del Acta a que se refiere el Artículo 144, en los casos en que proceda tan sólo a verificar el cumplimiento de los deberes formales o a imponer sanciones por las infracciones en que incurran los contribuyentes, tal como sucede en el caso de autos, pues, como bien puede apreciarse, la Administración impuso multa a la recurrente al comprobar que ésta presentó extemporáneamente las declaraciones del Impuesto al Valor Agregado para los ejercicios impositivos: febrero, marzo, junio, julio de 2000 y enero de 2001, constituyendo este hecho un incumplimiento de un deber formal. Que en consecuencia, en el presente supuesto, no se requería la apertura del procedimiento sumario, por cuanto la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Centro Occidental del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), sólo procedió a verificar el cumplimiento del deber formal previamente señalado. Por lo tanto, resulta inexacta la afirmación de la recurrente según la cual, en el presente caso se había omitido el procedimiento del sumario administrativo. Que en virtud de las anteriores consideraciones y quedando definido que el procedimiento sumario no es aplicable al presente supuesto, pues los actos recurridos son producto de la verificación del cumplimiento del deber formal por parte del contribuyente, solicita se declare improcedente el alegato expuesto sustentado en la presunta ausencia del procedimiento previsto en los artículos 142 y siguientes del Código Orgánico Tributario de 1994. Que respecto a la supuesta incompetencia del Gerente Regional de Tributos Internos, Región centro Occidental, ROGELIO DOMINGUEZ, para imponer las sanciones cuestionadas, señala que en el Artículo 94, de la Resolución N° 32, de fecha 24-03-95, se establece que estas Gerencias Regionales de Tributos Internos estarán a cargo de los Gerentes Regionales, “quienes se asimilarán para los efectos correspondientes, a los Administradores de Rentas y de Inspectores Fiscales Generales de Hacienda”. Esta misma norma, señala las atribuciones de dichos Gerentes Regionales de Tributos Internos en materia de fiscalizaciones y emisiones de los actos administrativos de carácter tributario. Que es precisamente el Gerente Regional de Tributos Internos de la Región Centro Occidental, quien ordenó, mediante la Resolución de Autorización respectiva ( tal como se evidencia de las actas que conforman el expediente administrativo), verificar el oportuno cumplimiento de las obligaciones de la recurrente en materia de Impuesto al Valor Agregado (IVA), lo cual estuvo a cargo de los funcionarios competentes De ahí que, la Resolución de multa impuesta por el Gerente Regional de la Región Centro Occidental, ROGELIO DOMINGUEZ, posteriormente confirmada por la Resolución GJT/DRA/A/2004-5046 de fecha 15-09-04, y las planillas identificadas 031001302000114, 03103010200426, 031001302000427, 031001302000425, 031001302000398, 031001302000432 y 031001302000431, no se encuentran ni se encontraron nunca viciadas de nulidad por incompetencia, como erróneamente lo sostienen los apoderados de la recurrente. Que ha sido criterio del Tribunal Supremo de Justicia, que si el funcionario al actuar en el ejercicio de actividades tributarias, sin la atribución o autorización suficiente, pero dentro de un sector de la Administración al cual corresponden las funciones ejercidas, adoptando decisiones que posteriormente conocieron en alzada autoridades administrativas con facultades para la revisión de tales actos, la incompetencia se reputará simple y el acto anulable, es decir, convalidable. Que como consecuencia de todo lo anteriormente expuesto, y visto que el nombramiento de los funcionarios actuantes como Gerentes Regionales y Fiscales Nacionales de Hacienda Fueron realizados por el Superintendente Nacional Tributario, en atención a lo previsto en la Resolución N° 32, Artículo 94, solicita a este Tribunal desestime el presente alegato por infundado. Que en cuanto a la presunción de legalidad y legitimidad de los actos recurridos, acota que el Acta Fiscal, por ser un acto Administrativo, goza de una presunción de legitimidad y de veracidad, especialmente en cuanto a los hechos contenidos en ella, y hará plena fe mientras no se pruebe lo contrario, de conformidad con el Artículo 144 del Código Orgánico Tributario. Que corresponde a la recurrente la carga de la prueba a fin de desvirtuar las objeciones contenidas en la Resolución antes identificada, mediante las cuales se formulan los reparos y se imponen las sanciones correspondientes. No basta esgrimir argumentos y promover pruebas respecto de las multas impuestas como consecuencia de la investigación fiscal practicada a la empresa, sino que ésta debe aportar las pruebas fehacientes capaces de desvirtuar el contenido de la Resolución que confirma el acometimiento de la infracción. Así que con el fundamento en el principio de presunción de veracidad y legitimidad de que goza la Resolución impugnada, solicita de este Tribunal declare su procedencia en la definitiva. Que en atención al alegato esgrimido por la recurrente que, desde el 01 de enero de 2002 al 03 de noviembre de 2004, que es cuando es notificada de la decisión del Recurso Jerárquico, habían transcurrido mas de 2 años, por lo que supuestamente se había consumado la prescripción prevista en el Artículo 77 del Código Orgánico Tributario de 1994, el cual estaba vigente para el momento en que se comete la infracción, en concordancia con los artículos 24 y 337 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela y 8 del Código Orgánico Tributario vigente; señala que no se ha verificado aún la prescripción. Que de acuerdo con el Artículo 77 del Código Orgánico Tributario de 1994, la prescripción extraordinaria o excepcional, aplicable a los 2 años contados desde el primero de enero del año siguiente a aquel en que la administración tuvo conocimiento de la infracción, pero tal acontecimiento deberá ser probado fidedignamente por el infractor, de ahí que, la carga de la prueba recaerá en quien alegue la aludida prescripción. Que en el caso sub examine, la recurrente alega expresamente que operó la prescripción de dos (02) años, contemplada en la norma supra e indica que el cómputo de la misma debe iniciarse a partir del 01-01-2002 hasta el 03-11-2004, fecha en que la Administración Tributaria notificó la Resolución N° GJT/DRA/A/2004-5046 del 31-08-04 y las Planillas de Liquidación respectivas. Que la Administración Tributaria constató que la referida contribuyente había presentado en forma extemporánea las declaraciones de Impuesto al Valor Agregado, correspondientes a los períodos impositivos de febrero, marzo, abril, mayo, junio y julio del año 2000, y enero 2001, por lo que, en vista del incumplimiento de los deberes formales en que incurrió SUGEVEN C.A., y de conformidad con los artículos 104, 118 y 59 del Código Orgánico Tributario de 1994, se ordenó la expedición de las planillas supra identificadas, siendo la última de ellas notificada a la recurrente el 19-02-01. No obstante, quien hoy recurre ante esta instancia, interponiendo un recurso contencioso tributario, ejerció, previamente, un recurso jerárquico, cuya resolución es objeto del presente recurso, en fecha 12 de junio de 2001, que declaró inadmisible por extemporáneo éste, confirmando los actos recurridos. Tal como se evidencia de las actas que conforman el expediente administrativo. Es así como desde el 12 de junio de 2001 –fecha en que interpuso el recurso jerárquico- hasta el 24 de noviembre de 2004, el lapso de la prescripción aludida, se encontraba suspendido, de conformidad con lo previsto en el Artículo 55 del Código Orgánico Tributario de 1994. Que el lapso de la prescripción a la que alude la recurrente de los 2 años, tampoco es aplicable al caso en cuestión, además de las razones antes aducidas, porque el lapso para la prescripción aplicable sería el de 4 años, en virtud de que la obligación tributaria principal y sus accesorios prescriben a los 4 años, a tenor de lo establecido en el Artículo 51 eiusdem. Téngase en cuenta que en el caso de marras, las multas o sanciones impuestas son una consecuencia y, por tanto son accesorias al incumplimiento de la obligación principal la cual fue la de declarar tempestivamente el Impuesto al Valor Agregado en los períodos impositivos en cuestión. Lo cual no sucedió en este caso, pues la sanción al incumplimiento del deber formal se impone en razón de que la contribuyente declaró extemporáneamente el referido impuesto. Que por todas las razones anteriormente expuestas y en virtud de que la prescripción, como se ha demostrado no se ha consumado, en el presente caso, solicita a este Tribunal, desestime el alegato esbozado, por cuanto resulta falso e infundado. Que por todo lo expuesto anteriormente, solicita ante este Tribunal declare sin lugar el recurso contencioso tributario interpuesto por la recurrente y, en consecuencia, ratifique la firmeza de los actos administrativos recurridos, y de ser declarado con lugar, se exonere al Fisco Nacional del pago de las costas procesales, por haber tenido motivos racionales para litigar. II MOTIVA El debate planteado en el caso de autos se contrae a conocer y decidir sobre la ausencia de procedimiento para la aplicación de sanciones, la incompetencia del funcionario que dicta el acto impugnado, la prescripción de la sanción y la ilegalidad de las sanciones impuestas. En este sentido pasa este Tribunal a analizar cada uno de los puntos denunciados: 1. Ausencia de Procedimiento. Este Tribunal observa que efectivamente el procedimiento aplicado conforme al Código Orgánico Tributario de 1994, resulta contrario a las disposiciones constitucionales sobre el debido proceso al no cumplir con los requisitos mínimos necesarios para que se ejerzan defensas mínimas ante el Poder Sancionatorio de la Administración Tributaria, toda vez que no se le permite al sancionado esgrimir en un tiempo prudencial las pruebas de su inocencia y con esta observación sería suficientemente anulable el acto impugnado. Este criterio fue sostenido por este Tribunal mediante sentencia N° 101 de fecha 17 de septiembre de 2004, cuando se señaló: “Este sentenciador puede observar que ciertamente la presunción de inocencia prevista en la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, trae una novedosa situación al sistema constitucional venezolano, toda vez que la Constitución de 1961, no precisaba que en los procedimientos administrativos sancionatorios debía apreciarse la presunción de inocencia. Sin embargo, esto no era necesario para que se observara este Principio en los procedimientos sancionatorios administrativos. En razón del reconocimiento de este derecho en toda etapa del proceso, sea administrativo o judicial, se incluye en nuestra Carta Magna en el numeral 2 del Artículo 49 que establece: “Artículo 49. El debido proceso se aplicará a todas las actuaciones judiciales y administrativas; en consecuencia: 2. Toda persona se presume inocente mientras no se pruebe lo contrario.” (Subrayado de este Tribunal) La presunción de inocencia obliga al operador de la norma a apreciar, durante un lapso razonable, la existencia de elementos mediante los cuales se puede precisar si existe culpabilidad, eximentes de responsabilidad penal, atenuantes o agravantes, pero lo más importante, al unirse con el debido proceso y el derecho a la defensa es apreciar si la conducta supuestamente antijurídica se subsume en el tipo delictual, debiendo la autoridad administrativa o judicial permitir a través del proceso, oír al presunto infractor para que explique sus argumentos, a los fines de corroborar su inocencia o sancionarlo. Sobre la presunción de inocencia la Sala Constitucional del Tribunal Supremo de Justicia en 07 de agosto de 2001, mediante sentencia Nº 1397 ha sostenido: “En la oportunidad para decidir la presente causa, se observa que la misma se recibió en esta Sala con ocasión de la consulta obligatoria de la sentencia dictada por la Corte Primera de lo Contencioso Administrativo el 15 de noviembre de 1999, en virtud de la presunta violación del derecho a la presunción de inocencia del ciudadano Alfredo Esquivar Villarroel, como consecuencia del Acta de Formulación de Cargos dictada, el 1° de octubre de 1999, por la titular de la Contraloría Interna de la C.A. de Administración y Fomento Eléctrico (CADAFE), Eco. Aura Figuera de Arias. Al respecto es necesario precisar que, si bien el derecho denunciado como conculcado no se encontraba previsto de forma expresa en el texto constitucional para el momento en que se configuró el hecho presuntamente lesivo, el mismo fue recogido en la recién promulgada Carta Magna en el numeral 2 del artículo 49, conforme al cual “toda persona se presume inocente mientras no se pruebe lo contrario”. Más aún, esta garantía se encuentra reconocida también en el artículo 11 de la Declaración Universal de los Derechos Humanos, según la cual: “... toda persona acusada de delito tiene derecho a que se presuma su inocencia mientras no se compruebe su culpabilidad, conforme a la Ley y en juicio público en el que se hayan asegurado todas las garantías necesarias para su defensa ...” Igualmente, está consagrada en el artículo 8, numeral 2 de la Convención Americana Sobre Derechos Humanos, norma que postula que: “... toda persona inculpada de delito tiene derecho a que se presuma su inocencia mientras no se establezca legalmente su culpabilidad ...”. Ahora bien, tal y como señaló la Corte Primera de lo Contencioso Administrativo, es necesario, por ser asunto objeto de debate entre las partes, determinar si el derecho a la presunción de inocencia, puede verse mermado por un acto de trámite –como es el Acta de Formulación de Cargos-, o si por el contrario, su protección sólo se extiende a los actos definitivos que imponen la sanción. Al respecto, esta Sala observa que, efectivamente, como fue sostenido por el a quo, la presunción de inocencia de la persona investigada abarca cualquier etapa del procedimiento de naturaleza sancionatoria tanto en el orden administrativo como judicial, por lo que debe darse al sometido a procedimiento sancionador la consideración y el trato de no partícipe o autor en los hechos que se le imputan. Así lo sostiene el catedrático español Alejandro Nieto, quien en su obra “Derecho Administrativo Sancionador”, señaló lo siguiente: “(...) El contenido de la presunción de inocencia se refiere primordialmente a la prueba y a la carga probatoria, pero también se extiende al tratamiento general que debe darse al imputado a lo largo de todo el proceso.” (Editorial Tecnos, Segunda Edición, Madrid, 1994) (Subrayado y resaltado de la Sala). Así estima esta Sala acertado lo expresado al respecto por la Corte Primera de lo Contencioso Administrativo, ya que es evidente que el derecho a la presunción de inocencia es susceptible de ser vulnerado por cualquier acto, bien sea de trámite o de mera sustanciación, o bien sea definitivo o sancionador, del cual se desprenda una conducta que juzgue o precalifique al investigado de estar incurso en irregularidades, sin que para llegar a esta conclusión se le de a aquél la oportunidad de desvirtuar, a través de la apertura de un contradictorio, los hechos que se le imputan, y así permitírsele la oportunidad de utilizar todos los medios probatorios que respalden las defensas que considere pertinente esgrimir. En este sentido, el artículo 85 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, faculta a los interesados para recurrir contra “...todo acto administrativo que ponga fin a un procedimiento, imposibilite su continuación, cause indefensión o lo prejuzgue como definitivo...”, de tal manera que si la norma parcialmente transcrita establece la recurribilidad de ciertos actos que, aunque no sean definitivos, ciertamente afecten o lesionen la esfera de derechos a determinado individuo, puede entonces el presunto afectado, de considerar que con tal acto se han vulnerado sus derechos fundamentales, optar por la vía del amparo constitucional, como ha sucedido en el presente caso. En efecto, en el caso bajo análisis, la presunta trasgresión constitucional se atribuye, como ya se dijo, al contenido del Acta de Formulación de Cargos del 1° de octubre de 1999, específicamente en expresiones como: “por haber actuado negligentemente”; “el vicepresidente Ejecutivo de Finanzas arriesgo (sic) el patrimonio de Cadafe, no obrando con la diligencia acorde con su experiencia, investidura y responsabilidad”; “la negligencia de su actuación en perjuicio de CADAFE resulta evidente al no preservar los intereses de la empresa” “por la forma negligente e imprudente en que se realizaron esas inversiones”; “por lo que su conducta encuadra en hechos generadores de responsabilidad administrativa previstos y sancionados en el artículo 41, numeral 8° de la Ley Orgánica de Salvaguarda del Patrimonio Público en el artículo 113 numerales 3 y 4 de la Ley Orgánica de la Contraloría General de la República.” Corresponde a esta Sala determinar si se verifica la vulneración del derecho a la presunción de inocencia del hoy demandante. Al respecto conviene realizar un análisis del asunto desde la perspectiva del Tribunal Constitucional español, quien en decisiones 76/1990 y 138/1990, ha sostenido que: “...es doctrina reiterada de este Tribunal que la presunción de inocencia rige sin excepciones en el ordenamiento administrativo sancionador para garantizar el derecho a no sufrir sanción que no tenga fundamento en una previa actividad probatoria sobre la cual el órgano competente pueda fundamentar un juicio razonable de culpabilidad.” (negrillas de la Sala). Sobre el criterio supra citado del Tribunal Constitucional español, respecto a la presunción de inocencia y sus implicaciones en el procedimiento administrativo sancionador, ha señalado Alejandro Nieto lo siguiente: “... concebida por tanto, la presunción de inocencia como un derecho a ser asegurado en ella (un derecho subjetivo que, además, es de naturaleza fundamental), en palabras de la citada sentencia del Tribunal Constitucional de 26 de abril de 1990 comporta: 1º. Que la sanción esté basada en actos o medios probatorios de cargo o incriminadores de la conducta reprochada. 2º Que la carga de la prueba corresponde a quien acusa, sin que nadie esté obligado a probar su propia inocencia. 3º. Y que cualquier insuficiencia en el resultado de las pruebas practicadas, libremente valoradas por el organismo sancionador, deben traducirse en un pronunciamiento absolutorio (...) Todos estos elementos constituyen, en uno y otro campo, el contenido primero y directo de la presunción de inocencia; pero conste que todavía existe otra segunda vertiente, que excede con mucho de la garantía procesal de la carga de la prueba y de sus cuestiones anejas, ya que –como señala el Tribunal Constitucional- la presunción de inocencia implica ‘además, una regla de tratamiento del imputado –en el proceso penal- o del sometido a procedimiento sancionador [...] que proscribe que pueda ser tenido por culpable en tanto su culpabilidad no haya sido legalmente declarada’. Extremo que, como puede suponerse, afecta directamente a la capital cuestión de la ejecución de las sanciones antes de haber sido declaradas firmes o confirmadas en la vía judicial ...” (Cfr.: NIETO, Alejandro. Derecho Administrativo Sancionador. Editorial Tecnos, Madrid, 1993, pp. 380 y ss.). Como puede observarse, la garantía de la presunción de inocencia comporta, entre otros aspectos: (i) la necesaria tramitación de una fase probatoria en la cual el particular, sin perjuicio de que la carga probatoria corresponde en estos casos a la Administración, pueda desvirtuar los hechos o infracciones que se le imputan, permitiendo así que el órgano competente pueda efectuar un juicio de culpabilidad y (ii) que la culpabilidad del indiciado haya sido legalmente declarada. Tales elementos requieren, sin duda, de la previa tramitación del procedimiento administrativo correspondiente, pues, sin el cumplimiento de esta formalidad, es obvio que no pueda verificarse la actividad probatoria que permita derivar la culpabilidad, ni que pueda considerarse que ésta ha sido legalmente declarada. En efecto, en toda averiguación sancionatoria de la Administración pueden distinguirse tres fases. En la primera, surgen indicios de culpabilidad respecto a un sujeto en específico, los cuales motivan la apertura de la investigación. Tales indicios de culpabilidad serán el fundamento de “cargos” a que se refiere el numeral primero del artículo 49 constitucional. El catedrático español Luciano Parejo Alfonso, con respecto a esta primera fase de iniciación del procedimiento, lo siguiente: “El acto de iniciación o incoación tiene un contenido mínimo predeterminado, que comprende la identificación de la persona o personas presuntamente responsables; la exposición sucinta de los hechos motivantes, su posible calificación y las sanciones que pudieran corresponder...”. Es así como la iniciación del procedimiento debe hacerse de tal manera que al investigado se le permita, en la siguiente fase del proceso, desvirtuar los hechos de los que presuntamente es responsable, así como su posible calificación, ya que a quien corresponde probar su responsabilidad es a la Administración y no al indiciado su inocencia. En la segunda fase, tales cargos deben ser notificados al sujeto indiciado para que éste ejerza su derecho a la defensa. Igualmente, en dicha fase deberá la Administración, a través de medios de prueba concretos, pertinentes y legales, atendiendo a las razones y defensas expuestas por el sujeto indiciado, determinar, definitivamente, sin ningún tipo de duda, la culpabilidad del sujeto indiciado. Esta fase –fundamental por demás- fue omitida en el presente caso, ya que el demandante nunca tuvo oportunidad de desvirtuar las irregularidades que de antemano le fueron imputadas y dadas por probadas. Y de haberse efectuado, su defensa no habría tenido sentido, ya que la Administración anticipadamente determinó o concluyó en su responsabilidad en irregularidades tipificadas en la Ley, por lo que su defensa habría consistido en demostrar su inocencia, en lugar de desvirtuar las irregularidades que se le imputan, lo que contraría el derecho constitucional a ser presumido inocente. Por último, corresponderá a la Administración, si fuere el caso, declarar la responsabilidad de funcionarios y aplicar las sanciones consagradas expresamente en leyes, de manera proporcional, previa comprobación de los hechos incriminados. Nótese, entonces que el derecho constitucional a la presunción de inocencia, sólo puede ser desvirtuado en la tercera fase, esto es, cuando se determina definitivamente la culpabilidad del sujeto incriminado, luego de un procedimiento contradictorio. Por el contrario, si en la primera o segunda fase, la Administración determina, preliminarmente, que el sujeto investigado, en efecto, infringió el ordenamiento jurídico, y con prescindencia de procedimiento alguno, concluye en la culpabilidad del indiciado, se estaría violando, sin duda alguna, el derecho constitucional a la presunción de inocencia. En consecuencia, la Sala comparte el criterio sostenido en este sentido por el a quo y así se declara.” (SC-1397-07-08-01). De la sentencia de nuestro Máximo Tribunal se infiere: i) Que la presunción de inocencia debe respetarse en cualquier etapa de procedimientos de naturaleza sancionatoria, tanto administrativo como jurisdiccional. ii) Que se debe tratar al procesado como no partícipe o autor hasta que esto sea declarado a la final del proceso, y previo respeto de garantías como el derecho a ser oído y el derecho a pruebas. iii) Que nadie debe sufrir sanción que no tenga fundamento en una previa actividad probatoria, ya que quien aplica la norma se debe fundamentar en un juicio razonable de culpabilidad que este legalmente declarado. iv) Que se deben observar tres fases mínimas: a) La de la apertura de la investigación, motivada por indicios. b) La probatoria y c) la declarativa de responsabilidad. Única etapa en la cual se puede desvirtuar la presunción de inocencia.” Sin embargo, este sentenciador debe resaltar que si bien se obvian aspectos relevantes para el ejercicio del Derecho a la Defensa, no es menos cierto que se le permite al sancionado luego de que es aplicada la multa, la posibilidad de interponer los recurso administrativos y los recursos judiciales a que hubiere lugar, en este sentido la Administración Tributaria está obligada a observar tanto las normas de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos como del Código Orgánico Tributario, en lo que se refiere a las facultades de autotutela administrativa y de esta forma considerar a través del procedimiento administrativo si existen elementos para la revocatoria del acto previo análisis de las pruebas necesarias. De igual modo el sistema tributario venezolano, plantea la posibilidad de obviar el Recurso Jerárquico pudiendo optar el afectado en su esfera jurídica subjetiva en acudir a las instancias jurisdiccionales a través del Recurso Contencioso Tributario de Anulación previsto en el Código Orgánico Tributario, de este modo si bien prima facie no se le están otorgando garantías mínimas de defensa al sancionado con multa, estas son perfectamente factibles a través del ejercicio de los recursos posteriores, debiendo aclararse que esta interpretación es aplicable a los casos de sanciones pecuniarias, las cuales no se encuentran firmes si se han ejercido los Recursos ya mencionados. En otras palabras la Administración Tributaria no está exigiendo, al menos en el presente caso, el pago inmediato de la sanción y tampoco está clausurando el local de la recurrente, pudiendo el afectado en este caso la recurrente presentar las pruebas que considere pertinentes para su defensa. Así las cosas, si bien se parte de que la Administración Tributaria debe desvirtuar la presunción de inocencia y permitir un lapso mínimo para la defensa del potencial infractor, estás garantías mínimas fueron cubiertas mediante la posibilidad de que la recurrente consignare en el presente proceso las pruebas para demostrar lo contrario, y por lo tanto este Tribunal debe desechar la denuncia sobre la violación de la ausencia de procedimiento, ya que, al no estar firmes los actos recurridos, existe la posibilidad de defensa por parte de los afectados por la sanción a través de los procedimientos previstos en el Código Orgánico Tributario. Así se declara. 2. Incompetencia del Funcionario que dicta el acto impugnado. El Tribunal aprecia que la organización de la Administración es vertical, en consecuencia cuando la Resolución N° 32 distribuye competencia lo hace con la finalidad de que una Oficina dentro de la organización administrativa ejerza la facultad sin que se restrinja la posibilidad de que el superior jerárquico la ejerza. En el presente caso es irrelevante que el Gerente haya suscrito la sanción, toda vez que éste forma parte de la Administración Tributaria, y como forma parte de ella debe, de conformidad con el Artículo 84 del Código Orgánico Tributario, imponer las penas a que haya lugar, con sujeción a los procedimientos establecidos en el mencionado Código. Por lo que en el presente caso no se configura el vicio de incompetencia. Así se declara. 3. Prescripción de la sanción. Resuelta la incompetencia alegada, pasa este Tribunal a analizar la prescripción y al respecto, observa que la recurrente fundamenta tal alegato en que la obligación tributaria en el presente caso, superó el lapso previsto en el Artículo 77 del Código Orgánico Tributario 1994, aplicable ratione temporis, para que sea exigible, por lo que quedó extinguida, ya que, desde el momento en que la Administración Tributaria tuvo conocimiento de la infracción, que es cuando se emitieron las planillas de liquidación recurridas, hasta la fecha en que se notifica la Resolución que declara inadmisible el Recurso Jerárquico, transcurrieron mas de dos (2) años, pues la prescripción comenzó a computarse desde el 01 de enero de 2002 y la notificación de la mencionada Resolución se produjo en fecha 03 de noviembre de 2004. Se señala en primer lugar que los derechos se extinguen cuando durante cierto tiempo permanecen inactivos o irreconocidos, es decir, no se ejercitan por el titular o no se reconoce su existencia por el obligado, por lo que opera la prescripción, así lo ha reiterado la doctrina. Partiendo de la anterior premisa, se debe igualmente señalar que la suspensión de la prescripción tiene como efecto que mientras se mantiene, la prescripción no continúa y se incluye el tiempo que hubiese transcurrido antes de suspenderse una vez que cesa la suspensión. A diferencia de la interrupción de la prescripción, cuyo efecto es tener como no transcurrido el tiempo, es decir que se inicie de nuevo el lapso, inmediatamente después de ocurrida la interrupción. Ahora bien, este Tribunal Superior considera importante acotar que la prescripción a que hace referencia el Artículo 77 del Código Orgánico Tributario es aplicable en los casos en los que la Administración Tributaria no ha impuesto la sanción, teniendo conocimiento de la infracción. Ahora bien, para el 12 de junio de 2001, fecha de interposición del Recurso Jerárquico, la recurrente tenía conocimiento de la sanción y estaba notificada de las Planillas de multa recurridas; debiendo aplicarse en lo sucesivo el término de cuatro (4) años para la prescripción, previsto en el Artículo 91 del Código Orgánico Tributario, el cual prevé cuatro (4) años contados a partir de los sesenta (60) días después de los cuatro (4) meses que tiene la Administración para decidir el Recurso. Entonces, visto que el Recurso Jerárquico fue interpuesto en fecha 12 de junio de 2001 y que, el lapso de cuatro (4) meses para que la Administración Tributaria decidiera el mencionado Recurso venció el 12 de octubre de 2001, más sesenta (60) días hábiles de la Administración; es preciso concluir que para el 13 de diciembre de 2004, fecha en que se interpone el presente Recurso Contencioso Tributario, no habían transcurrido cuatro (4) años, por lo que, de conformidad con el Artículo 91 del Código Orgánico Tributario, la obligación tributaria y sus accesorios no ha prescrito. Así se declara. 4. De la Ilegalidad de las sanciones. Este Tribunal Superior, mediante fallo de fecha 14 de enero de 2005, caso: Instalaciones Eléctricas Lanyol, C.A., señaló: “En fecha 27 de mayo de 2002 mediante fallo del caso Materiales Industriales y Eléctricos C.A. (MINELCA) este Tribunal estableció lo siguiente: En el presente caso en una misma verificación fiscal se detectó la ausencia de libros de compras y ventas, como quiera que los períodos de pago del Impuesto al Consumo Suntuario y Ventas al Mayor es mensual, el Fiscal Actuante consideró que se violaba la norma por cada período, y esto no es lo que señala el Código Penal, puesto que se trata un solo acto de la misma resolución que viola una disposición legal, además no se le garantiza de esta forma el derecho a la defensa ni la presunción de inocencia. Por ello es evidente que para que se incremente la sanción debe existir una fiscalización posterior a la realizada para verificar si el contribuyente ha seguido cometiendo la misma infracción, y aún así debe existir la decisión definitivamente firme que establezca su culpabilidad, para lo cual estaríamos hablando de la reincidencia. En este sentido si se verifica que el contribuyente no lleva los libros de compra y venta, a través de la verificación fiscal, este deberá corregir en lo subsiguiente las omisiones en que hubiere incurrido, nada tiene que ver la omisión de libros con los períodos, a título ilustrativo es de aclarar que será necesario tomar en cuenta los períodos cuando el deber formal, tenga que ver con oportunidad del pago del Impuesto al Consumo Suntuario y Ventas al Mayor, siempre y cuando exista una decisión judicial o resolución administrativa definitivamente firme. Además, esta interpretación usual está reforzada por la interpretación auténtica o legal del legislador de 2001, que en la oportunidad de aprobar el nuevo Código Orgánico Tributario borró de su texto legal la reiteración, quedando solamente como agravante la reincidencia. Lo anterior quiere decir que debe aplicarse la excepción al principio de irretroactividad de la ley prevista en el Artículo 24 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela que expresa: “Ninguna disposición legislativa tendrá efecto retroactivo, excepto cuando imponga menor pena. Las leyes de procedimiento se aplicarán desde el momento mismo de entrar en vigencia, aun en los procesos que se hallaren en curso; pero en los procesos penales, las pruebas ya evacuadas se estimarán en cuanto beneficien al reo a la rea, conforme a la ley vigente para la fecha en que se promovieron. Cuando haya dudas se aplicará la norma que beneficie al reo o a la rea” Quiere decir que la eliminación de la reiteración, forza al operador de la norma a aplicar en forma retroactiva el nuevo Código Orgánico Tributario, que no contiene en su texto un agravante producido por la reiteración, por lo que nuevamente este tribunal concluye que la multa impuesta debe ser sobre un solo hecho sin reiteración pero aumentada en una sexta parte conforme al Código Penal y calculada en base a la Unidad Tributaria vigente para la época en que se realizó la verificación fiscal. Así se declara.” El criterio anterior también es aplicable al presente fallo toda vez que durante los meses de febrero, marzo, abril, mayo, junio y julio de 2000 y enero de 2001, se puede apreciar que la recurrente conforme a la verificación hecha por la Administración Tributaria incurrió en violación del Artículo 104 del Código Orgánico Tributario, por no presentar oportunamente las Declaraciones del Impuesto al Valor Agregado aplicándole a cada uno de los períodos la sanción de Bs. 348.000,00, y la razón del incremento deviene de la aplicación del Artículo 85 del Código Orgánico Tributario de 1994 que establece las agravantes para el caso de las infracciones tributarias. La Administración Tributaria no pudo aplicar el numeral 2 de dicho Artículo (85) por cuanto la recurrente no califica dentro del concepto de funcionario público al ser una sociedad mercantil, tampoco se desprende la resolución impugnada un análisis sobre los numerales 3 y 4 toda vez que no hay pronunciamiento sobre la gravedad de la infracción o del perjuicio fiscal, por descarte debe tratarse de la reiteración al no existir acto definitivamente firme para que opere la reincidencia. Lo anterior se traduce en que la Administración Tributaria aplicó erradamente las normas del Código Orgánico Tributario de 1994, al considerar que se debe aplicar la sanción agravada para cada período fiscal sin considerar que existe la infracción continuada por aplicación del Artículo 99 del Código Penal, que en este caso además es la norma que es favorable al infractor, en este sentido la Sala Político Administrativa del máximo tribunal de la República se pronunció en fecha 11 de enero de 2006, mediante sentencia número 00043, caso MARCANO & PECORARI, S.C., con ponencia del Magistrado Emiro García Rosas, que ratifica el criterio expresado con anterioridad en la misma Sala Político Administrativa de fecha 17 de junio de 2003, número 0877, caso Acumuladores Titán, C.A. cuando estableció: “La Administración Tributaria dejó constancia en la Resolución Culminatoria del Sumario N° SAT-GRTI-RC-DF-1-1052-002978 del 1° de octubre de 1997, del incumplimiento objeto de sanción argumentando que “Por cuanto el Contribuyente mencionado: no presentó las declaraciones del Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor y sus respectivos pagos correspondientes a los períodos impositivos Agosto, Septiembre, Octubre, Noviembre y Diciembre de 1.994; Enero, Febrero, Marzo, Abril, Mayo, Junio, Julio, Agosto, Septiembre, Octubre, Noviembre y Diciembre de 1.995; Enero, Febrero, Marzo, Abril, Mayo, Junio y Julio de 1.996;…requerido mediante Acta N° 11947, de fecha 15-10-96… Por cuanto el hecho supra señalado constituye un incumplimiento a el deber formal tipificado en el artículo 126 Numeral 1 Literal e del Código Orgánico Tributario vigente para los ejercicios fiscales antes descritos lo cual hace procedente la aplicación de la sanción contemplada en el artículo 108, ejusdem. En consecuencia, “se determina la multa en la cantidad de: Un Mil Doscientas Cincuenta (1250) Unidades Tributaria…”. Continúa la mencionada resolución señalando, que con respecto al referido incumplimiento de los deberes formales, “se observa que existe reiteración durante los períodos investigados, razón por la cual se procede a imponer las multas respectivas, de conformidad con lo establecido en los Artículos 71 del Código Orgánico Tributario y 37 del Código Penal, partiendo desde el primer período en su término medio, incrementándolas en Cinco (5) Unidades Tributarias respectivamente, hasta llegar a su máxima expresión, si fuere necesario.”. Ahora bien, como punto de previo pronunciamiento considera esta Sala necesario hacer algunas consideraciones en relación a la forma de cálculo de sanciones por infracciones tributarias y al respecto transcribe el criterio contenido en la sentencia N° 877 del 17 de junio de 2003, caso: Acumuladores Titán, C.A., como sigue: Con respecto a la forma de cálculo de las sanciones impuestas por incumplimiento de deberes formales que aplicó la Administración Tributaria, mes a mes, objeto de esta controversia, la Sala pasa a decidir, sobre la base de las siguientes consideraciones: Como norma rectora de nuestro sistema tributario, en segunda reforma se promulgó el Código Orgánico Tributario de 1994, aplicable al caso sub júdice ratione temporis, el cual establece en su Sección Primera, las Disposiciones Generales, contenidas en el Título III, de las Infracciones y Sanciones, Capítulo I Parte General, regulatorias de estos ilícitos tributarios; en cuyo artículo 71 dispone que: ‘Artículo 71: Las disposiciones de este Código se aplicarán a todas las infracciones y sanciones tributarias, con excepción de las relativas a las normas sobre infracciones y sanciones de carácter penal en materia aduanera, las cuales se tipificarán y aplicarán de conformidad con las leyes respectivas. A falta de disposiciones especiales de este Título, se aplicarán supletoriamente los principios y normas de Derecho Penal compatibles con la naturaleza y fines del Derecho Tributario. Parágrafo Único: Las infracciones tipificadas en las Secciones Tercera y Cuarta del Capítulo II de este Título serán sancionadas conforme a sus disposiciones.’. En razón de los anteriores preceptos, debe esta Sala considerar los principios y normas del Derecho Penal, para resolver los casos que no hubieren sido previstos en el mencionado Código Orgánico Tributario. Analizado y examinado dicho cuerpo normativo en su parte general, observa la Sala que no existe normativa que regule la calificación del hecho punible o ilícito tributario, cuando es producto de una conducta continuada o repetida. En virtud de lo cual, y por mandato expreso del referido artículo 71 eiusdem, es de obligatorio proceder, según las reglas del concurso continuado, previstas en el Código Penal. Normas y principios aplicados a las infracciones y sanciones, que forman el ilícito tributario, ya que éste participa de los caracteres generales del ilícito penal, como garantía constitucional de los principios de legalidad, debido proceso y proporcionalidad de la pena consagrados en nuestra Carta Fundamental. En este orden de ideas, se hace necesario analizar los requisitos de procedencia de la figura del delito continuado, aplicable también a las infracciones tributarias, cuyo precepto está contenido en el artículo 99 al establecer que: ‘Artículo 99: Se considerarán como un solo hecho punible las varias violaciones de la misma disposición legal, aunque hayan sido cometidas en diferentes fechas, siempre que se hayan realizado con actos ejecutivos de la misma resolución, lo que produce un aumento de la pena correspondiente al hecho, de una sexta parte a la mitad.’ Ahora bien, este tema ha sido objeto de estudio de reconocida doctrina nacional y extranjera, que ha sostenido la existencia de una ficción legal, por lo que la disciplina de hecho único que le es atribuida no se corresponde con una realidad de hecho único. Se trata de varios hechos constitutivos de diversas violaciones de la ley penal, que a los efectos sólo de la pena, ésta considera como un delito único, entendiendo que a los demás efectos, el tratamiento que se le dará será de varios delitos en concurso legal. En este mismo orden de ideas, sostiene otra parte de la doctrina que, el delito continuado configura una forma especial de delito único, donde la unicidad de los distintos hechos constitutivos de la infracción viene dada por la unidad de la intención del sujeto agente, sea que ésta venga dada por dolo, culpa o error. Es así como se ha definido el delito continuado, a través de las siguientes características, a saber: 1. pluralidad de hechos, o conductas físicamente diferenciables, aún si son cometidas en fechas diferentes; 2. Que sean atribuibles o imputables a un mismo sujeto; 3. Constitutivas de violaciones a una misma disposición legal, y 4. Productoras de un único resultado antijurídico. Es decir, la consumación del delito continuado presupone que la serie de actos antijurídicos desarrollados por el sujeto agente sean ejecutivos de una única resolución o designio, de una única intencionalidad, sea que ésta venga dada por dolo, culpa o error. En el caso de autos, observa la Sala que la Administración Tributaria liquidó multas, mes a mes, por incumplimiento de deberes formales para el libro de compras, previstos en los literales d) y h); para el libro de ventas, previstos en los literales c) y d), de los artículos 78 y 79 del Reglamento de la Ley del Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, respectivamente, y por la omisión de datos en las facturas emitidas por la contribuyente, previstas en los literales h) y m) del artículo 63 del Reglamento eiusdem, de conformidad con el artículo 106 del Código Orgánico Tributario. Pues bien, del análisis de las actas procesales, a la luz de las características de la figura del delito continuado supra señaladas, se advierte, en el caso de autos, que existen varios hechos, cada uno de los cuales reúne las características de la infracción única, pero como se dijo anteriormente, por la ficción que hace el legislador, no se consideran como varias infracciones tributarias sino como una sola continuada, en virtud de la unicidad de la intención o designio del sujeto agente (la contribuyente recurrente). Así se observa, que mediante una conducta omisiva, en forma repetitiva y continuada, viene violando o transgrediendo, durante todos y cada uno de los períodos impositivos investigados, la misma norma, contentiva del ilícito tributario por concepto de incumplimiento de deberes formales, previsto en los artículos 106 del Código Orgánico, 78, 79 y 63 del Reglamento del impuesto al consumo suntuario y a las ventas al mayor. Comportamiento omisivo reflejado en forma idéntica en cada uno de los meses investigados, tal como se puede ver de los anexos 01, 02 y 03 de la resolución de sanción impugnada. Por todas estas razones, la disposición del artículo 99 del Código Penal debe ser aplicada, en este caso particular, por darse los elementos del concurso continuado, aplicable también a las infracciones tributarias, por expreso mandato del artículo 71 del Código Orgánico Tributario, en consecuencia, las multas estimadas procedentes en este fallo, deben ser calculadas como una sola infracción, en los términos del dispositivo del mencionado artículo 99, por no tratarse de incumplimientos autónomos como erradamente lo afirmó la Administración Tributaria. Así se declara.” (Destacado de la Sentencia). Aplicando la anterior sentencia al caso en estudio, esta Sala aprecia que la Administración Tributaria no hizo una justa interpretación del artículo 71 del Código Orgánico Tributario de 1994, por cuanto no es posible considerar que por el hecho de que en una misma actuación fiscalizadora se detecte una infracción cometida en varios períodos, que en este caso son consecutivos, se haya incurrido en reiteración. En efecto, el artículo 75 eiusdem considera que para que se incurra en reiteración, es condición necesaria que en distintos procedimientos fiscalizadores, tramitados independientemente, y sin que en ninguno haya recaído decisión definitivamente firme, se detecten infracciones de la misma índole, dentro del término de cinco (5) años entre ellas. De acuerdo a la anterior consideración, debe esta Sala declarar la nulidad de la Resolución Culminatoria del Sumario N° SAT-GRTI-RC-DF-1-1052-002978 del 1° de octubre de 1997, mediante la cual se impuso a la contribuyente Marcano & Pecorari, S.C., multas por omisión en la declaración y pago del impuesto al consumo suntuario y a las ventas al mayor, correspondiente a los períodos impositivos: agosto hasta diciembre de 1994, desde enero hasta diciembre de 1995 y desde enero hasta septiembre de 1996, por la cantidad total de mil doscientas cincuenta (1.250) unidades tributarias, en lo atinente a la graduación de la multa, por cuanto, tal como se explicó, la contribuyente no ha cometido la reiteración sostenida por la Administración Tributaria. Así se declara.” En consecuencia, este Tribunal acogiendo el criterio reiterado observa que se trata de un caso similar y por lo tanto a los fines de unificar los criterios jurisprudenciales conforme al Artículo 321 del Código de Procedimiento Civil, considera perfectamente aplicable al presente caso la doctrina desarrollada por la Sala Político Administrativa y por esta razón las multas aplicadas conforme al Artículo 104 del Código Orgánico Tributario de 1994, deben disminuirse y calculada como una sola infracción en los términos del dispositivo del Código Penal. Así se declara. Con relación a la Planilla de Liquidación N° 03-10-01-3-02-000432, de fecha 18 de agosto de 2000, emitida por montos de Bs. 16.771,59 (impuesto) y Bs. 36,71 (intereses moratorios), correspondiente al período impositivo marzo de 2000, no hubo ningún argumento para desvirtuarla, por lo que el Tribunal la confirma en todas sus partes. Así se declara. III DISPOSITIVA En virtud de las razones precedentemente expuestas, este Tribunal Superior Noveno de lo Contencioso Tributario administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la Ley, declara PARCIALMENTE CON LUGAR, el Recurso Contencioso Tributario interpuesto por SUGEVEN, C.A. contra las planillas de liquidación números 031001302000114, 031030102000426, 031030102000427, 031030102000425, 031030102000398, 031030102000397, 031030102000432, y 031030102000431; y contra la Resolución GJT/DRA./A/2004-5046, de fecha 31 de agosto de 2004, emanada por la Gerencia Jurídica Tributaria del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria SENIAT, la cual declara inadmisible por extemporáneo el Recurso Jerárquico interpuesto por la recurrente en fecha 12 de junio de 2001. En consecuencia se ANULAN las Planillas de Liquidación 03-10-01-3-02-000397, 03-10-01-3-02-000431, 03-10-01-3-02-000398, 03-10-01-3-02-000425, 03-10-01-3-02-000426, 03-10-01-3-02-000427 y 03-10-01-3-02-000114, exclusivamente, así como la Resolución GJT/DRA/A/2004-5046, de fecha 31 de agosto de 2004. Se CONFIRMA la Planilla de Liquidación N° 03-10-01-3-02-000432, de fecha 18 de agosto de 2000. Se ordena a la Administración Tributaria emitir Planillas de Liquidación en los términos previstos en la presente sentencia. No hay condenatoria en costas por cuanto ninguna de las partes resultó totalmente vencida Publíquese, regístrese y notifíquese, en especial a la Contraloría General de la República y Procuraduría General de la República, de conformidad con el Artículo 12 de la Ley Orgánica de la Ley Orgánica de la Hacienda Pública Nacional, en concordancia a lo previsto en el Artículo 277 del Código Orgánico Tributario. Dada, firmada y sellada en la Sala de Despacho del Tribunal Superior Noveno de lo Contencioso Tributario, en Caracas, a los trece (13) días del mes de Febrero del año dos mil seis (2006). Años 195° y 146°. El Juez, Raúl Gustavo Márquez Barroso El Secretario, Fernando Illarramendi P. ASUNTO: AP41-U-2005-000221 RGMB/ar.- En horas de despacho del día de hoy, trece (13) de Febrero de dos mil seis (2006), siendo las dos horas y cincuenta y cuatro minutos de la tarde (02:54 p.m), se publicó la presente sentencia. El Secretario, Fernando Illarramendi P.