TSJ Regiones - Decisión

REPUBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA

PODER JUDICIAL
Tribunal Superior Octavo de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas

ASUNTO: AF48-U-1998-000081
ASUNTO ANTIGUO: 1998-1077

Caracas, dieciséis (16) de mayo de dos mil seis (2006)

Vistos: sin informes.

Recurso Contencioso Tributario

Recurrente: FLOWSERVE DE VENEZUELA, S.A., sociedad de comercio domiciliada en Maracaibo, Estado Zulia.

Apoderados de la recurrente: Abogados Taormina Cappello Paredes y Eduardo Martínez Díaz, venezolano, mayor de edad, inscritos en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo los Nros 28.455 y 30523.

Acto recurrido: Resolución Culminatoria de Sumario Administrativo N° GRTIRZ-DSA-0046 emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) en fecha 06 de julio de 1998.

Administración tributaria recurrida: Gerencia Regional de Tributos Internos del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT).

Representación del Fisco: Yanett Maigualida Mendoza Labrador, inscrita en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el N° 34.360.

Tributo: Impuesto al Valor Agregado.
I
RELACIÓN CRONOLÓGICA

Se inicia este procedimiento mediante escrito presentado en fecha 14 de agosto de 1998, por el apoderado de la recurrente ante el Juzgado Superior Primero de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, el cual lo remitió el 20 de agosto de 1998, constante de noventa y tres (93) folios, a este Tribunal para que conociera del presente asunto, donde se le dio entrada mediante auto de fecha 17 de septiembre de 1998, por el que se ordenó librar boletas de notificación a la Administración Tributaria, a la Procuraduría General de la Republica y a la Contraloría General de la República.

La última boleta fue consignada por Secretaría el 08 de julio de 1999, y el Tribunal admitió el recurso mediante decisión de fecha 28 de julio de 1999, quedando el juicio abierto a pruebas en fecha 28 de septiembre de 1999.

El lapso de promoción de pruebas venció el 19 de noviembre de 1999, de lo cual se dejó constancia por auto de la misma fecha. El 22 de noviembre de 1999, fue agregado el escrito de promoción de pruebas que había sido reservado por Secretaría.

El 02 de diciembre de 1999, se admitieron las pruebas. En fecha 07 de febrero de 2000 se estampó la nota de vencimiento del lapso probatorio.

En fecha 08 de febrero de 2000, comenzó la vista de la causa. El 10 de febrero de 2000, se fijo la fecha para la presentación de los informes de las partes. Concluyó la vista de la causa el 10 de abril de 2000.

Mediante diligencias de fechas 29 de enero de 2001, 04 de febrero de 2002, 31 de enero de 2003 y 01 de febrero de 2005, la apoderada de la parte recurrente, solicitó se dictara sentencia en la presente causa.

El 10 de mayo de 2005, se presento la Abogada Yanett Maigualida Mendoza Labrador, inscrita en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el N° 34.360, presentando copia certificada ad effectum videndi, de poder que la acredita como Sustituta de la ciudadana Procuradora General de la República, solicitando se dicte sentencia.

La Dra. Doris Isabel Gandica Andrade, posesionada del cargo de Jueza Provisoria de este Tribunal, se avocó al conocimiento de la causa el 31 de mayo de 2005, ordenando notificar a las partes, a la procuradora, al Contralor y al Fiscal General de la República del referido avocamiento en esa misma fecha, siendo consignada la última notificación el 10 de mayo de 2006.
II
ALEGATOS DE LAS PARTES

1. La recurrente.

Los apoderados de la recurrente, en su escrito libelar, exponen:

Que mediante la Providencia Administrativa N° GRITIRZ-DFC-057 DEL 26 de junio de 1997, emitida por la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Zuliana, se autorizó a las ciudadanas Sonia Reyes y Judith Camacho, para que efectuaran una investigación fiscal a la contribuyente, en lo referente al Impuesto al Valor Agregado e Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, producto de esta fiscalización surgen objeciones que son notificadas a la recurrente mediante las Actas de Reparo, siguientes:

ACTA DE REPARO N° PERIODO ENTRE MONTO REPAR. IMP. A PAGAR
GRTIR2-DF-C-754 01/10/93 AL 31/10/93 7.953.620,00 795.362,00
GRTIR2-DF-C-755 01/11/93 AL 31/11/93 (SIC) 4.259.920,00 452.992,00
GRTIR2-DF-C-756 01/12/93 AL 31/12/93 5.167.130,00 516.713,00

Agrega, que en los reparos antes referidos, se asumió que los servicios prestados en el periodo investigado eran gravables con la alícuota prevista, por lo que interpuso un escrito de descargos y que no obstante, los reparos fueron confirmados mediante la Resolución que hoy se objeta.

Que en el escrito de descargos presentado, sostuvo, que su actividad como prestadora de servicios se circunscribe a consumidores finales, quienes no revenden dichos servicio, razón por la cual, agrega, la recurrente tiene un carácter de minorista, razón que deduce, la colocaba en la situación descrita en el artículo 57 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, según la cual se excluían de la aplicación de esta Ley hasta el 31 de diciembre de 93 a los comerciantes minoristas, por lo que, indica, que la recurrente no estaba sujeta al pago del presente tributo para los meses de octubre, noviembre y diciembre, en los cuales se efectuaron los reparos contenidos en la Resolución recurrida. Que no obstante, en el acto administrativo, se le califica como mayorista y en consecuencia sus ventas estarían gravadas.

Señala, que se incurre en un error conceptual en la Resolución, cuando se indica que es irrelevante a quien se le presta servicios, ya que si se los presta a consumidores finales, también es considerada mayorista, ya que esta interpretación llevaría a considerar que todos los prestadores de servicios son mayoristas. En este sentido, hace un análisis del artículo 57 de la ley del Impuesto al Valor Agregado e indica que las prestaciones de servicios solo serán gravables al nivel de mayoristas hasta el 31 de diciembre de 1993, por lo que resulta errónea la interpretación fiscal.

Con respecto a lo descrito, expresa la recurrente, que son improcedentes los reparos que fueron efectuados, ya que esta por tener carácter de minorista no estaba obligada a facturar el impuesto a los meses de octubre, noviembre y diciembre de 1993 y que si lo estaría a partir del 01 de enero de 1994.

En lo que respecta a las multas, indica que en virtud de lo alegado anteriormente, solicita se declare la nulidad de dichas multas y que en el negado que sean desestimados los argumentos planteados, se le exima de responsabilidad y al respecto, invoca el artículo 79 del Código Orgánico Tributario. La parte recurrente alega, que debido a que eran los primeros meses en que se aplicaba la Ley del Impuesto al Valor Agregado, reinaba una gran confusión y desinformación, lo cual hacía inducir a provocar involuntarios errores, en este sentido, cita sentencia emanada del Tribunal Superior Tercero Contencioso Tributario del 06 de enero de 1994 y Decreto N° 52 del 28 de febrero de 1994 publicado en Gaceta Oficial N° 35.410.

Que en caso de no ser aprecia la circunstancia eximente, se tome en cuenta, al menos, como atenuante, conforme al numeral 5 del artículo 85 del Código Orgánico Tributario, de la misma forma solicita, se considere como atenuante la falta de intención de la recurrente de ocasionar daño de gravedad al Fisco Nacional con su actuación, agregando, que si se incurrió, en algún error, se debió a la confusión antes descrita y por el hecho de que no ha cometido ninguna violación tributaria en los tres años anteriores al periodo referido en las actas de reparo, esto de conformidad con los numerales 2 y 5 del artículo 85 del Código Orgánico Tributario, por lo que solicita sea aplicada la imposición de la sanción, en su limite mínimo.

Manifiesta su desacuerdo con las circunstancias agravantes señaladas en la Resolución que ha sido recurrida, indicando, que no se demuestra el perjuicio causado al Fisco, que el impuesto que se discute es ínfimo, insignificante en comparación con los recursos que anualmente maneja el Estado.

Que la Administración incurre en una lamentable confusión conceptual en lo referente a la reiteración, que se hace mención en la Resolución, que en todo caso se estaría ante una infracción continuada que se ha presentado sucesivamente en el tiempo y no frente una reiteración que requiere un lapso intermedio entre los dos hechos ilegales que se reiteran, por estas razones solicitase desestimen las circunstancias agravantes.

En lo referente a los intereses moratorios, cita sentencia emanada del Tribunal Superior Noveno de lo Contencioso Tributario en fecha 18 de julio de 1990, sentencia del 29 de enero de 1992 del Tribunal Superior Primero en el Juicio de Inversora Centro Seis, C.A. y transcribe el artículo 59 del Código Orgánico Tributario, en este orden de ideas, aduce, que no existe un término dentro del cual ha de realizarse el pago y que, por tanto no puede ser exigida la obligación tributaria por parte de la Administración, hasta tanto no recaiga sentencia definitivamente firme. Indica, que al no haber un crédito tributario representado en una cantidad liquida y exigible, de plazo vencido, no puede pretender la Administración, cobrar intereses moratorios, por cuanto no se encuentra dado el supuesto legal para su procedencia, en consecuencia, solicita sea declarada la improcedencia de los intereses moratorios calculados por la Administración Tributaria para los períodos fiscales descritos ut supra.

Por último, en el Capitulo V del escrito libelar, solicita sean declarados sin lugar los reparos en materia del Impuesto al Valor Agregado contenidos en la Resolución N° GRTIRZ-DSA-0049 del 06 de julio de 1998, que refiere, le fue notificada el 09 de julio de 1998, reparos referidos a los períodos de imposición de octubre, noviembre y diciembre de 1993, por montos de Bolívares setecientos noventa y cinco mil trescientos sesenta y dos sin céntimos (Bs. 795.362,00); Bolívares cuatrocientos veinticinco mil novecientos noventa y dos sin céntimos (Bs. 425.992,00) y quinientos dieciséis mil setecientos trece sin céntimos (Bs. 516.713,00), respectivamente, en consecuencia de lo anterior solicita la anulación de las multas e intereses moratorios, que en caso de ser ratificados los reparos, solicita sean dejadas sin efecto las multas impuestas, alegando las circunstancias eximentes de responsabilidad penal tributaria, reseñadas ut supra sean valoradas las circunstancias atenuantes expuestas, para llevar la multa a su limite inferior. Asimismo, solicita que sean dejados sin efectos los intereses moratorios y por último que se condene en costas al Fisco Nacional.

2. La administración tributaria.

El Tribunal deja constancia, que la representación del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), no presentó informes en esta causa.

III
ACTO RECURRIDO.

En fecha 26 de junio de 1995, se dio inicio a una investigación fiscal a la recurrente FLOWSERVE DE VENEZUELA, S.A., por medio de Resolución N° GRTIRZ-057, se autorizo a los ciudadanos Sonia Reyes y Judith Camacho, titulares de la cédula de identidad N° 7.628.104 y 5.164.211, respectivamente, para la ejecución de la investigación, la cual concluyó en reparos efectuados en materia de Impuesto al Valor Agregado y de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor según Actas de Reparo Nros. GRTIRZ-DFC-754, GRTIRZ-DFC-755, GRTIRZ-DFC-756, GRTIRZ-DFC-757, todas de fecha 30 de enero de 1998, referidos a los periodos de octubre, noviembre y diciembre de 1993 y abril de 1995 y a las declaraciones Nros. 0399855, 0883352, 0420297 y 0913271, respectivamente, las cuales fueros notificadas a la ciudadana Migda Soto, titular de la cédula de identidad N° 4.581.565, en su carácter de Contralor de la Empresa recurrente, en fecha 30 de enero de 1998. La investigación determinó una diferencia en la base imponible de los debitos fiscales, que modifica la cuota tributaria declarada en los períodos mencionados anteriormente, en lo que se refiere al Impuesto al Valor Agregado, en la cantidad de Bolívares diecisiete millones trescientos ochenta mil seiscientos setenta sin céntimos (Bs. 17.380.670,00) y en lo referente al Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor correspondiente al periodo 01 de abril de 1995 al 31 de abril de 1995 por omisión de ingresos en la cantidad de Bolívares un millón novecientos cincuenta y ocho mil setecientos ochenta y siete sin céntimos (Bs. 1.958.787). a través de la Resolución Culminatoria de Sumario N° GRTIRZ-DSA-0046 de fecha 06 de julio de 1999, emanada de la Gerencia regional de Tributos Internos, Región Zuliana del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), se confirmaron las Actas de Reparo Nros. GRTIRZ-DFC-754, GRTIRZ-DFC-755, GRTIRZ-DFC-756, GRTIRZ-DFC-757, todas de fecha 30 de enero de 1998 y se ordenó liquidar las siguientes planillas:

1.-Periodo 01 de octubre de 1993 al 31 de octubre de 1993
a) I.V.A. Bs. 795.362,00
b) Multa Bs. 835.130,00
c) Intereses Moratorios Bs. 1.902.900,00

2.-Periodo 01 de noviembre de 1993 al 30 de noviembre de 1993
a) I.V.A. Bs. 425.992,00
b) Multa Bs. 468.591,00
c) Intereses Moratorios Bs. 987.783,00

3.-Periodo 01 de diciembre de 1993 al 31 de diciembre de 1993
a) I.V.A. Bs. 516.713,00
b) Multa Bs. 594.220,00
c) Intereses Moratorios Bs. 1.157.171,00

4.-Periodo 01 de abril de 1995 al 30 de abril de 1995
a) I.V.A. Bs. 1.012.936,00
b) Multa Bs. 1.215.523,00
c) Intereses Moratorios Bs. 369.384,00

IV
DE LAS PRUEBAS PROMOVIDAS POR LA PARTE DEMANDANTE

Los apoderados de la parte recurrente promovieron las siguientes pruebas:
1.- El merito favorable que se desprende del Recurso Contencioso descrito en el epígrafe.

2.- Pruebas Documentales:
A) Acta de Reparo N° GRTIRZ-DFC-754 del mes de octubre de 1993.
B) Acta de Reparo N° GRTIRZ-DFC-755 del mes de noviembre de 1993.
C) Acta de Reparo N° GRTIRZ-DFC-756 del mes de diciembre de 1993.
D) Facturas emitidas por la recurrente a sus clientes entre octubre y diciembre de 1993:
FACTURA N° B-931338 (D)
FACTURA N° B-931380 (D2)
FACTURA N° B-931405 (D3)
FACTURA N° B-931437 (D4)
FACTURA N° B-931398 (D5)
FACTURA N° B-931480 (D6)
FACTURA N° B-931440 (D7)

V
ANÁLISIS DE LAS PRUEBAS APORTADAS POR LA RECURRENTE.

Constan en los autos las siguientes probanzas, conforme fueron consignadas por la parte promovente:

Con el escrito de promoción de pruebas presentado durante el lapso respectivo, los apoderados de la recurrente promovieron lo siguiente: el merito favorable de los autos.

Los documentos que forman el presente expediente por ser documentos administrativos están revestidos de presunción de veracidad y legalidad, por lo cual se le otorga valor probatorio.

Del examen de las pruebas documentales presentadas en el presente expediente, se observa que las mismas quedaron convalidadas por la no oposición de la parte contraria.

VI
MOTIVACIÓN PARA DECIDIR

Planteada la controversia en los términos expuestos, este Tribunal observa que la cuestión planteada se circunscribe a determinar: 1) Si son procedentes o no, los reparos efectuados en materia de Impuesto al Valor Agregado, referidos a los periodos de octubre, noviembre y diciembre de 1993 y confirmados mediante Resolución Culminatoria de Sumario N° GRTIRZ-DSA-0046, emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos Región Zuliana del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), en fecha 06 de julio de 1998.

Los apoderados de la parte recurrente, en su escrito recursorio, sostiene, que la recurrente es una prestadora de servicios y dado que su prestación se circunscribe a consumidores finales, es indudable su carácter de minorista, por lo que, aduce, se coloca en la situación descrita en la Norma contenida en el artículo 57 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado vigente rationae temporis, según la cual se excluían de la aplicación de dicha Ley hasta el 31 de diciembre de 1993 a los comerciantes minoristas y agrega que por esta razón la Administración Tributaria incurrió en un gravísimo error conceptual al calificar a la recurrente como mayorista y en consecuencia gravarle el Impuesto al Valor Agregado en los meses de octubre, noviembre y diciembre de 1993 y no a partir del 01 de enero de 1994.

En este sentido, el artículo 57 de la de Ley del Impuesto al Valor Agregado de 1993, aplicable rationae temporis, reza:

“…Artículo 57.- De conformidad con lo previsto en la Ley que autoriza al Presidente de la República para dictar medidas extraordinarias en materia económica y financiera, el impuesto que esta Ley autoriza se aplicará hasta el nivel de mayoristas hasta el 31 de diciembre de 1993. A partir del día primero (1°) de enero de 1994 se extenderá hasta las operaciones que se efectúen con los consumidores finales o ventas al detal.
A estos efectos, se entenderá por comerciantes mayoristas, aquellos contribuyentes que importan, producen fabrican o adquieren bienes muebles corporales en masa por volúmenes, peso ó cantidades, que luego venden a los comerciantes minoristas para su ulterior reventa al consumidor final, o bien los venden o transfieren directa o indirectamente a cualquier otro comprador o adquirente. En tal virtud hasta el 31 de diciembre de 1993, los comerciantes minoristas no serán contribuyentes de esta Ley, por las ventas de bienes corporales, pero sí estarán obligados a facturar sus ventas de bienes corporales, pero sí estarán obligados a facturar sus ventas conforme a sus disposiciones y aquellas contenidas en el correspondiente reglamento. Las prestaciones de servicios serán gravadas solo hasta el nivel de mayoristas hasta el 31 de diciembre de 1993…”

Asimismo, el artículo 4 ejusdem, establece:
“…Artículo 4.- No serán contribuyentes del impuesto establecido en esta Ley y en consecuencia, no estarán obligados a inscribirse en el registro de contribuyentes, quienes hayan realizados ventas de bienes o prestaciones de servicios inferiores a la suma de tres millones de Bolívares (Bs. 3.000.000), durante el año civil inmediatamente anterior o estimado realizarlas en el período anual próximo a la iniciación de actividades…”

Ahora bien, se desprende de autos, que la recurrente, en los periodos investigados, es decir octubre, noviembre y diciembre de 1993, reportó en sus declaraciones de Impuesto al Valor Agregado, las cantidades de Bolívares veinticuatro millones setecientos veintitrés mil seiscientos sin céntimos (Bs. 24.723.600,00), diecinueve millones cuatrocientos seis mil setecientos setenta sin céntimos (Bs.19.406.770,00) y veinte millones ciento cincuenta y dos mil noventa sin céntimos (Bs. 20.152.090,00), pero la actuación fiscal mediante análisis practicado a las facturas presentadas, las cuales fueron cotejadas con los libros de ventas respectivos, determino que los montos que debió reportar por dicho concepto, refieren a las cantidades de 32.677.220,00), 23.666.690,00) y 25.319.220,00) de los cuales surgen las diferencias de 7.953.620,00), 4.259.920,00) y 516.713,00), las cuales tienen su origen en el rechazo de la ventas exentas, dado que la actividad mercantil que la recurrente desarrolla y los bienes con que comercia son distintos de aquellos que aparecen señalados como exentos en el artículo 16 del a Ley del Impuesto al Valor Agregado y a ingresos obtenidos por prestaciones de servicios. De lo expuesto se deduce que la contribuyente que recurre en el presente proceso, esta dentro del supuesto que describe la Ley del Impuesto que nos ocupa, en su artículo 4, dado que al haber realizado prestaciones de servicios superiores a la suma de tres millones de Bolívares (Bs. 3.000.000,00), debe enmarcársele dentro de la calificación de mayorista, y en consecuencia gravársele con la alícuota del Impuesto al Valor Agregado correspondiente para la fecha, tal como lo hizo la Administración Tributaria en la Resolución objetada. Así se declara.

En lo que respecta a las multas, aduce, además de los argumentos desestimados, que las sanciones impuestas son improcedentes, refiriendo que se esta en presencia de la circunstancia eximente descrita en el literal “c” del artículo 79 del Código Orgánico Tributario de 1994 (en el Código de 1992, artículo 80, mismo literal) de responsabilidad penal tributaria. A saber, el artículo 79 del mencionado Código, indica:

“…Artículo 79.- Son circunstancias que eximen de responsabilidad penal tributaria:
a) El hecho de no haber cumplido 18 años, y la capacidad mental debidamente comprobada;
b) El caso fortuito y la fuerza mayor;
c) El error de hecho y de derecho excusable;
d) La obediencia legitima y debida;
e) Cualquier otra circunstancia prevista en las leyes y aplicable a las infracciones tributarias…”

Debe referirse, que el caso fortuito, es el suceso que no ha podido preverse; o que, previsto, ha resultado inevitable, la fuerza mayor, es todo acontecimiento que no ha podido preverse o que, previsto no ha podido resistirse. Asimismo, el error de hecho, puede ser conceptual o material, pero en todo caso el error de hecho debe poderse calificar como excusable para que constituya eximente de responsabilidad penal tributaria. Es conceptual, en casos como el referido a la naturaleza o existencia de un hecho que la Ley califica como imponible, pero que el contribuyente no considera como tal y es material, en casos como el error aritmético o de cálculo, en uno y otro caso, el error, identificado como la causa de la infracción y debidamente probado, exime de responsabilidad penal, porque excluye los elementos de falsedad y engaño que son la base del acto doloso o de su presunción.

En este orden de ideas, el error de derecho excusable, consiste en la equivocada aplicación e interpretación de la Ley o en errores de apreciación en torno a ella, debe destacarse, que el desconocimiento o la ignorancia de la Ley, no es excusable.

La recurrente, refiere, que fue un hecho público y notorio, que durante los primeros meses de instauración del impuesto en cuestión, existió gran confusión entre los contribuyentes y aún entre los mismos funcionarios oficiales y que esos meses, fueron precisamente los meses objeto de los reparos fiscales, que han dado lugar a las multas que objeta, que las confusiones surgían con respecto a la vigencia de la Ley y la definición de mayorista y minorista, que era de tal magnitud que el Tribunal tercero de lo Contencioso Tributario, en fecha 06 de enero de 1994, dictó una decisión en la que hacia referencia a la falta de información, decisión de la que no se aportaron mayores datos y mas allá de ser referida de forma inexacta no fue siquiera consignada, sumado a lo inexacto del alegato formulado, la parte recurrente aporta que la sentencia a la que se hace mención de forma poco clara, fue anulada, asimismo alega, que esa situación fue reconocida por el Ejecutivo Nacional, al dictar el Decreto N° 52 de fecha 28 de febrero de 1994, publicado en Gaceta Oficial N° 35.410, según la cual se suspendía la aplicación del Impuesto al Valor Agregado en todo el territorio nacional, en este punto, sucede de igual forma, mas allá de ser referido, no fue aportada dicha Gaceta Oficial para su apreciación, sin embargo, si se aportaron datos exactos que permiten su ubicación, ahora bien, en este sentido Juan Garay, en su ley comentada del Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, comentario N° 63, nos remonta al momento histórico, reseñando:
“…con anterioridad a la presente ley, que como decimos data del 25 de mayo de 1994, el día 26 de febrero se dictó el decreto N° 51 suspendiendo ciertas garantías constitucionales; y a continuación se dictó el mismo día el decreto N° 52 que fue publicado en la Gaceta Oficial N° 35.410, según la cual se suspendía la aplicación de la Ley del I.V.A. en todo el territorio nacional “en lo referente a las operaciones que se efectúen con los consumidores finales o ventas al detal”. La motivación de esta suspensión fue la protesta social de los consumidores.
Como vemos, según el decreto N° 52 los vendedores detallistas o minoristas quedaron a partir de la fecha mencionada fuera del alcance del Impuesto al Valor Agregado, aunque lógicamente debían cumplir con dicho impuesto, hasta el día señalado, 26 de febrero. …omissis…
Por todo lo dicho, quedo claro que la Ley del I.V.A. siguió aplicándose a los mayoristas y a los importadores.
La situación legal descrita permaneció en forma invariable hasta la promulgación de la presente ley que, como ya dijimos, es de fecha 25 de mayo de 1994 con obligatoriedad a partir del primero de agosto de dicho año…”

Del texto transcrito, se evidencia la situación de confusión referida por la contribuyente, en el mes de febrero de 1994, situación que llevo a dictar el Decreto N° 52, publicado en Gaceta Oficial N° 35.410, debe destacarse, que a través de este, se suspendía la aplicación del Impuesto al Valor Agregado en las operaciones que se efectuaran con los consumidores finales o en las ventas al detal, quedando los minoristas no obligados con el cumplimiento del I.V.A. y que debían igualmente cumplir con la obligación generada hasta la publicación del decreto, es evidente que dicho decreto no afectaba el ámbito de la contribuyente que hoy recurre, dado el carácter de mayorista que esta ostenta y que se ha dejado evidenciado ut supra, sumado a esto debe hacerse notar que el decreto se dictó con posterioridad a los periodos reparados, a saber, octubre, noviembre y diciembre de 1993 y el decreto en febrero de 1994, en consecuencia, este juzgado declara improcedente la presente pretensión. Así se decide.

Decidido lo anterior, este Tribunal, pasa a revisar la procedencia de las circunstancias atenuantes alegadas por la contribuyente, previstas en el artículo 85 numerales 2, 4 y 5 del Código Orgánico Tributario, vigente ratione temporis al caso de autos, normativa cuyo tenor es el siguiente:
“…Artículo 85.- (...)
Son atenuantes:
(…)
2.- No haber tenido la intención de causar el hecho imputado de tanta gravedad.
(…)
4.- No haber cometido el indiciado ninguna violación de normas tributarias durante los tres (3) años anteriores a aquél en que se cometió la infracción.
(…)
5.-Las demás atenuantes que resultaren de los procedimientos administrativos o jurisdiccionales, a juicio de los juzgadores.
En el proceso se apreciará el grado de la culpa, para agravar o atenuar la pena, e igualmente y a los mismos efectos, el grado de cultura del infractor…”

La recurrente, alega como circunstancias atenuantes, de conformidad con lo previsto en los numerales 2 y 4 del artículo 85 del Código Orgánico Tributario, por una parte, la falta de intención de ocasionar daño de gravedad al Fisco Nacional con su actuación, por cuanto, aduce, que si la empresa cometió algún error se debió únicamente a la situación de confusión antes descrita y por la otra el hecho comprobable que su representada no ha cometido ninguna violación tributaria en los tres años anteriores al periodo al que se refieren los reparos impugnados.

En cuanto a la circunstancia atenuante prevista en el numeral 2, del artículo 85 antes citado, referente a “No haber tenido la intención de causar el hecho imputado de tanta gravedad”, se advierte que la misma no es procedente, no obstante de las razones expuestas ut supra, la falta de intención dolosa no es una circunstancia atenuante que deba estimarse a los fines de imponer la respectiva sanción, debido a que tal hecho es un elemento esencial de la infracción tipificada como violación, la cual como se constata en autos, es la que se imputa a la contribuyente, siendo su principal característica, su naturaleza meramente objetiva, lo cual implica que la sola materialización fáctica de las conductas contrarias a la obligación impuesta por ley hace que la infracción se configure, sin necesidad de verificar la intención dolosa o no del autor (contribuyente). Así se declara.
Con relación a la atenuante referente a “No haber cometido el indiciado ninguna violación de normas tributarias durante los tres (3) años anteriores a aquél en que se cometió la infracción”, se estima procedente como modificatoria de la responsabilidad por la infracción tributaria objeto de análisis, por cuanto al ser alegada por la recurrente, no fue desvirtuada por parte de la Administración Tributaria, la cual se supone tiene la facultad de poder precisar si un contribuyente ha cometido infracciones de normas tributarias dentro de su ámbito de actuación, en un determinado momento. Por lo tanto, acuerda la aplicación de la atenuante prevista en el numeral 4, del artículo 85 del Código Orgánico Tributario de 1994, vigente al caso de autos, referente a la no violación de normas tributarias durante los tres (3) años anteriores a aquél en que se cometió la infracción, por no encontrarse acreditado en las actas que corren insertas en el expediente elemento alguno aportado por el Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), que desvirtúe su procedencia. Así se declara.
En este sentido, en el escrito recursorio, los apoderados de la recurrente, solicitan que de conformidad con el numeral 5 del artículo 85 del Código Orgánico Tributario, se tome como atenuante la situación de caos referida anteriormente, en este sentido, dadas las razones expuestas ut supra este Tribunal desestima dicha solicitud. Así se declara.
Debe señalarse, que la recurrente, al incumplir con su obligación, se le impuso las siguientes multas:

1.- Periodo 1 de octubre de 1993 al 31 de octubre de 1993, por la cantidad de 835.130,00 equivalente al 105% del impuesto a pagar.
2.- Periodo 1 de noviembre de 1993 al 30 de noviembre de 1993, por la cantidad de 468.591,00 equivalente al 110% del impuesto a pagar.
3.- Periodo 1 de diciembre de 1993 al 31 de diciembre de 1993, por la cantidad de 594.219,00 equivalente al 120% del impuesto a pagar.
Esto, conforme a lo dispuesto en los artículos 99 y 97 de los Códigos de 1992 y 1994, respectivamente, las circunstancias agravantes de reiteración gravedad en el perjuicio fiscal, de conformidad con el artículo 86 y 85 de los Códigos de 1992 y 1994, respectivamente, y el artículo 37 del Código Penal. Igualmente, se evidencia del acto impugnado la supuesta existencia de las circunstancias agravantes previstas en el artículo 85, numerales 3 y 4 del Código Orgánico Tributario de 1992. En tal sentido, la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, en Sentencia Nro. 02816 del 27 de noviembre de 2001, con respecto a la reiteración, estableció:
“…el Tribunal Supremo de Justicia ha decidido en la sentencia Nº 966 caso Construcciones ARX., C.A., de fecha 02 de mayo de 2000, que en materia de graduación de multa no hay reiteración cuando en una misma acción fiscalizadora se detecta la misma infracción cometida en distintos períodos impositivos (meses)…"

Conforme al criterio jurisprudencial expuesto, se evidencia, que en el presente caso, no hubo reiteración. Asimismo, considera esta sentenciadora, tal como lo afirmó el representante de la contribuyente, que la aplicación de tales agravantes no fue motivada en el acto recurrido. Por el contrario, el Órgano emisor del acto impugnado se limitó a indicar de manera referencial la normativa en que se encuentran previstas tales circunstancias modificatorias de la responsabilidad, sin exponer de manera breve las razones que la motivaron a su aplicación, por lo que la apreciación de las mismas resultan improcedentes y en consecuencia, se desestiman las circunstancias agravantes, alegadas por la Administración Tributaria. Aclarado lo anterior y dada la existencia de una circunstancia atenuante y la ausencia de circunstancias agravantes, se ordena imponer las multas, entre el término medio y el límite mínimo. Así se declara.

En cuanto a los intereses moratorios, los apoderados judiciales de la contribuyente alegaron, que no existe en el presente caso, un crédito, liquido y exigible y que la imposición de intereses moratorios, resulta improcedente por cuanto la obligación tributaria no es exigible, hasta tanto no recaiga en el presente caso una sentencia definitivamente firme, no será exigible, ni de plazo vencido la deuda que pretende el Fisco Nacional.

Sobre este punto, la Sala Político Administrativa, en criterio pacifico y reiterado, ha señalado, que los intereses moratorios no se causan sino frente a una obligación tributaria determinada mediante un acto administrativo definitivamente firme y por tanto, líquida y exigible dentro de un plazo legalmente establecido (vide sentencia de fecha 10 de agosto de 1993, Caso: Manufacturas de Aparatos Domésticos, S.A. MADOSA).

El criterio antes expuesto fue nuevamente ratificado en el fallo dictado por la entonces Corte Suprema de Justicia en Pleno el 14 de diciembre de 1999, con ocasión de declarar parcialmente con lugar el recurso de nulidad por inconstitucionalidad interpuesto contra el dispositivo contenido en el artículo 59 del Código Orgánico Tributario de 1994, regulador de la materia bajo análisis, en cuya oportunidad se sostuvo:
“...una interpretación constitucional del interés moratorio exige su consideración como mecanismo resarcitorio y no punitivo y, de allí, la interpretación de la exigibilidad como vencimiento del plazo con base a los principios aplicables a las obligaciones de naturaleza civil, esto es, la exigencia del vencimiento de los plazos para su pago o impugnación o la firmeza de la obligación producida como consecuencia de la decisión de los recursos que se hayan ejercido, a los fines del cálculo de los intereses moratorios, insiste la Corte en que a la luz de la redacción del artículo 59, no queda duda de que la exigibilidad, como se había venido interpretando por el Supremo Tribunal, en su Sala Político-Administrativa, es presupuesto de la indemnización por mora allí prevista.
Consecuencialmente, los intereses moratorios deben calcularse a partir de la fecha en que, habiéndose determinado y liquidado el impuesto a pagar y siendo exigible la obligación, el contribuyente incurrió en mora y no desde el día siguiente a aquel en que termina el ejercicio respectivo. Estos intereses suponen una obligación dineraria cuyo objeto es una cantidad líquida concretamente, un impuesto definitivamente exigible y liquidado con expresión de su monto.
Cuando se prevén los intereses moratorios en el Código Orgánico Tributario se evidencia la necesidad de observar un plazo (precisamente para determinar el incumplimiento de la contraprestación) dentro del cual ha de realizarse el pago y un acto administrativo definitivamente firme que así lo disponga en atención a las disposiciones legales pertinentes, so pena de que el contribuyente incurra en mora respecto de su obligación fiscal. Vuelve, pues, esta Corte, en base a los razonamientos que preceden, al criterio que pacíficamente había venido sosteniendo hasta el 7 de abril de 1.999, en el sentido de que se retoma la exigibilidad de la deuda tributaria como elemento esencial para que se causen los intereses moratorios a que se refiere la primera parte del artículo 59 del Código Orgánico Tributario. Es con base a estas consideraciones que la Corte estima que el artículo 59 del Código Orgánico Tributario fija intereses moratorios, de acuerdo con los principios que regulan esta figura como resarcimiento al retardo en el cumplimiento de las obligaciones civiles (tributarias en este caso) y, de allí, que el mismo no resulte inconstitucional como se ha denunciado. Así se declara”.(Sentencia expediente 1046, Caso Justo Oswaldo Páez Pumar y otros) (Subrayado de la Sala )

Asimismo, la Sala Constitucional del Tribunal Supremo de Justicia, al realizar la aclaratoria que le fuera solicitada por el Fisco Nacional respecto del fallo citado, luego de transcribir la parte pertinente del mismo, observó:
“Esta Sala Constitucional no puede –como pretende la representación fiscal-, mediante una aclaratoria, contrariar lo dispuesto en el fallo, por cuanto ello constituiría una reforma del mismo, lo cual atentaría no sólo contra lo dispuesto en el artículo 252 del Código de Procedimiento Civil precedentemente examinado, sino contra el principio de la cosa juzgada. De allí que, la única interpretación constitucional de la primera parte del artículo 59 del Código Orgánico Tributario es la realizada en el fallo que fuera parcialmente transcrito.” (Sentencia dictada el 26 de julio de 2000, número 816)

En razón de todo lo anteriormente expuesto, este Órgano Jurisdiccional, observa que en el presente caso el Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), procedió a liquidar intereses moratorios a cargo de la contribuyente, sobre un crédito ilíquido, no exigible para el momento en que se realizó su cálculo, por cuanto el acto administrativo que determinó la obligación, no se encontraba definitivamente firme, en consecuencia, resulta improcedente el cobro de los intereses moratorios calculados por la Administración tributaria y sólo podrán causarse a partir que quede definitivamente firme el presente fallo. Así se declara.

VII
DECISIÓN

Cumplidos como han sido los requisitos legales en el presente juicio, y por las razones que han sido expuestas, este Tribunal Superior Octavo de lo Contencioso Tributario, administrando justicia, en nombre de la República Bolivariana de Venezuela y por autoridad de la ley, declara PARCIALMENTE CON LUGAR el recurso contencioso tributario interpuesto por la contribuyente FLOWSERVE DE VENEZUELA, S.A., sociedad de comercio domiciliada en Maracaibo, Estado Zulia, contra la Resolución Culminatoria de Sumario Administrativo N° GRTIRZ-DSA-0046 emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) en fecha 06 de julio de 1998. En consecuencia:

PRIMERO: SE CONFIRMAN los reparos impuestos a la contribuyente y descritos en la Resolución Culminatoria de Sumario Administrativo N° GRTIRZ-DSA-0046 emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) en fecha 06 de julio de 1998.

SEGUNDO: SE ANULAN las multas impuestas y se ORDENA realizar sus cálculos en los términos expuestos en el presente fallo.

TERCERO: SE ANULAN los intereses moratorios impuestos en la Resolución objetada.

Publíquese, regístrese y notifíquese.
Dada, firmada y sellada en la Sala de Despacho del Tribunal Superior Octavo de lo Contencioso Tributario, en Caracas, a los dieciséis (16) días del mes de mayo de dos mil seis (2006). Año 196° de la Independencia y 147° de la Federación.

La Jueza Superior Titular

Dra. Doris Isabel Gandica Andrade
La Secretaria,

Abg. Blanca P. Otero Nieto

En la fecha de hoy, dieciséis (16) de mayo de dos mil seis (2006), se publicó la anterior sentencia a las diez de la mañana (10:00 a.m.)

La Secretaria,

Abg. Blanca P. Otero Nieto
Asunto: AF48-U-1998-000081
Asunto antiguo: 1998-1077
DGA/BON/flc.-