ASUNTO: AF49-U-2001-000097 Sentencia N° 189/2006 ANTIGUO: 1569 REPUBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA PODER JUDICIAL Tribunal Superior Noveno de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas Caracas, 30 de Noviembre de 2006 196º y 147º En fecha 13 de diciembre de 2000, los ciudadanos MANUEL TORRES NUÑEZ, RODOLFO PLAZ ABREU y FEDERICO ARAUJO MEDINA, venezolanos, mayores de edad, de este domicilio, titulares de las cédulas de identidad números 2.144.736, 3.967.035 y 3.558.947, respectivamente, abogados inscritos en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo los números 2.684, 12.870 y 11.372, respectivamente, actuando en su carácter de apoderados judiciales de DISTRIBUIDORA POLAR DEL SUR, C.A., sociedad mercantil, domiciliada en Ciudad Bolívar, Estado Bolívar e inscrita en el Registro de Comercio llevado por el Juzgado Primero de Primera Instancia en lo Civil, Mercantil y Tránsito de la Circunscripción Judicial del Estado Bolívar, en fecha 03 de junio de 1974, bajo el número 119, distinguido con el número 7, Folios 26 al 31, presentaron ante el Tribunal Superior Primero de lo Contencioso Tributario (Distribuidor) de la Circunscripción Judicial de la Región Capital, Recurso Contencioso Tributario contra los siguientes actos: Resoluciones Culminatorias del Sumario Administrativo GRNO/DSA/2000-000169, de fecha 31 de agosto de 2000, GRNO/DSA/2000-000170, de fecha 30 de agosto de 2000, GRNO/DSA/2000-000171, de fecha 31 de agosto de 2000 y GRNO/DSA/2000-000172, de fecha 31 de agosto de 2000, emanadas de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Nor-Oriental del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), mediante las cuales se ratifican en todas y cada unas de sus partes el contenido de las Actas de Reparo RNO-DF-99/239, RNO-DF-99/240 Y RNO-DF-99/241 y del Acta de Retenciones RNO-DF-99/242, todas de fecha 27 de septiembre de 1999, emanadas de la mencionada Gerencia y en consecuencia, le fue impuesto a la recurrente el pago por la cantidad de TRESCIENTOS SETENTA Y SEIS MILONES OCHOCIENTOS SEIS MIL SEISCIENTOS DIECINUEVE BOLÍVARES CON VEINTIUN CÉNTIMOS (Bs. 376.806.619,21), por concepto de Impuesto sobre la Renta, multa e intereses moratorios. En fecha 14 de diciembre de 2000, el Tribunal Superior Primero de lo Contencioso Tributario (Distribuidor), remitió a este Tribunal el Recurso Contencioso Tributario. En fecha 05 de Febrero de 2001, se le dio entrada al Recurso Contencioso Tributario, ordenándose las notificaciones de Ley. En fecha 05 de octubre de 2001, cumplidos los requisitos legales, se admite el Recurso Contencioso Tributario y se tramita conforme al procedimiento previsto en el Código Orgánico Tributario. En fecha 07 de noviembre de 2001, se abre la causa a pruebas, haciendo uso de este derecho únicamente la recurrente. En fecha 21 de junio de 2002, tanto la recurrente anteriormente identificada, como la ciudadana DONATELLA BLUMETTI, venezolana, mayor de edad, titular de la cédula de identidad número 6.321.451, abogada, inscrita en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el número 48.391, actuando en su carácter de sustituta de la ciudadana Procuradora General de la República, en representación del Fisco Nacional, presentaron sus escritos de informes respectivos. En fecha 15 de julio de 2002, la recurrente, consignó escrito de observaciones. Siendo la oportunidad procesal para dictar sentencia, este Tribunal procede a ello previa exposición de las consideraciones siguientes: I ALEGATOS La recurrente señala en su escrito lo siguiente: Que en fecha 27 de septiembre de 1999, el ciudadano Jesús Rotjes, titular de la cédula de identidad número 5.608.459, en su condición de Gerente General de DIPOSURCA, fue notificado de las Actas de Reparo RNO-DF-99/239, RNO-DF-99/240 Y RNO-DF-99/241 y del Acta de Retenciones RNO-DF-99/242, todas de fecha 27 de septiembre de 1999, emanadas de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Nor-Oriental del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT). La recurrente en primer lugar, alega vicio en la notificación de las Resoluciones impugnadas y en cuanto a este aspecto expone: Que las Resoluciones Culminatorias del Sumario Administrativo GRNO/DSA/2000-000169, de fecha 31 de agosto de 2000, GRNO/DSA/2000-000170, de fecha 30 de agosto de 2000, GRNO/DSA/2000-000171, de fecha 31 de agosto de 2000 y GRNO/DSA/2000-000172, de fecha 31 de agosto de 2000, emanadas de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Nor-Oriental del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (S.E.N.I.A.T), así como, las Planillas de Liquidación 071001233-000287, 071001233-000288, 071001233-000289, y 071001233-000290, respectivamente, las cuales fueron notificadas a través de una publicación en prensa en el diario El Norte (el cual circula sólo en el Estado Anzoátegui) de fecha 08 de noviembre de 2000, indicando en dicho aviso que se habían agotado todos los recursos para efectuar la notificación personal de dichos actos lo cual niega la recurrente. Que de acuerdo a lo establecido en el Artículo 136 del Código Orgánico Tributario de 1994, se evidencia que la misma, no fue notificada personalmente en el presente caso. Que igualmente, la recurrente fue notificada de las Resoluciones recurridas en fecha 08 de noviembre de 2000, a través de un aviso de prensa publicado en el diario El Norte, por lo que debe entenderse que no existió notificación personal de los mencionados actos administrativos, no cumpliéndose entonces con el orden de prelación que debe existir al notificar los actos administrativos para que éstos surtan efectos. Asimismo, señala que no se agotaron las otras formas de notificación previstas en el Artículo 134 del Código Orgánico Tributario de 1994, antes de recurrir a la notificación por prensa y además, alega que la Administración Tributaria interpretó de forma errada que está dentro de su competencia escoger la forma de notificación que más le agrade o le convenga, sin agotar previamente las otras formas de notificación antes de recurrir a la notificación por prensa, infringiendo así, según la recurrente, el procedimiento legalmente establecido para la notificación de los actos administrativos. Que del mismo modo, señala que el domicilio de la recurrente es perfectamente conocido por esa Gerencia, ya que el mismo se expresa tanto en las Actas de Reparo y Retenciones como en las Resoluciones Culminatorias del Sumario Administrativo impugnadas, además el hecho de que las referidas fiscalizaciones que dieron lugar a los reparos impugnados, fueron llevadas a cabo en el domicilio de la recurrente. Que por todo lo anteriormente expuesto, la recurrente solicita que se declare la nulidad de las Resoluciones Culminatorias del Sumario Administrativo GRNO/DSA/2000-000169 de fecha 31 de agosto de 2000, GRNO/DSA/2000-000170 de fecha 30 de agosto de 2000, GRNO/DSA/2000-000171 de fecha 31 de agosto de 2000, GRNO/DSA/2000-000172 de fecha 31 agosto de 2000, emanadas de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Nor-Oriental del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), las cuales fueron notificadas con prescindencia total del procedimiento legalmente pautado para ello en el Código Orgánico Tributario aplicable para el momento. La recurrente en segundo lugar, alega el falso supuesto de derecho por aplicación del Artículo 78 de la Ley de Impuesto sobre la Renta vigente para los ejercicios investigados, exponiendo lo siguiente: Que al cuestionar la forma en que la Administración Tributaria procedió a realizar la notificación de los reparos impugnados sin respetar, a juicio de la recurrente, el orden de prelación de las mismas, infringiendo así el procedimiento legalmente establecido para ello, la recurrente objeta el argumento esgrimido por los funcionarios actuantes, según el cual la deducibilidad de los montos declarados por la recurrente para los ejercicios comprendidos entre el 01 de octubre de 1994 al 01 de septiembre de 1995, desde 01 de octubre de 1995 al 30 de septiembre de 1996, desde el 01 de octubre de 1996 al 30 de septiembre de 1997 y desde el 01 de octubre de 1997 al 30 de septiembre de 1998, no procedían, por cuanto, si bien es cierto, que retuvo el impuesto respectivo correspondiente a pagos por servicios recibidos por personas naturales y jurídicas, dichos pagos fueron enterados fuera del plazo reglamentario. En esta dirección, la recurrente discrepa el criterio de la Administración Tributaria por considerar que la naturaleza de la norma contenida en el referido Artículo 78 de la Ley de Impuesto sobre la Renta de 1995, es claramente sancionatoria y no una norma de derecho tributario sustancial que establece un requisito de procedencia de la deducción. Respecto a este punto, arguye la recurrente la imposibilidad de aplicar lo dispuesto en el Artículo 78, Parágrafo Sexto, de la Ley de Impuesto sobre la Renta de 1995, ya que para la misma, resulta improcedente el rechazo de la deducción de los gastos efectuados por ella, aún cuando a pesar de que se haya verificado la retención correspondiente del impuesto, la recurrente lo enteró después de plazo legalmente previsto para ello. Que en el supuesto negado de que se consideren improcedentes los razonamientos antes expuestos, la recurrente estima que el rechazo de la deducción de los gastos efectuados por la misma, son igualmente improcedentes por desvirtuar el propósito legal de gravar determinada magnitud económica, y en consecuencia, para la recurrente se produce una desnaturalización del Impuesto sobre la Renta y, más grave aún, una violación al principio constitucional de la capacidad contributiva, que inspira en el Impuesto sobre la Renta el reconocimiento y aceptación de las deducciones, de tal forma que el Estado estaría ilegítimamente tomando de los contribuyentes una porción mayor de sus riquezas a la que correspondería para atender a las cargas públicas. Que la anterior afirmación es hecha por la recurrente, toda vez que al rechazarse la deducción de montos pagados por ella, cuya disminución de la renta bruta autoriza la ley, por el hecho de que a pesar de haber practicado las retenciones correspondientes no las enteró dentro del plazo legalmente establecido para ello, se está pretendiendo el cobro de un impuesto que no refleja una justa y verdadera capacidad contributiva a criterio de la recurrente, ya que alega, que al desconocerse la deducción del gasto, se está incrementando artificiosa e ilegalmente la base imponible, por lo que el impuesto resultante no puede ser jamás el causado sobre el resultado de una gestión económica y fiscal sensata. Que para la recurrente es necesario destacar, que se estaría cobrando dos veces el tributo: uno en cabeza del beneficiario del pago, a quien habiéndosele detraído el impuesto fue, sin embargo, enterado extemporáneamente y otro en cabeza del agente de retención, a quien se le desconoce la deducción del monto pagado, generador de la obligación de retener, incrementándose la base de su imposición y tomando el Estado una porción mayor a la debida. Que en tal sentido, ya sea que se considere que el contenido del Parágrafo Sexto del Artículo 78 de la Ley de Impuesto sobre la Renta de 1995, tiene carácter sancionatorio o que la misma representa una violación del principio constitucional de la capacidad contributiva, lo cierto es que el rechazo de las deducciones por enterar el impuesto fuera del plazo, resulta para la recurrente improcedente. Que por las razones antes expuestas, solicita que se declare la nulidad de las Resoluciones Culminatorias del Sumario Administrativo impugnadas, así como de las Planillas de Liquidación expedidas con las mismas, de conformidad con lo establecido en el Artículo 20 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos. La recurrente en tercer lugar, alega la improcedencia de los intereses moratorios; y en cuanto a este punto expone: Que en las Resoluciones Culminatorias del Sumario Administrativo impugnadas, la Administración Tributaria procede a determinar intereses de mora correspondientes al impuesto retenido y enterado con retardo, para los ejercicios comprendidos entre el 01 de octubre de 1994 al 01 de septiembre de 1995, desde el 01 de octubre de 1995 al 30 de septiembre de 1996, desde el 01 de octubre de 1996 al 30 de septiembre de 1997 y desde el 01 de octubre de 1997 al 30 de septiembre de 1998, respectivamente. Que la recurrente considera, que los intereses moratorios únicamente pueden causarse sobre créditos ciertos, líquidos y exigibles, ya que para la misma, sólo es posible que un crédito tributario sea exigible cuando haya transcurrido íntegramente el lapso legal para la interposición del respectivo recurso, sin que el contribuyente lo hubiere ejercido, o cuando habiéndose impugnado legalmente, la decisión favorezca a la Administración Tributaria , quedando de este modo firme el acto de liquidación cuestionado. La recurrente alega, que es evidente que no se verificó ninguno de los dos supuestos de liquidez o exigibilidad, respecto de los reparos formulados a la misma en las Resoluciones impugnadas y que resulta por demás claro, que la determinación de intereses moratorios por las cantidades señaladas, con base en dichos reparos es improcedente y que por todo lo tanto, solicita formalmente que así sea declarado. La recurrente en cuarto lugar, alega la improcedencia de las multas determinadas en las Resoluciones impugnadas, por las siguientes razones: Que la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Nor-Oriental del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), pretende imponer a la recurrente sanciones pecuniarias en virtud del enteramiento tardío del impuesto retenido correspondientes a los ejercicios fiscales investigados. Señala la recurrente, que los reparos formulados por la referida Gerencia por el incumplimiento de las obligaciones propias del agente de retención, en este caso concreto el enteramiento tardío del impuesto, a juicio de la recurrente, resulta improcedente por las razones expuestas, esto es, básicamente, por la improcedencia del rechazo de las deducciones efectuadas por la recurrente. Que así, las multas impuestas a la recurrente en dichas Resoluciones, al ser simples accesorios a la obligación principal, es decir, una consecuencia exclusiva, inmediata y directa de los referidos reparos, deben igualmente ser consideradas improcedentes. Así solicita sea declarado. Por otra parte, la ciudadana DONATELLA BLUMETTI, venezolana, mayor de edad, de este domicilio, titular de la cédula de identidad número 6.321.451, abogada debidamente inscrita en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el número 48.391, actuando en su carácter de sustituta de la Procuradora General de la República, en su escrito de informes expone: Que de la supuesta violación del procedimiento legalmente establecido, la representación fiscal observa, que el vicio denunciado por la recurrente referido a la supuesta prescindencia total y absoluta de proceso, se encuentra regulado en el Artículo 19 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, numeral 4. Al respecto, la representación fiscal alega que es evidente que la ausencia de procedimiento, sólo acarreará la nulidad del acto cuando éste haya sido dictado con prescindencia total y absoluta de aquél, es decir, cuando ciertamente ha habido la ausencia de trámites esenciales, lo cual, a su juicio, no sucedió en el presente caso. Concluye la representación fiscal, que sólo la ausencia grave de una formalidad esencial puede acarrear la nulidad del acto y que además, los actos impugnados no crearon indefensión alguna a la recurrente, ya que para la representación fiscal, se trata de un simple vicio en la notificación que resultó automáticamente subsanado con la interposición del Recurso Contencioso Tributario. Así solicita que se declare. Que en cuanto a la procedencia del rechazo de las deducciones por enterar fuera de los plazos reglamentarios, aduce la recurrente, que las Resoluciones Culminatorias de los Sumarios Administrativos impugnadas, se encuentran viciadas de nulidad absoluta por incurrir en violación de la garantía constitucional de capacidad contributiva, ya que le atribuye un carácter sancionatorio al Parágrafo Sexto del Artículo 78 de la Ley de Impuesto sobre la Renta. Con respecto a este punto, la representación fiscal arguye, que el carácter sancionatorio que tiene la aplicación del supuesto contenido en el Parágrafo Sexto del Artículo 78 de la Ley de Impuesto sobre la Renta de 1994, cuya disposición normativa deduce que, aparte de los requisitos concurrentes de normalidad, necesidad, territorialidad y finalidad, que son esenciales para que un egreso fuera deducible, la Ley de Impuesto sobre la Renta de 1994, exige además el cumplimiento de un deber de naturaleza administrativa, consistente en haber efectuado la retención de impuesto y enterarlo en una Oficina Receptora de Fondos Nacionales, dentro de los plazos que establezcan las disposiciones legales y reglamentarias vigentes para el momento en que se efectuó el pago o abono en cuenta. De manera que, al comportar la obligación de retener y enterar, un requisito adicional previsto por el legislador para que un egreso sea admitido en calidad de deducción, no puede interpretarse como una sanción la objeción fiscal que obedezca al incumplimiento de este supuesto, tanto como no puede asimilarse a una pena, el rechazo de un gasto que no reúne los requisitos de normalidad y necesidad o aquel que comporta un egreso extraterritorial. En efecto, la representación fiscal argumenta, que si bien el deber de retener y enterar se desenvuelve dentro del ámbito de las obligaciones administrativas, esto es, una obligación sin conexión alguna con la obligación tributaria que surge para el sujeto pasivo cuando se verifica el hecho imponible previsto en la ley; este deber, al constituir un requisito de admisibilidad por disposición expresa de una norma de rango legal, adquiere así, el carácter de condición objetiva a los efectos de la determinación de la fuente del gravamen impositivo. Que al no existir una disposición de rango superior que prohíba al legislador establecer cualquier requisito para la procedencia de una deducción, no puede afirmarse que la consecuencia de su incumplimiento sea una sanción, aún cuando este supuesto no tenga, por su naturaleza nexo o vínculo material alguno con los elementos intrínsecos involucrados a los efectos de la determinación de la materia gravable. De modo pues, que para la representación fiscal, el rechazo de una deducción en base al imperativo contenido en el Parágrafo Sexto del Artículo 78 de la Ley de Impuesto sobre la Renta de 1994 y su respectiva incidencia sobre la base imponible al incrementar el enriquecimiento neto gravable, no comporta una sanción, sino más bien, una consecuencia directa del incumplimiento de una condición objetiva de admisibilidad, establecida en la ley para la procedencia de un concepto deducible. Que en virtud de lo anterior, la representación fiscal considera improcedente el alegato de la recurrente tendente a calificar como una sanción los rechazos de las deducciones que puedan tener su fundamento en el supuesto establecido en el Parágrafo Sexto del Artículo 78 de la Ley de Impuesto sobre la Renta vigente para el momento, y así solicita que se declare. Que con respecto a la afirmación por parte de la recurrente en cuanto a la inconstitucionalidad e ilegalidad del rechazo de las deducción del gasto, la ausencia de base legal en la aplicación del Artículo 78 Parágrafo Sexto de la Ley de Impuesto sobre la Renta, en virtud de conculcar el principio de capacidad contributiva, la representación fiscal estima necesario precisar las siguientes consideraciones acerca del alcance del referido principio, a fin de examinar si efectivamente se viola la Constitución de la República: Una precisión es necesaria en relación con este tema: el carácter contributivo es lo que caracteriza al tributo como institución…queremos decir con ello que dicha finalidad contributiva se manifiesta en el propio régimen jurídico de la institución, empezando por los principios o criterios que rigen su establecimiento.(…) Dentro de los criterios (…) sobresale el principio de capacidad económica… y al que podemos considerar como la regla básica en el reparto o distribución de la carga tributaria. Teniendo en cuenta lo anterior, podemos decir que el principio de la capacidad económica cumple en nuestro ordenamiento constitucional tributario tres funciones esenciales: de fundamento de la imposición o de la tributación, de límite para el legislador en el desarrollo de su poder tributario y de programa u orientación para el mismo legislador en cuanto al uso de ese poder. En cuanto a lo primero, este deber de contribuir, establecido de manera precisa en la Constitución es lo que sirve de fundamento a la imposición, según lo entiende la doctrina moderna, que ha superado concepciones propias de otras épocas que buscaban este fundamento en la supremacía misma del Estado. Empleando las palabras del Tribunal Constitucional, podemos establecer la conexión de este fundamento y el principio de capacidad económica, entendido como “exigencia lógica que obliga a buscar riqueza donde la riqueza se encuentra”. En segundo lugar, el principio de capacidad económica funciona en una determinación negativa, como límite para el legislador en la configuración de los tributos. El legislador no puede establecer tributos si no es tomando como presupuestos circunstancias que sean reveladoras de capacidad económica y modulando la carga tributaria de cada contribuyente en función de la intensidad con que en el mismo se ponga de manifiesto el mencionado índice de capacidad económica…como tales índices pueden citarse la obtención de la renta o ingresos monetarios, la posesión de patrimonio, el consumo, la adquisición de bienes, etc.”. Que queda de manifiesto el hecho de que, en primer lugar, la recurrente no cumplió con un requisito de admisibilidad de las deducciones, en virtud de no haber enterado dentro de los plazos reglamentarios el impuesto retenido que grava los pagos por ella efectuados. Que en efecto, señala la representación fiscal que mal puede sostener la recurrente que hubo violación al principio de la capacidad contributiva cuando el gasto no puede ser deducido por causa imputable a ella misma, ya que la Ley de Impuesto sobre la Renta condiciona la deducibilidad del gasto a la realización de la correspondiente retención de impuesto. Que además, resulta evidente para la representación fiscal, la temeridad del alegato de la recurrente, al pretender catalogar como inconstitucional la obligación que tenía de enterar oportunamente el impuesto retenido, razón por la cual luce improcedente el alegato de inconstitucionalidad invocado por la recurrente. Así solicita se declare. Que de la procedencia de las sanciones impuestas, la investigación fiscal practicada en los registros contables y los comprobantes que los amparan, a los fines de comprobar la sinceridad de los datos globales que contienen las Declaraciones de Rentas presentadas para los ejercicios investigados, resultaron reparos, constituyendo este hecho, para la representación fiscal, una contravención, cuya sanción se encuentra prevista en el Artículo 97 del Código Orgánico Tributario de 1994, el cual ordena imponer una multa que podrá ser desde un décimo hasta el doble del impuesto que se liquide en virtud de dicho reparo. Que asimismo, el Artículo 71 del Código Orgánico Tributario de 1994, establece la aplicación supletoria de los principios y normas del derecho penal, compatibles con la naturaleza y bases del derecho tributario, de donde procede la sanción en su término medio de ciento cinco por ciento (105%), de acuerdo a lo pautado en el Artículo 37 del Código Penal vigente para la época. Que de igual modo, el Artículo 85 de Código Orgánico Tributario de 1994, menciona cuales son las circunstancias atenuantes y agravantes y en su parte final señala, que dichas circunstancias deberán tomarse en cuenta para apreciar o atenuar la pena. Que en efecto, por cuanto en el presente caso, la representación fiscal observa la concurrencia de la circunstancia atenuante relativa a la presentación espontánea de las declaraciones y como circunstancia agravante, el perjuicio fiscal por los reparos, no se modifica la pena normalmente aplicable, por lo que a su juicio, es procedente la sanción en su término medio, es decir, el ciento cinco por ciento (105%) del impuesto causado por los reparos formulados, motivo por el cual la Administración Tributaria impuso a la recurrente, las sanciones equivalentes a las cantidades de TREINTA Y SIETE MILLONES OCHOCIENTOS VEINTISEIS MIL CIENTO SESENTA Y CUATRO BOLÍVARES CON CINCUENTA Y TRES CÉNTIMOS (Bs. 37.826.164,53), TREINTA Y DOS MILLONES NOVECIENTOS CINCUENTA Y CUATRO MIL QUINIENTOS NOVENTA Y SIETE BOLÍVARES EXACTOS (Bs. 32.954.597,00), y CINCUENTA Y SIETE MILLONES SEISCIENTOS CUARENTA Y TRES MIL CIENTO NOVENTA BOLÍVARES EXACTOS (Bs. 57.643.190,00), y así solicita sea declarado. Que por las razones antes expuestas, destaca la representación fiscal, que la sanción impuesta por la Administración, tiene su fundamento en el Artículo 97 del Código Orgánico Tributario de 1994 y que dicha sanción, es impuesta porque, a su juicio, se cometió la infracción denominada contravención, en la cual para la representación fiscal, está totalmente ausente la intencionalidad del sujeto en la comisión de la misma, aún cuando se produzca una disminución ilegítima de los ingresos tributarios. Que en consecuencia, para constatar la existencia de la infracción, no se requiere verificar elementos indicativos que permitan desentrañar la subjetividad de la acción y, en efecto, la representación fiscal considera procedente la aplicación de la sanción. Que por otra parte, la representación fiscal aduce que las sanciones de multa se impusieron a la recurrente por el incumplimiento de sus obligaciones, sin que para ello deba tomarse en cuenta la intencionalidad del sujeto agente o su récord tributario, pues la causal de la contravención y la sanción correspondiente, se justifican por un elemento objetivo, el cual es, el de haber ocasionado una merma a los ingresos del Fisco. II MOTIVA Vistos los términos en que fue planteado el escrito recursorio, así como las alegatos presentados por la representación judicial de la Administración Tributaria, observa este Tribunal que en el presente caso la controversia se contrae a decidir respecto de los siguientes aspectos: i) si existe vicio de procedimiento por causa de la indebida notificación de los actos impugnados, ii) procedencia de la deducibilidad de los montos declarados por la recurrente en los períodos fiscalizados por causa del enterramiento de las retenciones fuera del plazo reglamentario, iii) improcedencia de los intereses moratorios y iv) improcedencia de las multas determinadas. i) Respecto del primer punto controvertido, la recurrente solicita la nulidad de la Resolución recurrida, por cuanto afirma que no se respetó el orden de prelación de acuerdo a lo previsto en el Artículo 133, del Código Orgánico Tributario aplicable rationae temporis, toda vez que la Administración Tributaria no agotó la vía de la notificación personal. Por otra parte, la Administración Tributaria afirma que de conformidad con el Artículo 19, numeral 4 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, la ausencia de procedimiento solo acarreará la nulidad del acto cuando se haya dictado con prescindencia total y absoluta de éste, y a tal efecto hace citas doctrinales y jurisprudenciales que justifican tal argumentación. Al respecto este Tribunal observa lo siguiente: La notificación es un trámite mediante el cual la Administración se comunica a sus destinatarios, cuyos derechos subjetivos o los intereses legítimos, personales y directos puedan estar afectados, sobre el contenido y efectos de un acto administrativo determinado, a fin de permitirles los mecanismos que consideren idóneos en defensa de sus derechos. Así debe entenderse, que en materia contencioso tributaria, la notificación de los actos emanados en la Administración Tributaria es necesaria para que produzcan efectos individuales, es un requisito necesario para su eficacia. El Artículo 133 del Código Orgánico Tributario de 1994, aplicable en razón del tiempo establece las diversas formas de notificación, a saber: “Artículo 133: Las notificaciones se practicarán en alguna de estas formas: 1. Personalmente, entregándola contra recibo al contribuyente o responsable. Se tendrá también por notificado personalmente el contribuyente o responsable que realice cualquier actuación que implique el conocimiento del acto, desde el día en que se efectuó dicha actuación. … 4.- Por aviso, cuando no haya podido determinarse el domicilio del contribuyente o responsable, conforme lo previsto en este Código o cuando fuere imposible efectuar la notificación personal, por correspondencia o por constancia escrita. La notificación por aviso se hará mediante publicación que contendrá un resumen del acto administrativo correspondiente. Dicha publicación deberá efectuarse por una sola vez en uno de los periódicos de mayor circulación de la capital de la República o de la ciudad sede de la Administración que haya emitido el acto…” Así tenemos que efectivamente, tal como lo afirma la recurrente, existe en el referido instrumento normativo un orden de prelación a seguir para practicar las notificaciones, estableciéndose una serie de regulaciones en la materia destinadas a producir la eficacia del acto administrativo a ser comunicado, siendo el objeto medular de todas ellas garantizar que el interesado sea puesto en conocimiento del mismo a través de las diferentes vías legalmente establecidas. Pues bien, como quiera que el punto controvertido es la violación del referido orden de prelación, más no la eficacia de los actos recurridos, toda vez que del escrito recursorio en este punto resalta prima facie el conocimiento de los mismos, considera este sentenciador que en el caso sub iudice encuentra perfecta aplicación el criterio plasmado en la sentencia número 1623 de fecha 13 de julio de 2000, donde la Sala Político Administrativa de nuestro Máximo Tribunal señaló lo siguiente: “…estima esta Sala pertinente destacar que, efectivamente, la notificación es un requisito esencial para la eficacia de los actos administrativos, tanto más importante para aquellos que afecten los derechos de los particulares o interesados, de modo que hasta que la misma no se verifique tales actos carecerán de ejecutoriedad. La aludida condición constituye además, el presupuesto para que transcurran los lapsos de impugnación, de allí que se exija la indicación de las vías de defensa procedentes contra el acto en cuestión, con expresión de los órganos y lapsos para su ejercicio. La eficacia del acto administrativo se encuentra, entonces, supeditada a su publicidad, y en los casos de los actos de efectos particulares la misma se obtiene con la notificación de los mismos, con la que se persigue, esencialmente, poner al administrado en conocimiento de una medida o decisión que le afecta directamente en sus intereses; no obstante, puede ocurrir que un acto que no ha sido debidamente notificado llegue a ser eficaz por haber cumplido con el objeto que se persigue con la aludida exigencia, siendo entonces aplicable el principio del “logro del fin”. Ante esta circunstancia, una defectuosa notificación quedará convalidada si el interesado, conociendo de la existencia del acto que le afecta, recurre del mismo oportunamente, por ante el órgano competente…” Siguiendo esta línea argumental, quien aquí decide observa que el recurso fue interpuesto tempestivamente por la recurrente, lo cual demuestra que efectivamente fue notificada del acto impugnado (demostrándose así la eficacia del acto impugnado); de otro lado, las argumentaciones esgrimidas en el escrito recursorio permiten deducir el conocimiento pleno de las motivaciones del acto recurrido sobre el cual se aduce el vicio en la notificación; de allí que en criterio de este sentenciador los vicios en la notificación son subsanables en la medida que el interesado intervenga efectivamente en el procedimiento impugnatorio, y en el caso de marras no se ha producido un vicio de tal entidad que impida el logro de su fin o producción de sus efectos, así como tampoco se afectó el procedimiento legalmente establecido en alguno de sus trámites que, por su esencialidad, demostraran una arbitrariedad procedimental que pudiese ser configurativa de nulidad absoluta; razones éstas que al ser adminiculadas al criterio jurisprudencial precedentemente transcrito, hacen que este sentenciador desestime el aludido vicio de nulidad absoluta por prescindencia total del procedimiento legalmente establecido. Así se declara. ii) El segundo punto controvertido radica esencialmente en la inadmisibilidad de las deducciones al haberse enterado tardíamente los montos retenidos por concepto de Impuesto sobre la Renta en los períodos comprendidos entre el 01 de octubre de 1994 al 01 de septiembre de 1995, desde el 01 de octubre de 1995 al 30 de septiembre de 1996, desde el 01 de octubre de 1996 al 30 de septiembre de 1997 y desde el 01 de octubre de 1997 al 30 de septiembre de 1998, al no haberse efectuado dentro de los tres primeros días hábiles siguientes al mes en el cual se efectúa el pago o abono en cuenta según lo establecen los Decretos Reglamentarios correspondientes que aparecen suficientemente citados en los actos impugnados. Afirma el recurrente para fundamentar la denuncia de falso supuesto de derecho respecto de este particular, que el Artículo 78 de la Ley de Impuesto Sobre la Renta de 1995, es claramente sancionatorio y no una norma de Derecho Tributario sustancial que establece un requisito de procedencia de la deducción; por lo que la citada norma en su criterio viola el Principio de Capacidad Contributiva y desnaturaliza el impuesto de marras al incrementar artificiosa e ilegalmente la base imponible, de allí que solicite la nulidad de los actos administrativos recurridos de conformidad con lo dispuesto en el Artículo 20 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos. Planteadas así la delación y consecuente pretensión del recurrente al particular, aprecia este Tribunal, que para los períodos comprendidos entre el 01 de octubre de 1994 al 01 de septiembre de 1995, desde el 01 de octubre de 1995 al 30 de septiembre de 1996, desde el 01 de octubre de 1996 al 30 de septiembre de 1997 y desde el 01 de octubre de 1997 al 30 de septiembre de 1998, se rechazaron costos por concepto de honorarios profesionales, sueldos y salarios, cánones de arrendamiento y servicios de publicidad y propaganda, por cuanto no cumplió con un requisito de admisibilidad de las deducciones al haber enterado tardíamente fuera de los plazos reglamentarios el impuesto retenido que grava los pagos por ella efectuados, esto es, no haber cumplido con tal prestación dentro de los tres primeros días hábiles siguientes al mes en el cual se efectúa el pago o abono en cuenta. Así las cosas, el Parágrafo Sexto del Artículo 78 de la Ley de Impuesto sobre la Renta de 1994, vigente durante los ejercicios fiscales investigados, establece lo siguiente: “Artículo 78.- Para obtener el enriquecimiento neto se harán de la renta bruta las deducciones que se expresan a continuación, las cuales, salvo disposición en contrario, deberán corresponder a egresos causados no imputables al costo, normales y necesarios, hechos en el país con el objeto de producir el enriquecimiento: …Omissis… Parágrafo Sexto.- Las deducciones a que se contrae este Artículo, objeto de retención conforme lo disponga esta Ley o su Reglamento, sólo serán admisibles cuando el deudor de tales egresos haya retenido el impuesto que los grava y enterado éste en un oficina receptora de fondos nacionales, todo de acuerdo con los plazos, condiciones y formas que establezca esta Ley y el Reglamento. Igual norma regirá para los egresos imputables al costo. ” Ahora bien, la interpretación y alcance de esta norma y lo relativo a la deducibilidad por la consignación tardía de la retención, ha sido resuelta en múltiples oportunidades por la Sala Político Administrativa de nuestro Máximo Tribunal de la siguiente manera: “…en atención a la norma antes transcrita y, circunscribiéndonos a la inadmisibilidad de las deducciones por falta de retención, situación que constituye el hecho controvertido de autos, la Sala, una vez más, reitera lo que ha sido su posición pacífica respecto a dicho particular, la cual fue esbozada en la sentencia N° 216 dictada por la Sala Político-Administrativa, Especial Tributaria, de la entonces Corte Suprema de Justicia en fecha 5 de abril de 1994 (Caso: La Cocina, C.A.), al sostener que “…la deducibilidad del gasto a los efectos de la determinación de la renta en materia de impuesto sobre la renta, no tiene carácter punitivo, consecuencialmente, no acarrea sanción”; y, posteriormente ratificada en distintas sentencias, entre las cuales se cita la N° 00886 de fecha 25 de junio de 2002, (Caso: Mecánica Venezolana, C.A., MECAVENCA) en la que también se señaló que el rechazo de la deducción de un gasto por falta de retención no tiene carácter punitivo, porque no es un castigo o sanción sino que es la consecuencia de no haber cumplido con un requisito de admisibilidad de la deducción, consagrado en la Ley de Impuesto sobre la Renta, a los efectos de lograr una exacta determinación de la renta sujeta a impuesto. (Destacado de este Tribunal Superior). Así, no puede sostenerse que por la circunstancia de que la retención del gasto sea un fenómeno independiente de las características intrínsecas del mismo (como lo serían los conceptos de necesidad y normalidad, o de vinculación con el proceso de producción de rentas), no debe ser considerado como un requisito de admisibilidad de la deducción, ya que el legislador, mientras respete el bloque de la constitucionalidad, tiene libertad para establecer los requisitos que considere necesarios para alcanzar los fines tanto fiscales como extrafiscales de la tributación. (…) Igualmente, esta Alzada considera conveniente advertir que la referida norma, al imponer como requisito de admisibilidad de la deducción del gasto la obligación de retener, no desconoce la capacidad contributiva del sujeto ni atenta contra el principio de la no confiscatoriedad, ya que éstos son elementos tomados en cuenta por el legislador en el momento de configurar el hecho y la base imponible del impuesto sobre la renta…”. (Sentencia número 670, de fecha 15 de marzo de 2006, Sala Político Administrativa, Tribunal Supremo de Justicia). Asimismo, también resulta perfectamente aplicable al presente caso el criterio emanado de nuestro Máximo Tribunal de la República en diferentes sentencias, a saber: “… la retención y el consecuente enteramiento oportuno figuran en dichas normativas como una de las condiciones o requisitos impretermitibles de admisibilidad para acceder al beneficio legal de la deducción de las aludidas categorías de pagos, entre las cuales están las correspondientes a sueldos, salarios y demás remuneraciones. Así las cosas, a juicio de esta Sala resulta incuestionable que ante un incumplimiento parcial o total de dicha obligación, o incluso ante un cumplimiento tardío, la deducción que se pretenda de tales pagos sea inadmisible, tal como ocurrió en el caso de autos, consecuencia que no puede estimarse de naturaleza sancionatoria, abstracción hecha de que como infracción, atenuada o agravada, de la cual deriva un daño al Fisco Nacional, sea además susceptible de ser sancionada con multa equivalente a las cantidades dejadas de percibir. Como consecuencia de las motivaciones expuestas y siendo este el criterio pacíficamente asumido por esta máxima instancia para decidir sobre el particular (Véanse sentencias de fechas 05-04-93 / Caso La Cocina, C.A; 02-11-95 / Caso: Molinos Nacionales MONACA; 08-01-98 / Caso: Harina Juana DAMCA, C.A. y del 12-07-01, Caso: Plásticos Guarenas, C.A.), el cual se ratifica mediante la presente decisión, la Sala observa que la exigencia de la debida retención y enteramiento oportuno del impuesto por parte de la contribuyente pagadora de egresos, tales como los sueldos, salarios y demás remuneraciones, constituye un requisito legal, que al igual que la normalidad, necesidad, territorialidad y finalidad del egreso causado, debe ser observado por ésta para tener y ejercer el derecho a deducir el gasto, a los efectos de determinar la renta neta sujeta al gravamen establecido en la Ley de Impuesto sobre la Renta. Así, es menester señalar una vez más que el rechazo de la deducción de un gasto por falta o insuficiencia en la retención del impuesto correspondiente, o por su enteramiento inoportuno, tal y como fue advertido en el presente caso por la Administración Tributaria, representa la consecuencia de no haber cumplido con uno de los múltiples requisitos de admisibilidad que de manera concurrente establece la Ley de Impuesto sobre la Renta, a fin de obtener el beneficio fiscal de la deducción. Por otra parte, no debe olvidarse que el derecho a realizar deducciones, como cualquiera otro derecho en la esfera jurídica de los administrados, no puede estimarse como un derecho absoluto, incondicional e ilimitado; sino que, por el contrario, se encuentra condicionado y restringido en su ejercicio, a determinadas circunstancias preestablecidas en forma clara en la legislación pertinente, condicionamientos que en modo alguno pudieron ser derogados a través de la incierta previsión del codificador de 1992 (Parágrafo Unico del artículo 72), tal como lo demuestra su inmediata eliminación del texto de reforma del Código Orgánico Tributario promulgada en 1994. Por ende, siendo que en el presente caso dichos pagos fueron realizados sin practicarle la retención de impuesto a que estaba sujeta dentro del plazo reglamentario, surge inobjetable la legalidad del rechazo de las deducciones de dichos pagos, según lo determinado por la Administración Tributaria a cargo de la sociedad mercantil PAPELES NACIONALES FLAMINGO, C.A. Así se declara…” (Sentencia de la Sala Político Administrativa número 0559, de fecha 09 de abril de 2002). (Destacado de este Tribunal Superior). Recientemente la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia en Sentencia número 0440, de fecha 11 mayo de 2004, ha dicho lo siguiente: “Ahora bien, con relación a la inadmisibilidad de las deducciones por enteramiento tardío, la Sala una vez más reitera lo que ha sido su posición pacífica respecto a dicho particular, la cual fue esbozada en la sentencia N° 216 dictada por la Sala Político-Administrativa, Especial Tributaria, de la entonces Corte Suprema de Justicia en fecha 5 de abril de 1994 (Caso: La Cocina, C.A.), al sostener que tanto la retención como el enteramiento del impuesto correspondiente a los gastos y costos cuya deducción se pretende, no es sino uno más de los requisitos que, junto a la normalidad, necesidad, territorialidad y finalidad del egreso causado, exige la ley para su procedencia. En tal sentido, esta Sala en sentencia Nº 00886 de fecha 25 de junio de 2002, (Caso: Mecánica Venezolana, C.A., MECAVENCA), estableció lo siguiente: “...el rechazo de la deducción de un gasto por falta de retención no tiene carácter punitivo, porque no es un castigo o sanción, sino que es la consecuencia de no haber cumplido con un requisito de admisibilidad de la deducción consagrado en la Ley de Impuesto sobre la Renta, a efectos de lograr una exacta determinación de la renta sujeta a impuesto. (...) en el sentido de que la exigencia de retención y enteramiento del impuesto por parte de la contribuyente pagadora de egresos, tales como intereses de capitales tomados en préstamos, honorarios profesionales, servicios administrativos y publicidad, constituyen un requisito legal, que al igual que la normalidad, necesidad, territorialidad y finalidad del egreso causado, debe ser observado por la contribuyente para tener y ejercer el derecho a deducir el gasto, a los efectos de determinar la renta neta sujeta al gravamen establecido en la Ley de Impuesto sobre la Renta. Así, es menester señalar una vez más que el rechazo de la deducción de un gasto por falta de retención o enteramiento tardío, (...) representa la consecuencia de no haber cumplido con uno de los múltiples requisitos de admisibilidad que, de manera concurrente, establece la Ley de Impuesto sobre la Renta a fin de obtener el beneficio fiscal de la deducción...”. (Destacado de la Sala). Así pues, en diversos fallos de este Máximo Tribunal como los que arriba se citan, se ha insistido, al comentar la norma a que alude la presente controversia, que en aquellos casos en los cuales la ley establece la obligación de efectuar la retención del impuesto sobre la renta sobre un egreso o gasto cuya deducción es permitida, tal deducción se encuentra condicionada a que se haya cumplido con el deber de retener y enterar el monto correspondiente de acuerdo con los plazos que establezca el texto normativo. De esta forma, en aquellos casos en que la Ley o el Reglamento señalan a un sujeto como agente de retención, éste debe cumplir con su deber de retener y enterar el tributo detraído para poder deducir de la base imponible del impuesto sobre la renta el egreso o gasto correspondiente. Surge así, la vinculación de la noción de agente de retención como mecanismo creado por el legislador tributario, quien con el fin de facilitar la recaudación impositiva, dirige sus esfuerzos a garantizar la realización del crédito tributario, ampliando el campo de los sujetos obligados al pago de las deudas tributarias, con la actuación de dicho agente en su esfera propia de contribuyente, ya que la ley supedita la posibilidad de deducir ciertos gastos a que se haya efectuado la retención correspondiente sobre ellos. En tal sentido, esta Sala atendiendo al contenido de la norma prevista en el artículo 28 del Código Orgánico Tributario de 1992, vigente rationae temporis, entiende que son sujetos pasivos en carácter de agentes de retención, aquellos sujetos designados por la ley o por el reglamento (previa autorización legal), que en virtud de sus funciones públicas o por razón de su actividad, oficio o profesión, intervienen en actos u operaciones en los cuales pueden efectuar la detracción del tributo correspondiente sobre los pagos hechos a otro sujeto, revistiendo, dentro de la clasificación de los sujetos pasivos de la obligación tributaria que prevé el artículo 19 eiusdem, la calidad de responsables, por oposición de la figura del contribuyente, quien sería el sujeto a quien se practica la retención. Ahora bien, para asegurar el funcionamiento de la retención como mecanismo de control fiscal y de anticipo recaudatorio (en aquellos casos donde la retención funciona como un anticipo a cuenta), el legislador ha establecido una serie de consecuencias aplicables a aquellos casos en que el agente de retención deja de cumplir con su deber de realizar la detracción correspondiente, la efectúa parcialmente o con retardo. En efecto, existen sanciones previstas en el Código Orgánico Tributario para las distintas modalidades de incumplimiento en las que puede incurrir el agente de retención, encontrándose previstas otras consecuencias que, si bien en primer término no poseen naturaleza sancionatoria, producen indudablemente un efecto gravoso sobre la esfera del sujeto, como lo sería el caso de la responsabilidad solidaria establecida en dicho instrumento legal en su artículo 28, entre el agente de retención y el contribuyente. Dentro de esta línea de mecanismos para asegurar la operatividad de la figura de la retención, se encuentra la norma cuyo contenido es objeto de controversia en el caso de autos, la cual se encuentra contenida en el artículo 27, parágrafo sexto, de la Ley de Impuesto sobre la Renta de 1991, aplicable rationae temporis. En tal sentido, se desprende del contenido de esta disposición que en aquellos casos en que un egreso o gasto está sujeto a retención, su deducibilidad está condicionada, aparte de los elementos normalmente asociados al concepto de deducción, a que se llenen los siguientes extremos, que esta Sala considera oportuno sistematizar: 1. 1. Que la retención sea efectuada íntegramente. 2. 2. Que el monto retenido sea enterado al Tesoro Nacional. 3. 3. Que dicho enteramiento sea realizado oportunamente, esto es, “... de acuerdo con los plazos (...), que establezca la Ley o el Reglamento...”. A tal efecto, es necesario precisar que los supuestos antes señalados deben ser cumplidos en forma concurrente, razón por la cual no basta con que la retención se realice y el monto se entere al Fisco Nacional, sino que dichas actividades deben ser efectuadas dentro de los lapsos legales y reglamentarios correspondientes. Por lo tanto, considera esta alzada que el a quo incurrió en errónea interpretación del parágrafo sexto, del artículo 27 de la Ley de Impuesto sobre la Renta de 1991, vigente rationae temporis, al considerar que basta para la deducción de un gasto, que la retención en materia de impuesto sobre la renta se haya efectuado, sin importar el cumplimiento de los demás requisitos que en forma concurrente contempla la aludida disposición normativa; en consecuencia, resulta imperativo declarar procedente el argumento de la representación fiscal. Así se decide. El criterio que dimana de las anteriores citas de sentencias emanadas de nuestro Máximo Tribunal fue recientemente reiterado en sentencia de Nro. 00670 de fecha 15 de marzo de 2006 de la Sala Político Administrativa, en el caso Construcciones, Inversiones y Servicios Oriente C.A. El criterio mantenido es claro en indicar también que la misma no tiene carácter punitivo sino que es un requisito más para conceder la deducción del gasto y tampoco afecta la capacidad contributiva el hecho de no aceptar la deducción del gasto al cual no se le ha realizado la retención, máxime si el recurrente no demuestra en forma fehaciente todos aquellos elementos que permiten determinar la violación en el caso puntual de este principio. Independientemente del criterio de la Sala Político Administrativa –el cual no tiene carácter vinculante conforme a decisión de la misma Sala con número 1725 de fecha 05 de noviembre de 2003- y de la función unificadora de la jurisprudencia, y del postulado del Código de Procedimiento Civil sobre lograr la unidad de tratamiento en casos análogos, este Tribunal disiente de los criterios esbozados, específicamente del particular referente a que la consignación tardía de las retenciones y el rechazo de la Administración Tributaria no es violatorio de la capacidad contributiva Considera quien aquí decide que, el rechazo del gasto que este efectivamente comprobado por no haber retenido constituye una violación a la capacidad contributiva, visto que el mismo al no poder ser imputado a la renta y cumplir con los demás requisitos formales de admisibilidad como lo son, la normalidad, necesidad, ligados a la producción de la renta y que se haya efectivamente realizado en el período fiscal al cuan pretende imputársele, se origina un gravamen para el contribuyente, ya que, no se toma en cuenta su verdadera capacidad contributiva, al restringírsele depurar su renta de los gastos que efectivamente se hayan realizado y que la Ley permita deducirlos. Si bien es cierto, que el legislador busca incentivar el mecanismo de retención en la fuente como se ha dejado sentado en los numerosos fallos por este Tribunal, no es menos cierto, que tal mecanismo prevé sus sanciones al incumplir con el deber de retener en la fuente, por lo que no dejar deducir ese gasto que cumple con los requisitos ya mencionados, se configuraría la violación expresada por el sujeto pasivo, ya que, se le rechaza la deducción de ese gasto y además se le impone una multa por no cumplir con ese deber. A tal respecto, es importante resaltar el fin principal de la Ley de Impuesto sobre la Renta, el cual no es mas que la obligación que se le impone al sujeto pasivo que tribute un porcentaje determinado –sistema progresivo- según el incremento de su renta anual, disponible y neta, que sea territorial en el caso de los no residentes y territorial y extraterritorial en los casos de que sea residente, domiciliado o establecimiento permanente. Llama poderosamente la atención el concepto que se puede tener de renta neta, ya que, a los fines de ostentar un sistema tributario justo, equitativo y proporcionado es necesario tratar de igualar la diferencia entre la renta fiscal y la renta contable o comercial, ya que, en esa diferencia pueden existir grandes injusticias las cuales en algunos casos son insostenibles para los contribuyentes. Otro de los principios fundamentales de la Ley en cuestión, es que grava los incrementos del patrimonio, incrementos que deben ser reales y no ficticios o subjetivos, tienen que ser incrementos en los cuales previa la sustracción de los costos y de los gastos permitidos por ley –sistema de renta fiscal- de un saldo positivo para que así se pueda considerar que la contribuyente tuvo un aumento patrimonial sujeto a ser gravado por la Ley de Impuesto sobre la Renta. Pensar lo contrario crea una disparidad en lo que seria la verdadera capacidad contributiva, principio macro que contiene a los otros principios rectores del derecho tributario, ya que, se le estaría imputado una renta al contribuyente que no existe, y que por mera lógica el contribuyente los quiere rebajar de ese incremento de capital, ya que, en la realidad no lo esta percibiendo a título de ganancia sino más bien esta situación representa un desembolso para producir mas renta, lo que nos lleva a concluir que si bien es cierto no hay disposición legal alguna que obligue a la deducción o imputación del gasto previo sustracción de los costos, esta obligado por vía de hecho, ya que, seria insostenible emprender un negocio donde no se deduzcan los gastos y además el Estado grave esos gastos como manifestaciones de incremento de patrimonio. A parte de las razones mencionadas, y en un supuesto negado que no hubiera razón para afirmar lo que se expuso, se estaría frente a otro problema, debido a que la Ley de Impuesto sobre la Renta sanciona a los contribuyentes que en su calidad de agente de retención no efectúan sus obligaciones, las cuales son, retener en la fuente, la cantidad debida obligada por Ley y enterar al Fisco en el lapso establecido por el ordenamiento jurídico vigente para el momento en que se efectúe la misma. La representante de la República en su escrito de informes aduce que, en la condición de contribuyente no se aplica sanción alguna, ya que, el rechazo del gasto no se erige como una sanción, sino es la consecuencia de no haber cumplido con un requisito de admisibilidad. A razón de estos alegatos se podría pensar, que por ser una consecuencia no puede ser una sanción, y mas aún, si bien es cierto que la contribuyente tiene una dualidad de obligaciones en sus ambas condiciones –contribuyente del tributo y agente de retención- sería una incorrecta apreciación de los hechos si los juzgáramos como personas distintas, por lo que se tiene que dejar por sentado que a pesar que dicha sociedad mercantil detente ambas condiciones como se mencionó anteriormente, la misma solo tiene una capacidad contributiva, única por demás, ya que tal capacidad es un reflejo de su situación patrimonial, y en esa capacidad única, existe la posibilidad de afrontar el pago de los impuestos y de las sanciones impuestas ya sea en su calidad de contribuyente o agente de retención, no pudiéndose así, valorar una capacidad contributiva distinta de la misma sociedad mercantil como contribuyente y agente de retención. En ese orden ideas, es importante señalar el avance legislativo que hubo a tal efecto, ya que, se puede colegir del cuerpo normativo del Código Orgánico de 2001 en su Artículo 27, el derecho que le asiste al administrado de consignar tanto en el procedimiento administrativo como judicial la prueba que desvirtúe la presunción de Ley. Artículo 27 parágrafo primero del Código Orgánico Tributario de 2001: “Artículo 27. Omissis… Parágrafo Primero: Se considerarán como no efectuados los egresos y gastos objeto de retención, cuando el pagador de los mismos no haya retenido y enterado el impuesto correspondiente conforme a los plazos que establezca la ley o su reglamento, salvo que demuestre haber efectuado efectivamente dicho egreso o gasto.”(Negrillas propias) Como se dijo anteriormente, cada persona natural o jurídica detenta una capacidad contributiva, la cual es única, siendo esta la aptitud que tiene el contribuyente para afrontar las obligaciones tributarias para con el estado, ya sean, en calidad de impuestos, tasas o contribuciones. La capacidad contributiva no tiene un limite inferior o superior como tal, es variante e indeterminada, ya que ella, se expresa en magnitudes distintas dependiendo del sujeto pasivo, lo que si es totalmente determinado es que única y que cada contribuyente detenta una. Señala el profesor Héctor Villegas, respecto de la capacidad contributiva en su obra “Curso de Finanzas, Derecho Financiero y Tributario”, 8va edición, Editorial Astrea, pág. 261, lo siguiente: “…, encontramos al enjundioso tributarista alemán Neumark. Éste reconoce que la capacidad contributiva no es un concepto “precisamente preciso”. Sin embargo, opina que es posible definir con bastante exactitud, al menos en una misma época y en países con instituciones o ideales similares, ciertos criterios decisivos para definir y caracterizar el principio (Principios de la imposición, p.125)” (…) “Explica Ferreiro Lapatza que los textos constitucionales actuales consagran el principio de la “capacidad económica” (a lo que nosotros le llamamos capacidad contributiva), pero ésta es una forma de entender la generalidad y la igualdad tributaria. Es una prisma, un cristal, un punto de vista sobre lo que en realidad debe entenderse por igualdad y generalidad. Un modo de aplicación que se halla hoy universalmente consagrado. No puede sino admitirse, sencillamente, por que no puede hacerse pagar a quien no puede. Ello es tan injusto como hacer pagar lo mismo al titular de una gran fortuna y al más humilde de los ciudadanos.(Curso de derecho financiero español, p.323).” “En la misma tónica, el Tribunal Constitucional español tiene dicho: “Basta que dicho capacidad económica exista, como riqueza o renta potencial o actual, en la generalidad de los supuestos contemplados por el legislador al crear el impuesto, para que el principio constitucional quede a salvo”(sentencia 37, del 26/3/87)”(Negrillas del Tribunal) “Sáinz de Bujanda señala que la capacidad contributiva ha dejado de ser una idea de justicia que vive en extramuros del ordenamiento positivo, para convertirse en un principio jurídico que aparece constitucionalizado y, por tanto, positivizado cuando está incorporado a un precepto constitucional. En tal supuesto, no es posible negar relevancia jurídica a la idea de capacidad contributiva, como hacen con notorio error las tesis que proclaman la naturaleza económica del concepto. Esas doctrinas confunden la eficacia operativa de la capacidad contributiva que tropieza con dificultades para su desenvolvimiento, con su relevancia jurídica, que evidentemente existe al incorporarse a preceptos del ordenamiento positivo (Hacienda y derecho, t. 3, p. 185) Continúa señalando: “…La capacidad contributiva tiene cuatro implicancias trascendentales: a) Requiere que todos los titulares de medios aptos para hacer frente al tributo contribuyan, salvo aquellos que por no contar con un nivel económico mínimo quedan al margen de la imposición. b) El sistema tributario debe estructurarse de tal manera que quienes tengan mayor capacidad económica tengan una participación más alta en las rentas tributarias del Estado. c) No puede seleccionarse como hechos imponibles o bases imponibles, circunstancias o situaciones que no sean abstractamente idóneas para reflejar capacidad contributiva. d) En ningún caso el tributo o conjunto de tributos que recaiga sobre un contribuyente puede exceder la razonable capacidad contributiva de las personas, ya que de lo contrario se atenta contra la propiedad., confiscándola ilegalmente.” (Negrillas del Tribunal) Citado lo anterior, es imperioso analizar los aspectos resaltados por este Tribunal, ya que, la misma juega un papel importante en el análisis de la violación a la capacidad contributiva por el rechazo del gasto por falta de retención, retención y no enteramiento o retención menor a la exigida por la ley, ya que al realizarse el rechazo la base imponible se incrementa y el impuesto a pagar es mayor. Como se señaló antes, hay violación de la capacidad contributiva o económica si el legislador toma como hecho imponible o base imponible, una situación que no sea manifiestamente reveladora de riqueza o renta potencial, como es el caso de autos, ya que, se rechaza el gasto simplemente por una polémica condición de admisibilidad que dista mucho de adecuarse al principio de la capacidad contributiva consagrado en el Artículo 316 constitucional. La no deducibilidad por falta de retención origina un gravamen para el contribuyente, ya que no se toma en cuenta su verdadera capacidad contributiva, debido a que se le restringe depurar su renta de los gastos que efectivamente se hayan realizado y que la Ley permita deducirlos. Siendo así las cosas, en virtud que el punto debatido versa sobre el rechazo de los gastos por no haber retenido, y haber retenido y efectuado el enteramiento tardíamente, este Tribunal deja por sentando que los gastos fueron necesarios y normales, realizados en ese ejercicio fiscal e imputables a esa renta, ya que, no hay prueba en contrario que conste en las actas del expediente, y siendo criterio de este Tribunal el rechazo del gasto por las razones antes expuestas, este Tribunal revoca la Resoluciones Culminatorias de Sumario en cuanto a ese particular por ser violatorio de la capacidad contributiva del sujeto pasivo. Así se declara. En cuanto a la apreciación de la prueba de experticia contable que riela en autos, considera pertinente este juzgador partir del criterio de valoración sostenido por el Profesor Devis Echandía, quien con base en un enfoque objetivo precisó que “…por valoración o apreciación de la prueba judicial se entiende la operación mental que tiene por fin conocer el mérito o valor de convicción que pueda deducirse de su contenido”. Siendo que la actividad cognoscitiva de este juzgador al particular exige realizar un examen de los hechos pertinentes, sustanciales y controvertidos, porque son los únicos que en definitiva sirven para decidir el juicio, deben realizarse las siguientes consideraciones: Es importante resaltar que el dictamen pericial demostró cualitativamente los gastos efectuados y que las retenciones de impuesto descritas fueron enteradas y declaradas por la recurrente en una oportunidad específica, - que se aprecia fuera del plazo reglamentariamente establecido -, y que además existen soportes documentales suficientes examinados por los expertos que fundamentan tal aserto. Pues bien, la extemporaneidad del enteramiento de los tributos retenidos aparte de estar constatada en los actos impugnados, y representar un hecho plasmado en las Actas Fiscales que está amparado por la presunción de veracidad y legalidad aludida en párrafos anteriores, es una circunstancia suficientemente reconocida por el recurrente en diferentes actuaciones procesales; de allí que este Sentenciador deba concluir que la recurrente probó la erogación y que por lo tanto dichos gastos son perfectamente deducibles de la renta bruta, el monto retenido en los períodos comprendidos entre el 01 de octubre de 1994 al 01 de septiembre de 1995, desde el 01 de octubre de 1995 al 30 de septiembre de 1996, desde el 01 de octubre de 1996 al 30 de septiembre de 1997 y desde el 01 de octubre de 1997 al 30 de septiembre de 1998. Así se declara. iii) Respecto de los intereses moratorios cuya declaratoria de improcedencia solicita la recurrente, se hace necesario transcribir el contenido del Artículo 59 del Código Orgánico Tributario de 1994, el cual establece: “La falta de pago dentro del término establecido hace surgir, sin necesidad de actuación alguna de la administración tributaria, la obligación de pagar intereses de mora desde la fecha de su exigibilidad hasta la extinción total de la deuda, equivalentes a la tasa máxima activa bancaria incrementada en tres puntos porcentuales, aplicable respectivamente, por cada uno de los períodos en que dichas tasas estuvieron vigentes.” De la lectura de la norma transcrita supra, se evidencia la obligación por parte de los contribuyentes de pagar intereses hasta la extinción de la deuda, como consecuencia de la falta de pago dentro del término establecido. En jurisprudencia reiterada de la Sala Político Administrativa de nuestro Máximo Tribunal, se ha fijado el carácter resarcitorio de los intereses de mora para los perjuicios que causa la falta de pago de la obligación tributaria. Igualmente, es pacífico el criterio de que los intereses moratorios deben ser calculados a partir del momento en el cual el pago del impuesto se hace exigible, y no desde el momento en que se produce un reparo, por comportar éste un carácter declarativo y no constitutivo de la obligación (ver sentencia de la Sala Político Administrativa del 28 de septiembre de 2005, caso Lerma, C.A., y 13 de octubre de 2005; caso Sudamtex de Venezuela, S.A.C.A.,). Este criterio encuentra su fundamento en que la verificación del hecho imponible es lo que hace nacer la obligación de tributar, y que su exigibilidad está normalmente determinada por un acto legal, como es el caso de la declaración y liquidación de tributos; o sublegal, para el caso de imposición de multas u concesión de prórrogas, conforme a la normativa aplicable. Por tal motivo, el acto reparatorio lo que hace es reconocer la existencia de una obligación o un deber que no fue cumplido a cabalidad en el momento en el cual debió ser realizado, conforme a la normativa legal o sublegal, más no crea ni hace exigible una obligación o deber que no sea preexistente, hecho éste diferente a las multas que se imponen por la verificación de la infracción de que se trate. En el presente caso, se hace evidente la existencia de una deuda por concepto de diferencia de impuesto sobre la renta no enterado para el momento de su exigibilidad legal en los períodos comprendidos entre el 01 de octubre de 1994 al 01 de septiembre de 1995, desde el 01 de octubre de 1995 al 30 de septiembre de 1996, desde el 01 de octubre de 1996 al 30 de septiembre de 1997 y desde el 01 de octubre de 1997 al 30 de septiembre de 1998, lo cual, a la luz de lo establecido en el Artículo 59 del Código Orgánico Tributario antes transcrito, no requería de acción alguna por parte de la Administración Tributaria para que se creara la obligación de pagar intereses moratorios. Sobre este particular, también la sentencia número 744 de fecha 30 de junio de 2004, emanada de la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, se ha pronunciado de esta manera: “…En efecto, ha sido criterio reiterado por esta Sala en oportunidades anteriores “que los importes tributarios retenidos constituyen pagos anticipados de impuesto, a cuenta de la deuda impositiva total, generando obligaciones a cargo del retenedor en la fuente, con quien se constituye una relación independiente de la que originó tal retención…” “…que el agente de retención, como sujeto pasivo que es de la relación jurídico tributaria, en su condición de responsable, queda sometido a las obligaciones que el ordenamiento jurídico le impone, principalmente las de retener el anticipo de impuesto correspondiente y enterar las sumas retenidas, a nombre del contribuyente y no en el suyo propio, quedando de esta manera, obligado por deuda ajena.” y por lo tanto… “los intereses moratorios causados por las sumas retenidas y enteradas tardíamente por el agente de retención, deben calcularse necesariamente desde el mismo momento del vencimiento del plazo legalmente establecido para efectuar tal enteramiento, puesto que los importes percibidos a título de retención son en todo momento propiedad del Fisco Nacional.” Explicó también la Sala Político Administrativa que “…no puede confundirse…la situación de los intereses que puedan derivar de las deudas tributarias que los contribuyentes mantienen con la administración, en los casos en que los actos de determinación tributaria han sido impugnados, con la que se plantea en relación con los intereses moratorios que causa el retardo en el enteramiento de los importes retenidos por los agentes de retención. En el primero de los supuestos, es claro que la propia existencia de la obligación tributaria se encuentra, supeditada a la firmeza del acto administrativo que la determina, por lo que mal puede ser exigible o líquida una deuda cuya existencia se encuentra en discusión. En consecuencia, tampoco puede constituirse en mora al deudor y menos aún exigírsele el pago de intereses por ese concepto.” Sostuvo además, que “Por lo que respecta a las sumas retenidas y enteradas tardíamente, la situación es radicalmente diferente. En efecto, no puede olvidarse que las sumas retenidas pertenecen al Fisco Nacional y son por tanto fondos públicos, provenientes del pago anticipado del tributo, y es precisamente esta situación la única que faculta al agente de retención a practicar, en virtud de una norma jurídica que al afecto lo habilita y al mismo tiempo lo obliga, la recaudación por cuenta de la administración, de tales cantidades. Siendo entonces fondos públicos que recibe el agente de retención como simple depositario temporal o intermediario, la tardanza injustificada en hacerlos ingresar al tesoro nacional genera, sin discusión alguna, intereses moratorios desde el mismo momento del vencimiento del plazo legalmente establecido para enterar.” (Sentencia Nº 989 del 18 de julio de 2002, caso: Centro Nacional para la Competitividad, Cenac). En aplicación del criterio jurisprudencial precedente, los intereses moratorios cuya improcedencia solicita el recurrente son producidos por no haber cumplido con sus obligaciones como agente de retención del tributo, y se trata de cantidades de dinero que son propiedad de la República por imperio de una norma legal que los establece la obligación de retener el impuesto y enterarlo en una oportunidad específica; situación diametralmente opuesta al pronunciamiento que merecen los intereses que puedan derivar de las deudas tributarias que los contribuyentes mantienen con la administración en los casos en que los actos de determinación tributaria hayan sido impugnados; razón por la cual considera este Tribunal procedente el pago de los mismos por aquel lapso de tiempo durante el cual no se enteró a la Administración el monto retenido. Así se declara. iv) En cuanto al cuarto punto controvertido, manifiesta el recurrente – en primer lugar – que es inaplicable la multa en virtud de la improcedencia del reparo formulado. Como quiera que el reparo ha sido declarado procedente conforme los razonamientos precedentes, este alegato queda desvirtuado en su esencia al estar fundamentado en una expectativa de declaratoria judicial anulatoria de la actuación fiscal que, en definitiva, no es la proferida en el presente fallo. Así se declara. El segundo argumento que sostiene el recurrente para fundamentar la petición relativa a este punto, es que la Administración Tributaria no valoró las circunstancias atenuantes agravantes o atenuantes existentes para la imposición de responsabilidad penal tributaria para graduar la pena en un límite mínimo o máximo. A tal efecto, esgrime a su favor tres circunstancias: i) haber prestado colaboración en todo momento a la fiscalización, ii) no haber cometido infracciones tributarias durante los tres períodos fiscales anteriores, y iii) ausencia de dolo y solicita que las multas sean impuestas en su término mínimo. Pues bien, en criterio de este juzgador la primera circunstancia atenuante invocada, independientemente de no encontrar procedencia alguna por no estar prevista como tal en la ley, es en definitiva una obligación de todo contribuyente que si está reconocida como tal tanto en el Código Orgánico Tributario como en diversas leyes especiales, por lo que resulta improcedente que tal circunstancia pueda causar alguna disminución de la multa impuesta por contravención. La tercera circunstancia alegada tampoco se encuentra prevista como tal en el aludido Artículo 85 del Código Orgánico Tributario de 1994, pero independientemente de ello, esta situación tampoco se podría aplicar ya que por el solo hecho de haber cometido una infracción, se produce la sanción que se trasmuta en una multa tal como lo consagra el Artículo 97 del Código Orgánico Tributario de 1994, puesto que el contribuyente incurre en el delito de contravención al causar una disminución ilegitima de ingresos tributarios por haber enterado extemporáneamente las retenciones de cantidades de dinero por concepto de Impuesto Sobre la Renta según lo determinado en la Resolución Culminatoria de Sumario, siendo materialmente imposible causar un daño mayor. En razón de lo dispuesto precedentemente, toda infracción tributaria que representa el quebrantamiento de las leyes por la disminución de los ingresos fiscales configura el delito de contravención, y al no haberse imputado la comisión de un ilícito más grave que el efectivamente imputado, habría que declararse en todo caso la improcedencia de este alegato. Así se declara. En cuanto a la segunda circunstancia invocada, ésta si podría ser subsumible en el 4 del Artículo 85 del Código Orgánico Tributario de 1994, que establece: “…Artículo 85: (…) Son atenuantes: …Omissis… 4º. No haber cometido el indiciado ninguna violación de normas tributarias durante los tres (3) años anteriores a aquél en que se cometió la infracción…” En cuanto a la atenuante contenida en el numeral 4 del articulo 85 del Código Orgánico Tributario de 1994, “No haber cometido el indiciado ninguna violación de normas tributarias durante los tres (3) años anteriores a aquél en que se cometió la infracción”, este Tribunal ha mantenido reiteradamente el criterio de que la Administración Tributaria debe fundamentar adecuadamente sus actos y decisiones, explicando con suficiente claridad toda aquella circunstancia que pudiera afectar la esfera jurídica de los contribuyentes, ello a los fines de poder ejercer cabalmente el control de la legalidad de los actos administrativos. Así las cosas, al momento de imponer una sanción de tipo tributario, debe considerar la existencia de atenuantes o agravantes, y en caso de no haber ninguna que considerar debe plasmarse la inexistencia de tales circunstancias. Sin embargo, al imponer la sanción en su término medio (105 %) entiende este juzgador que no existían circunstancias agravantes ni atenuantes que considerar. En efecto, la Sala Política Administrativa, en sentencia No. 00528 de fecha 03 de abril del 2001, dejó sentado lo siguiente: “… En cuanto al segundo argumento de la recurrente en apelación, según el cual, contrariamente a lo decidido por el a quo, el acto de liquidación impugnado se halla suficientemente motivado, pudo esta Sala apreciar del texto del acto en cuestión (folio 53) que éste no contiene en si mismo, de manera clara e indubitable, el fundamento del rechazo de la Administración de la pretendida rebaja por concepto de inversiones, por la cantidad de Bs. 31.811.543,65. Para esta alzada no resulta evidente ni bastaba “un simple análisis matemático” para deducir del referido acto la voluntad de la Administración Tributaria, pues el mismo en todo caso debió permitir a la contribuyente conocer el criterio sobre el cual basó su decisión de rechazar la aludida rebaja por inversiones, toda vez que afectaba sus legítimos derechos e intereses, máxime si se considera que el respectivo expediente administrativo no fue traído a los autos por la Administración Tributaria, no obstante que le fue solicitado por el a quo. Si bien de acuerdo a lo expresado por la doctrina y jurisprudencia patria, a la luz de la normativa prevista en la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos (artículos 9 y 18, numeral 5), la exigencia del requisito de motivación de los actos administrativos no implica la obligación de expresar todas y cada una de las razones de hecho y de derecho que fundamentaron la emisión del mismo, sí requiere la mención de los elementos principales del asunto debatido y del derecho aplicable, pues de lo contrario se constituiría el vicio formal de inmotivación y se impediría a la autoridad competente el control de la legalidad de los motivos del acto con posterioridad a su emisión…”. Pues bien, el Artículo 97 del Código Orgánico Tributario de 1994 prevé: “Artículo 97: El que mediante acción u omisión que no constituya ninguna de las otras infracciones tipificadas en este Código, cause una disminución ilegítima de ingresos tributarios, inclusive mediante la obtención indebida de exoneraciones u otros beneficios fiscales, será penado con multa desde un décimo hasta dos veces el monto del tributo omitido.” De la norma transcrita se colige que el delito de contravención es sancionado con multa de una 10% a 200% del monto del tributo omitido, siendo el término medio de dicha sanción el 105%, calculado de conformidad con lo establecido en el Articulo 37 del Código Penal, es decir, la suma del término mínimo y el término máximo dividido entre dos (10+200=210, 210/2=105). De allí que para obtener el valor de la atenuante debe extraerse el monto que hay entre el término mínimo y el término medio, entre 10 y 105 hay 95, y esa cantidad debe dividirse entre cinco, que es el número de circunstancias atenuantes que prevé el Código de 1994, (95/5=19), de tal suerte que por cada atenuante que se conceda, ha de disminuirse en un 19% el monto de la sanción aplicada. En criterio de este juzgador en el caso sub iudice sólo debe concederse una sola atenuante, que es la prevista en el numeral 4 del aludido Artículo 85, pues no consta en autos elemento de convicción alguno demostrativo de que el recurrente ha cometido infracciones tributarias durante los 3 períodos fiscales anteriores y que ello se haya determinado mediante un acto administrativo o judicial definitivamente firme. Ahora bien, de un lado, la recurrente alega su inobservancia solicitando de la jurisdicción su aplicación, y del otro, ésta es una circunstancia cuya probanza - a pesar de corresponder a la Administración -, no se ha producido efectivamente; por lo que se acuerda la procedencia y aplicación de esta atenuante en el caso concreto de la siguiente forma: con base en la fórmula de cálculo antes transcrita, debe sustraerse al monto correspondiente al término medio, es decir, el 105%, el valor de la atenuante concedida, que es el 19% resultante de la división entre 5; lo que nos permite obtener un total de 86%, que es el monto al debe disminuirse la sanción partiendo del término medio. Así se declara. III DECISIÓN Con fundamento en los razonamientos precedentemente expuestos, este Tribunal Superior Noveno de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, administrando justicia en nombre de la República por autoridad de la Ley, declara PARCIALMENTE CON LUGAR el Recurso Contencioso Tributario interpuesto por la sociedad mercantil DISTRIBUIDORA POLAR DEL SUR, C.A., contra los siguientes actos administrativos: Resoluciones Culminatorias del Sumario Administrativo GRNO/DSA/2000-000169, de fecha 31 de agosto de 2000, GRNO/DSA/2000-000170, de fecha 30 de agosto de 2000, GRNO/DSA/2000-000171, de fecha 31 de agosto de 2000 y GRNO/DSA/2000-000172, de fecha 31 de agosto de 2000, emanadas de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Nor-Oriental del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), mediante las cuales se ratifican en todas y cada unas de sus partes el contenido de las Actas de Reparo RNO-DF-99/239, RNO-DF-99/240 Y RNO-DF-99/241 y del Acta de Retenciones RNO-DF-99/242, todas de fecha 27 de septiembre de 1999, emanadas de la mencionada Gerencia y, en consecuencia, le fue impuesto a la recurrente el pago por la cantidad de TRESCIENTOS SETENTA Y SEIS MILONES OCHOCIENTOS SEIS MIL SEISCIENTOS DIECINUEVE BOLÍVARES CON VEINTIUN CÉNTIMOS (Bs. 376.806.619,21), por concepto de Impuesto sobre la Renta, multa e intereses moratorios. Se anula parcialmente la Resolución impugnada y el Acta Fiscal que le dio origen, en lo que respecta a la improcedencia de la deducibilidad de los gastos allí determinados, por causa del enteramiento de los tributos retenidos por concepto de Impuesto Sobre la Renta fuera del plazo reglamentario. Se ORDENA a la Administración Tributaria, una vez firme el presente fallo, ajustar las multas impuestas a las motivaciones del presente fallo. No hay condenatoria en costas en virtud de que ninguna de las partes resultó totalmente vencida. Publíquese, regístrese y notifíquese a las partes, en especial a la Procuradora y Contralor General de la República. Dada, firmada y sellada en la Sala de Despacho del Tribunal Superior Noveno de lo Contencioso Tributario, en Caracas a los treinta (30) días del mes de noviembre del año dos mil seis (2006). Años 196° y 147° de la Independencia y de la Federación. El Juez, Raúl Gustavo Márquez Barroso El Secretario, Fernando Illarramendi Peña ASUNTO: AF49-U-2001-000097 ANTIGUO N° 1569 En horas de despacho del día de hoy, treinta (30) de noviembre de 2006, siendo las tres y diecinueve de la tarde (03:19 p.m.), bajo el número 189/2006, se publicó la presente sentencia. El Secretario, Fernando Illarramendi Peña