ASUNTO: AF49-U-2003-000124 Sentencia N° 152/2006 Asunto Antiguo: 2130 REPUBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA PODER JUDICIAL Tribunal Superior Noveno de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas Caracas, 10 de Octubre de 2006 196º y 147º En fecha 11 de agosto del año 2003, JORGE ARRIETA AVENDAÑO, venezolano, mayor de edad, abogado, titular de la cédula de identidad número 7.365.071, asistido por el abogado en ejercicio CARLOS TREJO, venezolano, mayor de edad, titular de la cédula de identidad número 5.218.347 e inscrito en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el número 38.670, interpuso ante el Tribunal Superior Primero de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial de la Región Capital (Distribuidor), Recurso Contencioso Tributario contra la denegación tácita del Recurso Jerárquico intentado por el recurrente en fecha 18 de marzo de 2002, contra la Resolución de Sumario Administrativo SAT-GRTI-RC-DSA-2002-000004, de fecha 08 de enero de 2002, emanada de la División de Sumario Administrativo de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), notificada al recurrente en fecha 07 de febrero de 2002, referida a la Ley de Timbres Fiscales, Ley de Registro Público y a la Ley de Impuesto sobre la Renta; con respecto a los períodos fiscales del Cuarto Trimestre de 1997 al Cuarto Trimestre de 1998; Primer Trimestre de 1999 al Cuarto Trimestre de 1999 y Primer Trimestre de 2000. En fecha 11 de agosto del año 2003, el Tribunal Superior Primero de lo Contencioso Tributario (Distribuidor), remitió a este Tribunal el Recurso Contencioso Tributario. En fecha 27 de agosto del año 2003, este Tribunal le dio entrada al Recurso Contencioso Tributario, ordenándose las notificaciones de Ley. En fecha 29 de de enero del año 2004, cumplidos los requisitos legales, se admite el Recurso Contencioso Tributario y se tramita conforme al procedimiento previsto en el Código Orgánico Tributario. En fecha 20 de febrero del año 2004, únicamente el abogado CARLOS TREJO, antes identificado, actuando en representación de JORGE ARRIETA, consignó escrito de promoción de pruebas. En fecha 20 de mayo del año 2004, tanto el recurrente, plenamente identificado, como VERÓNICA ALVAREZ, venezolana, mayor de edad, titular de la cédula de identidad número 11.893.566, abogada inscrita en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el número 66.546, actuando en su carácter de sustituta de la Procuradora General de la República, presentaron sus respectivos escritos de informes. Por lo que una vez sustanciado el expediente, este Tribunal pasa a pronunciarse sobre el asunto planteado, previa consideración de los alegatos de las partes. I ARGUMENTOS El recurrente señala: Que en fecha 24 de enero de 2000, los funcionarios fiscales Angel Ramón Fuentes Muro y Alan José Yustis Golindano, titulares de las cédulas de identidad números 4.353.585 y 10.384.112, respectivamente, adscritos a la División de Fiscalización de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), se presentaron en la oficina del Registro Subalterno del Servicio Autónomo sin Personalidad Jurídica del Segundo Circuito del Municipio Baruta del Estado Miranda, a los fines de realizar una fiscalización en la institución, conforme a la Providencia Administrativa SAT-GRTI-RC-DF-1052-TIM-99-4047-1, de fecha 26 de octubre de 1999. Que del resultado de la investigación practicada y de la documentación solicitada mediante Acta de Requerimiento SAT-GRTI-RC-DF-1052-TIM-99-4047-1, de fecha 24 de enero de 2000 y consignada mediante Acta de Recepción SAT-GRTI-RC-DF-1052-TIM-99-4047-1, de fecha 02 de febrero de 2000, la auditoria fiscal ratificó el Acta Fiscal SAT-GRTI-RC-DF-1052-99-4047-1-001407. El recurrente alega como fundamentos del Recurso interpuesto, lo siguiente: 1.- Violación al Derecho a la Defensa y al Debido Proceso: Que en criterio del recurrente, la Administración en el acto administrativo recurrido, viola el derecho al Debido Proceso establecido en el Artículo 49 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, al emitirlo sin la existencia del debido Sumario Administrativo, que hubiese permitido el pleno ejercicio del derecho a la defensa por parte del recurrente. Que la Administración, levanta el Acta de Reparo Fiscal SAT-GRTI-RC-DF-1052-99-4047-1-001407, en fecha 14 de diciembre del año 2000, notificada al recurrente en fecha 02 de noviembre del año 2001, de la cual, a juicio del recurrente, se desprende que la persona responsable en el caso de la fiscalización y determinación de tributos y accesorios, es el Registro Subalterno del Servicio Autónomo sin Personalidad Jurídica del Segundo Circuito del Municipio Baruta del Estado Miranda, identificado con el Registro de Información Fiscal (R.I.F.) G-2000926-8 y no su persona. Que en el encabezamiento de la Resolución impugnada, se ratifica que el Registro de Información Fiscal (R.I.F.) del responsable, es el G-2000926-8, que como se indicó anteriormente, no se corresponde con el recurrente. Que a este tenor, la Administración al emitir la Resolución recurrida, confirma el contenido del Acta Fiscal, es decir, ratifica que el responsable es el Registro Subalterno del Servicio Autónomo sin Personalidad Jurídica del Segundo Circuito del Municipio Baruta del Estado Miranda y no el recurrente, a pesar que posteriormente, la Administración incurre en una contradicción al señalar erradamente que el recurrente es el responsable, ello con fundamento en el contenido del acto administrativo recurrido. Que el Acta Fiscal SAT-GRTI-RC-DF-1052-99-4047-1-001470, de fecha 14 de diciembre del año 2000, fue notificada al responsable que allí indica, vale decir, al Registro Subalterno del Servicio Autónomo sin Personalidad Jurídica del Segundo Circuito del Municipio Baruta del Estado Miranda, siendo al mismo, al que se le otorgaron los lapsos, derechos y obligaciones procedimentales, establecidos en los artículos 142 y siguientes del Código Orgánico Tributario y que tuvo como decisión final, la Resolución objeto del presente recurso. Que sin embargo, en opinión del recurrente, la Administración decide conforme a una motivación dudosa y extemporánea, que el responsable es el recurrente y no la persona que fue objeto del reparo contenido en el Acta de Reparo antes identificado, es decir, el Registro Subalterno del Servicio Autónomo sin Personalidad Jurídica del Segundo Circuito del Municipio Baruta del Estado Miranda; pero en el presente caso, al recurrente no se le permite ejercer el Derecho a la Defensa y al Debido Proceso a través del procedimiento legal pertinente, como lo es el procedimiento del Sumario Administrativo. Que la omisión del Sumario Administrativo para el recurrente, constituye a su juicio, una clara y evidente violación a los derechos constitucionales de la Defensa y del Debido Proceso, por cuanto, no se le ha notificado Acta Fiscal alguna ni tampoco se ha abierto el lapso para presentar su escrito de descargos y fundamentar los alegatos de su defensa. Que tal violación a un derecho constitucional, constituye un vicio de nulidad absoluta, conforme a lo estipulado en el Artículo 25 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela. Que por todo lo anteriormente expuesto, el recurrente solicita se declare la nulidad del acto administrativo impugnado, por la clara violación de su Derecho a la Defensa, al no permitírsele exponer sus alegatos en un procedimiento administrativo como lo es el Sumario Administrativo, lo cual constituye un vicio de nulidad absoluta por imperio del Artículo 25 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela. 2.- Vicios de Falso Supuesto por motivación fundamentada en errónea aplicación de una norma jurídica expresa y por la falsa apreciación y calificación de los hechos: El recurrente explica, que la Administración al emitir el acto administrativo impugnado, incurrió en una serie de vicios que anulan el acto, al aplicarse erróneamente una norma tributaria dos veces sobre un mismo hecho, ello con vista a la interpretación errada de los hechos contenida en los documentos objeto del reparo, lo cual viola el principio legal y constitucional que prohíbe sancionar dos veces a la misma persona por el mismo hecho, establecido en los artículos 2 del Código Orgánico Tributario, 49 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, 20 y 21 del Código Orgánico Procesal Penal. Que los tipos de documentos sobre los cuales se levantó y fundamentó el reparo fiscal son: i) Documentos presentados para su protocolización, contentivos de separación de cuerpos y de bienes y de liquidación de comunidad conyugal; y ii) Documentos presentados para su protocolización contentivos de contratos de permutas. Que en cuanto a los documentos presentados para su protocolización, contentivos de separación de cuerpos y de bienes y de liquidación de comunidad conyugal, explica el recurrente, que de acuerdo al planteamiento expuesto por la Administración Tributaria, en el cual destaca los artículos 129 y 131 de la Ley de Registro Público, se establece que existe una diferencia en el cálculo a favor del Fisco Nacional, según el Acta de Requerimiento SAT-GRTI-RCDF-1052-TIM-99-4047-2, de fecha 12 de abril de 2000 y recibido mediante Acta de Recepción SAT-GRTI-RC-1052-TIM-99-4047-2, de fecha 20 de mayo de 2000; dicha diferencia, en opinión del recurrente, obedece a un criterio fundamentado en un error de interpretación de la norma aplicable, como se señala a continuación: “Es el caso que en la separación de bienes solamente se cobra sobre el líquido Partible, el cual se encuentra definido dentro de la sociedad conyugal como su patrimonio, existiendo en estos documentos operaciones diferentes a un simple liquidación de sociedad conyugal, como es el caso de las adjudicaciones o cesiones de derechos a terceras personas, el artículo 129, numeral 1, de la Ley de Registro Público, señala que…” (Subrayado del recurrente). El recurrente expresa, que del análisis del Artículo 129, numeral 1, de la Ley de Registro Público, se infiere claramente que se están partiendo bienes de la comunidad conyugal y la adjudicación se le realiza al otro cónyuge, no a un tercero como erróneamente lo señala el acto recurrido, por interpretación errónea de la normativa; que además, la norma es bien clara al establecer que el tributo se debe calcular sobre el líquido partible de la comunidad de bienes de los cónyuges. Considera el recurrente, que este error de interpretación de la norma por parte de la Administración y por ende de su aplicación, da lugar a un doble gravamen sobre la misma operación; primero, grava la partición de la comunidad de gananciales, que no es otra cosa que la separación de los derechos de propiedad sobre los bienes partidos y la adjudicación de estos a alguno de los cónyuges, dependiendo de ello del acuerdo entre partes o de lo expresado en la Ley; y segundo, grava la adjudicación de los mismos derechos de propiedad, por lo que evidentemente, a su juicio, se produce un doble gravamen sobre el mismo hecho. Que en este orden de ideas, el recurrente explica, que la Administración incurre en un vicio de Falso Supuesto al apreciar los hechos contenidos en los documentos registrados, de manera diferente a la real ocurrencia de los mismos, al señalar, que la adjudicación de los bienes de la comunidad a cada uno de los cónyuges, calificándolos inclusive como terceros, constituye un negocio jurídico diferente e independiente de la partición del líquido partible, es decir, de la comunidad conyugal. Que en este sentido, la Administración determina la ocurrencia de varios supuestos de hecho que conforman varias obligaciones tributarias independientes, como sería la realización de “…varias negociaciones, estipulaciones o declaraciones independientes…” y que causarían impuestos por cada operación, lo cual no es el caso de las particiones de sociedades conyugales. Que en consecuencia, el recurrente señala, que la Administración al emitir la Resolución impugnada, está dictando un acto administrativo viciado en su causa o motivo, ya que incurre en un vicio de falso supuesto, al considerar erróneamente, que en los documentos señalados hay dos tipos de negociaciones diferentes e independientes, a saber, la partición de la comunidad conyugal y la adjudicación de los bienes de esa misma comunidad a los respectivos cónyuges, cuando en realidad, a juicio del recurrente, lo que hay es solamente la liquidación de la comunidad conyugal y que sobre esa falsa apreciación, la Administración pretende aplicar una doble tributación, lo cual vicia de nulidad la Resolución impugnada. Que en cuanto a los documentos presentados para su protocolización, contentivos de contratos de permutas, el recurrente expone: Que la Administración, al analizar dichos documentos, señala que la Oficina de Registro “…realizó el cálculo de los derechos de Registro sobre el bien mueble o inmueble permutado por una de las partes contratantes, sin considerar a cada una de ellas, igualmente señala (la fiscalización) que el valor de una de la cosa permutada es inferior a la otra, debiendo el Registrador calcular los Derechos Fiscales para cada uno de los permutantes sobre la base del monto mayor y exigir la cancelación del 0,5% de anticipo, situación ésta que no fue realizada.” El recurrente continúa señalando, que del análisis del Artículo 80 de la Ley de Impuesto sobre la Renta, se desprende que los anticipos se cancelarán por la enajenación de bienes inmuebles y nunca sobre bienes muebles, como es el caso del contrato de permuta realizado entre la PROMOTORA 95 TRC, C.A., de un inmueble por un valor de MIL OCHOCIENTOS CUARENTA Y CUATRO MILLONES DE BOLÍVARES EXACTOS (Bs.1.844.000.000,00), y la PROMOTORA 2626, C.A., que es propietaria de unos BONOS BRADY, específicamente de BONOS PAR-A, por un valor de QUINIENTOS MIL DÓLARES DE LOS ESTADOS UNIDOS DE AMÉRICA EXACTOS ($500.000,00), los cuales tienen un valor de mercado de TRESCIENTOS TREINTA MIL DÓLARES EXACTOS ($330.000,00), cuyo valor en moneda de curso legal en Venezuela, aplicable en razón del tiempo, es de CIENTO NOVENTA MILLONES SETECIENTOS CUARENTA MIL BOLÍVARES EXACTOS (Bs.190.740.000,00), calculados a la tasa de cambio de QUINIENTOS SETENTA Y OCHO BOLÍVARES EXACTOS (Bs.578,00); tomando en consideración que la PROMOTORA 95 TRC, C.A., se obligó a dar el inmueble a PROMOTORA 2626, C.A., a cambio de los títulos antes mencionados. Adicionalmente, el recurrente explica que es amplia y reiterada la doctrina y la jurisprudencia que señala que los títulos valor, en este caso BONOS BRADY, específicamente BONOS PAR-A, son bienes muebles; por lo que a juicio del recurrente, mal puede pretender la Administración, levantar un reparo fiscal sobre la base de la supuesta falta cometida por la Oficina de Registro Público, de no exigir el pago del anticipo que señala expresamente el Artículo 80 de la Ley de Impuesto sobre la Renta, en lo referido a los contratos de permuta bajo estudio; el recurrente opina que ésta errónea fundamentación del reparo fiscal, constituye un falso supuesto que vicia de nulidad, por error en la motivación, al acto recurrido, ya que se tergiversa la norma tributaria para ser aplicada a un supuesto de hecho diferente al plasmado en la norma, como causante de la obligación tributaria. Así las cosas, el recurrente explica que del examen del Artículo 129 de la Ley de Registro Público, se infiere que la norma es clara al señalar, que el tributo se paga sobre el valor de una de las cosas permutadas, si son de precios o valores equivalentes o sobre el valor del bien que tenga mayor valor si es que no son equivalentes; pero que en ningún momento la Ley señala, que se determinará el tributo sobre cada uno de los bienes permutados por separado o lo que es lo mismo, gravar la permuta dos (2) veces. Que en opinión del recurrente, el cálculo realizado por el Registro es el correcto y no como lo pretende la Administración Tributaria, de gravar todos los bienes permutados, es decir, el terreno y luego los bonos, que como señaló anteriormente, son bienes muebles, con lo cual se realiza una determinación violatoria de la normativa aplicable, por error en su interpretación y que además el vicio en cuestión, comporta una doble tributación al pretender gravar dos veces el mismo hecho jurídico, que en este caso, es la permuta de bienes. Por otra parte, el recurrente expone que en cuanto al contrato en el que los contribuyentes RAFAEL SANSÓN U. y GERARDO SANSÓN U., convinieron en permutar el cincuenta por ciento (50%) de los derechos pro indivisos que le corresponden al primero, sobre un inmueble por un valor de TRESCIENTOS MILLLONES DE BOLÍVARES EXACTOS (Bs.300.000.000,00), a través del cual, el ciudadano GERARDO SANSÓN U., traspasa a título de permuta a RAFAEL SANSÓN U., diversos bienes muebles, constituidos por acciones, por la suma total de CIENTO TREINTA Y DOS MILLONES CUARENTA MIL DIEZ BOLÍVARES EXACTOS (Bs.132.040.010,00), conforme al Artículo 429 del Código de Procedimiento Civil y a los artículos 13 y 23 del Decreto con Rango y Fuerza de Ley sobre Simplificación de Trámites Administrativos, la Oficina Subalterna de Registro liquidó y cobró el tributo, únicamente sobre el monto del bien permutado por el ciudadano RAFAEL SANSÓN U. y no sobre las acciones permutadas por el ciudadano GERARDO SANSÓN U., por ser aquel bien de mayor valor que las acciones permutadas por éste, ello de acuerdo a lo establecido en el Artículo 129 de la Ley de Registro Público. Por lo que en consecuencia, a juicio del recurrente, la pretensión de la Administración de que se liquide el tributo sobre el valor de todos y cada uno de los bienes permutados, es totalmente improcedente y violatorio de lo tipificado en el Artículo 129 de la Ley de Registro Público. 3.- Vicio de motivación en la actividad sancionadora de la Administración, por no tomar en cuenta ni agravantes ni atenuantes al momento de establecer sanciones: El recurrente aduce, que la Administración en la Resolución impugnada, específicamente en la sección denominada “Determinación de Multas”, establece que la multa impuesta al recurrente fue determinada de acuerdo a lo pautado en el Artículo 37 del Código Penal; sin embargo, a juicio del recurrente, la Administración procede, contraviniendo su propia exposición y la legislación vigente, a calcular la sanción tomando en cuenta sólo el término medio entre los dos límites, sin señalar la existencia o no de cuales o tales agravantes o atenuantes y sin ningún análisis del mérito de los realmente existentes, vale decir, el hecho de que se prestó la plena colaboración a los fiscales actuantes al momento de desarrollar la fiscalización, con todos los elementos de base necesarios, cumplir con todos sus deberes formales necesarios a los fines del control fiscal, no tener la intención de causar el hecho imputado de tanta gravedad ni de causar un daño a los derechos del Fisco Nacional. El recurrente opina, que todo esto hace presumir su buena fe y que tales circunstancias, debieron ser tomadas en cuenta por la Administración. Que esa determinación tajante del término medio, no contiene motivación alguna en lo referente a la valoración de las agravantes ni atenuantes aplicables al caso concreto y considera, que esta falta de motivación que vicia al acto administrativo impugnado en cuanto a las sanciones, es la señalada en el ordinal 5° del Artículo 18 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos y en los numerales 5 y 6 del Artículo 191 del Código Orgánico Tributario. El recurrente alega, que en el supuesto negado de que se consideren aplicables las multas señaladas, tales sanciones deben ser aplicadas en su límite mínimo, por cuanto, a su parecer, existen suficientes circunstancias atenuantes que no han sido consideradas por la Administración en el presente procedimiento. Adicionalmente señala, que aún cuando la Administración no compartiese el hecho cierto de la falta de dolo por parte del recurrente, la presunción de buena fe, en sí misma, es una presunción de rango constitucional y que, por tanto, no puede ser desconocida en el presente caso. Que en efecto, la Administración en la Resolución impugnada, no determinó la existencia de ninguna circunstancia agravante, no ha demostrado la existencia de alguna circunstancia que haga presumir la mala fe del recurrente y, en consecuencia, debe presumirse la buena fe del recurrente. Que a este tenor, la Administración al momento de determinar los supuestos incumplimientos de deberes formales, por violación de los artículos 145 y 146 del Reglamento de la Ley de Impuesto sobre la Renta, lo cual constituye un incumplimiento del deber formal tipificado en el Artículo 126, numeral 2 del Código Orgánico Tributario, una vez más, procede a aplicar erróneamente el término medio establecido en el Artículo 37 del Código Penal, en concordancia con los artículos 71 y 78 del Código Orgánico Tributario. Que además de lo señalado anteriormente, el recurrente rechaza la imposición de las sanciones por incumplimiento del deber formal tipificado en el Artículo 126, numeral 2, del Código Orgánico Tributario, por supuestamente no remitir las relaciones mensuales de las enajenaciones de inmuebles de los siguientes períodos: Cuarto Trimestre de 1997 al Cuarto Trimestre de 1998; Primer Trimestre de 1999 al Cuarto Trimestre de 1999 y Primer Trimestre de 2000; por cuanto a juicio del recurrente, esas relaciones sí fueron remitidas, tal y como se evidencia de los oficios identificados y que constan en el expediente, conforme al Artículo 429 del Código de Procedimiento Civil y a los artículos 13 y 23 del Decreto con Rango y Fuerza de Ley sobre Simplificación de Trámites Administrativos. Que por todo lo anteriormente expuesto, el recurrente considera que la determinación y aplicación de las sanciones contenidas en la Resolución, se encuentran viciadas de nulidad y que en caso de confirmarse la procedencia de las multas impugnadas, solicita que sean rebajadas a su límite inferior; y así solicita sea declarado. 4.- Eximente de responsabilidad tributaria: El recurrente expresa, que en el supuesto negado de que la Administración considere que él es el sujeto obligado al pago del tributo supuestamente adeudado, así como las sanciones impuestas, aún cuando sean en su límite inferior, solicita se tome en consideración que su actuación se encuentra incursa en la eximente de responsabilidad penal tributaria, señalada en el Artículo 79 del Código Orgánico Tributario, en su literal “c”. Que tal y como lo manifestó al exponer las razones legales, del por qué del cobro del tributo en la forma en que se hizo, su interpretación de la norma y sobre todo la costumbre de esa interpretación por parte de todos los Registros Subalternos, ha llevado a aplicar la norma de esa forma, lo cual constituye un error de hecho y de derecho realmente excusable. Considera que ésta eximente de responsabilidad penal tributaria, es aplicable al caso en cuestión, si se tiene en cuenta, que la aplicación de los artículos 129 y 131 de la Ley de Registro Público y del Artículo 80 de la Ley de Impuesto sobre la Renta, permiten interpretar y aplicar la norma en la forma explanada, y no como pretende hacerlo la Administración. 5.- La nulidad del acto administrativo contentivo de la determinación y liquidación de una obligación tributaria principal, acarrea la nulidad de todos sus accesorios: El recurrente expone, que la nulidad del acto administrativo impugnado, el cual establece la determinación de un supuesto impuesto a pagar, así como la imposición de sanciones por incumplimiento de obligaciones tributarias principales y accesorias, conlleva expresamente a la nulidad absoluta de todas las sanciones impuestas. Que en el caso bajo estudio, a juicio del recurrente, no se han producido las violaciones de Ley que dieron lugar a la determinación de los tributos reparados y a las diversas sanciones impuestas por parte de la Administración, ya que los hechos jurídicos apreciados y tomados en cuenta por el ente administrativo emisor, al momento de motivar los actos impugnados, fueron apreciados erróneamente, aplicando indebidamente una norma expresa. Que tampoco se ha producido ningún hecho o presupuesto de hecho que de lugar o cause una obligación tributaria, además de las que ya han sido debidamente determinadas, liquidadas y pagadas, con respecto a los documentos registrados que han servido de fundamento para el Reparo Fiscal recurrido; que tal falta de un presupuesto de hecho que pueda subsumirse en la norma legal tributaria procedente, en este caso, serían los artículos 129 y 131 de la Ley de Registro Público y el Artículo 80 de la Ley de Impuesto sobre la Renta y cuyo incumplimiento daría origen a un reparo fiscal, no permite el nacimiento de obligación tributaria alguna y, como consecuencia de ello, tampoco existe ningún tipo de responsabilidad y de accesorios de tal obligación principal. Por otra parte, VERÓNICA ALVAREZ, quien es venezolana, mayor de edad, titular de la cédula de identidad número 11.893.566, abogada inscrita en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el número 66.546, actuando en su carácter de sustituta de la Procuradora General de la República, en su escrito de informes, expone: Que la representación fiscal, ratifica en todas y cada una de sus partes, el contenido de todas y cada una de las actuaciones fiscales que conforman el fundamento y razón de la litis planteada y rechaza los alegatos contenidos en el escrito recursorio y, para desvirtuar los alegatos de nulidad, expone los fundamentos de su defensa con relación a las cuestiones planteadas por el recurrente, en los siguientes términos: Que respecto al alegato del recurrente, referido a la violación al Derecho a la Defensa y al Debido Proceso, la representación fiscal hace las siguientes consideraciones: Que en el presente caso, el recurrente tuvo pleno acceso a todos los mecanismos posibles para el pleno ejercicio de su derecho a la defensa; que cosa distinta es, que haya presentado extemporáneamente su escrito de descargos, ya que, a juicio de la representación fiscal, la actuación de la Administración Tributaria fue absolutamente apegada a derecho. Que ciertamente, en fecha 15 de diciembre del año 2000, comenzó a correr el plazo de quince (15) días hábiles establecido en el Artículo 145 del Código Orgánico Tributario de 1994, para que el responsable procediera a rectificar las declaraciones presentadas y pagar el impuesto resultante y la multa correspondiente del tributo omitido; lapso que, a juicio de la representación fiscal, culminó el día 08 de enero del año 2001. Que en fecha 09 de enero del año 2001, se inició la instrucción del sumario, dando inicio al lapso de veinticinco (25) días hábiles para que el responsable procediera a formular descargos y aportar la totalidad de las pruebas para su defensa; lapso que, en su opinión, culminó el 12 de febrero de 2001. Que sin embargo, fue en fecha 19 de febrero de 2001, cuando el ciudadano JORGE A. ARRIETA A., actuando en su carácter de Registrador Subalterno del Segundo Circuito del Municipio Baruta, para el período comprendido entre los años 1997 y 2000, debidamente asistido en ese acto por el abogado JESUS S. BRITO M., presentó escrito de descargo; siendo el mismo extemporáneo por cinco (5) días. Que en conclusión, el acto impugnado no creó indefensión al ciudadano JORGE A. ARRIETA A., ya que éste conocía los motivos del acto y, tanto es así, que ejerció de manera plena su derecho a la defensa y así solicita sea declarado. Que en relación a los documentos presentados para su protocolización contentivos de separación de cuerpos y de bienes y de liquidación de comunidad conyugal, que fueron objeto de reparo por la Administración Tributaria, la representación fiscal expresa: Que en estos documentos, existen operaciones distintas que originan efectos jurídicos diferentes, a saber: a) Modificación del estado de personas; b) La separación de bienes obtenidos dentro de una comunidad conyugal existente; c) Adjudicaciones o cesiones de derechos a terceras personas; y d) Cuando los inmuebles quedan en comunidad. Que en el caso de autos, señala la fiscalización que del cotejo selectivo, ciertos números de documentos contentivos de separación de cuerpos y de bienes y de liquidación de comunidad conyugal, se observaron diferencias entre el cálculo realizado por la Oficina del Registro y los realizados por la fiscalización, en cuanto a los Derechos Fiscales, según los artículos 129 y 131 de la Ley de Registro Público. Que es el caso, que en la Oficina de Registro Subalterno Segundo del Municipio Baruta, en los documentos presentados para su protocolización, contentivos de separación de cuerpos y de bienes y de liquidación de comunidad conyugal, solamente se cobra sobre el líquido partible, el cual se encuentra definido dentro de la sociedad conyugal como su patrimonio, existiendo en estos documentos operaciones diferentes a una simple liquidación de sociedad conyugal, como es el caso de las adjudicaciones o cesiones de derecho a terceras personas, por lo que en criterio de la representación fiscal, en la citada Oficina de Registro no computaron dentro del derecho de porcentaje, los valores que por cada una de las adjudicaciones se establecen, dejando de percibir para el Fisco Nacional cierta cantidad de dinero, ya que si el cónyuge adjudica a la cónyuge el cincuenta por ciento (50%) de sus bienes o viceversa, pasa a ser uno de ellos el propietario del cien por ciento (100%); igualmente pasa con las cesiones de derechos a terceras personas. Que en tal sentido, la representación fiscal, considera procedente los reparos realizados por la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital, al ciudadano JORGE ARRIETA AVENDAÑO (Registrador Subalterno Segundo del Municipio Baruta), por este concepto y así solicita sea declarado. Que con respecto a los documentos presentados para su protocolización, contentivos de permutas, señala la fiscalización, que la Oficina del Registro Subalterno Segundo del Municipio Baruta, realizó el cálculo de los Derechos de Registro solamente sobre el bien mueble o inmueble permutado por una de las partes contratantes y, claro está, que tanto uno como otro permutante se desprenden de la cosa ajena, tal como lo establece el Artículo 1.558 del Código Civil. Que asimismo, en opinión de la representación fiscal, el agente de percepción incumplió con lo establecido en el Artículo 129 de la Ley de Registro Público y en el Artículo 80, Parágrafo Octavo, de la Ley de Impuesto sobre la Renta, en cuanto a su obligación de retener (SIC), perjudicando al Fisco al privarlo de percibir anticipadamente los importes tributarios que debieron detraer o ingresar; que de allí que la responsabilidad solidaria imputada al Agente de Percepción, constituya una garantía para el Fisco de asegurar la recaudación del pago anticipado de Impuesto sobre la Renta. Que no obstante, el recurrente señala en su escrito que “(…) se liquidó y pagó el anticipo del cero coma cinco (0,5%) del Impuesto sobre la Renta pautado en el Artículo 80 de la Ley (…), siendo que este anticipo de impuesto del 0,5%, sólo se cobró al inmueble permutado, que es de mayor valor a las acciones (…)”; sin embargo, la representación fiscal explica, que el recurrente no consignó en el expediente judicial del caso, ni promovió alguna prueba que avalara dicho alegato, por lo que el mismo se convirtió en simple afirmación carente de sustentación y, opina la representación fiscal, que no basta con exponer o afirmar los hechos, sino que además hay que comprobarlos. Que en consecuencia, la representación fiscal concluye, que lo afirmado por el recurrente no fue objeto de comprobación, ya que no promovió prueba alguna capaz de desvirtuar lo asentado en el acto administrativo objeto de impugnación, el cual, a su juicio, está amparado o revestido de una presunción de veracidad respecto de los hechos concretos y circunstancias que los funcionarios fiscales actuantes determinaron como resultado de la verificación practicada y que hace plena fe, al reunir todos los requisitos legales y reglamentarios para su validez. Que en el caso de autos, a juicio de la representación fiscal, el Registrador se constituye como sujeto pasivo solidariamente responsable de los ingresos dejados de percibir por el Fisco Nacional, en las operaciones realizadas en la Oficina de Registro, sujetas a Derechos Fiscales y al anticipo del cero punto cinco por ciento (0,5%) establecido en la Ley de Impuesto sobre la Renta; por lo que la representación fiscal observa, que es procedente la responsabilidad solidaria del agente de percepción, JORGE ARRIETA AVENDAÑO, Registrador Subalterno Segundo del Municipio Baruta, conforme a la disposición legal contenida en el Artículo 28 del Código Orgánico Tributario, del reparo por este concepto, para los períodos comprendidos desde el Cuarto Trimestre del año 1997 y Primero al Cuarto Trimestre de 1998 y 1999, respectivamente, y así solicita sea declarado. Que en cuanto a la eximente de responsabilidad penal tributaria, referida al error de hecho y de derecho excusable, establecido en el Artículo 79, literal “c”, del Código Orgánico Tributario vigente para la época, la representación fiscal observa: Que el solo dicho del recurrente, no basta para demostrar que ha incurrido en un error de hecho o de derecho, pues se requiere que tal circunstancia esté debidamente comprobada, para que el error invocado resulte excusable. Que sin embargo, el recurrente se conformó con invocar dicha eximente, sin traer al proceso, elemento alguno que evidencie la veracidad del error invocado, para así determinar que el mismo es efectivamente excusable, es decir, que el recurrente no desplegó la actividad probatoria suficiente y necesaria para demostrar que incurrió por error; por lo que en criterio de la representación fiscal, no resulta aplicable la eximente de responsabilidad penal solicitada por el recurrente y así solicita sea declarado. II MOTIVA Vistos los términos en que fue planteado el escrito recursorio, así como las alegaciones formuladas por la representación judicial de la Administración Tributaria, observa este Tribunal que en el presente caso la controversia se contrae a decidir respecto de los siguientes aspectos: i) Violación del Derecho a la Defensa y Debido Proceso en sede administrativa, ii) Vicio de Falso Supuesto por motivación fundamentada en errónea aplicación de una norma jurídica expresa, y falsa apreciación y calificación de los hechos, iii) Vicio de inmotivación en la actividad sancionatoria de la Administración al no tomar en cuenta ni agravantes ni atenuantes y iv) Eximente de responsabilidad tributaria. i) Sobre la violación al Derecho de Defensa y al Debido Proceso, encuentra su fundamento el recurrente, en que presuntamente el acto administrativo recurrido se emitió sin que mediara el respectivo Sumario Administrativo. Al respecto observa este Tribunal que tal afirmación luce infundada, toda vez que efectivamente del expediente administrativo se puede evidenciar que no sólo hubo un procedimiento ajustado a las especificaciones contenidas en el Código Orgánico Tributario aplicable rationae temporis, tanto en lo que respecta al transcurso de los lapsos procedimentales como a las actuaciones que se deben producir durante su sustanciación, así como también respecto del punto relativo al sujeto de derecho obligado al cumplimiento de las obligaciones tributarias que la Administración considera incumplidas, lo cual será objeto de pronunciamiento más adelante. En consecuencia, al no encontrar este sentenciador ningún elemento de convicción que pruebe tal aserto, debe desestimarse el vicio denunciado. Así se declara. Alega también el recurrente que del Acta de Reparo se desprende que la persona responsable es el Registro Subalterno del Servicio Autónomo sin Personalidad Jurídica del Segundo Circuito del Municipio Baruta del Estado Miranda, identificado con el Registro de Información Fiscal G-2000926-8 y no su persona, por lo que al haberse sustanciado el procedimiento a un sujeto de derecho diferente, cual es el Registro, mal podría afirmarse en la decisión administrativa que el recurrente es el responsable, lo cual le produjo indefensión, toda vez que no pudo ejercer su derecho de defensa en el marco del Sumario Administrativo. Al respecto observa quien aquí sentencia que efectivamente las actuaciones fiscales se dirigieron al Registro Subalterno, pero como quiera que, de un lado, se trate de un servicio autónomo sin personalidad jurídica, y del otro, la responsabilidad por las actuaciones de este tipo de entes de la Administración Pública desconcentrados funcionalmente, desde todo punto de vista está encomendada al Registrador; mal podría alegarse indefensión cuando efectivamente el Registrador para los períodos fiscalizados era el ciudadano JORGE ARRIETA, plenamente identificado en autos, circunstancia de la cual dimana en modo incontrovertible su responsabilidad; quien conocía efectivamente la fiscalización y el procedimiento sumerio adelantado por la Administración, máxime si se toma en consideración que en fecha 19 de febrero de 2001, el recurrente en sede administrativa consignó – de manera extemporánea – el respectivo escrito de descargos, lo que evidencia que sí conocía la motivación del acta fiscal y sus razones de hecho y derecho. Por otra parte, vale al particular señalar, a título ilustrativo, que los Servicios Autónomos sin personalidad jurídica tienen su origen en el Informe sobre la Reforma de la Administración Pública Nacional, sometido a la consideración del Ejecutivo Nacional por la Comisión de Administración Pública en el año 1972, cuya figura para entonces se denominó “Patrimonio Autónomo”. Pues bien, estas instituciones que son una forma de derecho público propia de la desconcentración funcional de los órganos del Estado en atención al servicio que prestan, y tienen como característica esencial que poseen autonomía administrativa y presupuestaria, pero carecen de personalidad jurídica, siendo el año 1976 cuando son reconocidos formalmente en la Ley Orgánica de Régimen Presupuestario, previéndose como un mecanismo de ruptura del Principio de la Unidad del Tesoro. Allan Brewer Carías (2001) opina que los Servicios Autónomos representan una figura tendente a limitar la creación de Institutos Autónomos u otros entes descentralizados con personalidad jurídica, producto de una administración que requería organizaciones con autonomía de gestión con ingresos directos que no pasaran por la unidad del tesoro, que pudieran realizar egresos directos, pero sin la necesidad de crearles personalidad jurídica propia, por la estructura misma de tales organizaciones. Lo anterior quiere decir que estamos frente aquellos entes a los que hace referencia el numeral 3 del Artículo 26 del Código Orgánico Tributario de 1994, y que coloca –de ser el caso- al Registrador como sujeto encargado de la dirección o administración de los bienes, y que de ser designado agente de retención o percepción será solidariamente responsable, conforme al Código Orgánico Tributario. Delimitado así en modo sucinto lo referente a la estructura jurídica de los Servicios Autónomos sin personalidad jurídica, dentro de cuya estructura se subsumen las Oficinas de Registro Público, tenemos que en el contexto del asunto concreto que nos ocupa y la responsabilidad del Registrador por las actuaciones realizadas durante el ejercicio de sus funciones, se hace necesario analizar la figura de los agentes de retención y percepción prevista en el Artículo 28 del Código Orgánico Tributario de la siguiente manera: “Artículo 28.- Son responsables directos en calidad de agentes de retención o de percepción, las personas designadas por la ley o por la Administración previa autorización legal, que por sus funciones públicas o por razón de sus actividades privadas, intervengan en actos u operaciones en los cuales deban efectuar la retención o percepción del tributo correspondiente. Los agentes de retención o de percepción que lo sean por razón de sus actividades privadas, no tendrán el carácter de funcionarios públicos. Efectuada la retención o percepción, el agente es el único responsable ante el fisco por el importe retenido o percibido. De no realizar la retención o percepción, responderá solidariamente con el contribuyente. El agente es responsable ante el contribuyente por las retenciones efectuadas sin normas legales o reglamentarias que las autoricen. Si el agente enteró a la Administración lo retenido, el contribuyente podrá solicitar de la Administración Tributaria el reintegro o la compensación correspondiente. El Código Orgánico Tributario de 1994, aplicable ratione temporis señala en primer lugar a los contribuyentes como sujetos pasivos y en segundo lugar a los responsables, en los cuales se incluye a los agentes de retención y a los agentes de percepción de tributos, así el Artículo 25, de ese texto como el del 2001, señalan que los responsables son los sujetos pasivos que sin tener el carácter de contribuyentes deben, por disposición expresa de la ley, cumplir con las obligaciones atribuidas a éstos a atribuidas a los contribuyentes. Luego el Artículo 28, ya citado señala que estos agentes serán responsables directos cuando intervengan en actos u operaciones en los cuales deban efectuar la retención o percepción del tributos correspondiente, ahora bien, de las actividades que realiza el Registro Subalterno no se desprenden obligaciones a realizar por el Registro a nombre de los contribuyentes, en otras palabras el Registrador no toma el dinero y lo entera en la receptoría de fondos nacionales, lo único que hace es verificar que la Planilla que emite está conforme y debidamente pagada ante una receptoría o recibe los timbres fiscales correspondientes, tal y como señala la Resolución impugnada al invocar el Artículo 139 de la Ley de Registro Público, así incluso lo afirma la Administración Tributaria en la Resolución cuando señala: “Se cotejaron las planillas de liquidación de derechos Fiscales, canceladas en las distintas Oficinas Receptoras de Fondos Nacionales…”. (Pág. 3 de la Resolución y veintiocho del expediente judicial. Subrayado y resaltado de este Tribunal Superior). En este sentido la Resolución impugnada señala que la doctrina define como agente de percepción a “…aquellos que por su profesión, oficio o función, se hallan en una situación tal que les permite recibir del destinatario legal tributario, un monto tributario que posteriormente deben depositar a la orden del fisco…” (SIC páginas 12 y 13 de la Resolución y 37 y 38 del expediente judicial), aunque tal definición sea erradamente considerada por autores patrios que señalan a los agentes de percepción a la banca comercial, cuando en realidad son receptores de fondos nacionales, en el presente caso el Registro Subalterno y quien lo dirija no encuadran dentro del concepto de agente de percepción, puesto que ni reciben dinero ni deben depositarlo, se trata entonces de un auxiliar de la Administración Tributaria, más no recibe porciones de dinero en nombre del Fisco, sólo verifica el cumplimiento, por lo que la responsabilidad del Artículo 28 del Código Orgánico Tributario aplicable y 27 del actual, no es aplicable al presente caso, sin embargo, esto no excluye la responsabilidad administrativa, civil o eventualmente penal en que haya incurrido el Registrador Subalterno. Así las cosas tenemos que, de un lado, las Oficinas de Registro Público son Servicios Autónomos SIN PERSONALIDAD JURÍDICA, encontrándose dentro de la estructura organizativa de un Ministerio u órgano del Estado, para fines exclusivos atinentes a la prestación de un servicio público con autonomía presupuestaria independiente al patrimonio de la República; y del otro, tenemos que el ciudadano JORGE ARRIETA, antes identificado, para la fecha de ocurrencia de los hechos controvertidos ocupaba el cargo de Registrador Público, circunstancia que lo convierte en responsable por la falta de exigencia de las Planillas de Liquidación en razón del servicio prestado, pero esa responsabilidad no es de corte tributaria sino administrativa, toda vez que las actividades del Registro Público no encajan dentro de los conceptos de agente de retención o de percepción conforme lo establece el Artículo 28 del Código Orgánico Tributario. Como bien señala la Resolución recurrida: “El agente de retención, tiene la obligación de detraer de una cantidad a pagar, por una deuda, que sale del dinero de su contabilidad, el monto correspondiente al tributo o impuesto y posteriormente lo entera en una oficina Receptora de Fondos Nacionales; en cambio, el Agente de Percepción recibe el pago o dinero que otra persona debe pagar y entera lo correspondiente al Fisco Nacional en la Oficina Receptora de (SIC) respectiva.” (Pág. 12 de la Resolución y 37 del expediente judicial. Subrayado y resaltado de este Tribunal Superior). Ahora observa quien aquí sentencia que el Registro Subalterno, ni los registradores, han sido designados agentes de retención o de percepción de tributos en la aplicación de la Ley de Registro Público, tanto es así que la Administración Tributaria, luego de un análisis de la normativa, llega a la conclusión -sin base legal alguna- que los registradores son solidariamente responsables conforme al Artículo 34 de la Ley de Timbre Fiscal, disposición que sólo ratifica la facultad de la Administración Tributaria de designar tales responsables, y los artículos 139 y 141 de la Ley de Registro Público, que en el primer caso obliga a extender las planillas correspondientes a los registradores y en el segundo caso le establece una responsabilidad que está muy lejos de la responsabilidad solidaria a que hace referencia el Código Orgánico Tributario de 1994 en su Artículo 28, ya que, tal responsabilidad es la penal, por lo que este Tribunal debe concluir que con base a la normativa aplicada por la Administración Tributaria, no se ha designado a los registradores subalternos el carácter de responsable de tributos, por lo que es inaplicable el Artículo 28 del Código Orgánico Tributario, toda vez que los registradores ni detraen cantidades de dineros que tienen que pagar a un eventual contribuyente, ni reciben cantidades para consignarlas posteriormente en la receptoría de fondos nacionales, por lo que se puede resumir que al no ser los registradores designados responsables por la ley o por la Administración Tributaria previa autorización de ley, no podrán ser solidariamente responsables conforme al Código Orgánico Tributario, sólo serán responsables penal, civil y administrativamente. No debe pasar por alto este Juzgador que lo anterior se refiere a las obligaciones que tiene el Registrador en cuanto a sus funciones conforme a la Ley de Registro Público, toda vez que en uno de los casos sometidos a la jurisdicción la Ley de Impuesto sobre la Renta señala como responsables solidarios del pago a que hace referencia el Artículo 80, es decir el adelanto del 0,5% que el mismo Artículo establece, pero se debe aclarar que esa planilla mediante la cual se paga tal adelanto, es adquirida por los potenciales contribuyentes ante la Administración Tributaria, y es un monto autoliquidable, por lo que la responsabilidad a que hace referencia el mencionado Artículo 80 de la Ley de Impuesto sobre la Renta, no es equiparable de acuerdo a los conceptos esbozados con anterioridad, a los agentes de retención o de percepción, toda vez que los Registradores por estas operaciones ni detraen cantidades de dinero de los pagos a realizar, ni reciben pagos para enterarlos en la Receptoría de Fondos Nacionales, solo verifican el pago, mediante el análisis de la Planilla de Liquidación y la certificación bancaria. Se trata entonces de una responsabilidad distinta a la del Artículo 28 del Código Orgánico Tributario de 1994. Por tales motivos debe desestimarse la defensa opuesta por el recurrente respecto de este punto, al aducir que la responsabilidad debe recaer sobre la Oficina de Registro y no sobre el sujeto de derecho que ocupaba el cargo de Registrador para ese entonces y sólo sobre los montos sobre los cuales debe exigir en nombre de la República, impuestos o tasas, como agente de percepción o retención previamente designado y el supuesto previsto en el Artículo 80 de la Ley de Impuesto sobre la Renta. Así se declara. ii) En lo que respecta a la existencia del vicio de Falso Supuesto por errónea aplicación de norma jurídica expresa y falsa apreciación y calificación de los hechos, sostiene el recurrente que la Administración aplicó una norma tributaria dos veces sobre el mismo hecho (violación del principio “non bis in idem”), pero estructura el fundamento de ese mismo punto en el vicio de Falso Supuesto, bajo la argumentación de que la Administración erró en su apreciación de los hechos, al señalar que existen “…operaciones diferentes a una simple liquidación de comunidad conyugal, como lo es el caso de las adjudicaciones o cesiones de derechos a terceras personas…”. Al respecto puntualiza que el Artículo 129, numeral 1 de la Ley de Registro Público es claro al señalar que en la partición de bienes en la comunidad conyugal, las adjudicaciones se realizan al otro cónyuge, no a un tercero como, a su juicio, equivocadamente precisa el acto recurrido. Planteado así el argumento del recurrente, en cuanto al vicio de Falso Supuesto de hecho denunciado, y previo análisis de las justificaciones fácticas y jurídicas expuestas; es necesario verificar los requisitos de procedencia a los fines de constatar su efectiva existencia. Las modalidades del vicio de falso supuesto de acuerdo a la doctrina son las siguientes: a) La ausencia total y absoluta de hechos: La Administración fundamenta su decisión en hechos que nunca ocurrieron. Es decir, la Administración en el procedimiento administrativo de formación del acto no logró demostrar o probar la existencia de los hechos que legitiman el ejercicio de su potestad. Es posible que los hechos hayan sucedido en la realidad, el problema está en que si el autor del acto no los lleva al expediente por lo medios de pruebas pertinentes, esos hechos no tendrán ningún valor jurídico, a los efectos de constituir la causa del acto dictado. b) Error en la apreciación y calificación de los hechos: Aquí los hechos invocados por la Administración no se corresponden con los previstos en el supuesto de la norma que consagra el poder jurídico de actuación. Los hechos existen, figuran en el expediente, pero la Administración incurre en una errónea apreciación y calificación de los mismos (falso supuesto stricto sensu). c) Tergiversación en la interpretación de los hechos: El error en la apreciación y calificación de los hechos tiene una modalidad extrema, que puede implicar al mismo tiempo, un uso desviado de la potestad conferida por Ley. Se trata de la tergiversación en la interpretación y calificación de los hechos ocurridos, para forzar la aplicación de una norma. Pues bien, en lo concerniente a los documentos de liquidación de comunidad conyugal que rielan al expediente de este asunto, quien aquí decide observa lo siguiente: En lo que respecta a la separación de cuerpos y bienes celebrada entre los ciudadanos REMO SPERA VAROZZI y OLIMPIA ZARRELA de SPERA, efectivamente aprecia este Juzgador que, aparte de la liquidación celebrada respecto de dicha comunidad en cabeza de cada uno de los cónyuges, la ciudadana OLIMPIA ZARRELA cedió y traspasó en forma pura, simple, perfecta e irrevocable un bien inmueble que estaba comprendido en la comunidad conyugal a sus hijos LUIGI, SERGIO ANTONIO y MARÍA FRANCESCA SPERA ZARRELA, y al ser éste un acto jurídico distinto a la liquidación de bienes entre los cónyuges, donde efectivamente hay una cesión a terceras personas, independientemente que sean los hijos de la unión matrimonial, sobre esa operación debieron calcularse individualmente los derechos y emolumentos correspondientes a favor del Fisco Nacional, para que se causara el impuesto correspondiente, de conformidad con lo previsto en el Artículo 129 de la Ley de Registro Público que expresamente señala al respecto: “…Cuando un documento o acto contenga varias negociaciones, estipulaciones o declaratoria; independientes, se causará el impuesto por cada operación individualmente considerada, según su naturaleza, pero si el documento contiene varias operaciones de la misma naturaleza, el impuesto se calculará sobre la cuantía de estas operaciones…”. Como quiera que efectivamente la cesión in comento es de naturaleza diferente a la liquidación de bienes entre los cónyuges, y se adjudica a sujetos de derecho diferentes de quienes acuerdan disolver el vínculo conyugal y separar los bienes en comunidad conforme los términos indicados en el documento respectivo, este Tribunal considera que se debe calcular el impuesto por cada operación individualmente considerada, es decir, por una operación sobre la base del líquido partible que comprende la liquidación efectuada entre los cónyuges, y otra correspondiente a la cesión de derechos antes indicada. Así se declara. En lo atienente a la disolución de comunidad de gananciales entre los ciudadanos ESPERANZA ARAQUE GUZMÁN y ABULY ENRIQUE ESCALANTE RONDÓN, la partición u liquidación de la comunidad de gananciales celebrada entre los ciudadanos VICTOR HERNANDEZ MENDOZA y MILAGRO MARTINEZ MARIÑO, la liquidación de comunidad conyugal celebrada entre los ciudadanos GERMÁN SANTAELLA RODRÍGUEZ y NORA NAVAS de SANTAELLA, la separación de bienes celebrada entre los ciudadanos GABRIEL MAILLET SALAS y CARMEN ALVAREZ RINCÓN, la separación de cuerpos y bienes celebrada entre los ciudadanos GUASTAVO ROJAS REYNA y MARÍA DELASCIO ESPINOZA, la separación de cuerpos y bienes celebrada entre los ciudadanos ISIDRO GONZÁLEZ RODRÍGUEZ y CELESTE ARVELO DE GONZÁLEZ, la separación de cuerpos y bienes celebrada entre los ciudadanos MARÍA POLICARPA OLIM y JOSE FARÍA DE ABREU, este Tribunal observa que no hay ninguna negociación diferente a la liquidación de los bienes existentes entre los cónyuges, en comunidad ni se adjudica ningún bien a terceros, por lo que debe calcularse el impuesto correspondiente sobre el líquido partible de la comunidad de bienes en disolución (que comprende el 100% de los bienes bajo esta figura), conforme lo estipula el Artículo 129 eiusdem. En tal sentido, el argumento de la representación de la Administración respecto que el Fisco Nacional dejó de percibir cierta cantidad de dinero, ya que si el cónyuge adjudica a la cónyuge el cincuenta por ciento (50%) de sus bienes o viceversa, pasa a ser uno de ellos el propietario del cien por ciento (100%), resulta inadmisible; habida cuenta que, como antes se señaló, el cálculo correspondiente debe realizarse sobre la base de la totalidad del líquido partible en comunidad, los términos del Artículo 129 eiusdem y no sobre los porcentajes que se adjudiquen los cónyuges entre sí, que evidentemente están comprendidos dentro del denominado “líquido partible”. Así se declara. Por lo que respecta a los contratos de permutas, manifiesta el recurrente que la Administración fundamentó el acto recurrido señalando que la Oficina de Registro “… realizó el cálculo de los derechos de Registro sobre el bien mueble o inmueble permutado por una de las partes contratantes, sin considerar a cada una de ellas, igualmente señala (la fiscalización) que el valor de una de la cosa permutada es inferior a la otra, debiendo el Registrador calcular los Derechos Fiscales para cada uno de los permutantes sobre la base del monto mayor y exigir la cancelación (SIC) del 0,5% de anticipo, situación ésta que no fue realizada.” Pues bien, la permuta es un negocio jurídico claramente definido en el Artículo 1538 del Código Civil vigente como un “contrato por el cual cada uno de los contratantes se obliga a dar una cosa para recibir otra”. De suyo, el Artículo 129 de la Ley de Registro Público aplicable rationae temporis, establece con claridad meridiana la forma en que habrán de calcularse los emolumentos que habrá de recibir la Oficina de Registro en calidad de agente de percepción, de la siguiente manera: Artículo 129: En las Oficinas Subalternas de Registro se cobrarán los siguientes emolumentos y derechos a favor del Fisco Nacional: (… omissis…) Los derechos se calcularán así: en las particiones de las sociedades conyugales y demás comunidades, sobre el líquido partible; en las compañías en nombre colectivo o en comandita simple, sobre el valor del capital aportado; en las compañías anónimas y en las sociedades de responsabilidad limitadas, sobre la parte del capital social enterado en caja; y en los contratos, transacciones y otros actos que en que las prestaciones constan en pensiones, sobre la cantidad a que ascienda la suma de las pensiones, en el término de la obligación; y si este término no estuviere determinado fuere mayor de cinco (5) años, sobre la suma de las pensiones correspondientes a cinco años. En las permutas se computarán los derechos sobre el valor de una de las cosas permutadas, si son equivalentes, o sobre la que tenga mayor valor, si no lo son. (Destacado del Tribunal). Cuando un documento o acto contenga varias negociaciones, estipulaciones o declaratoria; independientes, se causará el impuesto por cada operación individualmente considerada, según su naturaleza, pero si el documento contiene varias operaciones de la misma naturaleza, el impuesto se calculará sobre la cuantía de estas operaciones. De la anterior transcripción se colige en forma clara que los emolumentos en materia de negocios jurídicos derivados de contratos de permuta, los derechos se calculan sobre el valor de una de las cosas permutadas, si son equivalentes, pero si una de ellas tiene mayor valor, pues sobre el valor de ésta deberá hacerse el cálculo correspondiente. Partiendo de esta afirmación tenemos que efectivamente en lo que respecta a los contratos de permuta celebrados entre las empresas PROMOTORA 95 TRC, C.A. y PROMOTORA 2626, C.A efectivamente se permutó un inmueble que tiene un mayor valor que las acciones dadas a cambio, por lo que tal como afirma el recurrente, es procedente que los derechos a favor de la República sean calculados sobre la base del valor del inmueble de mayor valor, de conformidad con lo establecido en el Artículo 129 de la Ley de Registro Público antes transcrito. En lo tocante al anticipo del 0.5%, el Artículo 80 de la Ley de Impuesto sobre la Renta aplicable en razón del tiempo es claro en precisar que este anticipo procede solo en el caso de enajenaciones de bienes inmuebles, por lo que independientemente de haberse permutado BONOS PAR-A por un valor menor al del otro bien inmueble permutado, y siendo pacífica la doctrina y jurisprudencia que reitera que estos títulos valor son en esencia bienes muebles, este Tribunal comparte el criterio del recurrente respecto de la improcedencia de exigir el anticipo de 0.5% por la operación realizada cuyo objeto eran bienes muebles representados en títulos valores. Sin embargo, lo anterior no significa que respecto del bien inmueble permutado si sea exigible el anticipo de 0.5% con base en el Artículo 80 eiusdem, habida cuenta que la permuta de un bien inmueble estructuralmente comporta su enajenación, configurándose así el hecho imponible que hace procedente la exigibilidad del referido anticipo. Así se declara. En lo relativo al otro contrato de permuta celebrado entre los contribuyentes RAFAEL SANSÓN y GERARDO SANSÓN, así como el celebrado entre INMOBILARIA SETENTA y NADER ENTERPRISES, este Tribunal ratifica el criterio anteriormente expuesto, siendo correcta la actuación de la Oficina de Registro al realizar el cálculo de los derechos correspondientes sobre la base del valor del bien inmueble permutado que ostenta mayor valor, ello en aplicación del Artículo 129 de la Ley de Registro Público; más sin embargo, si resulta exigible el anticipo de 0.5% por concepto de Impuesto sobre la Renta, habida cuenta que, como antes se precisó, en este contrato de permuta se está enajenando un bien inmueble, resultando procedente que la Oficina de Registro exija el anticipo correspondiente de conformidad con lo establecido en el Artículo 80 de la Ley de Impuesto sobre la Renta, más por este concepto el Registrador no es responsable en calidad de agente de percepción, sino por el Parágrafo Octavo del Artículo 80 de la Ley de Impuesto sobre la Renta tantas veces nombrado, toda vez que es una obligación legal del contribuyente liquidar (autoliquidación) dicha cantidad y enterarla en las receptorías de fondos nacionales. Así se declara. Con base en los razonamientos que preceden, considera este Tribunal que en los casos de los contratos de permutas antes referidos, ciertamente la Administración ha partido de un Falso Supuesto por error en la interpretación y calificación de los hechos, dado que en este tipo de negocios jurídicos los derechos se calculan sobre el valor de una de las cosas permutadas, si son equivalentes, pero si una de ellas tiene mayor valor, pues sobre el valor de ésta (la de mayor valor) deberá hacerse el cálculo correspondiente; por lo que resulta improcedente el alegato de la Administración Tributaria respecto a que erró la Oficina de Registro al realizar el cálculo de los Derechos correspondientes solamente sobre el bien mueble o inmueble permutado por una de las partes contratantes, por cuanto – a su juicio - tanto uno como otro permutante se desprenden de la cosa ajena, ello con base a lo establecido en el Artículo 1.558 del Código Civil. Considera este Tribunal que el Artículo 129 de la Ley de Registro Público establece con claridad meridiana la forma en que las Oficinas de Registro debían calcular los derechos y emolumentos en este tipo de negocios jurídicos, por lo que en armonía con el criterio antes explanado, es dable declarar la improcedencia de las objeciones realizadas por Administración al particular. Así se declara. iii) Como tercer punto controvertido, tenemos que el recurrente aduce “vicio de motivación en la actividad sancionatoria de la Administración, al no tomar en cuenta las circunstancias agravantes ni atenuantes al momento de establecer sanciones”, prescindiéndose – a su juicio – de la aplicación del Artículo 37 del Código Penal. Previamente este Tribunal debe señalar que como quiera que el Registro Subalterno no es un agente de retención o de percepción, mal podría aplicársele el contenido del Artículo 99 del Código Orgánico Tributario de 1994, toda vez que para que sea aplicable la sanción conforme al tipo de la infracción, debe haber una designación previa por la ley o por la Administración Tributaria previa autorización de ley y eso no ha ocurrido, incluso en el caso del Artículo 80 de la Ley de Impuesto sobre la Renta, a los registradores sólo se les designa responsables solidarios, más no como agentes de retención o de percepción, por lo que para el presente caso es inaplicable el mencionado Artículo 99 del Código Orgánico Tributario de 1994, esto sin enervar la responsabilidad solidaria prevista en el Artículo 80 de la Ley de Impuesto sobre la Renta. Sin embargo, si la conducta del Registrador no encaja dentro del tipo delictual a que hace referencia el Artículo 99, no puede aplicársele la sanción prevista en dicha norma, tal y como ha ocurrido en el presente caso al incurrir la Administración Tributaria en el vicio de falso supuesto al considerar montos superiores a los que por ley debe cobrarse en el reparo. Luego también debe aclarar este Tribunal que tampoco es aplicable la sanción prevista en el Artículo 104 del Código Orgánico Tributario de 1994, por la falta de remisión oportuna de las notificaciones a que hace referencia el Artículo 80 de la Ley de Impuesto sobre la Renta, en concordancia con los Artículo 145 y 146 del Reglamento de la mencionada ley, en primer lugar por la infracción está dirigida a contribuyentes y ni el Registro Subalterno ni el Registrador que lo dirige, son contribuyentes, por lo que el tipo va dirigido a un sujeto tributario distinto, para el presente caso son responsables de una obligación de hacer, la cual está sancionada en blanco por el Artículo 108 del Código Orgánico Tributario de 1994, con la misma cantidad en unidades tributarias. Ahora bien con respecto a las sanciones se señala expresamente que cuando una ley castigue una falta con pena comprendida entre dos límites, se entiende que la normalmente aplicable es el término medio que se obtiene sumando los dos números y tomando la mitad, y se la reducirá hasta el límite superior o se la aumentará hasta el límite superior, según el mérito de las respectivas circunstancias atenuantes o agravantes que concurran en el caso concreto, debiendo compensárselas cuando las haya de una u otra especie. Señala el recurrente varios argumentos a su juicio constitutivos de atenuantes no apreciadas por la Administración y que evidencian su buena fe: i) se prestó la plena colaboración a los fiscales actuantes al momento de desarrollar la fiscalización, ii) cumplir con todos los deberes formales necesarios para el control fiscal, iii) no tener la intención de causar el hecho imputado de tanta gravedad ni de causar un daño a los derechos del Fisco. En orden a lo anterior, tenemos que, efectivamente el Código Orgánico Tributario de 1994 en su Artículo 85, preveía la existencia de circunstancias atenuantes para la imposición de sanciones, conforme se desprende a continuación: “… Artículo 85º.- Son circunstancias agravantes: (…) Son atenuantes: 1. El estado mental del infractor que no excluya totalmente su responsabilidad. 2. No haber tenido la intención de causar el hecho imputado de tanta gravedad. 3. La presentación o declaración espontánea para regularizar el crédito tributario. No se reputará espontánea la presentación o declaración, motivada por una fiscalización por los organismos competentes. 4. No haber cometido el indiciado ninguna violación de normas tributarias durante los tres (3) años anteriores a aquél en que se cometió la infracción. 5. Las demás atenuantes que resultaren de los procedimientos administrativos o jurisdiccionales, a juicio de los juzgadores. En el proceso se apreciará el grado de la culpa, para agravar o atenuar la pena, e igualmente y a los mismos efectos, el grado de cultura del infractor.” Pues bien, para determinar la procedencia de una circunstancia atenuante es necesario verificar si efectivamente se encuentra contemplada como tal por la legislación correspondiente. En consecuencia, tenemos que de todos los argumentos expuestos por el recurrente al particular, dos de las circunstancias alegadas efectivamente podrían ser considerada como atenuantes conforme el Artículo 84 antes transcrito, conforme a los numerales 2, 3 y 4, pero igualmente es deber de este sentenciador aplicar la agravante prevista en el numeral 2, a saber la condición de funcionario público, por lo que a las 30 Unidades Tributarias de término medio se le deben aplicar tres atenuantes y una agravante, resultando como sanción la cantidad de 10 Unidades Tributarias, por no enviar a tiempo la relación a que hace referencia el Artículo 80 de la Ley de Impuesto sobre la Renta. Al respecto observa este Tribunal que efectivamente los Artículos 145 y 146 del Reglamento de la Ley de Impuesto sobre la Renta publicado en Gaceta Oficial número 35.217 de fecha 24 de mayo de 1993, establece la obligación a quienes enajenen bienes inmuebles o derechos sobre los mismos a título oneroso, de notificar previamente la operación al Ministerio de Hacienda que deberá ser consignada ante el Registrador como requisito previo para el otorgamiento respectivo; así como también establece la obligación para los Registradores de enviar al Ministerio de Hacienda de su jurisdicción, dentro de la primera quincena de cada mes, la relación de las notificaciones a que se refiere el Artículo 80 de la Ley, consignadas en sus respectivas oficinas durante el mes inmediato anterior por los enajenantes de bienes muebles o de derechos sobre los mismos. Es el caso que el recurrente afirma haber remitido tales relaciones, y efectivamente constata este Tribunal los oficios correspondientes que rielan en el expediente, por lo que se les otorga pleno valor probatorio de conformidad con lo establecido en el Artículo 429 del Código de Procedimiento Civil. A tal efecto, se presentaron los siguientes oficios, conforme la relación que de seguidas se detalla: i) RELACIÓN DEL MES DE DICIEMBRE DE 1997, recibida por el Ministerio de Hacienda el 09 de enero de 1998, según consta en sello húmedo estampado al oficio remitido por el Registrador. ii) RELACIÓN DEL MES DE ENERO DE 1998, recibida por el Ministerio de Hacienda el 17 de febrero de 1998, según consta en sello húmedo estampado al oficio remitido por el Registrador. iii) RELACIÓN DEL MES DE FEBRERO DE 1998, recibida por el Ministerio de Hacienda el 10 de marzo de 1998, según consta en sello húmedo estampado al oficio remitido por el Registrador. iv) RELACIÓN DEL MES DE JUNIO DE 1998, recibida por el Ministerio de Hacienda el 13 de julio de 1998, según consta en sello húmedo estampado al oficio remitido por el Registrador. v) RELACIÓN DEL MES DE AGOSTO DE 1998, recibida por el SENIAT el 03 de septiembre de 1998, según consta en sello húmedo estampado al oficio remitido por el Registrador. vi) RELACIÓN DEL MES DE SEPTIEMBRE DE 1998, recibida por el Ministerio de Hacienda el 14 de octubre de 1998, según consta en sello húmedo estampado al oficio remitido por el Registrador. vii) RELACIÓN DEL MES DE NOVIEMBRE DE 1998, recibida por el Ministerio de Hacienda el 05 de enero de 1999, según consta en sello húmedo estampado al oficio remitido por el Registrador. viii) RELACIÓN DEL MES DE DICIEMBRE DE 1998, recibida por el Ministerio de Hacienda el 05 de enero de 1999, según consta en sello húmedo estampado al oficio remitido por el Registrador. ix) RELACIÓN DEL MES DE FEBRERO DE 1999, recibida por el Ministerio de Hacienda el 09 de marzo de 1999, según consta en sello húmedo estampado al oficio remitido por el Registrador. x) RELACIÓN DEL MES DE MARZO DE 1999, recibida por el Ministerio de Hacienda el 05 de mayo de 1999, según consta en sello húmedo estampado al oficio remitido por el Registrador. xi) RELACIÓN DEL MES DE ABRIL DE 1999, recibida por el Ministerio de Hacienda el 05 de mayo de 1999, según consta en sello húmedo estampado al oficio remitido por el Registrador. xii) RELACIÓN DEL MES DE MAYO DE 1999, recibida por el Ministerio de Hacienda el 07 de junio de 1999, según consta en sello húmedo estampado al oficio remitido por el Registrador. xiii) RELACIÓN DEL MES DE AGOSTO DE 1999, recibida por el Ministerio de Hacienda el 08 de septiembre de 1999, según consta en sello húmedo estampado al oficio remitido por el Registrador. xiv) RELACIÓN DEL MES DE SEPTIEMBRE DE 1999, recibida por el Ministerio de Hacienda el 08 de octubre de 1999, según consta en sello húmedo estampado al oficio remitido por el Registrador. xv) RELACIÓN DEL MES DE OCTUBRE DE 1999, recibida por el Ministerio de Hacienda el 05 de noviembre de 1999, según consta en sello húmedo estampado al oficio remitido por el Registrador. xvi) RELACIÓN DEL MES DE NOVIEMBRE DE 1999, recibida por el SENIAT el 05 de enero de 2000, según consta en sello húmedo estampado al oficio remitido por el Registrador. xvii) RELACIÓN DEL MES DE DICIEMBRE DE 1999, recibida por el SENIAT el 05 de enero de 2000, según consta en sello húmedo estampado al oficio remitido por el Registrador. xviii) RELACIÓN DEL MES DE ENERO DE 2000, recibida por el SENIAT el 03 de febrero de 2000, según consta en sello húmedo estampado al oficio remitido por el Registrador. xix) RELACIÓN DEL MES DE MARZO DE 2000, SIN SELLO HÚMEDO DE RECEPCIÓN DEL CUAL SE PUEDA CONSTATAR LA FECHA DE SU REMISIÓN. xx) RELACIÓN DEL MES DE FEBRERO DE 2000, recibida por el Ministerio de Hacienda el 01 de abril de 2000, según consta en sello húmedo estampado al oficio remitido por el Registrador. xxi) RELACIÓN DEL MES DE ABRIL DE 2000, recibida por el SENIAT el 01 de mayo de 2000, según consta en sello húmedo estampado al oficio remitido por el Registrador. xxii) RELACIÓN DEL MES DE MAYO DE 2000, recibida por el SENIAT el 19 de junio de 2000, según consta en sello húmedo estampado al oficio remitido por el Registrador. xxiii) RELACIÓN DEL MES DE JUNIO DE 2000, recibida por el SENIAT el 12 de julio de 2000, según consta en sello húmedo estampado al oficio remitido por el Registrador. xxiv) RELACIÓN DEL MES DE JULIO DE 2000, recibida por el Ministerio de Finanzas el 21 de agosto de 2000, según consta en sello húmedo estampado al oficio remitido por el Registrador. xxv) RELACIÓN DEL MES DE AGOSTO DE 2000, recibida por el SENIAT el 06 de septiembre de 2000, según consta en sello húmedo estampado al oficio remitido por el Registrador. En orden a lo anterior, entiende este despacho que el deber formal tipificado en el Artículo 126, numeral 2 del Código Orgánico Tributario en concordancia con los Artículos 145 y 146 del Reglamento de la Ley de Impuesto sobre la Renta, comprende la obligación de remitir durante los primeros quince días de cada mes, una notificación de las enajenaciones de bienes muebles o derechos sobre los mismos realizadas en el mes inmediato anterior. A los efectos del cálculo correspondiente respecto de los plazos y su contabilización por días hábiles o continuos, entiende este despacho a la luz de una interpretación lógica del espíritu y razón del legislador al redactar la norma que la referencia a “los primeros quince días de cada mes” debe computarse por días hábiles, toda vez que de ser continuos, éstos comprenderían casi la totalidad del mes y carecería de sentido la norma al establecer este término perentorio para el cumplimiento de la obligación que de allí se deduce. Pues bien, al analizar los instrumentos presentados por el recurrente como prueba del cumplimiento de su deber formal, aprecia este sentenciador una serie de oficios de cuyo texto se desprende la existencia de una relación anexa contentiva de las enajenaciones de inmuebles; pero al analizar la oportunidad en que fueron remitidos, hay meses en los cuales no se evidencia en autos la remisión de dicho oficio, así como en otros meses no se envió dentro de la primera quincena, sino posteriormente. Por tales motivos, al evidenciarse el incumplimiento del deber formal establecido en el Artículo 146 de la Ley de Impuesto sobre la Renta, este Tribunal ordena la aplicación de la sanción prevista en el Artículo 108 del Código Orgánico Tributario y no la prevista en el Artículo 104 eiusdem, calculada en 10 Unidades Tributarias, por aplicación de las atenuantes y agravantes. iv) En este punto el recurrente alega que en el supuesto negado de ser el sujeto obligado al pago de los tributos aparentemente adeudados y de las sanciones respectivas, sostiene que su actuación “se encuentra incursa en la eximente de responsabilidad tributaria, señalada en el Artículo 79, literal “c” del Código Orgánico Tributario”, con base en todos los argumentos señalados en el escrito recursorio que a su juicio constituyen un error de hecho y derecho excusable por haber cobrado el tributo en la forma que lo hizo que según su dicho forma parte de la interpretación de todos los Registros Subalternos. El autor José Rafael Mendoza Troconis, señala que el error de derecho se patentiza cuando “… se conocen bien las condiciones de hecho, pero se yerra con respecto a la ley prohibitiva de ese hecho…”. Por otra parte, el error debe ser invencible, es decir, que el contribuyente debe agotar todos los medios para conocer la aplicabilidad e interpretación de una norma en concreto con respecto al aspecto dudoso, de modo tal que pueda proceder la eximente invocada. Al no resultar invencible el error incurrido conforme las motivaciones precedentes, tenemos que la excusabilidad del eventual error en el que habría incurrido el Registrador se verificaría, en caso que el recurrente como agente de percepción de los impuestos omitidos hubiera consultado a la Administración sobre el punto dudoso, hubiera demostrado que su error obedeció a circunstancias extraordinarias (Vid. Sentencia de fecha 27.11.2001, de la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, con Ponencia del Magistrado Levis Ignacio Zerpa, Expediente número 774) o bien a criterios legales, jurisprudenciales o doctrinarios que justificaran la posición asumida, lo cual debe ser suficientemente probado, por supuesto. En efecto, el recurrente no explica en que forma eran tan complejas las normas contenidas en la Ley de Registro Público, para hacerle incurrir en un error de interpretación, ni se trajo a los autos prueba alguna que demostrara sus afirmaciones, por lo que quien aquí decide considera improcedente la eximente de responsabilidad tributaria alegada por el recurrente. Así se declara. III DECISIÓN En virtud de las razones precedentemente expuestas, este Tribunal Superior Noveno de lo Contencioso Tributario administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la Ley, declara PARCIALMENTE CON LUGAR el Recurso Contencioso Tributario interpuesto por el ciudadano JORGE ARRIETA AVENDAÑO, asistido por el abogado en ejercicio CARLOS TREJO, ambos precedentemente identificados, contra la denegación tácita del Recurso Jerárquico intentado por el recurrente en fecha 18 de marzo de 2002, contra la Resolución de Sumario Administrativo SAT-GRTI-RC-DSA-2002-000004, de fecha 08 de enero de 2002, emanada de la División de Sumario Administrativo de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), notificada al recurrente en fecha 07 de febrero de 2002, referida a la Ley de Timbres Fiscales, Ley de Registro Público y a la Ley de Impuesto sobre la Renta; con respecto a los períodos fiscales del Cuarto Trimestre de 1997 al Cuarto Trimestre de 1998; Primer Trimestre de 1999 al Cuarto Trimestre de 1999 y Primer Trimestre de 2000. En base al criterio expresado por este Tribunal en cada uno de los puntos controvertidos, se anula parcialmente el acto impugnado a objeto que sea ajustado a las motivaciones de la presente sentencia. Por lo que se declara la nulidad de los reparos hechos sobre las operaciones calculadas por mayor cantidad del líquido partible, con excepción del reparo formulado sobre la cesión hecha por Olimpia Zarella de Spera a sus tres hijos conforme a documento protocolizado bajo el número 1, tomo 07 Protocolo Primero y bajo el número 31, tomo 01, Protocolo Segundo, de fecha 13 de agosto de 1999. Se declara igualmente la nulidad de las cantidades reparadas fruto de la errada interpretación de la Administración Tributaria sobre las permutas registradas. Se anula la sanción conforme al Artículo 99 del Código Orgánico Tributario de 1994. Se anula la sanción conforme al Artículo 104 del Código Orgánico Tributario y se aplica la sanción prevista en el Artículo 108 del mismo texto legal en 10 Unidades Tributarias. En razón de los términos del fallo, no hay condenatoria en costas. Publíquese, regístrese y notifíquese a las partes en especial a la Procuradora y Contralor General de la República de conformidad con el Artículo 12 de la Ley Orgánica de la Hacienda pública Nacional. Dada, firmada y sellada en la Sala de Despacho del Tribunal Superior Noveno de lo Contencioso Tributario, en Caracas a los 10 días del mes de octubre del año dos mil seis (2006). Años 196° y 147°. El Juez, Raúl Gustavo Márquez Barroso El Secretario, Fernando Illarramendi Peña. ASUNTO: AF49-U-2003-000124 Antiguo: 2130 En horas de despacho del día de hoy, diez (10) de octubre de dos mil seis (2006), siendo las once y cincuenta y siete de la mañana (11:57 a.m.), bajo el número 152/2006, se publicó la presente sentencia. El Secretario, Fernando Illarramendi Peña.