ASUNTO: AP41-U-2004-000429 Sentencia N° 146/2006
REPUBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA
PODER JUDICIAL
Tribunal Superior Noveno de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas
Caracas, 21 de Septiembre de 2006
196º y 147º
En fecha veintisiete (27) de octubre del año dos mil cuatro (2004), ABDIAS SALOMON AREVALO D´ACOSTA, INES AREVALO RONDON y ABDIAS SALOMON AREVALO RONDON, inscritos en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo los números 305, 59.016 y 71.375, respectivamente, procediendo en su carácter de apoderados judiciales de la sociedad mercantil EXCELSIOR GAMA SUPERMERCADOS, C.A., domiciliada en la ciudad de Caracas, presentaron ante la Unidad de Recepción y Distribución de Documentos de los Tribunales Superiores Contenciosos Tributarios del Área Metropolitana de Caracas, Recurso Contencioso Tributario contra la Resolución GJT-DRAJ-A-2004-2056, de fecha 15 de abril del año 2004, la cual declara sin lugar el Recurso Jerárquico interpuesto y en consecuencia confirma la Planilla de Liquidación 01-10-01-1-49-003846, de fecha 22/06/1998, por Bs. 249.095,35 por concepto de impuesto, Bs. 111.580,29 por concepto de intereses y Bs. 6.233.333,33 por concepto de multa.
En fecha veintisiete (27) de octubre del año dos mil cuatro (2004), la Unidad de Recepción y Distribución de Documentos de los Tribunales Superiores Contenciosos Tributarios del Área Metropolitana de Caracas remitió a este Tribunal el Recurso Contencioso Tributario.
En fecha doce (12) de noviembre del año dos mil cuatro (2004), se le dio entrada al Recurso Contencioso Tributario, ordenándose las notificaciones de Ley.
En fecha veintiuno (21) de abril del año dos mil cinco (2005), cumplidos los requisitos legales, se admite el Recurso Contencioso Tributario y se tramita conforme al procedimiento previsto en el Código Orgánico Tributario.
En fecha veintidós (22) de abril del año dos mil cinco (2005), se abre la causa a pruebas, no haciendo uso de este derecho las partes.
En fecha veintidós (22) de septiembre del año dos mil cinco (2005), ambas partes presentaron sus informes.
Por lo que siendo la oportunidad procesal para dictar sentencia este Tribunal procede a ello previa exposición de las consideraciones siguientes:
I
ALEGATOS
Los apoderados judiciales de la recurrente señalan en el Recurso Contencioso Tributario:
Que en fecha 08 de noviembre de 1998, le fue notificada a la recurrente la Planilla de Liquidación 01-10-01-1-49-003846, de fecha 22/06/1998, mediante la cual se ordena pagar un monto total de Bs. 6.594.508,97, por los siguientes conceptos Bs. 249.095,35 por impuesto, Bs. 111.580,29 por intereses y Bs. 6.233.333,33 por multa. Planilla que fue expedida con ocasión a la presentación extemporánea de la declaración de retención de personas jurídicas domiciliadas correspondiente al período noviembre 1996.
Que en fecha 10 de diciembre de 1998, interpuso Recurso Jerárquico contra la referida Planilla de Liquidación.
Que en fecha 22 de septiembre de 2004, le fue notificada la Resolución GJT-DRAJ-A-2004-2056 del 15 de mayo de 2004, la cual declaró sin lugar el Recurso interpuesto y confirmó en su totalidad el acto recurrido.
Que la obligación tributaria determinada por la Administración está prescrita, y esto significa que la acción del fisco para obtener el cumplimiento coactivo de la misma está extinto.
Que la Administración notifica a la recurrente la Resolución que resuelve el Recurso Jerárquico GJT-DRAJ-A-2004-2056 del 15 de abril del 2004, el 22 de septiembre de 2004, ya habiendo transcurrido entre el tiempo que tenía la Administración Tributaria para decidir el recurso interpuesto en fecha 10 de diciembre de 1998, es decir el 10 de abril de 1999 (y encontrándose paralizado desde entonces el procedimiento, lo que hizo cesar la suspensión de la prescripción, continuando el curso de la misma todo conforme el Artículo 55 del Código Orgánico Tributario), y la fecha de notificación del acto que decidió el Recurso, más cuatro (04) años, tiempo mas que suficiente para que opere la prescripción de los derechos del fisco nacional, para cobrar el impuesto, la multa y los intereses que quedaron confirmados con la Resolución GJT-DRAJ-A-2004-2056 del 15 de abril del 2004 y así solicitan sea declarado por este Tribunal.
Que en virtud de lo expuesto, por haber operado la prescripción extintiva, la imposición de los tributos, intereses y multas efectuada por la Administración, deben ser anuladas y así lo solicitan sea declarado por este Tribunal.
Que en caso de ser rechazada la defensa expuesta relativa a la prescripción, sostienen que la Resolución recurrida y la Planilla en que se fundamenta, se encuentran afectadas de nulidad absoluta por vicios en el procedimiento de determinación e imputación de pago efectuada por la Administración Tributaria al pago realizado por la recurrente del impuesto retenido a personas jurídicas domiciliadas y supuestamente enterado extemporáneamente.
Que tanto las multas como los intereses liquidados, no fueron previamente determinados y notificados a la recurrente mediante un acto o providencia, a los fines de que la recurrente, en aras del derecho a la defensa y a la réplica, ejerciera los recursos de ley (con los efectos suspensivos que esto implica) a los fines de presentar los alegatos contra los mismos. Es el caso que la recurrente procedió a pagar el Impuesto Sobre la Renta retenido a personas jurídicas domiciliadas del período noviembre 1996, siendo de su sorpresa cuando la Administración emite la Planilla, se detalla que se imputa al referido pago, a los intereses e impuesto por Bs. 4.400.000,00, quedando aún un saldo de impuesto que se estaba enterando y la multa liquidada.
Que las determinaciones efectuadas por la Administración, tanto de multas como de intereses moratorios, han sido efectuadas en franca violación del procedimiento establecido en la Ley.
Que se debió emitir un acto o providencia, el cual debía llenar los requisitos establecidos en el Artículo 149 del Código Orgánico Tributario. Asimismo debía efectuarse la notificación del acto al interesado conforme a lo previsto en el Artículo 132 del Código Orgánico Tributario y que la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, en sus Artículos 73 y siguientes, impone la carga a la Administración de notificar sus actos de efectos individuales, a los fines de que sus actos sean eficaces, conforme al Parágrafo Único del Artículo 149 del Código Orgánico Tributario, por lo que una vez practicada la notificación de la Resolución Administrativa, se debe conceder al administrado un plazo determinado para que efectúe el pago, pudiendo éste, en el caso que no esté conforme con los montos liquidados, optar por no pagar e intentar un recurso, sea jerárquico o contencioso tributario, ambos previstos en los Artículos 164 y 185 del Código Orgánico Tributario.
Que como puede inferirse, el proceder de la Administración vulnera el procedimiento previsto por el legislador, en franca transgresión del Derecho a la Defensa y del Derecho a la Propiedad de la recurrente.
Que se ha concretado un vicio de nulidad absoluta, ya que se ha prescindido del procedimiento legalmente establecido, violándose el derecho inalienable que tiene todo contribuyente frente a liquidación de cualesquiera deuda tributaria, a allanarse y cancelar, o por el contrario, a oponerse y manifestar sus defensas de hecho y de derecho para impugnar tales liquidaciones, tal como lo concede nuestro procedimiento tributario. Una vez constatada esta violación prevista en el Artículo 19 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, no les queda más que solicitar a este Tribunal que declare la nulidad absoluta de la Resolución recurrida y de la Planilla en la que se fundamenta.
Que en cuanto a la imputación de pagos efectuada por la Administración observan que los intereses, a los cuales la administración imputó el pago realizado, son obligaciones o deudas tributarias que no habían sido previamente notificadas por la Administración, cuya legalidad o procedencia está en duda, esto significa que no se les puede dar validez, ya que no se está hablando de dudas tributarias firmes, es decir, no son ciertas, líquidas y exigibles. El Artículo 42 del Código Orgánico Tributario explica la forma en que la Administración debe imputar los pagos efectuados.
Que la Administración está usurpando la voluntad del contribuyente, ya que está dejando a un lado la intención de las mismas a cancelar ciertos impuestos, para ella imputarlo a otros conceptos desconocidos al momento del pago. Y finalmente se trataba de un pago de impuestos a terceros (Impuesto Sobre la Renta retenido), dinero que no pertenecía a la recurrente como contribuyente, por lo cual no podía realizar ninguna imputación al pago por deuda propia.
Que de aceptarse la utilización del procedimiento utilizado en este caso, concluyen que el contribuyente al tener un día de mora, y pagar, siempre estará en mora, porque siempre tendrá un saldo que pagar y cuando vaya a pagar este saldo tendrá una nueva multa y nuevos intereses, lo cual lo colocará en una situación de infractor continuo en el tiempo.
Que en el caso concreto, la recurrente pagó con mora, al imputársele los intereses, le queda a deber al fisco nacional un saldo, que al pagar al día siguiente, también causaría intereses y posiblemente la liquidación de una nueva multa, lo cual coloca a la recurrente en una situación de perenne infractor. Obviamente éste no puede ser el sentido de la norma prevista en el Artículo 42 del Código Orgánico Tributario, por lo que lo lógico es que dicha norma sea aplicable cuando el contribuyente tenga deudas tributarias determinadas y exigibles, caso en el cual si se aplicará el orden de imputación previsto.
Que solicitan al Tribunal que el Recurso Contencioso Tributario sea admitido, sustanciado conforme a derecho y declarado con lugar y que en consecuencia se declare la nulidad de la Resolución GJT-DRAJ-A-2004-2056 del 15 de abril de 2004.
Por otra parte, la Representación de la República Bolivariana de Venezuela, a través de la Abogada LILIA MARIA CASADO BALBAS, inscrita en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el número 41.984, señala en su escrito de informes:
Que a los fines de determinar si efectivamente operó la prescripción alegada señala que, la Planilla de Liquidación 01-10-01-1-49-003846 fue emitida en fecha 22 de junio de 1998, por lo que resulta aplicable el Código Orgánico Tributario de 1994, Artículos 51 y 53.
Que el día 03 de noviembre de 1998, se notificó a la contribuyente de la Planilla de Liquidación 01-10-01-1-49-003846. A partir de esta fecha comenzó a transcurrir el lapso de prescripción de cuatro (4) años, pero el referido lapso se suspendió en fecha 09 de diciembre de 1998, con motivo de la interposición del Recurso Jerárquico hasta sesenta (60) días después que la Administración Tributaria notificara la Resolución GJT-DRAJ-A-2004-2056 de fecha 15 de abril de 2004, es decir, hasta el 21 de noviembre de 2004, por cuanto la citada Resolución fue notificada el día 22 de septiembre de 2004; conforme al Artículo 55 del Código Orgánico Tributario.
Que en el caso que nos ocupa –contrario a lo afirmado por la recurrente- la prescripción de la obligaciones tributarias no se ha consumado, pues la misma estuvo suspendida mientras se dictó la Resolución GJT-DRAJ-A-2004-2056 de fecha 15 de abril de 2004, y se produjo su notificación el 22 de septiembre de 2004 e, incluso hasta sesenta (60) días después.
Que este lapso último no transcurrió completamente toda vez que la contribuyente interpuso en fecha 27 de octubre de 2004, el Recurso Contencioso Tributario, que ahora se tramita en segunda instancia, suspendiendo nuevamente con ello el curso de la prescripción mientras dura el juicio, conforme lo dispone el único aparte del Artículo 55 del Código Orgánico Tributario aplicable rationae temporis.
Que por lo anteriormente expuesto, la representación fiscal considera que no ha transcurrido el lapso previsto invocado por la contribuyente, y así solicita sea declarado por este Tribunal.
Con respecto a la multa y los intereses moratorios sostiene
Que legalidad del acto administrativo emitido es incuestionable, por cuanto la recurrente el haber enterado con retardo el Impuesto que retuvo, en el período de imposición de noviembre de 1996, incurrió en un ilícito tipificado en el Código Orgánico Tributario de 1994, como “incumplimiento relativo al pago del tributo”, por lo que se hizo acreedora de la sanción prevista en el Artículo 101 del mencionado instrumento legal.
Que por el retardo en que incurrió en el enteramiento del Impuesto que retuvo procede la determinación y liquidación de los intereses moratorios, por cuanto se dan los requisitos exigidos por el Artículo 59 del Código Orgánico Tributario de 1994 y claramente explicados por la jurisprudencia de nuestro más alto Tribunal de Justicia, como lo es que se trata de una deuda cierta, líquida y exigible.
Que por tratarse de retenciones de Impuesto Sobre la Renta, enterados extemporáneamente, es obvio que estos accesorios o intereses en cuestión deben calificarse de moratorios, calculados conforme con lo establecido en el encabezamiento del Artículo 59 del Código Orgánico Tributario de 1994, a partir del vencimiento para ello, hasta la fecha efectiva de su pago en una Oficina Receptora de Fondos Nacionales, por lo que debe entenderse que entre ambas fechas transcurren los días de mora.
Que en el presente caso debe destacarse que se trata de un régimen particular, introducido por el legislador con respecto a la detracción de determinados tributos y que en tal virtud tiene preeminencia sobre el régimen general del pago de las obligaciones tributarias, es decir, el hecho de que ciertas sumas tributarias queden comprendidas en el régimen de retención en la fuente, produce el efecto de adelantar el momento en que ellas deben ingresar al fisco.
Que en tal virtud, el monto sujeto a retención tiene el carácter de un pago a cuenta del monto del tributo total que al contribuyente corresponde satisfacer. Ese ingreso a cuanta ya no está sometido a la fecha de vencimiento general del tributo de que se trata, sino al plazo específico que para el ingreso otorga el régimen particular de la retención.
Que en cuanto al agente de retención, al cumplirse el plazo establecido en la norma para efectuar la amputación de la suma pagada o abonada en cuenta, sin que haya ingresado ni previamente detraído, comienza a adeudarse el interés calculado sobre el monto sujeto a retención y no ingresado en término. No procede hablar aquí de “fecha de vencimiento general”, sino de fecha de vencimiento específico de la obligación concreta.
Que si la empresa en su carácter de responsable no realizó el pago en su oportunidad, comienzan a devengarse intereses, sin necesidad de actuación alguna por parte de la Administración Fiscal, ya que la situación de mora legal queda automáticamente configurada, en virtud de que la Ley estima que los perjuicios ocasionados al Fisco Nacional por el retardo en el pago del tributo, son inevitables o forzosos.
Que en mérito de lo expuesto solicita al Tribunal confirme los montos determinados por concepto de multa e intereses moratorios.
Que por todo lo expuesto, esa representación fiscal solicita al tribunal, declare totalmente sin lugar el Recurso Contencioso Tributario interpuesto por EXCELSIOR GAMA SUPERMERCADOS, C.A., contra el acto administrativo identificado con las siglas y números GJT-DRAJ-A-2004-2056 de fecha 15 de abril de 2004.
Que en el supuesto negado de que sea declarado con lugar, pide al Tribunal exima de costas al Fisco Nacional por haber tenido motivos racionales para litigar.
II
MOTIVA
El presente caso se circunscribe al análisis de la procedencia de (i) la prescripción opuesta, (ii) la ausencia de procedimiento al momento de la emisión de la planilla que dio origen al reparo y a la sanción, por lo que este Tribunal pasa a pronunciarse en los siguientes términos:
Con respecto a la prescripción este Tribunal debe precisar:
Se puede observar de la Resolución GJT-DRAJ-A-2004-2056 de fecha 15 de abril de 2004, así como del escrito recursorio, que la obligada responsable de las retenciones para el período correspondiente a noviembre de 1996, cuya fecha de vencimiento estaba prevista reglamentariamente para el 04 de diciembre de 1996, presentó el pago en fecha 27 de febrero de 1997, es decir con 85 días de atraso.
Luego, según la recurrente en fecha 03 de noviembre de 1998, fue notificada de la Planilla de Liquidación número 011010149003846 de fecha 22 de junio de 1998, mediante la cual se le ordena a pagar la cantidad de Bs. 6.594.508,97, por concepto de saldo deudor de impuesto, intereses y multa. Acto este, que conforme al Código Orgánico Tributario aplicable en razón del tiempo, es interruptivo de la prescripción conforme al Artículo 54.
Posteriormente, en fecha 09 de diciembre de 1998, (según la Resolución impugnada), y 10 de diciembre de 1998, según la recurrente, se presentó Recurso Jerárquico contra Planilla de Liquidación número 011010149003846, el cual fue respondido y notificado por la Administración Tributaria en fecha 22 de septiembre de 2004, según los dichos de la Recurrente y de la Administración Tributaria.
En este sentido, este Juzgador debe precisar si han transcurrido los 4 años a que hace referencia el Código Orgánico Tributario de 1994, en su Artículo 51, toda vez que efectivamente la recurrente efectuó, aunque tardíamente, el pago de las retenciones. Así se debe recordar que habiéndose interrumpido el transcurso de la prescripción por la notificación de la Planilla de Liquidación número 011010149003846, en fecha 03 de noviembre de 1998, al día siguiente, es decir ,en fecha 04 de noviembre de 1998, comenzó nuevamente esta correr, siendo suspendida de conformidad con el Artículo 55 eiusdem por haberse interpuesto el Recurso Jerárquico en fecha 09 de diciembre de 1998, luego por mandato del mencionado Artículo esta suspensión perdura hasta 60 días después que la Administración Tributaria dicte Resolución expresa o por haber transcurrido el lapso para decidir el Recurso Jerárquico sin que se haya decidido (silencio administrativo que implica denegatoria tácita), hecho este que ocurrió en fecha 07 de julio de 1999, toda vez que la Administración Tributaria a partir de la interposición del Recurso Jerárquico, tenía 4 meses a partir de su interposición de dictar y notificar válidamente la Resolución conforme lo dispuesto en el Artículo 170, (09 de abril de 1999) y a tenor del Artículo 55 antes señalado, esta suspensión se mantenía hasta 60 días hábiles después (puesto que el Artículo 55 del Código Orgánico Tributario de 1994, no señala que sean continuos), de la notificación o del silencio administrativo.
Así a partir del 07 de julio de 1999, se deben contar los 4 años a que hace referencia el Artículo 51 del Código Orgánico Tributario de 1994, los cuales se materializaron en el mes de junio de 2003, (toda vez que ya había transcurrido un mes luego de la interrupción hasta la interposición del Recurso Jerárquico), y no como señaló la Administración Tributaria, toda vez que el silencio administrativo operó en aquella fecha y se reanudó el cómputo de la prescripción una vez transcurridos los sesenta días luego de los 4 meses que tiene la Administración Tributaria para pronunciarse.
Así debe concluir este sentenciador, que al emitirse la Resolución en fecha 15 de mayo de 2004, es decir, luego de casi un año de verificarse la prescripción y notificarse la misma en fecha 22 de septiembre de 2004, se ha superado con creces el lapso previsto en el Código Orgánico Tributario de 1994, para que este Tribunal declare consumada la prescripción de esa obligación tributaria, así como de sus accesorios y sanciones.
Como quiera que la obligación tributaria se encuentra extinguida sería de ilegal ejecución exigirla, en consecuencia, este Tribunal debe declarar la nulidad de conformidad con lo previsto en el numeral 3 del Artículo 19 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos. Así también se declara.
Extinguida la obligación tributaria y sus accesorios por el efecto de la prescripción, este Tribunal considera inoficioso pronunciarse sobre el resto de las denuncias. Así se declara.
III
DISPOSITIVA
En razón de lo antes expuesto, este Tribunal Superior Noveno de lo Contencioso Tributario, administrando Justicia en nombre de la República y por autoridad de la Ley, declara CON LUGAR el Recurso Contencioso Tributario interpuesto por la sociedad mercantil EXCELSIOR GAMA SUPERMERCADOS, C.A., contra la Resolución GJT-DRAJ-A-2004-2056, de fecha 15 de abril del año 2004, la cual declara sin lugar el Recurso Jerárquico interpuesto y en consecuencia confirma la Planilla de Liquidación 01-10-01-1-49-003846, de fecha 22/06/1998, por Bs. 249.095,35 por concepto de impuesto, Bs. 111.580,29 por concepto de intereses y Bs. 6.233.333,33 por concepto de multa.
En consecuencia se ANULAN los actos impugnados
De conformidad con el Artículo 327 del Código Orgánico Tributario se exime de costas a la Administración Tributaria por haber tenido motivos racionales para litigar.
Publíquese, regístrese y notifíquese a las partes, en especial al Contralor y procuradora General de la República de conformidad con el Artículo 12 de la Ley Orgánica de la Hacienda Pública Nacional.
Dada, firmada y sellada en la Sala de Despacho del Tribunal Superior Noveno de lo Contencioso Tributario, en Caracas a los veintiún (21) días del mes de septiembre del año dos mil seis (2006). Años 196° y 147°.
El Juez,
Raúl Gustavo Márquez Barroso
El Secretario,
Fernando Illarramendi Peña
ASUNTO: AP41-U-2004-000429
En horas de despacho del día de hoy, veintiuno (21) de septiembre de dos mil seis 2006, siendo las tres y diecinueve minutos de la tarde (03:19 p.m.), bajo el número 146/2006, se publicó la presente sentencia.
El Secretario,
Fernando Illarramendi Peña
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