TSJ Regiones - Decisión

ASUNTO: AP41-U-2005-000782 Sentencia N° 014/2008

REPUBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA

PODER JUDICIAL

Tribunal Superior Noveno de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas
Caracas, 11 de Febrero de 2008
197º y 148º

En fecha 14 de febrero de 2003, los ciudadanos OSWALDO PADRON AMARÉ y LIZBETH SUBERO RUIZ, venezolanos, mayores de edad, titulares de las cédulas de identidad números 1.740.949 y 5.530.747, respectivamente, abogados inscritos en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo los números 4.200 y 24.550, respectivamente, actuando en su carácter de apoderados judiciales de la sociedad mercantil BANESCO BANCO HIPOTECARIO C.A., constituida mediante documento inscrito en el Registro Mercantil de la Circunscripción Judicial del Estado Anzoátegui, en fecha 11 de abril de 1978, bajo el número 73, Tomo A-36, presentaron ante la División de Tramitaciones Especiales del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), Recurso Jerárquico y subsidiariamente Recurso Contencioso Tributario contra la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo GCE-SA-R-2001-043, de fecha 29 de noviembre de 2002, notificada en fecha 13 de enero de 2003, emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), y contra las Planillas de Liquidación de Impuestos, multas e intereses moratorios, emitidas con fundamento en la Resolución que se impugna, distinguidas así: Planilla Demostrativa de Liquidación número 000233, para el ejercicio fiscal comprendido entre el 01 de enero de 1997 y el 31 de diciembre de 1997, y las correspondientes Planillas de Pago números 0110010428-000233, 0110010433-000233; y 0110010438-000233.

En fecha 13 de julio de 2005, mediante Oficio GGSJ/GR/DRJAT/2005-3911, la Gerente de Recursos del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), envió a la Unidad de Recepción y Distribución de Documentos (URDD), de los Tribunales Superiores Contenciosos Tributarios del Área Metropolitana de Caracas, el respectivo Recurso Contencioso Tributario ejercido en contra de la Resolución DJT-DRAJ-A-2004-2774, de fecha 27 de mayo de 2004.

En fecha 11 de agosto de 2005, la Unidad de Recepción y Distribución de Documentos (URDD), de los Tribunales Superiores Contenciosos Tributarios del Área Metropolitana de Caracas, recibió Oficio GGSJ/GR/DRJAT/2005-3911, mediante el cual es remitido el Recurso Contencioso Tributario interpuesto subsidiariamente al Recurso Jerárquico.

En fecha 11 de agosto de 2005, la Unidad de Recepción y Distribución de Documentos (URDD), de los Tribunales Superiores Contenciosos Tributarios del Área Metropolitana de Caracas, remitió a este Tribunal el Recurso Contencioso Tributario.

En fecha 10 de octubre de 2005, se le dio entrada al Recurso Contencioso Tributario, ordenándose las notificaciones de Ley.

En fecha 03 de mayo de 2007, cumplidos los requisitos legales, se admite el Recurso Contencioso Tributario y se tramita conforme al procedimiento previsto en el Código Orgánico Tributario.

En fecha 18 de mayo de 2007, la recurrente consignó escrito de Promoción de pruebas.

En fecha 09 de agosto de 2007, tanto la recurrente anteriormente identificada, como el ciudadano WILLIAM JOSÉ PEÑA, venezolano, mayor de edad, titular de la cédula de identidad número 3.569.659, abogado, inscrito en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el número 39.761, actuando en representación de la República Bolivariana de Venezuela, presentó su respectivo escrito de informes.

Siendo la oportunidad procesal para dictar sentencia, este Tribunal procede a ello previa exposición de las consideraciones siguientes:

I
ALEGATOS

La recurrente señala en su escrito lo siguiente:

Que en fecha 08 de julio de 2002, fue notificada del Acta de Reparo MF-SENIAT-GCE-DF-0424/2001-05, en materia de Impuesto a los Activos Empresariales, levantada para el ejercicio fiscal comprendido entre el 01 de enero de 1997 y el 31 de diciembre de 1997, coincidente con el año civil de 1997. Que asimismo, en fecha 02 de septiembre de 2002, la recurrente presentó el correspondiente escrito de descargos.

Que en fecha 13 de enero de 2003, la recurrente fue notificada de la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo GCE-SA-R-2002-043, de fecha 29 de noviembre de 2002, emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), Resolución por la cual, se formulan reparos para el ejercicio comprendido entre el 01 de enero de 1997 y el 31 de diciembre de 1997, por la cantidad de VEINTIDOS MILLONES NOVECIENTOS NOVENTA Y CUATRO MIL QUINIENTOS OCHENTA Y UN BOLÍVARES EXACTOS (Bs. 22.994.581,00); sanción por contravención por la cantidad de VEINTICUATRO MILLONES CIENTO CUARENTA Y CUATRO MIL TRESCIENTOS DIEZ BOLÍVARES EXACTOS (Bs. 24.144.310,00); e intereses moratorios por la cantidad de TREINTA Y NUEVE MILLONES NOVECIENTOS OCHENTA Y CUATRO MIL TRESCIENTOS SESENTA BOLÍVARES EXACTOS (Bs. 39.984.360,00).

En primer lugar, la recurrente alega, falso supuesto e ilegalidad por violación de las normas legales relativas al régimen del Impuesto a los Activos Empresariales y a la forma del cálculo de la base imponible de dicho impuesto; y en cuanto a este aspecto expone lo siguiente:

Que la Administración Tributaria pretende fundamentar la Resolución GCE-SA-R-2002-043, en la circunstancia de que la recurrente para el cálculo de la base imponible, realizó una práctica incorrecta, esto es, que no efectuó el cálculo de la base imponible conforme al procedimiento establecido en la Ley de Impuesto a los Activos Empresariales.

Que en tal sentido, la fiscalización señala lo siguiente:

“…Que para la determinación de los activos monetarios a desvalorizar al inicio y al cierre del ejercicio, la recurrente no excluyó la cantidades de DOS MIL TRESCIENTOS CUARENTA Y CINCO MILLONES CUATROCIENTOS TRES MIL QUINIENTOS OCHENTA Y TRES BOLÍVARES EXACTOS (Bs. 2.345.403.583,00) y DOCE MIL NOVECIENTOS NOVENTA MILLONES TRESCIENTOS NOVENTA MIL SEISCIENTOS SEIS BOLÍVARES EXACTOS (Bs. 12.990.390.606,00); respectivamente, por concepto de “Captaciones de Público” registradas en la contable número 210 del balance general y aplicó el factor de ajuste por inflación al total de activos monetarios, desvalorizando una partida que no forma parte de los activos monetarios de la empresa ya que representan captaciones de terceros”.

Que igualmente, en la Resolución GCE-SA-R-2002-043, la Administración Tributaria indica, que del modo obtenido como activos monetarios desvalorizados, la recurrente rebaja la partida “Captaciones de Público”, originando así una disminución total de activos monetarios, cuyo valor es reflejado por (Bs. 0,00), tal como se evidencia en el anexo único que forma parte integrante del Acta de Reparo MF- SENIAT-GCE-DF-0424/2001-05, de fecha 08 de julio de 2002.

Que la fiscalización sostiene, que el Artículo 4 de la Ley de Impuesto a los Activos Empresariales establece el procedimiento para la determinación de la base imponible del impuesto y por vía de excepción el Artículo 7 eiusdem, dispone expresamente tres (3) supuestos específicos para la exclusión de la base imponible, de partidas o activos que en caso de ser incluidos disminuirían el monto a determinar como base imponible en el presente caso.

Que sin embargo, la Administración Tributaria insiste en considerar que la “Captaciones de Público”, no constituyen un activo de la recurrente y las califica como “cantidades dinerarias de terceros”, es decir, de ahorristas, que deben ser reflejadas como pasivo en el balance general.

Que no obstante, para la recurrente resulta evidente, que el Impuesto a los Activos Empresariales grava el “activo empresarial”, y éste es el que refleja el balance; y por lo tanto, la magnitud sobre la que procede calcular las desvalorizaciones autorizadas por la Ley.

Que de acuerdo con los términos de la Ley de Impuesto a los Activos Empresariales en su el Artículo 4, la base imponible está constituida por el monto neto promedio anual de los activos gravables, que son los incorporados a la producción de la renta, los cuales deben determinarse porque así lo ordena la Ley expresamente, y que según la Ley se determinan de la siguiente manera, a saber: calculando el promedio simple de los valores al inicio y cierre del ejercicio, pero en el entendido de que, a esos efectos, “a los costos de los bienes, valores y derechos monetarios, menos la desvalorización por efectos de la inflación, se le añadirán los valores actualizados obtenidos conforme, a las disposiciones pertinentes de la Ley Impuesto sobre la Renta, menos las depreciaciones y amortizaciones acumuladas que les corresponda.

Que lo anterior, es exactamente lo que ha hecho la recurrente en el presente caso, no sólo porque así lo ordena la Ley para el cálculo de la base imponible, sino porque desde el punto de vista de la realidad económica y contable, el monto del activo es el que define el Impuesto a los Activos Empresariales, Artículo 4, y que la reducción del activo real en el monto correspondiente a las captaciones del público debe aplicarse, una vez obtenido el monto del activo empresarial en términos reales y es como precisamente, lo ha realizado la recurrente.

La recurrente alega, que el procedimiento para desvalorizar sus partidas monetarias está perfectamente ajustado a derecho y en armonía con lo que es uno de los principios rectores de todo sistema tributario y que en la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela es igualmente reconocido al buscar que la obligación tributaria sea establecida con base en la verdadera y no en la aparente capacidad económica del sujeto.

Que en efecto, la recurrente al aplicar lo dispuesto en el Artículo 4 de la Ley de Impuesto a los Activos Empresariales y desvalorizar la partida monetaria, para luego aplicar la exclusión prevista en el Artículo 7 de dicha Ley, simplemente está reconociendo el efecto pérdida de valor de la moneda contenida en el balance que no se protege contra la inflación y luego, excluir de dicha base el monto en dinero depositado o captado por o de los clientes.

Que la metodología que pretende aplicar el funcionario actuante, es decir, imputar a los activos monetarios los pasivos por colocaciones asociados a estas, y luego proceder a desvalorizar el saldo neto resultante, es un procedimiento no previsto en la Ley de Impuesto a los Activos Empresariales y obedece a su criterio personal, atentatorio por demás a lo que debe ser el sentido interpretativo económico que debe acompañar a la lectura de una norma jurídica.

La recurrente arguye, que en el caso de las instituciones financieras, se debe de tener en cuenta que si bien ellas tienen un papel esencialmente fiduciario, y que por ende, son un clásico prestador de servicios de intermediación, no por ello las partidas que conforman su balance general en el reglón de partidas calificables como monetarias, dejan de sufrir con el efecto erosión por pérdida de valor que las ataca, independientemente de que pueda entenderse que esos fondos no son propios sino de sus clientes. Que este punto de vista, es el que permite entender que el procedimiento previsto en la Ley de Impuesto a los Activos Empresariales, es entonces una desvalorización a la partida monetaria en primer lugar para luego imputar el pasivo asociado y no el sentido inverso como pretende hacer ver la fiscalización.

Asimismo, señala que es importante tener presente que al momento en que la institución financiera recibe los fondos del cliente, esta ha recibido fondos en bolívares que no se protegen de la inflación; y que por ende, se desvalorizan, independientemente de que dicho monto no sea de la institución y sea en esencia del cliente depositante. Añade, que tan es así este fenómeno, que precisamente esta permisa es la que induce al cliente en muchos casos a tomar la decisión de no hacer colocaciones en bolívares o “moneda no dura”, como la califican algunos y prefieren hacerla en “moneda dura” o divisas como generalmente son calificadas, ya que ello se traduce en la diferencia entre perder o no perder en materia de inversión.

En este sentido, la recurrente se pregunta: ¿Cuando un cliente coloca un bolívar en su institución y en consecuencia, un ingreso de efectivo considerado como partida monetaria por la legislación y a su vez, registra un pasivo por no ser un monto de ella como institución sino del cliente depositante, puede asumir que ese bolívar no pierde valor por si mismo?. En efecto, expresa que considerar que debe aplicar primero los pasivos al activo indicado para luego desvalorizar el resultante, es un procedimiento absurdo ya que es pretender señalar que existe un diferencial a favor de la institución, cuando es entendible que el bolívar recibido no guarda el mismo valor al ser retornado al cliente y que eso necesariamente debe ser tomado en cuenta al momento en que la institución procede a determinar la base imponible del impuesto en cuestión, ya que de no hacerlo así, estaría asumiendo para sí la carga de un impuesto que se genera por unos valores que no le son propios.

Por otra parte, la recurrente alega, que el impuesto a los activos empresariales, en los término de la Ley que lo regula es “…un impuesto que pagará toda persona jurídica o natural comerciante sujeta al Impuesto sobre la Renta, sobre el valor de los activos tangibles e intangibles de su propiedad, situados en el país o reputados como tales, que durante el ejercicio anual tributario correspondiente a dicho impuesto, estén incorporados a la producción de enriquecimientos provenientes de actividades comerciales, industriales o de explotación de minas e hidrocarburos y actividades conexas.”

Que la doctrina administrativa ha señalado que el Impuesto a los Activos Empresariales es un tributo complementario del Impuesto sobre la Renta. Que en efecto, la Administración Tributaria en dictamen HGJT-200-2099, de fecha 25 de octubre de 1995 señaló, que ese impuesto no tiene por objeto hacer más cuantiosa la carga impositiva de los contribuyentes, sino que impone el pago del tributo mínimo en proporción a los activos utilizados en el proceso productivo de que debe rebajarse el monto del Impuesto sobre la Renta que efectivamente ha pagado el contribuyente.

Que del contenido del Artículo 11 de la Ley de Activos Empresariales, se evidencia que el Impuesto a los Activos Empresariales es un tributo que debe compensarse con lo pagado por concepto de Impuesto sobre la Renta, en el sentido de que si el primero de los mencionados excede de la suma pagada por Impuesto sobre la Renta se debe a la Administración Tributaria sólo la diferencia o excedente; y en caso, de que el Impuesto a los Activos Empresariales sea inferior al pagado por concepto de Impuesto sobre la Renta, se considera extinta la obligación tributaria de pagar el Impuesto a los Activos Empresariales.

Que la Administración Tributaria incurre en un grave error en la determinación fiscal ya que no tomó en consideración al momento de formular los reparos en materia de Impuesto a los Activos Empresariales, los anticipos de Impuesto a los Activos Empresariales pagados por la recurrente, en el ejercicio cuestionado, los cuales constan del Acta de Reparo MF-SENIAT-GCE-DF-0424/2001-05 de fecha 08 de julio de 2002, y que en cualquier caso, reducirían sustancialmente el monto de los reparos objeto de impugnación, en caso de ser procedentes, habida consideración de lo expresado en el aparte anterior.

Que en efecto, en el Acta de Reparo MF-SENIAT-GCE-DF-0424/2001-05, se evidencia que la recurrente anticipó por concepto de Impuesto a los Activos Empresariales la cantidad de TRES MILLONES CUATROCIENTOS NOVENTA MIL QUINIENTOS SESENTA Y SEIS BOLÍVARES CON NOVENTA Y CUATRO CÉNTIMOS (Bs. 3.490.566,94), por lo cual, es evidente que la determinación fiscal ejecutada por la Administración Tributaria, a criterio de la recurrente, es improcedente. Así solicita sea declarado.

La recurrente arguye, que en caso de ser el reparo procedente, habría la necesidad de recalcular el impuesto realmente causado y exigible y ajustar, consecuencialmente, el monto de la eventual sanción (multa), y desde luego, el cálculo de los intereses moratorios.

Que en el supuesto negado de que la Administración Tributaria no admita la rectificación solicitada, la recurrente solicita sea declarada la nulidad de la Resolución GCE-SA-R-2002-043, por incurrir en el vicio de falso supuesto y consecuencial ilegalidad por violación de normas legales relativas al régimen del Impuesto a los Activos Empresariales y al cálculo de la base imponible.

Por otra parte, respecto a la multa, la recurrente alega, que el error en el que incurre la Resolución GCE-SA-R-2002-043, en el punto relativo a la determinación fiscal, determina la necesidad de recalcular la multa que fuere procedente, si ese fuere el caso, ya que la cuantía de la multa es función de la cuantía del impuesto que eventualmente derive del reparo. Que por ende, al ser el impuesto inexistente o en su caso, manifiestamente inferior, resulta obvio que no podría sostenerse la multa que pretende imponer la Resolución GCE-SA-R-2002-043.

Ahora bien, la recurrente manifiesta, que lo mismo ocurre con el cálculo de eventuales intereses moratorios en razón de que la base de su cálculo es, igualmente, el monto del impuesto que procedería liquidar como consecuencia de la fiscalización y la formulación de los consiguientes reparos.

Que además, cuando se trata de determinaciones tributarias derivadas de procesos de fiscalización y de reparos, no procede la liquidación de intereses, como lo pretende la Administración Tributaria, desde la fecha de vencimiento del lapso otorgado por la ley para la autoliquidación y pago, sino desde la fecha en que los reparos queden definitivamente firmes, en razón de que, sólo a partir de esta última fecha puede hablarse de un crédito fiscal líquido y exigible, conditio sine qua non de la liquidación de intereses moratorios.

Que el Código Orgánico Tributario en su Artículo 59, vigente para el ejercicio cuestionado, prevé:

Artículo 59: “La falta de pago de la obligación tributaria, sanciones y accesorios, dentro del término establecido hace surgir, sin necesidad de requerimiento previo de la Administración Tributaria, la obligación de pagar intereses de mora desde la fecha de su exigibilidad hasta la extinción total de la deuda…”. (Subrayado de la recurrente).

La recurrente manifiesta, que los intereses moratorios no son procedentes sino en el caso de retardo en el pago de deudas dinerarias líquidas y exigibles. Que de allí, la expresión “…dentro del término establecido…”, supuesto esencial previsto en el Artículo 59 del Código Orgánico Tributario aplicable rationae temporis.

En síntesis, la recurrente alega, que es condición indispensable para que proceda la liquidación de intereses moratorios, que exista retardo en el cumplimiento de la obligación, lo que supone previamente que exista un crédito líquido y exigible, no dependiente de un suceso futuro o incierto o de un suceso pasado que los contribuyentes desconozcan; es decir, debe tratarse de obligaciones fiscales firmes, con monto preciso y fecha cierta para su pago, a partir de la cual pueda realizarse el cómputo para el cálculo de dichos intereses, en el único supuesto en que procede exigirlos.

Que por las razones anteriormente expuestas, la recurrente concluye manifestando, que para la liquidación de intereses moratorios es necesario que las cantidades sean líquidas y exigibles, lo que no ocurrirá hasta que la Resolución GCE-SA-R-2002-043, de fecha 29 de noviembre de 2002, emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), y las Planillas de Liquidación de impuestos, multas e intereses moratorios, impugnadas, queden definitivamente firmes.

Asimismo, añade que será a partir de esa fecha en que se deberían intereses moratorios por el incumplimiento de una obligación dineraria, líquida y exigible. Así solicita sea declarado.

Por otra parte, el ciudadano WILLIAN JOSÉ PEÑA PÉREZ, venezolano, mayor de edad, titular de la cédula de identidad número 3.569.659, abogado, inscrito en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el número 39.761, actuando en su carácter de representante de la República Bolivariana de Venezuela, expone lo siguiente:

Que en fecha 08 de julio de 2002, la recurrente fue notificada del Acta de Reparo MF-SENIAT-GCE-DF-0424-2001-05, en materia de Impuesto a los Activos Empresariales, levantada para el ejercicio fiscal comprendido entre el 01 de enero de 1997 al 31 de diciembre de 1997.

Que en fecha 02 de septiembre de 2002, la recurrente presentó el correspondiente escrito de descargos.

Que en fecha 13 de enero de 2003, la recurrente fue notificada de la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo GCE-SA-R-2002-043, de fecha 29 de noviembre de 2002, emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), en la que se formulan reparos para el período comprendido entre el 01 de enero de 1997 y el 31 de diciembre de 1997, por la cantidad de VEINTÍDOS MILLONES NOVECIENTOS NOVENTA Y CUATRO MIL QUINIENTOS OCHENTA Y UN BOLÍVARES EXACTOS (Bs. 22.994.581,00); sanción por contravención por la cantidad de VEINTICUATRO MILLONES CIENTO CUARENTA Y CUATRO MIL TRESCIENTOS DIEZ BOLÍVARES EXACTOS (Bs. 24.144.310,00); e intereses moratorios por la cantidad de TREINTA Y NUEVE MILLONES NOVECIENTOS OCHENTA Y CUATRO MIL TRESCIENTOS SESENTA BOLÍVARES EXACTOS (Bs. 39.984.360,00).

Que mediante la Resolución GCE-DRAJ-A-2004-2774, de fecha 27 mayo 2004, la Gerencia Jurídica Tributaria procedió a confirmar parcialmente la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo GCE-SA-R-2002-043, de fecha 29 de noviembre de 2002, emitida por la División de Sumario Administrativo de la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital.

En cuanto a la determinación fiscal, la representación de la República Bolivariana de Venezuela observa, que el máximo jerarca desvirtúa el argumento expuesto por los apoderados legales de la recurrente, de que la Administración incurrió en un error en la determinación fiscal, al no considerar los anticipos pagados por la recurrente, al formular los reparos en materia de Impuesto a los Activos Empresariales; ya que al respecto dicha alzada considera imprecisa esta afirmación y señala que de la propia Acta de Reparo se desprende que la recurrente, en su Declaración y Pago del Impuesto a los Activos Empresariales, determinó un monto de NOVENTA MIL VEINTITRÉS BOLÍVARES CON DIEZ CÉNTIMOS (Bs. 90.023,10), del impuesto correspondiente al ejercicio investigado, el cual fue modificado como consecuencia del propio reparo, ascendiendo a la cantidad de VEINTÍDOS MILLONES NOVECIENTOS NOVENTA Y CUATRO MIL QUINIENTOS OCHENTA BOLÍVARES CON NOVENTA Y NUEVE CÉNTIMOS (Bs. 22.994.580,99), en razón de haberse considerado los anticipos por la cantidad TRES MILLONES CUATROCIENTOS NOVENTA MIL QUINIENTOS SESENTA Y SEIS BOLÍVARES CON NOVENTA Y CUATRO CÉNTIMOS (Bs. 3.490.566,94), en materia de Impuesto sobre la Renta.

Ahora bien, en cuanto a la multa expresa lo siguiente:

Que la Gerencia Jurídica Tributaria estima, que confirmando en todas sus partes el reparo levantado a la recurrente, y visto que los hechos determinados a través de la investigación fiscal constituyen una disminución ilegítima de ingresos tributarios, lo cual califica como contravención de conformidad con lo dispuesto en el Artículo 97 del Código Orgánico Tributario, se hace procedente la confirmatoria de la imposición de multa que hiciera la Administración Tributaria por la cantidad de VEINTICUATRO MILLONES CIENTO CUARENTA Y CUATRO MIL TRESCIENTOS DIEZ BOLÍVARES EXACTOS (Bs. 24.144.310,00), que corresponde al ciento cinco por cinco (105%) del tributo omitido.

Por otra parte, en cuanto a los intereses moratorios, el máximo jerarca reconoció la posición asumida por la recurrente, en el sentido de que para que se produzcan los intereses moratorios, debe producirse el vencimiento del plazo correspondiente para que nazca el derecho a la exigibilidad del cumplimiento del pago; es decir, al producirse el vencimiento del plazo, adicional a ello de acuerdo al Código Orgánico Tributario de 1994, se requiere la existencia de un acto administrativo firme, o por cuanto caducó el tiempo correspondiente para intentar la impugnación pertinente; y que por ende, se origina la exigibilidad como requisito esencial para que se originen los intereses moratorios. En consecuencia, en base a las consideraciones expuestas se dejó sin efecto los intereses moratorios.

Ahora bien, la representación de la República Bolivariana de Venezuela, explica la forma o el procedimiento para efectuar el cálculo de la base imponible del Impuesto a los Activos Empresariales; afirmando:

Que del análisis del contenido de los artículos 4 y 7 de la Ley de Impuesto a los Activos Empresariales se puede apreciar en primer lugar, que el Artículo 4 de la Ley expresa, que para el cálculo del impuesto a pagar, se promedia en el ejercicio los valores de los activos, pero sólo aquellos que están incorporados a la marcha de la empresa; y que para ello este valor se determina obteniendo los valores de los activos al inicio y al cierre del ejercicio correspondiente, hallando la media entre esos dos valores, y en consecuencia, este resultado constituye la base imponible. Que de igual manera, éste Artículo dispone que a los costos de los bienes, valores y derechos monetarios debe disminuirse la desvalorización por efectos inflacionarios, añadiéndose los valores actualizados obtenidos conforme a las disposiciones establecidas en el Título IX de la Ley de Impuesto sobre la Renta y su Reglamento, tanto para las fechas de inicio como del cierre del ejercicio, disminuyendo el monto total de las depreciaciones y amortizaciones acumuladas que le corresponda.

En este orden ideas, el Artículo 7 de la Ley de Impuesto a los Activos Empresariales, establece otros parámetros que hay que considerar para la obtención de la base imponible de dicho impuesto, se debe excluir, entre otras partidas del Balance General representativas en activos monetarios, cuando el contribuyente sea una Entidad Bancaria, de Ahorro y Préstamo o Financiera regida por la Ley General de Bancos y otras Instituciones Financieras o por Leyes Especiales, domiciliadas en el país, hasta la concurrencia del monto en dinero depositado o captado por o de los clientes del contribuyente a la fecha de inicio y cierre del ejercicio.

La representación de la República Bolivariana de Venezuela observa, que de los documentos que cursan en el expediente administrativo, la recurrente no efectuó el cálculo de la base imponible, tal y como lo establecen los artículos 4 y 7 de la Ley de Impuesto a los Activos Empresariales, éste último Artículo por vía de excepción, el cual dispone expresamente tres (3) supuestos para la exclusión de la base imponible, de partidas o activos que en caso de ser incluidos disminuirían el monto a determinar como base imponible.

Que además, se debe señalar que la partida de “Captaciones del Público” no constituye un activo de la recurrente, todo lo contrario, son cuentas de pasivo que aparecen registradas en el Balance General.

De igual modo, en el presente caso, se evidencia que la recurrente no excluyó para la determinación de los Activos Monetarios a desvalorizar al inicio y cierre del ejercicio, las cantidades de CIENTO CUARENTA Y CINCO MIL OCHOCIENTOS SESENTA Y NUEVE MILLONES DOSCIENTOS SESENTA Y SIETE MIL DOSCIENTOS VEINTÍDOS CON OCHENTA Y DOS CÉNTIMOS (Bs. 145.869.267.222,82) y TRESCIENTOS TREINTA Y OCHO MIL OCHOCIENTOS VEINTIOCHO MILLONES TRESCIENTOS OCHENTA Y SIETE MIL SETECIENTOS VEINTÍDOS BOLÍVARES EXACTOS (Bs. 338.828.387.722,00), por concepto de “Captaciones del Público”, las cuales se registraron en la cuenta contable número 210 del Balance General, aplicándole ajuste por inflación, al total de activos monetarios, desvalorizando la partida “Captaciones del Público”.

Que por las razones antes expuestas, la representación de la República Bolivariana de Venezuela observa, que el reparo estuvo ajustado al procedimiento establecido; y en consecuencia, solicita que sean confirmadas las objeciones fiscales formuladas en el Acta Fiscal MF-SENIAT-GCE-DF-0424-2001-05, de fecha 08 de julio de 2002, por los siguientes conceptos y montos:

EJERCICIO
CONCEPTO
MONTO

01/01/1997 AL 31/12/1997

Cálculo de la Base Imponible
2.345.403.583,00

01/01/1997 al 31/12/1997

Cálculo de la Base Imponible
12.990.390.606,00

Determinación Fiscal.

EJERCICIO
BALANCE GENERAL AL 31/12/1996
BALANCE GENERAL AL 31/12/1997
IMPUESTO A PAGAR S/RESOLUCIÓN

Activos Monetarios Desvalorizados
0,00
4.580.911.578,05

Activos No Monetarios Ajustados
15.271.666,00
2.732.953,56

Total Activo Gravable
15.271.666,00
4.583.644.531,61

Total Activo Gravable Anual
4.598.916.197,61

Promedio Simple Anual
2.299.458.098,80

Impuesto del Ejercicio 22.994.580,99

Rebajas de Impuesto

Impuesto Pagado por Declaración Estimada IAE. 0,00

Excedente de Impuesto de Ejercicios Anteriores de IAE. 0,00

Total de Rebajas 0,00

Impuesto a Pagar s/Resolución
22.994.580,99

Con respecto a la improcedencia de la multa, la representación de la República Bolivariana de Venezuela, señala lo previsto en el Artículo 97 del Código Orgánico Tributario de 1994, el cual establece:

Artículo 97: “El que mediante acción u omisión que no constituya ninguna de las otras infracciones tipificadas en este Código, cause una disminución ilegítima de ingresos tributos, inclusive mediante la obtención indebida de exoneración u otros beneficios fiscales será penado con multa desde un décimo hasta dos veces el monto del tributo omitido”.

Que en virtud de la fiscalización practicada a la recurrente, lo cual originó el Procedimiento Sumario Administrativo, se constató una serie de hechos que motivaron los reparos fiscales, ocasionando una disminución de los ingresos tributarios, calificado como contravención según la citada norma; por ende, la representación de la República Bolivariana de Venezuela solicita se confirme la multa impuesta por la cantidad de VEINTICUATRO MILLONES CIENTO CUARENTA Y CUATRO MIL TRESCIENTOS DIEZ BOLÍVARES EXACTOS (Bs. 24.144.310,00).
II
MOTIVA

Este Tribunal observa, que en el presente caso, el thema decidendum se contrae a dilucidar, previo análisis, la procedencia o improcedencia de la solicitud de nulidad de la Resolución GJT-DRAJ-A-2004-2774, de fecha 27 de mayo de 2004, la cual declara parcialmente con lugar el Recurso Jerárquico interpuesto por la recurrente contra la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo GCE-SA-R-2002-043, de fecha 29 de noviembre de 2002, emitida por la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital.

Los argumentos mediante los cuales la recurrente fundamenta su solicitud de nulidad, están basados en: i) El falso supuesto e ilegalidad por violación de las normas legales relativas al régimen de Impuesto a los Activos Empresariales y a la forma en que fue calculada la base imponible del Impuesto a los Activos Empresariales; ii) El ajuste de la multa; y iii) La improcedencia de los intereses moratorios.

En lo que respecta al falso supuesto e ilegalidad por violación de las normas legales relativas al régimen de Impuesto a los Activos Empresariales y a la forma en que fue calculada la base imponible del Impuesto a los Activos Empresariales, la recurrente expresa en su escrito:

“…Que la Administración Tributaria pretende fundamentar la Resolución GCE-SA-R-2002-043, en la circunstancia de que la recurrente para el cálculo de la base imponible, realizó una práctica incorrecta, esto es, que no efectuó el cálculo de la base imponible conforme al procedimiento establecido en la Ley de Impuesto a los Activos Empresariales...

…Que igualmente, en la Resolución GCE-SA-R-2002-043, la Administración Tributaria indica, que del modo obtenido como activos monetarios desvalorizados, la recurrente rebaja la partida “Captaciones de Público”, originando así una disminución total de activos monetarios, cuyo valor es reflejado por (Bs. 0,00), tal como se evidencia en el anexo único que forma parte integrante del Acta de Reparo MF- SENIAT-GCE-DF-0424/2001-05, de fecha 08 de julio de 2002…

…Que sin embargo, la Administración Tributaria insiste en considerar que la “captaciones de público”, no constituyen un activo de la recurrente y las califica como “cantidades dinerarias de terceros”, es decir, de ahorristas, que deben ser reflejadas como pasivo en el balance general…

…Que no obstante, para la recurrente resulta evidente, que el Impuesto a los Activos Empresariales grava el “activo empresarial”, y éste es el que refleja el balance; y por lo tanto, la magnitud sobre la que procede calcular las desvalorizaciones autorizadas por la Ley…

…Que la recurrente ha hecho exactamente en el presente caso, lo previsto en el Artículo 4 de la Ley de Impuesto a los Activos Empresariales, no sólo porque así lo ordena la Ley para el cálculo de la base imponible, sino porque desde el punto de vista de la realidad económica y contable, el monto del activo es el que define el Impuesto a los Activos Empresariales, Artículo 4. Que la reducción del activo real en el monto correspondiente a las captaciones del público debe aplicarse, una vez obtenido el monto del activo empresarial en términos reales y eso es, precisamente, lo que ha hecho la recurrente…

…Que en efecto, la recurrente al aplicar lo dispuesto en el Artículo 4 de la Ley de Impuesto a los Activos Empresariales y desvalorizar la partida monetaria, para luego aplicar la exclusión prevista en el Artículo 7 Ley de Impuesto a los Activos Empresariales, simplemente está reconociendo el efecto pérdida de valor de la moneda contenida en el balance que no se protege contra la inflación y luego, excluir de dicha base el monto en dinero depositado o captado por o de los clientes…

…Que la metodología que pretende aplicar el funcionario actuante; es decir, imputar a los activos monetarios los pasivos por colocaciones asociados a estas, y luego proceder a desvalorizar el saldo neto resultante, es un procedimiento no previsto en la Ley de Impuesto a los Activos Empresariales y obedece a su criterio personal, atentatorio por demás a lo que debe ser el sentido interpretativo económico que debe acompañar a la lectura de una norma jurídica…”.

A su vez, con relación a este aspecto, la representación de la República Bolivariana de Venezuela, expone en su escrito de informes lo siguiente:

“…Que del análisis del contenido de los artículos 4 y 7 de la Ley de Impuesto a los Activos Empresariales se puede apreciar en primer lugar, que el Artículo 4 de la Ley expresa, que para el cálculo del impuesto a pagar, se promedia en el ejercicio los valores de los activos, pero sólo aquellos que están incorporados a la marcha de la empresa; y que para ello este valor se determina obteniendo los valores de los activos al inicio y al cierre del ejercicio correspondiente, hallando la media entre esos dos valores, y en consecuencia, este resultado constituye la base imponible. Que de igual manera, éste Artículo dispone que a los costos de los bienes, valores y derechos monetarios debe disminuirse la desvalorización por efectos inflacionarios, añadiéndose los valores actualizados obtenidos conforme a las disposiciones establecidas en el Título IX de la Ley de Impuesto sobre la Renta y su Reglamento, tanto para las fechas de inicio como del cierre del ejercicio, disminuyendo el monto total de las depreciaciones y amortizaciones acumuladas que le corresponda…

…En este orden ideas, el Artículo 7 de la Ley de Impuesto a los Activos Empresariales, establece otros parámetros que hay que considerar para la obtención de la base imponible de dicho impuesto, se debe excluir, entre otras partidas del Balance General representativas en activos monetarios, cuando el contribuyente sea una Entidad Bancaria, de Ahorro y Préstamo o Financiera regida por la Ley General de Bancos y otras Instituciones Financieras o por Leyes Especiales, domiciliadas en el País, hasta la concurrencia del monto en dinero depositado o captado por o de los clientes del contribuyente a la fecha de inicio y cierre del ejercicio…

…Asimismo, la representación de la República Bolivariana de Venezuela observa, que de los documentos que cursan en el expediente administrativo, la recurrente no efectuó el cálculo de la base imponible, tal y como lo establecen los artículos 4 y 7 de la Ley de Impuesto a los Activos Empresariales, éste último Artículo por vía de excepción, el cual dispone expresamente tres (3) supuestos para la exclusión de la base imponible, de partidas o activos que en caso de ser incluidos disminuirían el monto a determinar como base imponible…

…Que además, se debe señalar que la partida de “Captaciones del Público” no constituye un activo de la recurrente, todo lo contrario, son cuentas de pasivo que aparecen registradas en el Balance General…”.

Así delimitada la litis en cuanto a este punto controvertido, este Tribunal entiende que el debate se centraliza en dilucidar, cuál debe ser el criterio o el procedimiento previsto en la Ley de Impuesto a los Activos Empresariales, para efectuar el cálculo de la base imponible del Impuesto a los Activos Empresariales, en el caso de las Entidades Bancarias, de Ahorro y Préstamo o Financieras regidas por la Ley General de Bancos y otras Instituciones Financieras o por Leyes Especiales, domiciliadas en el país, siendo en el caso de marras, de la recurrente BANESCO BANCO HIPOTECARIO, C.A.

Ahora bien, ya que la recurrente expresa que existe falso supuesto e ilegalidad por violación de las normas legales relativas al régimen de Impuesto a los Activos Empresariales y a la forma en que fue calculada la base imponible del Impuesto a los Activos Empresariales, este Juzgador considera oportuno analizar y distinguir las modalidades de falso supuesto a los fines de dilucidar la presente controversia.

En primer lugar, el falso supuesto puede configurarse tanto desde el punto de vista de los hechos como del derecho y afectan lo que la doctrina ha considerado llamar “Teoría Integral de la Causa”, la cual consiste en agrupar todos los elementos de forma y fondo del acto administrativo, de forma coherente y precisa conforme a la norma, y analiza la forma en la cual los hechos fijados en el procedimiento se enmarcan dentro de la normativa legal aplicable al caso concreto, para atribuir a tales hechos una consecuencia jurídica acorde con el fin de la misma.

Las modalidades del vicio de falso supuesto de acuerdo a la doctrina son las siguientes:

a) La ausencia total y absoluta de hechos: La Administración fundamenta su decisión en hechos que nunca ocurrieron. Es decir, la Administración en el procedimiento administrativo de formación del acto no logró demostrar o probar la existencia de los hechos que legitiman el ejercicio de su potestad. Es posible que los hechos hayan sucedido en la realidad, el problema está en que si el autor del acto no los lleva al expediente por lo medios de pruebas pertinentes, esos hechos no tendrán ningún valor jurídico, a los efectos de constituir la causa del acto dictado.

b) Error en la apreciación y calificación de los hechos: Aquí los hechos invocados por la Administración no se corresponden con los previstos en el supuesto de la norma que consagra el poder jurídico de actuación. Los hechos existen, figuran en el expediente, pero la Administración incurre en una errónea apreciación y calificación de los mismos (falso supuesto stricto sensu).

c) Tergiversación en la interpretación de los hechos: El error en la apreciación y calificación de los hechos tiene una modalidad extrema, que puede implicar al mismo tiempo, un uso desviado de la potestad conferida por Ley. Se trata de la tergiversación en la interpretación y calificación de los hechos ocurridos, para forzar la aplicación de una norma.

Visto lo anterior, este Tribunal procede a analizar las normas legales establecidas en los artículos 4 y 7 de la Ley de Impuesto a los Activos Empresariales, a fin de determinar si efectivamente la Administración Tributaria incurrió en el vicio de falso supuesto denunciado por la recurrente al momento de efectuar el procedimiento para el cálculo de la base imponible de Impuesto a los Activos Empresariales, las cuales prevén lo siguiente:

Artículo 4: “La base imponible está constituida por el monto neto promedio anual de los valores de los activos gravables, determinados de la siguiente manera:

1- El valor de los activos será el promedio simple de los valores al inicio y cierre del ejercicio.
2- A los costo de los bienes, valores y derechos monetarios, menos la desvalorización por efectos de la inflación, se le añadirán los valores actualizados obtenidos conforme a las disposiciones establecidas en el titulo IX de la Ley de Impuesto sobre la Renta y su Reglamento, para las fechas de inicio y cierre del ejercicio gravable, menos la suma de las depreciaciones y amortizaciones acumuladas que le corresponda, a los fines del Impuesto sobre la Renta, si las hubiere”.

Por su parte, el Artículo 7 de la Ley de Impuesto a los Activos Empresariales, establece:

Artículo 7: “Se excluirán de la base imponible del presente impuesto:

a) Las partidas del balance general representativas de activos monetarios, cuando el contribuyente sea una entidad bancaria, de ahorro y préstamo o financiera regida por la Ley General de Bancos y otras Instituciones Financieras o por leyes especiales, domiciliada en el país, hasta la concurrencia del monto en dinero depositado o captado por o de los clientes del contribuyente a las respectivas fechas de inicio y cierre del ejercicio. En consecuencia, solo el excedente formara parte de la materia gravable.

A estos efectos, se consideran como activos monetarios aquellos que representan valores líquidos en moneda nacional o que al momento de liquidarse, generalmente lo hacen con el mismo valor histórico con los cuales fueron registrados.

b) Las nuevas inversiones en maquinarias, equipos y plantas productoras, durante el periodo de diseño, construcción, montaje e instalación en empresas que estén en funcionamiento. Los valores de los activos antes señalados formarán parte de la base imponible en el ejercicio gravable anual en el cual tales activos se incorporen al proceso de producción.

c) Las partidas del balance general representativas de activos monetarios, cuando el contribuyente sea una empresa de seguros o de reaseguros, domiciliada en el país, hasta la concurrencia del monto en dinero entregado por concepto de primas por los clientes del contribuyente a las respectivas fechas de inicio y cierre del ejercicio. En consecuencia, solo el excedente formará parte de la materia gravable. A estos efectos, se considerarán como activos monetarios aquellos que se definen en el literal a)”. (Subrayado y resaltado de este Tribunal Superior).

Este Tribunal, deduce del análisis de las normativas anteriormente señaladas, la forma como está constituida la base imponible a los fines de la determinación del Impuesto a los Activos Empresariales; en este sentido, la base imponible es el monto neto promedio en el año de los valores de los activos de la empresa.

Ahora bien, este Juzgador infiere que para determinar el valor del activo, se procede a tomar el valor de los activos a comienzo del ejercicio y se efectúa la misma operación respecto a la fecha de culminación del ejercicio en cuestión, posteriormente se procede a sumar ambos montos y se divide entre dos; obteniéndose de esta manera el promedio aritmético simple, el cual constituirá la base imponible.

Igualmente, el numeral 2, del Artículo 4, de la Ley de Impuesto a los Activos Empresariales, señala el procedimiento para la determinación de la base imponible, de la siguiente manera:

Costo de los bienes, valores y derechos monetarios (-) la desvalorización por efectos de la inflación (+) los valores actualizados obtenidos conforme a la Ley de Impuesto sobre la Renta (-) la suma de las depreciaciones y amortizaciones acumuladas a los fines del mismo Impuesto sobre la Renta, dando por resultado el valor del activo a los efectos del Impuesto a los Activos Empresariales.

Del estudio del expediente administrativo, este Juzgador observa, que la recurrente no efectuó el cálculo de la base imponible conforme al procedimiento previsto en la Ley de Impuesto a los Activos Empresariales, una vez que los artículos anteriormente analizados establecen claramente el procedimiento para la determinación de la base imponible y por vía de excepción se disponen tres (3) supuestos específicos para la exclusión de la base imponible, de partidas o activos que en caso de ser incluidos disminuirán el monto a determinar como base imponible, ya que en caso de autos, es importante aclarar que la partida “Captaciones del Público”, no constituye un activo de la recurrente, como fue afirmado por ella en la oportunidad de presentar sus alegatos, por el contrario son cantidades de dinero provenientes de terceros; y por lo tanto, deben ser reflejadas como pasivo en el Balance General.

En consecuencia, por mandato legal a esta partida no se le puede aplicar el factor de ajuste por inflación; por cuanto, se estaría desvalorizando una partida contable que no forma parte de los activos monetarios de la recurrente, por lo que la Administración Tributaria actuó ajustada a derecho al sostener en el reparo que tales partidas no forman parte de la base imponible. Así se declara.

Por otra parte, la recurrente sostiene que la sanción que le fue impuesta, depende totalmente de la ratificación de los reparos; y en caso de ser los mismos improcedentes, en efecto, deviene la improcedencia de dicha multa, ya que la cuantía de la multa es en función a la cuantía del impuesto que eventualmente derive del reparo, ya que al ser el impuesto inexistente o en su caso, manifiestamente inferior, resulta obvio que no podría sostenerse la multa que pretende imponer la Resolución.

En este sentido, este Tribunal ratifica el criterio expuesto tanto en la Resolución GJT-DRAJ-A-2004-2774, de fecha 27 de mayo de 2004; y en los alegatos expuestos por la representación de la República Bolivariana de Venezuela, ya que se constituye una disminución ilegítima de ingresos tributarios, lo cual califica como contravención; y en efecto, este Juzgador considera relevante destacar lo previsto en el Artículo 97 del Código Orgánico Tributario de 1994 aplicable ratione temporis:

Artículo 97: “El que mediante acción u omisión que no constituya ninguna de las otras infracciones tipificadas en este Código, cause una disminución ilegítima de ingresos tributos, inclusive mediante la obtención indebida de exoneración u otros beneficios fiscales será penado con multa desde un décimo hasta dos veces el monto del tributo omitido”.

En consecuencia, dados los supuestos previstos en la norma este Juzgador confirma la sanción impuesta a la recurrente por la cantidad de VEINTICUATRO MILLONES CIENTO CUARENTA Y CUATRO MIL TRESCIENTOS DIEZ BOLÍVARES EXACTOS (Bs. 24.144.310,00).

Por último, en cuanto al alegato de la recurrente referente a la improcedencia de los intereses moratorios, este Tribunal aprecia que la Resolución GJT-DRAJ-A-2004-2774, de fecha 27 de mayo de 2004, la cual tiene su origen por la interposición del Recurso Jerárquico subsidiario Contencioso Tributario, dejó sin efecto tales conceptos plasmados en la Resolución GCE-SA-R-2002-043, de fecha 29 de noviembre de 2002; el Tribunal se abstiene de pronunciarse puesto que no forman parte de la litis al ser revocados por la propia Administración Tributaria. Así se declara.

III
DECISIÓN

Con fundamento en los razonamientos precedentemente expuestos, este Tribunal Superior Noveno de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, administrando justicia en nombre de la República por autoridad de la Ley, declara SIN LUGAR el Recurso Contencioso Tributario interpuesto por la sociedad mercantil BANESCO BANCO HIPOTECARIO C.A., contra la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo GCE-SA-R-2001-043, de fecha 29 de noviembre de 2002, notificada en fecha 13 de enero de 2003, emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), y contra las Planillas de Liquidación de Impuestos, multas e intereses moratorios, emitidas con fundamento en la Resolución que se impugna, distinguidas así: Planilla Demostrativa de Liquidación número 000233, para el ejercicio fiscal comprendido entre el 01 de enero de 1997 y el 31 de diciembre de 1997, y las correspondientes Planillas de Pago números 0110010428-000233, 0110010433-000233; y 0110010438-000233, extensible por el ejercicio del Recurso Contencioso subsidiario al Recurso Jerárquico a la Resolución GJT-DRAJ-A-2004-2774 de fecha 27 de mayo de 2004, notificada en fecha 13 de enero de 2003.

Se CONFIRMAN las Resoluciones impugnadas y el Acta Fiscal que le dio origen.

De conformidad con el Artículo 327 del Código Orgánico Tributario, se condena en costas a la recurrente por el 10% del valor de lo debatido en la presente instancia.

Publíquese, regístrese y notifíquese a las partes, en especial a la Procuradora y Contralor General del Republica de conformidad con la Ley Orgánica de la Hacienda Pública Nacional.

Dada, firmada y sellada en la Sala de Despacho del Tribunal Superior Noveno de lo Contencioso Tributario, en Caracas a los once (11) días del mes de febrero del año dos mil ocho (2008). Años 197° de la Independencia y 148° de la Federación.
El Juez,

Raúl Gustavo Márquez Barroso
El Secretario,

Fernando Illarramendi Peña

ASUNTO: AP41-U-2005-000782

En horas de despacho del día de hoy, once (11) de febrero de 2008, siendo las doce y catorce minutos de la tarde (12:14 p.m.), bajo el número 014/2008, se publicó la presente sentencia.

El Secretario,

Fernando Illarramendi Peña