ASUNTO: AP41-U-2006-000023 Sentencia N° 003/2009 REPUBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA PODER JUDICIAL Tribunal Superior Noveno de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas Caracas, 9 de Enero de 2009 198º y 149º En fecha veintiséis (26) de agosto del año dos mil cinco (2005), la ciudadana Chen de Gil Xiaoyan, quien es venezolana, mayor de edad, domiciliada en San Fernando de Apure, comerciante, titular de la cédula de identidad número 17.062.401, actuando en su carácter de propietaria de la firma personal SUPERMERCADO BEIJING, presentó ante la Gerencia Regional de Tributos Internos Región Los Llanos del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), Recurso Contencioso Tributario contra la Resolución GRLL-DJT-RJ-2005-026, de fecha 30 de enero de 2005. Mediante oficio recibido por la Unidad de Recepción y Distribución de Documentos en fecha trece (13) de enero de dos mil seis (2006), es remitido el mencionado recurso a esta jurisdicción y remitido previa distribución a este Tribunal. En fecha diecinueve (19) de enero del año dos mil seis (2006), se le dio entrada al Recurso Contencioso Tributario, ordenándose las notificaciones de Ley. En fecha dieciocho (18) de julio del año dos mil ocho (2008), cumplidos los requisitos legales, se admite el Recurso Contencioso Tributario y se tramita conforme al procedimiento previsto en el Código Orgánico Tributario. Ninguna de la partes presentó pruebas. En fecha treinta (30) de octubre de dos mil ocho (2008), la ciudadana María Flor Sequera, quien es venezolana, mayor de edad, titular de la cédula de identidad número 10.845.024, inscrita en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el número 64.132, actuando en representación de la REPÚBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA, presentó su escrito de Informes. Por lo que siendo la oportunidad procesal para dictar sentencia, este Tribunal procede a ello previa exposición de las consideraciones siguientes: I ALEGATOS Como punto previo señala: Que la ley del Impuesto al Valor Agregado, grava la enajenación de bienes muebles, la prestación de servicios y la importación de bienes, las cuales deberán pagar las personas naturales y jurídicas, las comunidades, las sociedades irregulares o de hecho, los consorcios y demás entes jurídicos o económicos, públicos o privados que en su condición de importadores de bienes habituales o no, de fabricantes, productores, ensambladores, comerciantes y prestadores de servicios independientes, realicen actividades definidas como hechos imponibles en la Ley. Que de esta definición el carácter de contribuyente lo tiene el comerciante y no la persona natural como tal, puesto que la contribuyente no es Chen de Gil Xiaoyan, sino Supermercado Beijing, como firma personal. Como alegatos de fondo sostiene: Que la Administración Tributaria incurre en el vicio de falso supuesto, por cuanto la verificación se limita a señalar el incumplimiento de lo establecido en el Artículo 22, Numeral 7, Literal a de la Resolución 320 de fecha 28 de diciembre de 1999, referente a los comprobantes emitidos por la máquina fiscal, presumiendo –al no precisarse cuál de todos los requisitos se incumple- que se debe a que los mencionados comprobantes contienen la expresión SUPERMERCADO BEIJING y no el nombre de la propietaria, no existiendo incumplimiento puesto que la contribuyente es la firma personal y no la persona natural. Invoca además la aplicación del Artículo 85, numeral 4 del Código Orgánico Tributario, (error de hecho y de derecho excusable), así como el Artículo 84 del mismo texto orgánico, referido a la responsabilidad personal de los ilícitos, por cuanto la empresa proveedora de la máquina es la responsable de tal situación, ya que se encuentra supervisada por la propia Administración Tributaria. Sostiene además que contrario a lo apreciado por la Administración Tributaria, si cumple con los requisitos del libro de ventas de mayo y junio de 2003, y que existe una incongruencia entre el Acta de Clausura, la cual hace referencia a los meses de junio y julio de 2003, con la Resolución impugnada que hace referencia a los meses de mayo y junio de 2003. Señala además que la Administración Tributaria le aplicó la reiteración al no cumplir con lo deberes formales de emitir facturas sin los requisitos legales y reglamentarios, lo cual motiva la imposición de multa en los períodos de mayo y junio de 2003, por la misma causa y que se estaría sancionando de forma repetitiva por la omisión de un mismo hecho dentro de un ejercicio fiscal, por lo que se viola el Principio de non bis in idem. Por otra parte la representación de la República Bolivariana de Venezuela, señaló en sus informes como punto previo la falta de representación o asistencia de abogado para incoar el Recurso Contencioso Tributario, conforme a los artículos 136 y 166 del Código de Procedimiento Civil y 4 de la Ley de Abogados, aspecto este que genera la inadmisibilidad prevista en el Código Orgánico Tributario en el Artículo 266. Como aspectos de fondo señaló las obligaciones por parte de los sujetos pasivos de la obligación tributaria, incluyendo las formales, las cuales son imprescindibles a los fines de la realización de las tareas de fiscalización, investigación y control; cuya omisión configura una omisión tributaria sancionada. Igualmente sostuvo que la Administración Tributaria en uso de sus facultades legales, verificó el incumplimiento del Literal “a” del Numeral 7 del Artículo 22 de la Resolución 320, sosteniendo que las facturas o comprobantes emitidos por la máquina fiscal deben contener el nombre de la contribuyente, con independencia de cuál sea el nombre comercial para identificar el negocio o establecimiento. Con respecto a la eximente de responsabilidad por error de hecho o derecho excusable prevista en el Artículo 85 del Código Orgánico Tributario, considera que los argumentos esgrimidos no sirven de modo alguno como circunstancias atenuantes de responsabilidad por el incumplimiento de deberes formales, más aun cuando del propio escrito se desprende la aceptación por parte de las misma. En relación a la incongruencia alegada por la diferencia en los meses, invoca la teoría sobre los vicios intrascendentes, que no acarrean la nulidad absoluta del acto administrativo, invocando la diferencia prevista en los artículos 19 y 20 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, referida a las causales de nulidad absoluta y las irregularidades que no conduzcan a la nulidad absoluta. Que solo aquellas irregularidades que se identifiquen como violatorias de la Constitución, aparejan insoslayablemente la nulidad de los actos administrativos de efectos particulares o individuales, mientras todos los demás defectos pueden ser subsanados por su actor en uso de la facultad de convalidación. II MOTIVA El asunto bajo análisis se circunscribe al análisis de los puntos previos relativos a la falta de asistencia o de representación de abogados, y al carácter de no contribuyente por ser persona natural del Impuesto al Valor Agregado, así como la nulidad por el vicio de falso supuesto. Con respecto al primer punto previo: A tal efecto, ha señalado el Tribunal Supremo de Justicia, en su Sala Políticoadministrativa, mediante sentencia número 0472 de fecha 25 de marzo de 2003, con respecto a las causales de inadmisibilidad o en su defecto por interpretación extensiva, las causales de improcedencia, que estas son de orden público y por lo tanto susceptibles de revisión en cualquier fase y grado del proceso. La decisión en cuestión es del tenor siguiente: “La doctrina de esta Sala ha sido insistente en afirmar que las causales de inadmisibilidad constituyen normas de eminente orden público; siendo ello así, el Juzgador cuenta con un amplio poder de apreciación, incluso para examinar elementos que no hayan sido observados por las partes, o bien que aún siéndolo, hayan podido escapar del análisis previamente realizado por el propio tribunal. Dicho lo anterior y como quiera que del examen de autos quedó plenamente demostrada la extemporaneidad del ejercicio del recurso, lo cual produjo la caducidad de la acción; esta Sala Político-Administrativa, en acatamiento del principio de legalidad que debe guiar toda actuación judicial, resuelve declarar la inadmisibilidad del recurso contencioso-administrativo ejercido por el ciudadano Edgar Márquez Castro contra el acto administrativo emanado de la Contraloría General de la República, por virtud del cual se le impuso la sanción de multa, y en consecuencia, revocar el auto de admisión de fecha 20 de noviembre de 2001, dictado por el Juzgado de Sustanciación de esta Sala. Así finalmente se decide.” Para ello, es menester acudir previamente a la normativa que rige la materia de impugnación de los actos administrativos de efectos particulares, como sucede en el presente caso. El Artículo 266 del Código Orgánico Tributario, dispone: “Artículo 266.- Son causales de inadmisibilidad del Recurso: 1. La caducidad del plazo para ejercer el Recurso. 2. La falta de cualidad o interés del recurrente. 3. Ilegitimidad de la persona que se presente como apoderado o representante del recurrente, por no tener capacidad necesaria para comparecer en juicio por no tener la representación que se atribuye, o porque el poder no este otorgado en forma legal o sea insuficiente.” El presente caso se trata de un Recurso Contencioso Tributario ejercido subsidiariamente contra la Resolución GRLL-DJT-RJ-2005-026, emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Los Llanos del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT). Ahora bien, el Artículo 4 de la Ley de Abogados, dispone: “Artículo 4.- Toda persona puede utilizar los órganos de la administración de justicia para la defensa de sus derechos e intereses. Sin embargo, quien sin ser abogado deba estar en juicio como actor, como demandado o cuando se trate de quien ejerza la representación por disposición de la Ley o en virtud de contrato, deberá nombrar abogado, para que lo represente o asista en todo el proceso...” De las normas transcritas anteriormente se evidencia la necesidad de la asistencia de abogado al momento de interponer un Recurso Contencioso Tributario y a lo largo de todo el proceso judicial; y ello es así para garantizar el efectivo cumplimiento del derecho a la defensa de lo justiciable. En el caso de autos, es de notar que del estudio y análisis de todas las actas que conforman el expediente judicial no se evidencia que la firma mercantil recurrente se encuentre asistida de un abogado y tampoco consta en autos documento poder alguno, solo se hace una mención de estar asistida, más no se aprecia firma alguna de abogado que demuestre tal asistencia, por lo que se evidencia que el presente Recurso Contencioso Tributario es improcedente por falta de capacidad para comparecer en juicio, conforme al numeral 3 del Artículo 266 del Código Orgánico Tributario. Así se declara. Como quiera que la improcedencia del Recurso Contencioso Tributario por la revisión de las causales de inadmisibilidad, hace inoficioso el estudio del fondo del caso, este Tribunal bien podría abstenerse de analizarlo, sin embargo, en aras de proteger el Derecho constitucional de acceso a la justicia, procederá a ello luego de analizar el segundo punto previo. Con respecto al segundo punto previo relativo a la exclusión como contribuyente de la persona natural del Impuesto al Valor Agregado: Este Tribunal debe destacar que la posición de la recurrente se encuentra errada, en primer lugar por cuanto la denominada firma personal tiene por efecto dar publicidad a terceros de que una persona natural se va a dedicar a realizar operaciones mercantiles o actos de comercio y que va a destinar una cantidad de dinero o bienes para ello, pudiendo fijar una denominación comercial distinta a su nombre como persona natural, lo cual se traduce que no existe una persona jurídica distinta como es el caso de las sociedades mercantiles, en otras palabras y como bien señala la representación fiscal, asume la responsabilidad personal en esos negocios o actos de comercio y se convierte en un comerciante a la luz de las leyes que rigen el ámbito mercantil. Como consecuencia de lo anterior, la tesis de la recurrente de que ella no es comerciante y por lo tanto no está sometida al cumplimiento del Impuesto al Valor Agregado, carece de fundamento, en primer lugar por cuanto Chen de Gil Xiaoyan, aunque opere bajo la denominación comercial Supermercado Beijing, se trata de una persona natural comerciante y no de una persona jurídica distinta a la natural. En segundo lugar, por cuanto a la luz de la Ley del Impuesto al Valor Agregado la firma personal o la persona natural comerciante vendedora de bienes muebles, importadora de dichos bienes o prestadora de servicios, se encuentra gravada al comprar los bienes que comercializa y está obligada al traslado del Impuesto al Valor Agregado a quienes compran sus productos, sean o no consumidores finales. Aunque no es determinante para calificarla como contribuyente, la recurrente además conoce su condición de sujeto pasivo tributario y lleva los libros del mencionado impuesto indirecto y además cumplió con obtener las facturas correspondientes en imprenta autorizada, aunque con omisión de determinados requisitos. En otras palabras, no es cierto que la recurrente esté excluida de la aplicación del Impuesto al Valor Agregado, al realizar actividades mediante una firma personal, por lo que en su condición de contribuyente se encuentra sometida al cumplimiento de las formalidades, siendo improcedente el argumento previo que pretende su exclusión del ámbito de aplicación de la Ley mencionada. Se declara. En cuanto al fondo de la controversia: Debe este Tribunal acoger la posición de la Administración Tributaria, en lo que se refiere a la diferencia en los vicios de los actos administrativos, por cuanto el error en la denominación de los meses no hace nulo de nulidad absoluta el acto, podría ser anulable, pero la diferencia en los meses encuadra dentro de los errores materiales, intrascendentes como recalca la representación fiscal, debido a que el acto que le dio origen es preciso en cuanto a los períodos fiscales, razón por la cual este Tribunal considera improcedente el argumento de incongruencia. Se declara. Por otra parte, en lo que se refiere a la aplicación del eximente por error de hecho o de derecho excusable, este Tribunal debe recordar que el desconocimiento de la ley no justifica su incumplimiento y que a las obligaciones tributarias debe dársele especial cuidado, por lo tanto, aunque la imprenta supuestamente se haya equivocado, le corresponde al emisor de las facturas analizar si el contenido de las mismas está conforme a derecho. Además este Juzgador no puede deducir si fue la imprenta la que incurrió en error o la orden dada por la recurrente en la solicitud de impresión de las facturas o de la máquina fiscal. Asimismo, consta en el folio 8 del presente expediente judicial, que la Administración Tributaria le emitió Registro de Información Fiscal (RIF), en el cual se puede apreciar no sólo la Razón Social con el nombre de la recurrente, sino le reconoció su nombre comercial como Supermercados Beijing, con número equivalente al de la cédula de identidad de la recurrente quien señala se propietaria de la firma personal o del fondo de comercio. En otras palabras, no existe un error por parte de la Administración Tributaria o no se constituye el vicio de falso supuesto, esta interpretó correctamente las normas aplicables, siendo procedente la sanción por falta de cumplimiento de la Resolución 320 en su Artículo 22, Numeral 7, Literal “a”. Se declara. Por otra parte la recurrente nada probó en cuanto al cumplimiento de las formalidades en el libro de ventas, si bien presenta copia simple y menciona que las mismas fueron autenticadas de los mismos, estos no desvirtúan las actuaciones fiscales, la cual con anterioridad precisó el incumplimiento objeto del debate procesal. Por último, este Sentenciador aprecia que a la recurrente no se le aplicó reiteración alguna, sino una sanción por cada período fiscal, equivalente a 150 Unidades Tributarias por cada mes de incumplimiento sobre la base de períodos distintos, por lo tanto obró conforme a derecho al no constituir una violación al Principio de non bis in idem. Se declara. III DISPOSITIVA En virtud de las razones precedentemente expuestas, este Tribunal Superior Noveno de lo Contencioso Tributario administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la Ley, declara SIN LUGAR, el Recurso Contencioso Tributario interpuesto por la firma personal SUPERMERCADO BEIJING, contra la Resolución GRLL-DJT-RJ-2005-026, de fecha 30 de enero de 2005. Se CONFIRMA la Resolución impugnada. Se condena en costas a la recurrente en un 10% del valor de lo debatido ante esta instancia judicial de conformidad con el Artículo 327 del Código Orgánico Tributario. Publíquese, regístrese y notifíquese a la Procuradora y Contralor General de la República exclusivamente por encontrarse dentro del plazo para dictar sentencia. Dada, firmada y sellada en la Sala de Despacho del Tribunal Superior Noveno de lo Contencioso Tributario, en Caracas, a los nueve (09) días del mes de enero del año dos mil nueve (2009). Años 198° y 149°. El Juez, Raúl Gustavo Márquez Barroso El Secretario, Fernando Illarramendi Peña. ASUNTO: AP41-U-2006-000023 En horas de despacho del día de hoy, nueve (09) de enero de dos mil nueve (2009), siendo las tres y veinte minutos de la tarde (3:20 p.m.), bajo el número 003/2009 se publicó la presente sentencia. El Secretario, Fernando Illarramendi Peña.