REPUBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA

PODER JUDICIAL
TRIBUNAL SUPERIOR TERCERO DE LO CONTENCIOSO TRIBUTARIO DE LA CIRCUNSCRIPCIÓN JUDICIAL DEL ÁREA METROPOLITANA DE CARACAS
Caracas, veintisiete (27) de febrero de dos mil nueve (2009)
198º y 150º


ASUNTO: AF43-U-2003-000146 SENTENCIA DEFINITIVA N° 1377
ASUNTO ANTIGUO: 2051

Vistos con informes de la contribuyente

Se inicia este proceso con el escrito presentado en fecha 11 de febrero de 2003, por ante el Tribunal (Distribuidor) Superior Primero de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, a través del cual los ciudadanos abogados MIGUEL RODRIGUEZ TORRES y OSCAR FERMIN MEDINA, titulares de las cédulas de identidad Nos. 2.155.239 y 1.383.939, e inscritos en el Inpreabogado bajo los Nos. 6.073 y 883, respectivamente, actuando en su carácter de apoderados judiciales de la contribuyente “MOTA SANCHEZ & CIA, S.A. (MOTASA)”, inscrita por ante el Registro Mercantil de la Circunscripción Judicial del Distrito Capital y Estado Miranda, el 02-06-1961, bajo el No. 61, Tomo 15-A-Sgdo., modificada su Acta Constitutiva el 30-01-2001, bajo el No. 57, Tomo 14-A-Sgdo., a través del cual interpusieron formal recurso contencioso tributario en contra del Acto Administrativo No. 210.100/476 (folios 40 al 42) de fecha 08 de noviembre de 2002, emanado de la Presidencia del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE) hoy Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista (INCES), en el cual notifica el acto emanado del Comité Ejecutivo, en reunión celebrada el 15-10-2002, mediante Orden C.E. Nº 1925-02-06, el cual declara inadmisible el recurso jerárquico ejercido por la recurrente contra la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo No. 249 (folios 73 al 80) de fecha 02 de mayo de 2002, emanado de la Gerencia General del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), que resuelve imponer los siguientes conceptos: Por aportes del 2% sobre remuneraciones pagadas (numeral 1º del artículo 10 de la Ley sobre el INCE). La cantidad de Bs. 5.144.604,00, ahora expresados en BsF. 5.144,60; Por aportes del ½% (numeral 2º del artículo 10 ejusdem), la cantidad de Bs. 1.032.939,00 ahora expresado en BsF. 1.032,94; Intereses Moratorios por el pago extemporáneo de aportes calculados de conformidad con lo establecido en el artículo 59 del Código Orgánico Tributario de 1994, la cantidad de Bs. 367.146,00 ahora expresados en BsF. 367,15; Multa por incumplimiento de la obligación contenida en el numeral 1 del artículo 10 de la Ley del INCE, conforme a lo establecido en el artículo 97 del Código Orgánico Tributario de 1994, en concordancia con el artículo 85 ejusdem según la agravante 3, y atenuantes 2 y 5, la cantidad de Bs. 4.424.359,00 ahora BsF. 4.424,36, equivalente al 86% del monto del tributo omitido. Multa por incumplimiento de la obligación contenida en el numeral 2 del referido artículo, conforme a lo establecido en el artículo 100 del Código Orgánico Tributario, en concordancia con el artículo 85 ejusdem según las agravantes 3 y 4, y atenuantes 2 y 5, la cantidad de Bs. 568.116,00 ahora BsF. 568,12, equivalente al 55% del monto del tributo omitido. En atención de lo dispuesto en el artículo 74 del Código Orgánico Tributario de 1994 y 81 del Código Orgánico Tributario de 2001, que establecen el procedimiento a seguir en caso de concurso de infracciones tributarias el monto total de la multa a imponer es por la cantidad de Bs. 4.708.417,00, ahora BsF. 4.708,42; correspondiente al período comprendido desde el segundo (2do.) trimestre de 1997 hasta el primer (1er.) trimestre de 2001.

El Tribunal Superior Primero de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, actuando como repartidor único, asignó su conocimiento a este Tribunal Superior mediante auto del 14-02-2003 y se le dio entrada mediante auto de fecha 21 de febrero de 2003 (folio 83), por el que se ordenó librar boletas de notificación a los ciudadanos (as) Contralor, Procurador y Fiscal General de la República, así como al Presidente del Instituto, que en el quinto (5º) día de despacho siguiente a la consignación de la última de las boletas acordadas, el Tribunal dictaría la decisión prevista en el artículo 267 del Código Orgánico Tributario, respecto a la admisión o no del recurso. A tenor de lo dispuesto en el artículo 264 ejusdem, fue ordenado requerir al ciudadano Presidente del Instituto el correspondiente expediente administrativo.

Las notificaciones de los ciudadanos (as) Fiscal General de la República, Contralor General de la República, Presidente del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE) y Procurador General de la República, fueron debidamente practicadas por el Alguacil adscrito a este órgano jurisdiccional, e incorporadas al asunto como consta a los folios 84, 85, 87 y 88, respectivamente.

En auto de fecha 28 de mayo de 2003 (folios 89 y 90), este Tribunal Superior admite el recurso contencioso tributario cuanto ha lugar en derecho.

Vencido el lapso de evacuación de pruebas, mediante auto del 04-09-2003 se dejó constancia que al décimo quinto (15°) día de despacho siguiente al de la citada fecha inclusive, tendría lugar la oportunidad para que las partes presentasen sus respectivos informes (folio 91).

Con fecha 10 de octubre de 2003, los ciudadanos MIGUEL RODRIGUEZ TORRES y CINTHIA TORRES SALAS, actuando en su carácter de apoderados judiciales de la contribuyente, consignaron escrito de informes (folios 92 al 94).

En fecha 17 de noviembre de 2003 se recibió Oficio No. 210.000/306-809 del 11-11-2003, emanado de la Secretaría General del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE) hoy Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista (INCES), mediante el cual remite copias certificadas del expediente administrativo.

Mediante auto de fecha 20 de febrero de 2009 (folio 152) la ciudadana Beatriz B. González, Jueza Provisoria, se abocó al conocimiento de la causa, por lo que concedió un lapso de tres (03) días de despacho a los fines de dar cumplimiento a lo previsto en el artículo 90 del Código de Procedimiento Civil.

I


ALEGATOS DE LAS PARTES

1.- La recurrente.

La representación de la recurrente, fundamenta la impugnación de los actos recurridos en los alegatos siguientes:

Luego de copiar extractos de la Resolución No. 210.100/476 del 08 de noviembre de 2008, que declara inadmisible el recurso jerárquico conforme al numeral 1° del artículo 250 del Código Orgánico Tributario, afirman que la Administración confunde los conceptos jurídicos de cualidad y representación, pues declara inadmisible el recurso jerárquico por no tener el ciudadano Antonio Navarro Luengo, cualidad legal para ejercer ese recurso, siendo que no actuó en nombre propio si no en su condición de Presidente Ejecutivo de la sociedad mercantil, en virtud de las facultades conferidas en el numeral 4º del parágrafo segundo de la cláusula 19 del Acta Constitutiva que fuera inscrita en el Registro Mercantil Segundo de la Circunscripción Judicial del Distrito Capital y Estado Miranda, el 30 de enero de 2001, anotado bajo el No. 57, Tomo 14-A.

Agregan que la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos y el Código Orgánico Tributario obligan a la Administración a señalar a los administrados o interesados de aquellos errores o defectos que contenga su petición, y esa obligación para la Administración de notificar los errores o vicios formales no causan la declaratoria de inexistencia de la petición o del recurso ejercido, sino que suspende su trámite.

Después de copiar el artículo 154 del Código Orgánico Tributario, y de referirse a los artículos 49 y 257 de la Constitución, de señalar el artículo 35 del mencionado Código, manifiestan que declarar inadmisible el recurso jerárquico por el incumplimiento de un deber formal que tiene establecida una sanción pecuniaria, como dar aviso de cambio de directores o representantes que constituye un deber formal del sujeto pasivo sancionado con multa; es establecer y aplicar sin base legal preexistente una sanción diferente a la prevista.

Exponen que el “…Acta de Reparo que fuera objeto del Recurso Jerárquico declarado indebidamente inadmisible … el mismo debe estar motivado, lo cual no negamos que lo éste, pero ésta motivación no debe estar afectada, como en efecto lo está el Acta de Reparo objeto del presente Recurso Contencioso Tributario, de vicios en su base o fundamento legal…” por lo que en caso en que “…haya una indebida interpretación y aplicación de la norma al supuesto de hecho, se vicia en su causa a la motivación propia del acto administrativo el cual estará fundamentado, entonces, en un falso supuesto”.

Luego de transcribir el artículo 10 de la Ley sobre el INCE, exponen que de la norma se deduce que son distintos los sujetos pasivos del pago de las contribuciones, ya que en el caso de los sueldos y salarios el obligado es el patrono y en el caso de las utilidades anuales los obligados son los obreros y empleados, de allí que se pretende gravar a título de sueldo y salario las utilidades, por lo que se está mal interpretando y aplicando indebidamente la ley, confundiendo a los sujetos pasivos de la contribución.

Después de copiar el artículo 133, parágrafo segundo y cuarto de la Ley Orgánica del Trabajo, argumentan que la base del tributo que deben pagar los patronos como contribución del ordinal segundo del artículo 10 de la Ley del INCE, es el salario normal, por lo que es improcedente que se pretenda incluir a las utilidades de los trabajadores dentro del término salario normal ya que ellas son anuales.

Arguyen que es incierto que las utilidades formen parte del salario normal de los trabajadores, ya que solo se toman en cuenta para la cuantificación del monto del salario para la fecha de la terminación de la relación laboral del trabajador, y que al pretender incluir a las utilidades o participación de los trabajadores en los beneficios de la empresa dentro del concepto de salario y pretender gravarlo, se alteran los fines y propósitos de la ley, por lo que pretender crear en cabeza del patrono esa obligación constituye una indebida aplicación de la norma, además de establecer un tributo sin base legal.

Con respecto al alegato anterior, se fundamenta la recurrente en las sentencias dictadas el 23-11-1999 y 01-12-1999, por la extinta Corte Suprema de Justicia en Sala Político Administrativa (Especial Tributaria II); así como sentencia dictada por el Juzgado Superior Noveno de lo Contencioso Tributario el 20-10-2000, sentencia dictada por el Juzgado Superior Quinto de lo Contencioso Tributario el 29-01-2001, las cuales transcribe parcialmente.

Expresan que los honorarios profesionales fueron calculados y considerados dentro del concepto de sueldos y salarios, sin embargo destacan que no existe una relación laboral de dependencia, puesto que la persona presta un servicio profesional en base a un contrato de obras regulado por el Código Civil y no por la Ley Orgánica del Trabajo.

Infieren que el Acta de Reparo solo se cuestiona a las utilidades a pesar que el Informe levantado se estableció varias partidas gravables, sin indicación fáctica de su argumentación y pretensión de gravámenes.

Manifiestan que en cuanto a los intereses moratorios, que éstos no corresponde a sumas líquidas y exigibles, por tanto improcedentes, para lo cual transcriben el criterio establecido en sentencia dictada el 28-03-2000 por el Tribunal Superior Noveno de lo Contencioso Tributario.

Finalmente solicitan que se declare con lugar el recurso contencioso tributario, declarando nula los actos administrativos impugnados.

En la oportunidad legal correspondiente para el acto de Informes, los apoderados judiciales de la recurrente ratificaron todos y cada uno de los alegatos esgrimidos en el escrito contentivo del recurso contencioso tributario.

2. La Administración Tributaria del INCE.

En la oportunidad procesal correspondiente a los Informes no compareció la Representación Judicial del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE).


II

MOTIVACIONES PARA DECIDIR

De la lectura del escrito contentivo del Recurso Contencioso Tributario y sus anexos, así como de los documentos administrativos, se desprenden los siguientes hechos:

Mediante Resolución de Autorización de Investigación Fiscal No. 252.013-201081 de fecha 12 de marzo de 2001, se autorizó a la ciudadana DAMARIS GONZÁLEZ, titular de la cédula de identidad No. 5.337.069, Código de Empleado No. 22.678, funcionaria del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), para que practicara una fiscalización a la sociedad mercantil MOTA SANCHEZ & CIA, S.A. (MOTASA), correspondiente al período comprendido desde el 2do. Trimestre del año 1997 hasta el 1er. Trimestre del años 2001.

En fecha 23 de abril de 2001, la mencionada ciudadana levantó a la contribuyente la Acta de Reparo No. 030968 a la sociedad mercantil MOTA SANCHEZ & CIA, S.A. (MOTASA), notificada el 27-04-2001, en la que se establecen los siguientes montos a cancelar:

1. Por aportes del 2% sobre remuneraciones pagadas (numeral 1º del artículo 10 de la Ley sobre el INCE). La cantidad de BOLIVARES CINCO MILLONES CIENTO CUARENTA Y CUATRO MIL SEISCIENTOS CUATRO SIN CENTIMOS (Bs. 5.144.604,00), ahora expresados en BOLÍVARES FUERTES CINCO MIL CIENTO CUARENTA Y CUATRO CON SESENTA CENTIMOS (BsF. 5.144,60).
2. Por aportes del ½% (numeral 2º del artículo 10 ejusdem), la cantidad de BOLIVARES UN MILLON TREINTA Y DOS MIL NOVECIENTOS TREINTA Y NUEVE SIN CENTIMOS (Bs. 1.032.939,00) ahora expresado en BOLIVARES FUERTES MIL TREINTA Y DOS CON NOVENTA Y CUATRO CENTIMOS (BsF. 1.032,94).
3. Intereses Moratorios por el pago extemporáneo de aportes calculados de conformidad con lo establecido en el artículo 59 del Código Orgánico Tributario de 1994, la cantidad de BOLIVARES TRESCIENTOS SESENTA Y SIETE MIL CIENTO CUARENTA Y SEIS SIN CENTIMOS (Bs. 367.146,00) ahora expresados en BOLÍVARES FUERTES TRESCIENTOS SESENTA Y SIETE CON QUINCE CENTIMOS (BsF. 367,15).
4. Sanción del diez por ciento (10%) sobre el tributo omitido (obligación del 2% y del ½% establecida en los numerales 1 y 2 del artículo 10 de la Ley sobre el INCE) en aplicación de lo dispuesto en el artículo 145 del mencionado Código, la cantidad de BOLÍVARES SEISCIENTOS DIECISIETE MIL SETECIENTOS CINCUENTA Y CUATRO SIN CENTIMOS (Bs. 617.754,00) ahora expresados en BOLÍVARES FUERTES SEISCIENTOS DIECISIETE CON SETENTA Y CINCO CENTIMOS (BsF. 617,75).

Luego, en fecha 02 de mayo de 2002 (folios 73 al 80), la Gerencia General de Finanzas del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE) dictó la Resolución Culminatoria del Sumario No. 249, mediante la cual declaró improcedente el escrito de descargos presentado por la contribuyente, quedando obligada a cancelar los siguientes conceptos:

1. Por aportes del 2% sobre remuneraciones pagadas (numeral 1º del artículo 10 de la Ley sobre el INCE). La cantidad de BOLIVARES CINCO MILLONES CIENTO CUARENTA Y CUATRO MIL SEISCIENTOS CUATRO SIN CENTIMOS (Bs. 5.144.604,00), ahora expresados en BOLÍVARES FUERTES CINCO MIL CIENTO CUARENTA Y CUATRO CON SESENTA CENTIMOS (BsF. 5.144,60).
2. Por aportes del ½% (numeral 2º del artículo 10 ejusdem), la cantidad de BOLIVARES UN MILLON TREINTA Y DOS MIL NOVECIENTOS TREINTA Y NUEVE SIN CENTIMOS (Bs. 1.032.939,00) ahora expresado en BOLIVARES FUERTES MIL TREINTA Y DOS CON NOVENTA Y CUATRO CENTIMOS (BsF. 1.032,94).
3. Intereses Moratorios por el pago extemporáneo de aportes calculados de conformidad con lo establecido en el artículo 59 del Código Orgánico Tributario de 1994 BOLIVARES TRESCIENTOS SESENTA Y SIETE MIL CIENTO CUARENTA Y SEIS SIN CENTIMOS (Bs. 367.146,00) ahora expresados en BOLÍVARES FUERTES TRESCIENTOS SESENTA Y SIETE CON QUINCE CENTIMOS (BsF. 367,15).
4. Multa por incumplimiento de la obligación contenida en el numeral 1 del artículo 10 de la Ley del INCE, conforme a lo establecido en el artículo 97 del Código Orgánico Tributario de 1994, en concordancia con el artículo 85 ejusdem según la agravante 3, y atenuantes 2 y 5, la cantidad de Bs. 4.424.359,00 ahora BsF. 4.424,36, equivalente al 86% del monto del tributo omitido. Multa por incumplimiento de la obligación contenida en el numeral 2 del referido artículo, conforme a lo establecido en el artículo 100 del Código Orgánico Tributario, en concordancia con el artículo 85 ejusdem según las agravantes 3 y 4, y atenuantes 2 y 5, la cantidad de Bs. 568.116,00 ahora BsF. 568,12, equivalente al 55% del monto del tributo omitido. En atención de lo dispuesto en el artículo 74 del Código Orgánico Tributario de 1994 y 81 del Código Orgánico Tributario de 2001, que establecen el procedimiento a seguir en caso de concurso de infracciones tributarias el monto total de la multa a imponer es por la cantidad de Bs. 4.708.417,00, ahora BsF. 4.708,42.

Posteriormente, a través del acto administrativo No. 210.100-476 del 08-11-2002 (folios 40 al 42), proveniente de la Presidencia del INCE, contentivo de la Orden C.E. No. 1925-02-06 celebrada el 15-10-2002 por el Comité Ejecutivo del INCE, se declara inadmisible el recurso jerárquico de conformidad con el numeral 1 del artículo 250 del Código Orgánico Tributario de 2001.

Efectuado el análisis del expediente y revisados los alegatos formulados por la recurrente, este Tribunal pasa a decidir el presente recurso contencioso tributario en los siguientes términos:

Visto como ha sido planteada la presente controversia por las partes, el thema decidendum se contrae a determinar en primer lugar, acerca de la admisibilidad o inadmisibilidad del recurso jerárquico interpuesto por el representante legal de la contribuyente, luego de lo cual se determinará la gravabilidad o no de la partida de utilidades para el cálculo del aporte patronal del dos por ciento (2%) de la contribución establecida en el numeral 1º del artículo 10 de la Ley del Instituto Nacional de Cooperación Educativa, así como del aporte del ½% para posteriormente resolver lo atinente a la legalidad de los intereses moratorios y la multa impuesta en la resolución impugnada por la contribuyente.


La contribuyente afirma que “… el Organo (sic) Administrativo en su Resolución confunde los conceptos jurídicos de Cualidad y Representación …[y] … de la simple lectura del encabezamiento del escrito contentivo del Recurso Jerárquico, este ciudadano, Antonio Navarro Luengo, ya identificado, no interpuso el Recurso Jerárquico en su propio nombre, sino que lo hizo en su condición de Presidente Ejecutivo de Mota Sánchez & Cia., S.A. (MOTASA) (sic) y en uso de las facultades que le confiere el numeral 4° del Parágrafo Segundo de la Cláusula 19 del Acta Constitutiva de la empresa en su versión vigente y que consta de asiento inscrito por ante el Registro Mercantil Segundo de la Circunscripción Judicial del Distrito Capital y Estado Miranda el día 30 de enero de 2001, bajo el N° 57 del Tomo 14-A-Sgdo., tal como se evidencia del encabezamiento del escrito contentivo del Recurso Jerárquico…” por lo que “… es incierto y jurídicamente improcedente por absurdo, que se declare inadmisible el Recurso Jerárquico interpuesto por la falta de Cualidad del Recurrente Mota Sánchez & Cia, S.A. (MOTASA) …”.

Asimismo, del acto administrativo No. 210.100-476 del 08 de noviembre de 2002 se desprende lo siguiente “… este Comité Ejecutivo … declara inadmisible el Recurso en atención a lo expresamente establecido en el artículo 250, Ordinal 1° del Código Orgánico Tributario…” por cuanto “…se evidenció que el ciudadano: Antonio Navarro Luengo, se presenta con el carácter de Presidente de la empresa MOTA SÁNCHEZ & CIA, S.A. (MOTASA) carácter este que no se pudo corroborar, ya que en el escrito se hace mención de una reforma general del Acta Constitutiva de la empresa de fecha 30 de Enero de 2001, no consignada. Posteriormente se procede a la revisión del Acta Constitutiva de la empresa de fecha 02 de Junio de 1961, inscrita en el Registro Mercantil de la Circunscripción Judicial del Distrito Federal y Estado Miranda, la cual quedó anotado bajo el N° 61, del Tomo 15-A Sgdo., en donde se le atribuye el carácter de Presidente al ciudadano Ángel Navarro Ortiz, titular de la cédula de identidad N° 2.060.278, igualmente se reviso Acta de Asamblea Extraordinaria de fecha 30-11-1991, donde sigue designado como Presidente el ciudadano Ángel Navarro Ortiz, anteriormente identificado…”.
Al respecto, este Tribunal observa que el recurso jerárquico ejercido por el ciudadano Antonio Navarro Luengo, titular de la cédula de identidad No. 5.533.490, quien dice actuar en su condición de Presidente Ejecutivo de la sociedad mercantil MOTA SÁNCHEZ & CIA, S.A. (MOTASA), fue declarado inadmisible por el Comité Ejecutivo del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE) de conformidad con lo previsto en el numeral 1 del artículo 250 del Código Orgánico Tributario, por cuanto no fue consignada con el recurso Acta Constitutiva de fecha 30 de enero de 2001, donde se evidenciaba “… que el recurrente tenga un interés legitimo, personal y directo…”, ni que tampoco haya consignado Actas de Asamblea Ordinaria o Extraordinaria que modifiquen las anteriores Actas Constitutivas de la empresa.
Así, el artículo 250 del Código Orgánico Tributario de 2001, establece los requisitos de inadmisibilidad del recurso jerárquico, a saber:
1. La falta de cualidad o interés en el recurrente.
2. La caducidad del plazo para ejercer el recurso.
3. Ilegitimidad de la persona que se presente como apoderado o representante del recurrente, por no tener capacidad necesaria para recurrir o por no tener la representación que se atribuye, o porque el poder no esté otorgado en forma legal o sea insuficiente.
4. Falta de asistencia o representación de abogado.
(…)

La norma transcrita refleja las formalidades a las cuales sometió el Legislador Tributario el ejercicio del Recurso jerárquico, no obstante, advierte esta Juzgadora que en la interposición del recurso contencioso tributario, los apoderados judiciales de la recurrente consignaron diario El Empresario A1, Editado por El Diario El Empresario A1, C.A., Depósito Legal pp 91-0149, Año VIII, No. 1132, de fecha 14 de febrero de 2001, donde aparece en su página 2, Sección E-6176, insertos a los folios 28 al 37 del expediente, publicada el Acta Constitutiva de la sociedad mercantil MOTA SÁNCHEZ & CIA, S.A., inscrita ante el Registro Mercantil Segundo de la Circunscripción Judicial del Distrito Capital y Estado Miranda, bajo el No. 57, Tomo 14-A-Sgdo., del año 2001, donde se observa que el ciudadano ANGEL NAVARRO LUENGO, venezolano, titular de la cédula de identidad No. 5.533.490, forma parte de la Junta Directiva de la referida empresa, como Presidente Ejecutivo.

Establecido lo anterior, y tal como lo ha considerado la Sala, en el afán de reforzar la idea de una tutela judicial efectiva, basada en el derecho que tiene toda persona de acceder a los órganos judiciales y a obtener con prontitud la decisión correspondiente, sin formalismo inútiles, tal y como se encuentra consagrado en el artículo 26 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, y como quiera que de la reforma del Acta Constitutiva de la sociedad Mercantil MOTA SÁNCHEZ & CIA, S.A., de fecha 30 de enero de 2001, se aprecia que el ciudadano ANGEL NAVARRO LUENGO, fue designado Presidente Ejecutivo por la Asamblea Extraordinaria de Accionista de la citada compañía para un período de cinco (5) años, y al momento de interponer el recurso jerárquico ya contaba con esa representación que se hacia atribuir; este Tribunal considera que no se configuró la causal de inadmisibilidad establecida en el numeral 1 del artículo 250 del Código Orgánico Tributario. Así se declara.

Sin embargo, cabe destacar, que en todo caso la actuación de la Administración estuvo ajustada a los elementos cursantes en autos, por cuanto al momento de dictar su decisión no pudo verificar el carácter que se atribuía el ciudadano ANGEL NAVARRO LUENGO, ya que no consignó las correspondientes Actas de Asambleas Ordinaria o Extraordinario o las Actas Constitutivas de la empresa como anexos, junto al aludido recurso jerárquico.

En consecuencia, este Tribunal entra a conocer el mérito de la causa, y en lo que respecta al reparo por aporte del 2% por la inclusión de los pagos de utilidades para el cálculo del tributo establecido en el artículo 10, numeral 1 de la Ley de INCE, la Gerencia General del mencionado Instituto, cuando dicta la resolución ya identificada, consideró que de conformidad con lo establecido en la Ley del INCE, en su artículo 10, numeral 1, éste puede gravar con una alícuota proporcional del dos por ciento (2%) las utilidades pagadas por las empresas aportantes a sus trabajadores, por considerarse “remuneraciones de cualquier especie”.

A tal efecto, considera oportuno este Tribunal Superior observar lo preceptuado por el artículo 10 de la Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), el cual es del siguiente tenor:

El Instituto dispondrá para sufragar los gastos de sus actividades, las aportaciones siguientes:
1. Una contribución de los patronos, equivalente al dos por ciento del total de los sueldos, salarios, jornales y remuneraciones de cualquier especie, pagados al personal que trabaja en los establecimientos industriales o comerciales no pertenecientes a la Nación, a los Estados ni a las Municipalidades.
2. El medio por ciento de las utilidades anuales, pagadas a los obreros y empleados y aportadas por éstos. Tal cantidad será retenida por los respectivos patronos para ser depositada a la orden del instituto, con la indicación de la procedencia.
3. Una contribución del Estado equivalente, a un veinte por ciento como mínimo, del montante anual de los aportes señalados en los numerales 1 y 2 de este artículo.
4. Las donaciones y legados de personas naturales o jurídicas, hechas al instituto.

Del análisis de la disposición supra transcrita, se constata que el legislador estableció en el texto de la Ley una contribución a cargo de patronos y de trabajadores y, cuyo sujeto activo es el propio Instituto.

Igualmente se verifica la existencia de dos contribuciones parafiscales con sujetos pasivos distintos y alícuotas impositivas diferentes, la primera de ellas, de carácter periódico, a cargo de los patronos de los establecimientos que ejerzan actividades comerciales o industriales y que no pertenezcan a ninguno de los distintos entes político territoriales, cuya base imponible está determinada por el total de los sueldos, salarios, jornales y demás remuneraciones pagadas a los trabajadores, calculada en aplicación de una alícuota impositiva del dos por ciento (2%); la segunda, tiene como sujetos pasivos a los obreros y empleados de tales establecimientos, es fijada tomando como base imponible las utilidades anuales pagadas a dichos trabajadores a las cuales les será aplicable la alícuota del medio por ciento ½%, debiendo ser retenida por el patrono por mandato de la Ley.

Respecto a la contribución parafiscal consagrada en el numeral 1 del señalado artículo 10 de la Ley del Instituto Nacional de Cooperación Educativa, se observa que su base imponible viene determinada por el total de los sueldos, salarios, jornales y remuneraciones de cualquier especie, pagados por los empleadores a sus trabajadores. Ahora bien, el objeto a dilucidar en la presente controversia se contrae a decidir si dentro de la expresión “remuneraciones de cualquier especie”, pueden comprenderse a las utilidades anuales pagadas por dichos empleadores a sus trabajadores a los efectos del gravamen establecido en el referido numeral.

Constituye un aspecto fundamental de la litis de este caso, la precisión de los conceptos supra mencionados, a fin de determinar la obligación tributaria entre el trabajador y el ente recaudador.

En ese sentido, se observa que el Reglamento de la mencionada Ley, en su artículo 62, al desarrollar lo referente a los recursos del Instituto, remite la definición de esta figura a las disposiciones consagradas en la Ley del Trabajo.

De esta manera, el parágrafo cuarto del artículo 133, y parágrafo primero del artículo 146 de la vigente Ley Orgánica del Trabajo, señalan:

“Artículo 133: (omissis)...
Parágrafo Cuarto: Cuando el patrono o el trabajador estén obligados a cancelar una contribución, tasa o impuesto, se calculará considerando el salario normal correspondiente al mes inmediatamente anterior a aquél en que se causó”.

Artículo 146: (omissis)...
A los fines indicados, la participación del trabajador en los beneficios líquidos o utilidades a que se contrae el artículo 174 de esta Ley, se distribuirá entre los meses completos de servicio durante el ejercicio respectivo. Si para el momento del cálculo de la prestación por antigüedad no se han determinado los beneficios líquidos o utilidades, por no haber vencido el ejercicio económico anual del patrono, éste queda obligado a incorporar en el cálculo de la indemnización la cuota parte correspondiente, una vez que se hubieren determinado los beneficios o utilidades. El patrono procederá al pago dentro de los treinta (30) días siguientes a la fecha de determinación de las utilidades o beneficios.


Con base en la normativa parcialmente transcrita ut supra, se puede afirmar que las utilidades no participan del carácter salarial, es decir, no forman parte del salario normal de los trabajadores, visto que se trata de una remuneración complementaria y aleatoria, en tanto que la empresa haya obtenido beneficios, sólo pagadera en proporción a los meses de servicios prestados, no así en función de la jornada diaria. Las utilidades sólo forman parte del salario a efectos del cálculo de las prestaciones e indemnizaciones causadas con ocasión de la terminación de la relación de trabajo conforme a las disposiciones laborales que regula dicha materia.

Vistos los planteamientos y alegatos de la parte recurrente, y concretado, este aspecto de la controversia en la gravabilidad de las utilidades con el 2% establecido en el numeral 1 del artículo 10, ejusdem, debe este Tribunal Superior revisar tales planteamientos desde la perspectiva de la Ley que creó el Instituto Nacional de Cooperación Educativa.

Efectuado el análisis e interpretación del articulo 10 mencionado, se observa que dicha ley consagra, a los fines del cálculo de la contribución parafiscal establecida en el numeral 1, que la base imponible está determinada por la aplicación de un porcentaje fijo del dos por ciento (2%), sobre el total de los sueldos, salarios, jornales y remuneraciones de cualquier especie que perciban los trabajadores de sus patronos.

Asimismo, entiende el Tribunal que cuando el numeral 1 del artículo 10 ejusdem hace referencia a los conceptos jornales y remuneraciones de cualquier especie, está refiriéndose, en forma expresa, al carácter salarial de dichas remuneraciones; por lo tanto, considera esta Juzgadora que la expresión “remuneraciones de cualquier especie”, alude a otras remuneraciones pagadas por los empleadores distintas a los sueldos, salarios y jornales que no hayan sido establecidas en el texto del señalado cuerpo normativo en dicho numeral o en otro de sus numerales. Esta interpretación deriva de la valoración de la referida disposición dentro del contexto en que fue concebida la contribución parafiscal del INCE, la cual no puede ser interpretada en forma aislada. Así, de la simple observancia de la norma contenida en el artículo 10 de la señalada Ley, se advierte que el legislador al momento de establecer la contribución parafiscal en referencia gravó expresamente a las utilidades percibidas por los trabajadores con una alícuota impositiva distinta a la establecida para los sueldos, salarios y jornales, es decir, el propio legislador quiso distinguir la contribución parafiscal contenida en dicha ley atendiendo no sólo a las alícuotas impositivas sino conforme a los sujetos pasivos de la misma, así como de acuerdo a la base imponible para realizar el cálculo de dicha contribución.

Sobre este particular, resulta pertinente destacar que en idéntico criterio al expresado en el presente fallo ha sido la jurisprudencia emanada de la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia de la República Bolivariana de Venezuela, desde la sentencia dictada en fecha 5 de abril de 1994 (Caso: Compañía Anónima Nacional de Cementos), hasta sus fallos Nº 00781 de fecha 04 de junio de 2002 (Caso: Makro Comercializadora, S.A.), Nº 1.624 del 22 de octubre de 2003 (Caso: Banco Caracas, Banco Universal, C.A.), N° 00003 del 27 de enero de 2004 (Caso: Hilados Flexilón, S.A.), N° 01601 del 29 de septiembre de 2004 (Caso: Chevrontexaco Global Technology Services Company) entre otras, decisiones en las que ha quedado sentado su criterio pacífico y reiterado al respecto.

Por las razones antes expuestas, este Órgano Jurisdiccional considera que las denominadas utilidades no están incluidas dentro de las definiciones de salario ni sueldos, ni mucho menos, bajo la frase de “remuneraciones de cualquier especie”; por cuanto, en principio, no reúnen los elementos integradores de éstos y, luego, toda vez que, el propio Legislador previó para ellas, en el numeral 2 del Artículo 10 de la Ley del INCE, específicamente, las causas idóneas para su exigencia, excluyéndolas de la gravabilidad del 2% requerido a los patronos, entonces, aplicar lo contrario sería violentar el principio de legalidad tributaria. Así se declara.

En consecuencia, debe este Tribunal Superior Tercero en lo Contencioso Tributario declarar la ilegalidad e improcedencia de la obligación tributaria impuesta a la recurrente para con el Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), por la cantidad de BOLÍVARES FUERTES CINCO MIL CIENTO CUARENTA Y CUATRO CON SESENTA CENTIMOS (BsF. 5.144.60), correspondientes a aportes equivalentes al dos por ciento (2%) de las remuneraciones salariales descritas en el numeral 1 del artículo 10 de la Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa y, por tanto, la nulidad de la determinación referida a este concepto contenida en la recurrida Resolución Culminatoria del Sumario No. 249 de fecha 02 de mayo de 2002. Así se decide.

En cuanto a la multa sobre el tributo omitido impuesta a la recurrente de conformidad con lo establecido en el artículo 85 según la agravante 3 y atenuantes 2 y 5 del Código Orgánico Tributario de 1994, por tributo omitido (obligación 2% establecida en el numeral 1 del artículo 10 de la Ley del INCE), por la cantidad de BOLÍVARES FUERTES CUATRO MIL CUATROCIENTOS VEINTICUATRO CON TREINTA Y SEIS CÉNTIMOS (BsF. 4.424,36), equivalente al 86% del monto del tributo omitido, este Tribunal Superior una vez verificada como ha sido supra la ilegalidad de la determinación del supuesto incumplimiento de la obligación tributaria principal, la cual resultó inexistente, y, a partir de la accesoriedad de los intereses moratorios, se declara la nulidad del mismos e igualmente se declara nula la multa impuesta. Así se declara.

En relación a la contribución del medio por ciento (1/2 %) calculadas sobre las utilidades pagadas, considera oportuno este Tribunal observar lo preceptuado por el artículo 10 numeral 2 de la Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), el cual es del siguiente tenor:

El Instituto dispondrá para sufragar los gastos de sus actividades, las aportaciones siguientes:

… 2. El medio por ciento de las utilidades anuales, pagadas a los obreros y empleados y aportadas por éstos. Tal cantidad será retenida por los respectivos patronos para ser depositada a la orden del instituto, con la indicación de la procedencia…” (Destacado del Tribunal).

De la revisión de la disposición supra transcrita, se observa que el sujeto pasivo obligado con el aporte a este Instituto es el trabajador; en lo que respecta al patrono la misma norma establece con suficiente claridad que la obligación del patrono se limita al hecho de retener y enterar el tributo al INCE.

Este Tribunal Superior del análisis pormenorizado realizado a los folios que componen el presente asunto, se comprueba que la recurrente no ha aportado a la causa, en la oportunidad procesal correspondiente, pruebas que permitan desvirtuar tal pretensión por parte del INCE, razón por la cual, este Tribunal Superior Tercero de lo Contencioso Tributario acogiendo el principio de la legalidad, legitimidad y veracidad del que están investidos los actos administrativos, debe forzosamente declarar que resulta procedente el reparo formulado por la cantidad de BOLÍVARES FUERTES MIL TREINTA Y DOS CON NOVENTA Y CUATRO CÉNTIMOS (BsF. 1.032,94), con fundamento al numeral 2 del artículo 10 de la ley del INCE, por omisión de aportes del ½% sobre utilidades pagadas por la recurrente. Así se decide.

En cuanto a la multa correspondiente por omisión del pago del aporte del 1/2% establecida en el numeral 2 del artículo 10 de la Ley del INCE, impuesta a la recurrente de conformidad con el artículo 100 del Código Orgánico Tributario de 1994, en concordancia con el artículo 85 según agravantes 3 y 4, y atenuantes 2 y 5, por la cantidad de BOLÍVARES FUERTES QUINIENTOS SESENTA Y OCHO CON DOCE CÉNTIMOS (BsF. 568,12), equivalente al 55% del monto del tributo omitido, este Tribunal Superior Tercero de lo Contencioso Tributario debe forzosamente declarar que resulta PROCEDENTE la misma. Así se decide.
En cuanto a los intereses de mora calculados por el pago extemporáneo de la obligación tributaria del 1/2%, debe destacar este Tribunal que, atendiendo a la decisión dictada por la Sala Constitucional del Máximo Tribunal de la República Bolivariana de Venezuela, en fecha 13 de julio de 2007, Expediente No. 1680, luego de resumir la Sala los criterios que hasta el presente se han venido siguiendo concluye reiterando el criterio de la exigibilidad de la obligación tributaria como requisito para que se generen los intereses moratorios, los cuales surgen una vez que el respectivo reparo formulado por la Administración Tributaria adquiere firmeza (bien por no haber sido impugnado o por haberse decidido y quedado definitivamente firme las decisiones dictadas con ocasión a los recursos interpuestos), y no inmediatamente al vencimiento del plazo fijado para el cumplimiento de la obligación, criterio que acoge este Despacho, por lo que esta Juzgadora declara nulo los intereses de mora. Así se decide.

III


DECISIÓN

Cumplidos como han sido los requisitos legales en el presente juicio y, por las razones que han sido analizadas, este Tribunal Superior Tercero de lo Contencioso Tributario, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la ley, declara PARCIALMENTE CON LUGAR el recurso contencioso tributario ejercido por la recurrente MOTA SÁNCHEZ & CIA, S.A, contra el acto administrativo No. 210.100-476 del 08-11-2002, proveniente de la Presidencia del INCE, contentivo de la Orden C.E. No. 1925-02-06 celebrada el 15-10-2002 por el Comité Ejecutivo del INCE, donde se declara inadmisible el recurso jerárquico interpuesto por la contribuyente contra la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo No. 249 del 02-05-2002, emanado de la Gerencia General del referido Instituto . En consecuencia:

PRIMERO: Se declara la NULIDAD de la inclusión de los pagos por concepto de utilidades como formando parte de las remuneraciones pagadas para el cálculo del porcentaje del 2% que como contribución parafiscal se debe pagar al Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), de acuerdo con lo establecido en el articulo 10, numeral 1 de la Ley del INCE. En consecuencia, improcedente el reparo por omisión de aportes del 2% sobre remuneraciones pagadas, por un monto de BsF. 5.144,60.
SEGUNDO: Se declara la NULIDAD de la multa impuesta por el concepto de aportes del 2% por un monto total de BsF. 4.424,36.
TERCERO: Se declara la NULIDAD por accesoriedad el cobro de los intereses moratorios, en relación a la obligación del 2% establecida en el numeral 1 del artículo 10 de la Ley del INCE.
CUARTO: Se declara PROCEDENTE el reparo impuesto referente al incumplimiento de la obligación del 1/2% sobre los pagos por concepto de utilidades pagadas a los trabajadores, fundamentado en el numeral 2 del artículo 10 de la Ley del INCE, por la cantidad de BsF. 1.032,94.
QUINTO: Se declara PROCEDENTE la multa impuesta por el incumplimiento de la obligación de retener a la orden del INCE del ½% establecido en el artículo 10, numeral 2 de la Ley del INCE, conforme a los términos expresados en el presente fallo.
SEXTO: Se declara IMPROCEDENTE el cobro de los intereses moratorios en relación a la obligación del 1/2% establecida en el numeral 2 del artículo 10 de la Ley del INCE.
SÉPTIMO: Vista la naturaleza del presente fallo, se exime de costas al Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista (INCES).

Publíquese, regístrese y comuníquese.

Notifíquese de esta decisión a la ciudadana Procuradora General de la República remitiendo copia certificada del presente fallo y al ciudadano Contralor General de la República, de conformidad con el artículo 12 de la Ley Orgánica de la Hacienda Pública Nacional, así como a los ciudadanos Fiscal General de la República, Presidente del Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista (INCES) y a la contribuyente, de conformidad con lo establecido en el artículo 277 del Código Orgánico Tributario. Líbrense boletas.

Dada, firmada y sellada en la Sala de Despacho del Tribunal Superior Tercero de lo Contencioso Tributario, en Caracas, a los veintisiete (27) días del mes de febrero de dos mil nueve (2009). Año 198º de la Independencia y 150º de la Federación.
LA JUEZA PROVISORIA,

BEATRIZ B. GONZALEZ LA SECRETARIA TITULAR;

YANIBEL LOPEZ RADA.-
En esta misma fecha, se publicó la anterior sentencia a las diez y cincuenta y dos (10:52 a.m.) de la mañana.
LA SECRETARIA TITULAR,

YANIBEL LÓPEZ RADA.-

BBG/jhuly