Tribunal Superior Séptimo de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas
Caracas, treinta y uno (31) de julio de dos mil nueve (2009)
199º y 150°
Vistos sin Informes de ambas partes.
SENTENCIA N° 1065
Asunto Antiguo: 2007
Asunto Nuevo: AF47-U-1998-000020
En fecha 30 de junio de 2001, la ciudadana MARÍA RODRÍGUEZ DE FERNÁNDEZ, mayor de edad, titular de la cédula de identidad N° V-9.649.446, actuando en nombre propio y con el carácter de propietaria del fondo de comercio LICORERIA EL SOL, debidamente asistida en este acto por el abogado Jorge E. González P., inscrito en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el N° 14.603, interpuso recurso contencioso tributario subsidiariamente al jerárquico, contra la Resolución de Imposición de Multa N° GRTI-RCE-DFD-03-M-014-ICSVM-065 de fecha 21 de enero de 1998, emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Central del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), mediante la cual se le impusieron multas por la cantidad de Bs. 6.245.000,00.
En fecha 05 de noviembre de 2001, la Gerencia Jurídico Tributaria del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), dictó la Resolución N° GJT-DRAJ-A-2001-2376, la cual declaró Parcialmente Con Lugar el prenombrado recurso, en consecuencia confirmó parcialmente la Resolución de Imposición de Sanción N° GRTI-RCE-DFD-03-M-014-ICSVM-065, de fecha 21 de enero de 1998, modificando las sanciones impuestas de la forma como se describe a continuación:
PERIODO
U.T
MULTA Bs.
ENERO 95 27,00 27.000,00
FEBRERO 95 30,00 30,000,00
MARZO 95 30,00 30.000,00
ABRIL 95 30,00 30.000,00
MAYO 95 30,00 30.000,00
JUNIO 95 30,00 51.000,00
JULIO 95 30.00 51.000,00
AGOSTO 95 30.00 51.000,00
SEPTIEMBRE 95 30.00 51.000,00
OCTUBRE 95 30.00 51.000,00
NOVIEMBRE 95 30.00 51.000,00
DICIEMBRE 95 30.00 51.100,00
ENERO 96 30.00 51.000,00
ABRIL 96 30.00 51.000,00
MAYO 96 30,00 51.000,00
JUNIO 96 30,00 51.000,00
JULIO 96 30,00 81.000,00
OCTUBRE 96 30,00 81.000,00
DICIEMBRE 96 30,00 81.000,00
FEBRERO 97 30,00 81.000,00
MARZO 97 30,00 81.000,00
ABRIL 97 30,00 81.000,00
MAYO 97 30,00 81.000,00
JUNIO 97 30,00 162,000,00
JULIO 97 30,00 .162.000,00
AGOSTO 97 30,00 162.000,00
TOTAL BS. 1.250.700,00
En fecha 03 de febrero de 2003, se recibió del Tribunal Superior Primero de lo Contencioso Tributario recurso contencioso tributario asignándole número (2007) asunto nuevo número AF47-U-1998-000020.
En fecha 10 de febrero de 2003, se dictó auto dándole entrada al recurso y formándose expediente bajo el Asunto Antiguo N° 2007 y Asunto Nuevo N° AF47-U-1998-000020. En este mismo auto se ordenó la notificación de los ciudadanos Procurador, Contralor, Fiscal General de la República, a la Gerencia Jurídica Tributaria del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), y a la contribuyente MARÍA RODRÍGUEZ DE FERNÁNDEZ (LICORERIA EL SOL), a fin de que practique la notificación de la recurrente, a los fines de la admisión o inadmisión del recurso, conforme lo dispuesto en el artículo 267 del Código Orgánico Tributario.
En fecha 14 de abril de 2003, se recibió el Oficio N° 066 de fecha 02 de abril de 2003, emanado del Juzgado de Municipio San Sebastián de la Circunscripción Judicial del Estado Aragua, remitiendo la comisión enviada por este Tribunal, para la notificación de la contribuyente, sin haber cumplido lo ordenado, “en virtud de que la empresa es desconocida para el Municipio supra identificado”.
Así, el ciudadano Fiscal General de la República fue notificado en fecha 18/02/2003, el ciudadano Contralor General de la República fue notificado en fecha 27/02/2003, el ciudadano Procurador General de la República fue notificado en fecha 06/03/2003, la Gerencia Jurídica Tributaria del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) fue notificada en fecha 17/03/2003, siendo las correspondientes Boletas de Notificación consignadas en el expediente judicial en fecha 21/05/2003.
En fecha 26 de mayo de 2003, se libró auto de cartel a las puertas del tribunal, conforme lo dispuesto en el artículo 264 del Código Orgánico Tributario, a los fines de la notificación de la contribuyente.
El día 03 de septiembre de 2003, se dictó interlocutoria N° 176/2003, admitiendo el recurso contencioso tributario interpuesto por la contribuyente MARIA RODRÍGUEZ DE FERNÁNDEZ (LICORERIA EL SOL).
II
ANTECEDENTES
En fecha 21 de enero de 1998, la Gerencia Jurídico Tributario del Servicio Nacional Integrado de la Administración Aduanera y Tributaria del SENIAT, emitió veintiséis (26) Planillas de Liquidación, mediante las cuales se sancionó a la contribuyente MARIA RODRÍGUEZ DE FERNÁNDEZ (LICORERIA EL SOL), de conformidad con lo dispuesto en los artículo 126 numeral 1 del Código Orgánico Tributario de 1994, por la cantidad total de SEIS MILLONES DOSCIENTOS CUARENTA Y CINCO MIL CON CERO CENTIMOS (Bs. 6.245.000,00), como consecuencia del procedimiento de verificación llevado a cabo por la Administración Tributaria, a través del cual se constató, que la contribuyente de autos incumplió con el deber formal de presentar sus declaraciones dentro del lapso legalmente establecido, para los períodos impositivos comprendidos desde enero hasta diciembre de 1995, enero, abril, mayo, junio, julio, octubre y diciembre de 1996; febrero, marzo, abril, mayo, junio, junio, julio y agosto de 1997, en los términos del artículo 126, numeral 1, literal e, del Código Orgánico Tributario de 1994, hecho que constituye infracción al artículos 60 del Reglamento de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y Ventas al Mayor.
Así, el abogado Jorge E. González P., inscrito en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el N° 14.603, actuando en su carácter de apoderado judicial de la contribuyente MARIA RODRÍGUEZ DE FERNÁNDEZ (LICORERIA EL SOL), interpuso recurso contencioso tributario subsidiariamente al jerárquico en fecha 30 de junio de 1998, por disconformidad con las Planillas de Liquidación, emanadas de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Central del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT).
En fecha 05 de noviembre de 2001, la Gerencia Jurídico Tributaria del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), dictó la Resolución N° GJT-DRAJ-A-2001-2376, la cual declaró Parcialmente Con Lugar el prenombrado recurso, en consecuencia confirmó parcialmente la Resolución de Imposición de Sanción N° GRTI-RCE-DFD-03-M-014-ICSVM-065, de fecha 21 de enero de 1998, considerando procedentes: i) el ajuste de la unidad tributaria para los períodos impositivos 01-95, 02-95, 03-95, 04-95, 05-95, 06-95, 07-95, 08-95, 09-95, 10-95, 11-95, 12-95, 01-96, 04-96, 05-96, 06-96, 07-96, 10-96, 12-96, 02-97, 03-97, 04-97 y 05-97 y ii) las circunstancias atenuantes y agravantes previstas en los numerales 3 y 4 del artículo 85 eiusdem, modificando las sanciones impuestas de la forma como se describe a continuación:
PERIODO
U.T
MULTA Bs.
ENERO 95
27,00
27.000,00
FEBRERO 95 30,00 30,000,00
MARZO 95 30,00 30.000,00
ABRIL 95 30,00 30.000,00
MAYO 95 30,00 30.000,00
JUNIO 95 30,00 51.000,00
JULIO 95 30.00 51.000,00
AGOSTO 95 30.00 51.000,00
SEPTIEMBRE 95 30.00 51.000,00
OCTUBRE 95 30.00 51.000,00
NOVIEMBRE 95 30.00 51.000,00
DICIEMBRE 95 30.00 51.100,00
ENERO 96 30.00 51.000,00
ABRIL 96 30.00 51.000,00
MAYO 96 30,00 51.000,00
JUNIO 96
30,00 51.000,00
JULIO 96 30,00 81.000,00
OCTUBRE 96 30,00 81.000,00
DICIEMBRE 96 30,00 81.000,00
FEBRERO 97 30,00 81.000,00
MARZO 97 30,00 81.000,00
ABRIL 97 30,00 81.000,00
MAYO 97 30,00 81.000,00
JUNIO 97 30,00 162,000,00
JULIO 97 30,00 162.000,00
AGOSTO 97 30,00 162.000,00
TOTAL BS. 1.250.700,00
Posteriormente, en fecha 19 de noviembre de 2002, fue recibido por el Tribunal Superior Primero de lo Contencioso Tributario, en su carácter de Tribunal Distribuidor, el recurso contencioso tributario interpuesto subsidiariamente al recurso jerárquico, el cual fue remitido a este Juzgado en fecha 25 de enero de 2003.
III
ALEGATOS DE LA ACCIONANTE
La accionante señala en su escrito recursorio los siguientes argumentos:
1. En primer término señala que existe inmotivación del acto recurrido por cuanto la Administración Tributaria al imponer la sanción, no indicó el valor asignado a la unidad tributaria.
2. En segundo lugar señala que la unidad tributaria aplicada al momento de imponerse la sanción, no era la vigente para el momento en el cual se produjo la infracción.
3. Finalmente, con respecto a la existencia de las circunstancias atenuantes, 2, 3, 4, contenidas en el artículo 85 del Código Orgánico Tributario alega que “se evidencia la obligación que tiene la Administración Tributaria de valorar las circunstancias atenuantes para determinar el monto de la sanción, pues de no hacerlo, su decisión resulta arbitraria; ya que la ley no le da poder discrecional para esa fijación”.
IV
MOTIVACIONES PARA DECIDIR
Este Tribunal observa que, en fecha 05 de noviembre de 2001, la Gerencia Jurídico Tributaria del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), dictó la Resolución N° GJT-DRAJ-A-2001-2376, la cual declaró Parcialmente Con Lugar el prenombrado recurso, en consecuencia confirmó parcialmente la Resolución de Imposición de Sanción N° GRTI-RCE-DFD-03-M-014-ICSVM-065, de fecha 21 de enero de 1998, considerando procedentes: i) el ajuste de la unidad tributaria para los períodos impositivos 01-95, 02-95, 03-95, 04-95, 05-95, 06-95, 07-95, 08-95, 09-95, 10-95, 11-95, 12-95, 01-96, 04-96, 05-96, 06-96, 07-96, 10-96, 12-96, 02-97, 03-97, 04-97 y 05-97 y ii) las circunstancias atenuantes y agravantes previstas en los numerales 3 y 4 del artículo 85 eiusdem, por lo que este Tribunal deduce que la presente controversia se centra en dilucidar los siguientes aspectos:
i) Si los actos administrativos adolecen del vicio de inmotivación, por cuanto la Administración Tributaria al imponer la sanción no indicó el valor asignado a la unidad tributaria.
ii) Si tal como aduce la recurrente, la Administración Tributaria aplicó para la determinación de las multas el valor de la unidad tributaria vigente para el momento de la emisión de las Planillas de Liquidación impugnadas y no la del valor vigente para el momento en que efectivamente se cometió la infracción.
iii) Si es procedente la circunstancia atenuante prevista en el numeral 2, del artículo 85 del Código Orgánico Tributario de 1994.
Una vez delimitada la litis, observa este Tribunal que el primer aspecto invocado por la apoderada judicial de la contribuyente accionante, es el vicio de inmotivación, respecto del cual la jurisprudencia de nuestro Máximo Tribunal, ha destacado:
“(...) la inmotivación como vicio de forma de los actos administrativos consiste en la ausencia absoluta de motivación; más no aquella que contenga los elementos principales del asunto debatido, y su principal fundamentación legal, lo cual garantiza al interesado el conocimiento del juicio que sirvió de fundamento para la decisión. De manera que cuando a pesar de ser sucinta, permite conocer la fuente legal, así como las razones y hechos apreciados por el funcionario, la motivación debe reputarse como suficiente.
En suma, que hay inmotivación ante un incumplimiento total de la Administración de señalar las razones que tuvo en cuenta para resolver. En cambio, es suficiente cuando el interesado como los órganos administrativos o jurisdiccionales que revisen las decisión puedan colegir cuales son las normas y hechos que sirvieron de fundamento de la decisión. Luego, si es posible hacer estas determinaciones, no puede, ciertamente, hablarse de ausencia de fundamentación del acto (...)”. (Sentencia N° 2582 de fecha 05 de mayo de 2005, Sala Político-Administrativa, con ponencia del Magistrado Levis Ignacio Zerpa, caso: Seguros La Previsora contra la Superintendencia de Seguros) (Tribunal Supremo de Justicia, Doctrina de la Sala-Político Administrativa, Colección Doctrina Judicial N° 12, Caracas 2006, p. 4).
Asimismo, la Sala Político-Administrativa de nuestro Máximo Tribunal, ha reiterado las diferencias entre la motivación y el falso supuesto, estableciendo lo siguiente:
“(...) En efecto, una cosa es la carencia de motivación, que ocurre cuando el acto se encuentra desprovisto de fundamentación y otra, la motivación falsa o errónea, caso en el cual está aparentemente motivado, pero su análisis revela que es errónea la apreciación de los hechos o la falsedad de los mismos, lo que se detecta en la exposición que de ellos hace la autoridad al dictarlo. Es por ello, que la jurisprudencia ha señalado que tales vicios no pueden coexistir, por cuanto si se denuncia el vicio de falso supuesto, es porque se conocen las razones por las cuales dicta un acto, por lo que resultan incompatibles ambas denuncias.
En tal sentido, se ha indicado que: ‘...debe significarse que invocar conjuntamente la ausencia total de motivación y el error de apreciación en estos vicios en la causa es, en efecto, contradictorio, porque ambos se enervan entre si. Ciertamente, cuando se aducen razones para destruir o rebatir la apreciación de la Administración dentro del procedimiento administrativo formativo del acto, es porque se conocen las apreciaciones o motivos del acto; luego es incompatible que a más de calificar de errado el fundamento del acto se indique que se desconocen tales fundamentos’ ”. (Sentencia de la Sala Política-Administrativa de la Corte Suprema de Justicia del 3 de octubre de 1990, caso: INTERDICA S.A vs REPÚBLICA). (...)”. (Sentencia N° 2568, de fecha 05 de mayo de 2005, de la Sala Político-Administrativa, con ponencia de la Magistrada Yolanda Jaimes Guerrero, caso: Gilberto José Zerpa Rojas contra Ministerio de Industria y Comercio) (Tribunal Supremo de Justicia, Doctrina de la Sala-Político Administrativa, Colección Doctrina Judicial N° 12, Caracas 2006, p. 4).
En el presente caso, advierte este Tribunal que ciertamente, el acto administrativo primigenio, es decir, la Resolución N° GRTI-RCE-DFD-03-M-014-ICSVM-065 de fecha 21 de enero de 1998, adolece del vicio de inmotivación, por cuanto si bien señala que se “procede imponer sanción aplicando el termino medio al primer periodo y aumentado en un cinco por ciento (5%) de la multa a cada período posterior, en razón de que el sujeto pasivo incurrió en reiteración de conformidad con lo previsto en el Artículo 75 del Código Orgánico Tributario y en base a las disposiciones contenidas en el Artículos 71; 85 y 229 ejusdem, en concordancia con el Artículo 37 del Código Penal”, no indicó sin embargo el valor de la unidad tributaria aplicada, no obstante tal vicio ha sido subsanado por la Gerencia Jurídico Tributaria del SENIAT, cuando decidió el Recurso Jerárquico interpuesto, a través de la Resolución N° GJT-DRAJ-A-2001-2376, de fecha 05 de noviembre de 2001, señalando el valor de la unidad tributaria que utilizó para el cálculo de las multas.
Por otra parte, se advierte que en la Resolución GJT-DRAJ-A-2001-2376, de fecha 05 de noviembre de 2001, que resuelve el Jerárquico, predominan las explicaciones relativas a las multas que se imponen, siendo que en las mencionada Resolución, se observan suficientemente las razones de hecho que tuvo la Administración Tributaria para imponer las sanciones en ellas expresadas, en vista de que la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Central, constató que la contribuyente de autos incumplió con el deber formal de presentar sus declaraciones de impuesto al consumo suntuario y a la ventas al mayor dentro del plazo legalmente establecido, en los términos del numeral 1, literal e del artículo 126 del Código Orgánico Tributario de 1994, para los períodos impositivos comprendidos desde el mes de enero hasta diciembre de 1995, enero, abril, mayo, junio, julio, octubre y diciembre de 1996; febrero, marzo, abril, mayo, junio, julio y agosto de 1997, infringiendo así lo estipulado en el artículo 60 del Reglamento de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, así mismo se señala la base legal en que se fundamentan, el tributo aplicable, los períodos de imposición correspondientes en los cuales se produjo cada uno de los incumplimientos, expresándose a su vez la norma del artículo 104 del Código Orgánico Tributario que establece la sanción al incumplimiento y por último se señalan los montos determinados por concepto de multas expresado en unidades tributarias y en bolívares.
De ahí que en el caso sub judice, los actos administrativos, aquí impugnados, se fundamentaron, en el incumplimiento, por parte de la recurrente, del deber formal consagrado en el artículo 126, numeral 1, literal e del Código Orgánico Tributario de 1994, artículos 42 y 41 de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y Ventas al Mayor (1994 y 1996), artículos 59 y 60 de su reglamento.
Por otra parte, se observa de los alegatos expuestos por la contribuyente MARIA RODRÍGUEZ DE FERNÁNDEZ (LICORERIA EL SOL), en su escrito recursorio, que conocía de los hechos y el derecho en que se fundamentó la actuación de la Administración Tributaria, por lo que se declara improcedente el alegato expresado por la accionante, al no haberse configurado el vicio de inmotivación del administrativo objetos del presente recurso contencioso tributario. Así se decide.
Así, para esclarecer el segundo aspecto controvertido, como lo aduce la recurrente si la Administración Tributaria aplicó para la determinación de las multas el valor de la unidad tributaria vigente para el momento de la emisión de las Planillas de Liquidación impugnadas y no el valor vigente para el momento en que efectivamente se cometió la infracción.
Este Tribunal, de la lectura de las actas que cursan insertas en el presente expediente, observa que en el caso de autos la Administración Tributaria procedió a sancionar a la contribuyente por el incumplimiento de un deber formal, concretamente, por no haber presentado dentro del plazo legalmente establecido la declaración del impuesto al consumo suntuario y a las ventas al mayor de los períodos impositivos comprendidos entre el mes de enero hasta diciembre de 1995, enero, abril, mayo, junio, julio, octubre y diciembre de 1996; febrero, marzo, abril, mayo, junio, julio y agosto de 1997.
Sin embargo, debe destacarse que en la Resolución N° GJT-DRAJ-A-2001-2376 de fecha 05 de noviembre de 2001, que resolvió el recurso jerárquico, la Administración declaró procedente el alegato de la contribuyente respecto a que se aplicó retroactivamente el valor de la unidad tributaria de Bs. 5.400,00, para los periodos impositivos comprendidos desde el mes de enero hasta diciembre de 1995, enero, abril, mayo, junio, julio, octubre y diciembre de 1996; febrero, marzo, abril y mayo de 1997, la cual era la vigente para el momento en que ocurrieron los hechos. No obstante, confirmó la unidad tributaria aplicada para los períodos impositivos 06-97, 07-97 y 08-97, con el valor de Bs.5.400,00, por cuanto ciertamente para el momento en que se cometió la infracción se encontraba vigente el referido valor de la unidad tributaria, razón por la cual se desestima el alegato expuesto por la recurrente, por cuanto el vicio del falso supuesto de derecho fue subsanado por la Gerencia Jurídico Tributaria del SENIAT, a través de la Resolución Nro. GJT-DRAJ-A-2001-2376, de fecha 05 de noviembre de 2001. Así se decide.
Advierte este Tribunal –en atención a sus potestades inquisitivas- que la Administración Tributaria, consideró la agravante de reiteración, prevista en el numeral 1 del artículo 85 del Código Orgánico Tributario de 1994.
Así, en la Resolución N° GJT-DRAJ-A-2001-2376 de fecha 05 de noviembre de 2001, consideró “que para los períodos impositivos 02-95, 03-95, 04-95, 05-95, 06-95, 07-95, 08-95, 09-95, 10-95, 11-95, 12-95, 01-96, 04-96, 05-96, 06-96, 07-96, 10-96, 12-96, 02-97, 03-97, 04-97, 05-97, 06-97, 07-97 y 08-97, se verificó la existencia de una sola atenuante y la agravante de reiteración”.(folio 22).
Al respecto, nuestro Máximo Tribunal de Justicia ha señalado al respecto:
“(…) Con respecto a la forma de cálculo de las sanciones impuestas por incumplimiento de deberes formales que aplicó la Administración Tributaria, mes a mes, objeto de esta controversia, la Sala pasa a decidir, sobre la base de las siguientes consideraciones:
Como norma rectora de nuestro sistema tributario, en segunda reforma se promulgó el Código Orgánico Tributario de 1994, aplicable al caso sub júdice ratione temporis, el cual establece en su Sección Primera, las Disposiciones Generales, contenidas en el Título III, de las Infracciones y Sanciones, Capítulo I Parte General, regulatorias de estos ilícitos tributarios; en cuyo artículo 71 dispone que:
(…)
En razón de los anteriores preceptos, debe esta Sala considerar los principios y normas del Derecho Penal, para resolver los casos que no hubieren sido previstos en el mencionado Código Orgánico Tributario.
Analizado y examinado dicho cuerpo normativo en su parte general, observa la Sala que no existe normativa que regule la calificación del hecho punible o ilícito tributario, cuando es producto de una conducta continuada o repetida. En virtud de lo cual, y por mandato expreso del referido artículo 71 eiusdem, es de obligatorio proceder, según las reglas del concurso continuado, previstas en el Código Penal. Normas y principios aplicados a las infracciones y sanciones, que forman el ilícito tributario, ya que éste participa de los caracteres generales del ilícito penal, como garantía constitucional de los principios de legalidad, debido proceso y proporcionalidad de la pena consagrados en nuestra Carta Fundamental.
En este orden de ideas, se hace necesario analizar los requisitos de procedencia de la figura del delito continuado, aplicable también a las infracciones tributarias, cuyo precepto está contenido en el artículo 99 al establecer que:
(…)
Ahora bien, este tema ha sido objeto de estudio de reconocida doctrina nacional y extranjera, que ha sostenido la existencia de una ficción legal, por lo que la disciplina de hecho único que le es atribuida no se corresponde con una realidad de hecho único. Se trata de varios hechos constitutivos de diversas violaciones de la ley penal, que a los efectos sólo de la pena, ésta considera como un delito único, entendiendo que a los demás efectos, el tratamiento que se le dará será de varios delitos en concurso legal.
En este mismo orden de ideas, sostiene otra parte de la doctrina que, el delito continuado configura una forma especial de delito único, donde la unicidad de los distintos hechos constitutivos de la infracción viene dada por la unidad de la intención del sujeto agente, sea que ésta venga dada por dolo, culpa o error.
Es así como se ha definido el delito continuado, a través de las siguientes características, a saber: 1. pluralidad de hechos, o conductas físicamente diferenciables, aún si son cometidas en fechas diferentes; 2. Que sean atribuibles o imputables a un mismo sujeto; 3. Constitutivas de violaciones a una misma disposición legal, y 4. Productoras de un único resultado antijurídico. Es decir, la consumación del delito continuado presupone que la serie de actos antijurídicos desarrollados por el sujeto agente sean ejecutivos de una única resolución o designio, de una única intencionalidad, sea que ésta venga dada por dolo, culpa o error.
En el caso de autos, observa la Sala que la Administración Tributaria liquidó multas, mes a mes, por incumplimiento de deberes formales para el libro de compras, previstos en los literales d) y h); para el libro de ventas, previstos en los literales c) y d), de los artículos 78 y 79 del Reglamento de la Ley del Impuesto al valor agregado, respectivamente, y por la omisión de datos en las facturas emitidas por la contribuyente, previstas en los literales h) y m) del artículo 63 del Reglamento eiusdem, de conformidad con el artículo 106 del Código Orgánico Tributario.
Pues bien, del análisis de las actas procesales, a la luz de las características de la figura del delito continuado supra señaladas, se advierte, en el caso de autos, que existen varios hechos, cada uno de los cuales reúne las características de la infracción única, pero como se dijo anteriormente, por la ficción que hace el legislador, no se consideran como varias infracciones tributarias sino como una sola continuada, en virtud de la unicidad de la intención o designio del sujeto agente (la contribuyente recurrente). Así se observa, que mediante una conducta omisiva, en forma repetitiva y continuada, viene violando o transgrediendo, durante todos y cada uno de los períodos impositivos investigados, la misma norma, contentiva del ilícito tributario por concepto de incumplimiento de deberes formales, previsto en los artículos 106 del Código Orgánico, 78, 79 y 63 del Reglamento del impuesto al valor agregado. Comportamiento omisivo reflejado en forma idéntica en cada uno de los meses investigados, tal como se puede ver de los anexos 01, 02 y 03 de la resolución de sanción impugnada. Por todas estas razones, la disposición del artículo 99 del Código Penal debe ser aplicada, en este caso particular, por darse los elementos del concurso continuado, aplicable también a las infracciones tributarias, por expreso mandato del artículo 71 del Código Orgánico Tributario, en consecuencia, las multas estimadas procedentes en este fallo, deben ser calculadas como una sola infracción, en los términos del dispositivo del mencionado artículo 99, por no tratarse de incumplimientos autónomos como erradamente lo afirmó la Administración Tributaria. Así se declara.” (Sala Político Administrativa, Sentencia No. 877 del 17 de junio de 2003, caso: Acumuladores Titán, C.A.).
Así, visto que la administración tributaria, aplicó erradamente la agravante de reiteración a la contribuyente accionante, cuando lo que procedía era la figura del delito continuando, este Tribunal acogiéndose al criterio de nuestro máximo Tribunal, declara la nulidad de cantidad de Bs. 1.250.700,00, y procede a determinar la multa como si se tratara de una sola infracción por la cantidad de VEINTISIETE MIL BOLIVARES CON CERO CÉNTIMOS (Bs. 27.000,00), es decir, equivalente a 27 unidades tributarias a un valor de Bs. 1.000.00, según Código Orgánico Tributario, artículo 229, Gaceta Oficial Nro. 4.727 de fecha 27/05/1994, para cada unidad tributaria, valor éste vigente para el primer periodo de imposición verificado (enero 95). Así se establece.
Quien suscribe este fallo, en base a lo anteriormente expuesto, ordena a la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Central del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), emitir una nueva Planilla de Liquidación por la suma de VEINTISIETE MIL BOLIVARES CON CERO CENTIMOS Bs. 27.000,00. Así se decide.
En cuanto al tercer aspecto controvertido, referido a la procedencia de la circunstancia atenuante prevista en el numeral 2 del artículo 85 del Código Orgánico Tributario de 1994, la cual consiste en “No haber tenido la intención de causar el hecho imputado de tanta gravedad”, se debe indicar que, si bien en materia sancionatoria no es admisible la responsabilidad sin culpa, una vez que se constata la comisión por un sujeto de un hecho que encuadra en una descripción de conducta sancionada por la ley penal, su impunidad sólo podría sustentarse en la concreta y razonada aplicación al caso, de alguna excusa admitida por el derecho penal vigente. De manera que, en el caso sub examine, acreditada la materialidad de la infracción (incumplimiento de deberes formales), se desprende una actitud por parte de la contribuyente de transgresión de la ley tributaria la cual debe ser sancionada y sólo podría la contribuyente ser liberada de ello, con prueba suficiente de una causal eliminatoria de la subjetividad, conforme lo dispuesto en el artículo 79 del Código Orgánico Tributario de 1994.
Por consiguiente al tratarse de infracciones de naturaleza objetiva, la sola violación de la norma formal constituye infracción, sin que interese investigar si el transgresor omitió intencionalmente sus deberes (dolo) o si lo hizo por negligencia (culpa). En consecuencia se declara improcedente el alegato de la contribuyente con respecto a la circunstancia atenuante, prevista en el numeral 2, del artículo 85 eiusdem. Así se declara.
VI
DECISIÓN
Por las razones precedentemente expuestas, este Tribunal Superior Séptimo de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, declara PARCIALMENTE CON LUGAR el Recurso Contencioso Tributario interpuesto por la contribuyente MARIA RODRÍGUEZ DE FERNÁNDEZ (LICORERIA EL SOL). En consecuencia:
i) Se ANULAN los actos administrativos objeto del presente recurso, emanados de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Central del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), por la cantidad total de UN MILLON DOSCIENTOS CINCUENTA MIL SETECIENTOS BOLIVARES SIN CÉNTIMOS (Bs. 1.250.700,00), por concepto de multa.
ii) Se ORDENA a la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Central del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), en base a lo expuesto en la parte motiva de la presente decisión, emitir una nueva Planilla de Liquidación, por la cantidad de VEINTISIETE MIL BOLIVARES CON CERO CÉNTIMOS (Bs. 27.000,00). Así se decide.
iii) Se declara improcedente los siguientes alegatos: vicio de inmotivación y la circunstancia atenuante prevista en el numeral 2 del artículo 85 del Código Orgánico Tributario de 1994.
Publíquese, regístrese y notifíquese la presente sentencia a la Procuraduría General de la República y al Contralor General de la República, de conformidad con lo previsto en el artículo 12 de la Ley Orgánica de la Hacienda Pública Nacional y artículo 84 de la Ley Orgánica de la Procuraduría General de la República. De igual forma, con fundamento en lo establecido en el parágrafo primero del artículo 277 del Código Orgánico Tributario, notifíquese al ciudadano Fiscal General de la República, a la Gerencia General de Servicios Jurídicos del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) y a la contribuyente MARIA RODRÍGUEZ DE FERNÁNDEZ (LICORERIA EL SOL).
Se advierte a las partes que, de conformidad con el único aparte del artículo 278 del Código Orgánico Tributario y el criterio sostenido por nuestro Máximo Tribunal de Justicia (Sentencia N° 991 de la Sala Político-Administrativa de fecha 2 de julio de 2003, con ponencia del Magistrado Levis Ignacio Zerpa, caso: Tracto Caribe, C.A., Exp. N° 2002-835), esta sentencia no admite apelación, por cuanto el quantum de la causa no excede de cien (100) unidades tributarias.
Dada, firmada y sellada en la Sala de Despacho del Tribunal Superior Séptimo de lo Contencioso Tributario, en Caracas, a los treinta y un (31) días del mes de julio de dos mil nueve (2009). Años 199° de la Independencia y 150° de la Federación.
La Jueza Suplente,
Lilia María Casado Balbás
El Secretario,
José Luis Gómez Rodríguez
En el día de despacho de hoy treinta y un (31) días del mes de julio de dos mil nueve (2009), siendo las una y media de la mañana (1:30 p.m.), se publicó la anterior sentencia.
El Secretario,
José Luis Gómez Rodríguez
Asunto Antiguo N° 2007
Asunto Nuevo N° AF47-U-1998-000020
LMCB/JLGR/RIJS
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