Asunto: AF49-U-2001-000094 Sentencia Nº 064 /2011
Antiguo: 1719
REPUBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA
PODER JUDICIAL
Tribunal Superior Noveno de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas
Caracas, 14 de julio de 2011
201º y 152º
El 09 de noviembre del año 2001, la ciudadana Jenny Abraham, quien es venezolana, mayor de edad, abogada en ejercicio y titular de la cédula de identidad número 11.230.453, inscrita en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el número 73.254, actuando en su carácter de apoderada de la sociedad mercantil PANAMCO DE VENEZUELA, S.A. constituida originalmente bajo la denominación de EMBOTELLADORA COCA-COLA Y HIT DE VENEZUELA, S.A., sociedad mercantil inscrita ante el Registro Mercantil Segundo de la Circunscripción Judicial del Distrito Federal y Estado Miranda, en fecha 02 de septiembre de 1996, bajo el número 51, Tomo 462-A Sgdo; posteriormente modificada en dicha oficina de Registro el día 03 de junio de 1997, bajo el número 59, Tomo 295-A Sgdo., ratificado dicho cambio según consta en documento inscrito en el mismo Registro Mercantil, en fecha 16 de diciembre de 1997, bajo el número 37, Tomo 572-A Sgdo, e inscrita en el Registro de Información Fiscal bajo el número J-30383621-6, compañía esta que absorbió por fusión a C.A. EMBOTELLADORA NACIONAL, sociedad anónima mercantil, originalmente inscrita en el antiguo Juzgado de Primera Instancia en lo Civil y Mercantil del Segundo Circuito del Estado Zulia, en fecha 16 de enero de 1941, bajo el número 347 y que cambiaría de domicilio a la ciudad de Caracas, tal como consta en documento inscrito de el Registro de Comercio que lleva el antiguo Juzgado de Primera Instancia en lo Mercantil del Distrito Federal, en fecha 06 de marzo de 1952, bajo el número 221, Tomo 1-A, se presentaron ante el Tribunal Superior Primero de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas (Distribuidor), para interponer Recurso Contencioso Tributario contra las Actas de reparo números HCF-FICSF-0301; HCF-FICS-F-03-01 y HCF-FICSF-02-01 de fecha 01-10-90, emanadas de la Dirección de Control Fiscal de Hacienda, mediante las cuales se formulan reparos a la declaración de Rentas número 005090, presentada por C.A. EMBOTELLADORA NACIONAL en fecha 30-09-86, para el ejercicio fiscal comprendido entre el 01-07-85 al 30-06-86; Actas de Reparo números HCF-FICSF-03-02 y 03-02 de fecha 05-09-91 emanadas de la mencionada Dirección en los cuales se formula Reparo a la Declaración de Rentas número 005504-J presentada por la recurrente en fecha 30-09-87, para el ejercicio fiscal comprendido entre el 01-07-86 al 30-06-87; Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo, de la Dirección General Sectorial de Rentas del Ministerio de Hacienda, en la cual se ratifica en todas sus partes las Actas Fiscales números HFC-FICSF-03-01, 03-01 y 02-01 DE FECHA 01-10-90, recibidas por la contribuyente en fecha 15-03-93, así mismo fue recibida Planilla de Liquidación número 529482 de fecha 03-03-93, por monto de Bs. 320.380,73, por concepto de Multa, así como también la Planilla para paga (Liquidación) número T90-1124800de la misma fecha y por monto de Bs.320.380,73; Resolución número HCF-SA-633 de fecha 02-12-92, recibida por la contribuyente en fecha 15-03-93, emanada de la Dirección General Sectorial de Rentas del Ministerio de Hacienda, la cual ratificó en todas sus partes las Actas Fiscales número HCF-FICSF-03-02 y 03-02, de fecha 05-09-91, imponiendo multa por la cantidad de Bs. 20.402.670,88 y se liquidan intereses moratorios por la cantidad de Bs. 13.747.513,95; y fueron recibidas las Planillas de Liquidación números 529483 y 529481 y 529480 de fecha 03-03-93,por monto de Bs. 19.431.115,13; Bs. 20.402.670,88 y Bs. 13.747.513,95, por concepto de impuesto, multa e intereses, respectivamente, así como también fueron recibidas las Planillas para pagar (Liquidación) número 90-1124813, 90-1124834 y 90-1124382, de fecha 03-03-93 por montos de Bs. 19.431.115,13; Bs. 20.402.670,88 y Bs. 13.747.513,95, respectivamente; oficio número GJT-DRAJ-A-2001-3284 de fecha 22-08-01 emanado de la Gerencia Jurídico Tributaria del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), a nombre de C.A. EMBOTELLADORA NACIONAL, y emite Resolución número GJT-DRAJ-2001-A-1410 de fecha 22-8-01, con la cual previa acumulación de los Expedientes a que se refiere los dos Recursos Jerárquicos interpuestos por la contribuyente en fecha 12-04-93, los decide en un solo acto administrativo y los declara parcialmente con lugar, ratificando parte importante de los mismos recibiéndose igualmente Planilla de Liquidación números 0602186 y 03022187, de fecha 02-10-01 emanada de la Gerencia Jurídica Tributaria de la Región Zuliana, por la cantidad de Bs. 18.977.927,35 y Bs. 18.093.264,14, por concepto de multa e intereses, respectivamente, y Planilla para pagar (liquidación) número 0785540, 0449411 y 0449412, por concepto de multa las dos primeras e impuesto la última emanada de la citada Gerencia Jurídica Tributaria.
El 16 de noviembre de 2001, el Tribunal Distribuidor remitió el Recurso Contencioso Tributario a este Tribunal Superior, al cual se le dio entrada en fecha 18 de febrero del año 2002, ordenándose las notificaciones de ley. Asimismo, se ofició al Gerente Jurídico Tributaria del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), a los fines de la remisión del expediente administrativo del caso.
El 29 de julio de 2002, previo cumplimiento de los requisitos legales, este Tribunal admite el Recurso Contencioso Tributario, abriéndose la causa a pruebas el primer día de despacho siguiente.
El 23 de septiembre de 2002, la abogada Jenny Abraham, titular de la cédula de identidad número 11.230.453 e inscrita en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el número 73.254, apoderada judicial de la recurrente presentó escrito de promoción de pruebas.
El 26 de marzo de 2003, la abogada Jenny Abraham, titular de la cédula de identidad número 11.230.453 e inscrita en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el número 73.254, apoderada judicial de la recurrente presentó sus informes.
Dado que la representación de la República no consigno escrito de informes, la misma se tiene como contradichas en todas sus partes de conformidad con lo establecido en el Artículo 66 de la Ley Orgánica de la Procuraduría General de la República, aplicable en razón del tiempo.
Por lo que siendo la oportunidad para dictar sentencia, este Tribunal procede a decidir previa consideración de los alegatos de las partes que se exponen a continuación:
I
ALEGATOS
La recurrente sostiene:
Que la prescripción de las presuntas obligaciones tributarias y accesorios determinados por los actos recurridos, es procedente en virtud de lo establecido en el Artículo 51 y 55 del Código Orgánico Tributario de 1994 aplicable al presente caso por razón del tiempo.
Aduce que interpuso los Recursos Jerárquicos frente a los Actos Administrativos de determinación tributaria contenidos en las Resoluciones Culminatorias del Sumario Administrativo números HCF-SA-362 y HCF-SA-633 de fecha 2 de diciembre de 1992.
Señala que a tenor de lo dispuesto en el Artículo 170 del Código Orgánico Tributario de 1994, el lapso para sustanciar y decidir el Recurso Jerárquico es de 4 meses contados a partir de la fecha de su interposición.
Alega que dicho lapso comenzó a correr para la Administración a partir del 12 de abril de 1993 hasta el 12 de agosto del mimo año, momento en el cual se entendió adoptada Resolución definitiva tácita, en aplicación de lo dispuesto en los artículos 55 y 171 del Código Orgánico Tributario y comenzó a correr el plazo de 60 días para que se reanudara la prescripción que se encontraba suspendida.
Indica que el plazo de 60 días para reanudarse el curso de la prescripción venció el día 11 de octubre de 1993 y se reinició el lapso prescriptito que culminó el 11 de octubre del año 1997, momento a partir del cual se consumó la prescripción de las presuntas obligaciones tributarias a que se contraen los actos recurridos.
Que la Resolución del Jerárquico GJT-DRAJ-2001-A-1410 revocó la parte del Reparo correspondiente a las plataformas o estibas, indicándose expresamente que dichos activos si cumplían con los requisitos establecidos por el Artículo 69 de la Ley de Impuesto Sobre la Renta para gozar de la rebaja; no obstante ello, el Reparo referido a los otros activos allí denominados “varios activos”, fue completamente ratificado.
Por otra parte trae a colación la sentencia número 50 del Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario del 30 de diciembre de 1984, en la cual se expresa que la norma contenida en el Artículo 78 de la Ley de Impuesto Sobre la Renta, debe interpretarse “restrictivamente”, por tratarse de un a norma de excepción, criterio este contenido en sentencia de la extinta Corte Suprema de Justicia.
Aduce que la restricción está referida a aquellas empresas que no están incluidas en los supuestos legales establecidos para la rebaja por inversión, motivado a que no realizan una actividad industrial que es aquella encaminada a obtener, transformar o perfeccionar productos naturales o sometidos ya a un proceso industrial preparatorio, por lo tanto no puede gozar del beneficio.
Por otra parte sostiene que el Artículo 69 de la Ley de Impuesto Sobre la Renta, cuando se refiere a “activos fijos”, no especifica ni limita a que clase de activos fijos se refiere lo que tampoco era necesario, puesto que la propia Ley y su Reglamento define los activos fijos o permanentes invertidos en la producción de la renta.
En tal sentido agregó que las observaciones subjetivas del fiscal, ratificadas por los actos recurridos, son opiniones u observaciones al margen de lo que fue determinado en las sentencias citadas y a la vez exceden el propósito y razón de la Ley. Esta afirmación se pone de manifiesto en la definición contenida en el Artículo 54 del Reglamento de la Ley de Impuesto Sobre la Renta de 1968, aplicable al caso.
Aduce que el rechazo de la rebaja de Impuesto por no haber supuestamente acompañado el Certificado de Valor Agregado Nacional, constituye un hecho que hace nugatorio el derecho a la rebaja consagrado en el Artículo 69 de la Ley de Impuesto Sobre la Renta vigente para el ejercicio investigado.
Alega que en materia de exoneraciones, desgravámenes, rebajas y demás beneficios fiscales, la Ley es la que determina los requisitos o condiciones esenciales para su procedencia, principio de legalidad tributaria.
Arguye que mal podría negarse el derecho a la rebaja con fundamento en una norma reglamentaria ilegal e inconstitucional, como lo es el Artículo 6 del Decreto número 1775 de fecha 31 de diciembre de 1982, el cual no puede establecer requisitos adicionales a los previstos en el Artículo 69 de la Ley de Impuesto Sobre la Renta para gozar del beneficio en cuestión, norma reglamentaria que en todo caso viola el Artículo 224 de la Constitución Nacional de 1961 aplicable por razón del tiempo (hoy día Artículo 317 de la Constitución de 1999).
En tal sentido, agregó que la falta de presentación de los recaudos que señala el Decreto número 1775 podría constituir en todo caso el incumplimiento de un deber formal, en los términos definidos en el Artículo 104 del Código Orgánico Tributario aplicable al ejercicio, pero en forma alguna sería suficiente para rechazar legalmente la rebaja o beneficio fiscal previsto en al Ley de Impuesto Sobre la Renta, cuya finalidad es incentivar la incorporación de nuevos activos fijos a la actividad productiva.
Igualmente sostiene que existe un falso supuesto cuando la Administración Tributaria aplicó indebidamente en el caso de autos el Artículo 69 de la Ley de Impuesto Sobre la Renta por errónea interpretación y asimismo aplicó indebidamente el Decreto número 1775 del 31 de diciembre de 1982.
Adicionalmente indica que dicho Decreto tenía una vigencia de tres (3) años en relación con los requisitos exigidos en su Artículo 6, donde se encontraba la exigencia de la presentación de los Certificados de Valor Agregado Nacional, tal como lo indica el Artículo 7 del mencionado Decreto.
Señala que todos aquellos activos que fueron capitalizados con posterioridad al 01 de enero de 1996, no le es aplicable lo dispuesto en el Artículo 6 del Decreto número 1775 y por ello tales activos deben gozar de la rebaja por nuevas inversiones.
Por otra parte alega, que existen activos incluidos dentro del monto del reparo recurrido, que fueron adquiridos directamente de proveedores extranjeros, los cuales no suministran Certificado de Valor Agregado Nacional y a quienes no se les puede exigir esta formalidad por encontrarse fuera del Territorio Nacional.
Que la Administración Tributaria formuló reparos a los intereses ganados provenientes de colocaciones de dinero en Certificados de Participaciones a plazo menor de 90 días, los cuales no cumplen con lo establecido en el Artículo 14 de la Ley de Impuesto Sobre la Renta vigente para el ejercicio investigado, en concordancia con los Decretos Reglamentarios números 900 y 922.
Alega que dichos Decretos establecen que los intereses para gozar de la exoneración deben provenir de depósitos a plazos no menores de 90 días, y en el presente caso, supuestamente no se cumplió con dicho requisito, razón por la cual se procedió a gravar dichos intereses.
Sostiene que la Administración Tributaria al emitir el acto administrativo contenido en el Acta de Reparo número HCF-FICSF-03-01 y la Resolución número HCF-SA-632 que la ratifica, incurrió en un falso supuesto sobre la gravabilidad de enriquecimientos por intereses provenientes de participaciones de depósito a largo plazo.
Señala que existe error de apreciación por la inexacta interpretación del Artículo 14 ordinales 12 y 13 de la Ley de Impuesto Sobre la Renta vigente para el período en ejercicio y del Artículo 1 de los Decretos 900 y 922, por indebida aplicación del Artículo 16 de la Ley de Impuesto Sobre la Renta.
Aduce que los intereses devengados en participaciones de depósito a largo plazo constituyen una forma de copropiedad en el título exonerado sujeto a las mismas reglas, condiciones y ventajas fiscales originarias y anteriores a las cesiones totales o parciales de los derechos que represente el título exonerado. Es por esto que, el desconocimiento de la naturaleza de las “participaciones” en activos financieros ha llevado a la fiscalización a concluir erradamente en la gravabilidad de los intereses correspondientes.
Argumenta que si los intereses o créditos devengados por los títulos que conforman los fondos están exonerados del pago del Impuesto Sobre la Renta las sumas que recibe el participante y la compañía promotora por este concepto también lo estarán, toda vez que sus derechos, en cuanto a intereses, se limitan a percibir una porción proporcional de sus respectivas inversiones, en un renta exonerada.
Que los intereses pagados a instituciones financieras no domiciliadas en el país, no se les efectúo la debida retención de impuesto y por ende, no se enteraron en una Agencia Receptora de Fondos Nacionales los impuestos correspondientes conforme a lo dispuesto en los Decretos reglamentarios números 2727, 963 y 987 y de acuerdo a lo previsto en el Parágrafo Noveno del Artículo 39 de la Ley de Impuesto Sobre la Renta vigente para el ejercicio investigado.
Indica que la recurrente contrató con la Entidad Bancaria DAI ICHI KANGYO BANK, un préstamo la cual fue debidamente y oportunamente registrada ante la Oficina de Régimen de Cambios Diferenciales (RECADI).
Aduce que hasta tanto Régimen de Cambios Diferenciales (RECADI) no otorgara la autorización correspondiente no podía proceder al pago de la deuda privada, por lo tanto no deben ser considerados como ingresos los intereses deducidos causados a favor del DAI ICHI KANGYO BANK, ya que por tratarse de pago por erogaciones de la deuda externa privada, estos estaban supeditados a un autorización del propio Ministerio de Hacienda a través del Régimen de Cambios Diferenciales (RECADI) para poderse efectuar.
Continua alegado que el pago se realizó en fecha posterior y acto seguido se cumplió con retener y enterar el quince por ciento (15%) del Impuesto Sobre la Renta, con lo cual se dio por satisfecha la obligación tributaria y no hubo perjuicio al Fisco Nacional.
Asimismo arguye que en el Decreto número 2727 y en los Decretos 963 y 987, la retención del Impuesto procede al momento del pago o abono en cuenta, fueron deducidos en el ejercicio en que se causaron pero no pudieron ser cancelados en ese ejercicio, puesto que no se había producido la autorización de RECADI; no se efectuó la retención correspondiente, precisamente porque no hubo pago o abono en cuenta.
Arguye que para el supuesto y negado caso que se ratificara la pretensión fiscal, se debe conceder a la recurrente el crédito fiscal, por lo que resulta más ajustado a derecho considerar el pago que se realizó al Banco bajo el mismo concepto por naturaleza mediante el cual fue declarado en el respectivo ejercicio fiscal, ya que en definitiva se fueron ciertas y reales erogaciones, que se cumplieron después de la autorización del Ministerio de Hacienda a través de RECADI y sobre las cuales además se retuvo y enteró el quince por ciento (25%) del Impuesto Sobre la Renta.
Por otra parte alega que la Administración Tributaria rechazó intereses correspondientes a un préstamo contratado por la recurrente a través de la Oficina Central de Asesoría y Ayuda Técnica, C.A. (OCAAT, C.A.) con THE CHASE MANHATTAN BANK, los cuales fueron enterados oportunamente en una Oficina Receptora de Fondos Nacionales.
Que existen interese que fueron cancelados a PEPSICOLA PANAMERICANA, S.A., que la Administración Tributaria rechazo en razón de la establecido en el Parágrafo Noveno del Artículo 39 de la Ley de Impuesto Sobre la Renta, que establece como requisito para gozar de la deducción de los pagos por intereses de capital tomados en préstamo e invertidos en la producción de la renta y que cuando se trate de pagos a personas no domiciliadas ni residenciadas en el país, es necesario efectuar la retención del Impuesto que grava estos pagos y enterarlos en una Oficina Receptora de Fondos Nacionales.
Alega que para que proceda el rechazo de la deducción por no retener al pagar los intereses señalados en el ordinal segundo del Artículo 39 de la Ley de Impuesto Sobre la Renta, el pago debe efectuarse a un beneficiario no domiciliado ni residente en el país, por lo que resulta que si el beneficiario se encuentra domiciliado o es residente en el país no procede el rechazo de la deducción.
Continúa señalando que los actos recurridos que pretenden el rechazo de la deducción del costo o gasto, acusado por la recurrente por presunta falta de retención, viola las Garantías Constitucionales de capacidad contributiva, razonabilidad y no confiscatoriedad del tributo.
Argumenta que el sistema tributario patrio se fundamenta en la concepción aristotélica-tomista de la “Justicia Distributiva”, de igualdades y desigualdades circunstanciales, que deben considerarse para lograr que la norma jurídica tributaria tenga el mismo alcance respecto a quienes se encuentran en condiciones de igualdad (relativa).
Adujó que para lograr ese tratamiento igual para iguales, la Constitución obliga al legislador a prestar atención al principio de la Capacidad Económica del Contribuyente, considerado como la mediación de las circunstancias objetivas y subjetivas que permiten apreciar la manifestación del hecho económico imponible, con el fin de lograr la misma incidencia sobre bases imponibles iguales y cumplir así el fin de Justicia.
En el mismo orden de ideas alega que el legislador buscó adaptar el Impuesto Sobre la Renta a la mediada, razón y proporción de la capacidad contributiva de esa categoría de contribuyente, atendiendo a la protección de la economía nacional (principio de conservación de la fuente) al respetar las diversas magnitudes de inversión y gasto que deben realizar los sujetos dedicados a este tipo de actividades.
Como corolario de lo anterior indica, que la capacidad económica de los contribuyentes del Impuesto Sobre la Renta, dedicados a actividades comerciales o industriales, viene dada por la medida de su enriquecimiento neto, y éste por la consideración de sus ingresos brutos sujetos al impuesto y de sus costos y deducciones legalmente admitidos.
Aduce que la deducibilidad de costo y gastos referidas en la Ley de Impuesto Sobre la Renta, incorporó una disposición contenida en el Parágrafo Noveno de su Artículo 39, y esta norma se mantuvo en distintos artículos de Leyes posteriores, según la cual los egresos y gastos objeto de retención sólo serán admitidos como deducción cuando el pagador de los mismos haya retenido y enterado el impuesto correspondiente (es de señalar que esta disposición fue anulada por el Código Orgánico Tributario del 2001 en su Artículo 342).
Sostiene que al ser ajena a la determinación de la capacidad contributiva gravada a través del hecho imponible previsto en el Impuesto Sobre la Renta incrementa los montos de impuesto a pagar sin que ello tenga como causa un incremento del enriquecimiento neto obtenido por los contribuyentes, que es el parámetro de medición de su capacidad contributiva respecto al impuesto.
A mayor abundamiento indica que la Ley de Impuesto Sobre la Renta define los enriquecimientos netos como los incrementos del patrimonio que resulten después de restar de los ingresos brutos, los gastos y deducciones permitidos en la Ley; lo que evidencia que en la configuración de la capacidad económica del contribuyente, ésta tiene un acento objetivo e influye en cada uno de los elementos integrantes del tributo, por tal motivo, salvo disposición en contrario, deben corresponder a egresos causados no imputables al costo, normales y necesarios, hechos en el país con el objeto de producir la renta.
Aduce que la Ley de Impuesto Sobre la Renta no hace responsable al agente de retención de las partidas sujetas al anticipo del impuesto sino que el Código Orgánico Tributario si establece la responsabilidad solidaria, por ello si los pagos están sujetos a retención solidariamente ante el Fisco si el beneficiario del mismo incumple la obligación a su cargo una vez nacido el hecho imponible, y también prevé la aplicación de una multa.
Argumenta que esto conlleva a una confiscación del patrimonio del contribuyente, que se materializa al incorporar dentro de la renta gravable de éste, como un incremento de patrimonio, costo y gastos normales y necesarios (intereses) en los que incurriera realmente la compañía y los cuales, en aplicación de la Filosofía del Impuesto Sobre la Renta, necesariamente deben sustraerse para determinar la verdadera renta gravable, porque de lo contrario se pecharía algo más que la renta propiamente dicha y se desvirtuaría la naturaleza del impuesto con una confiscación para el contribuyente.
Que existe incompetencia de los fiscales actuantes para imponer sanciones, por cuanto el Director de Control Fiscal de la Dirección General Sectorial de Rentas del Ministerio de Hacienda, es el único que tiene facultades para imponer sanciones.
Alega que los actos administrativos recurridos, fueron formulados con fundamento en los datos suministrados por la recurrente en su declaración de rentas número 005090-J, presentada para el ejercicio fiscal comprendido entre el 1-07-85 al 30-06-86, por lo tanto es improcedente la multa conforme a lo dispuesto en el Artículo 108 de la Ley de Impuesto Sobre la Renta vigente para le ejercicio investigado.
Aduce que existe la eximente de responsabilidad penal prevista en el Artículo 80 del Código Orgánico Tributario por error de hecho y de derecho excusable.
Por otra parte alego que las sanciones no son trasmisibles ni susceptibles de ser heredadas, al punto de que la acción penal y la pena se extinguen con el fallecimiento del inculpado, tal y como se dispone por el Artículo 103 de Código Penal, aplicable en materia tributaria sancionatoria por mandato de lo dispuesto en el Artículo 71 de Código Orgánico Tributario de 1994, hoy en día 79.
Sostiene que C.A. EMBOTELLADORA NACIONAL dejó de existir por efecto de la fusión, extinguiéndose en consecuencia, tanto la acción penal como la pena impuesta, de donde se desprende que mal podría PANAMCO DE VENEZUELA, S.A. ser imputable penalmente o sujeto de sanciones penales pecuniarias, por hechos cometidos por otra persona jurídica.
Continua alegando que la Administración Tributaria impuso una doble sanción por un mismo hecho, en el Reparo por concepto de rechazo de los interese pagados al exterior sobre los cuales no se efectuó retención y por otra se sanciona con multa a los tributos supuestamente dejados de retener.
Que de conformidad con el Artículo 72 del Código Orgánico Tributario de 1992 aplicable al caso de autos, ninguna Ley puede establecer aumentos y recargos en los tributos y sus accesorios, pérdidas de exenciones, exoneraciones u otros beneficios, en razón de incumplimiento previstos y sancionados por las secciones tercera y cuarta del Capitulo II del Titulo III relativo a infracciones y sanciones, que regulaban la materia de los Agentes de Retención.
Aduce que de acuerdo a la normativa, se puede colegir claramente que una vez transcurrido el plazo de tres (3) años que estuvo en vigencia la aplicación de la rebaja en función al porcentaje de Valor Agregado Nacional, se extinguió la obligación de presentar conjuntamente con la declaración de rentas documentación alguna que demostrara el porcentaje de Valor Agregado Nacional de las inversiones efectuadas. Esto por cuanto independientemente del porcentaje de Valor Agregado Nacional que se determinará, el porcentaje de rebaja aplicar sería siempre de diez por ciento (10%).
Que la Administración Tributaria formuló reparos por intereses ganados sobre colocaciones en mesa de dinero a plazo menor de 90 días, los cuales se consideraron como ingresos no gravables y que el criterio de la fiscalización no cumple con lo establecido en el Artículo 14 de la Ley de Impuesto Sobre la Renta vigente para el período investigado.
Aduce que en concordancia con los Decretos Reglamentarios números 922 y 1386 los intereses para gozar de la exoneración deben provenir de depósitos a plazo no menores de 90 días.
Arguye que los intereses devengados en participaciones de depósito a largo plazo constituye una forma de copropiedad en el título exonerado sujeto a las mismas reglas, condiciones y ventajas fiscales originarias y anteriores a las cesiones totales o parciales de los derechos que represente el título exonerado.
Señala que los fondos constituidos a través de la venta directa que hace una persona jurídica a terceros denominados “Participantes” en activos financieros propiedad de aquellas, la compañía promotora del fondo se compromete frente al participante a recomprarle la participación en un plazo determinado, siendo estos activos financieros los mencionados en el Artículo 109 de la Ley General de Bancos y Otros Institutos de Crédito aplicable, tanto en el caso de “participaciones” como en los “activos líquidos”.
A mayor abundamiento indica que el participante tiene derecho a percibir en porción al monto de su participación los intereses o créditos que devenguen los títulos valores que conforman el fondo.
Continua alegando que si los intereses o créditos devengados por los títulos que conforman los fondos están exonerados del pago del Impuesto Sobre la Renta las sumas que recibe el participante y la compañía promotora por este concepto también lo estarán, toda vez que sus derechos, en cuanto a intereses, se limitan a percibir una porción proporcional de sus respectivas inversiones, en una renta exonerada.
Argumenta que la exoneración del Impuesto Sobre la Renta para este tipo de títulos, certificados, bonos, etc., es de tipo objetivo, lo que implica que estas exoneraciones son aquellas que se conceden u otorgan en función de la clase o naturaleza de los proventos rentísticos, que han sido creados con un a finalidad específica y que operan dentro de determinadas condiciones.
Que el rechazo de la erogación durante los ejercicios fiscalizados tiene por fundamento la devaluación del Bolívar respecto del Dólar norteamericano, de Bs.4,30 a Bs. 7,50, por cada U.S. Dólar para el ejercicio fiscal 86-87.
Aduce que la disminución patrimonial registrada en el pasivo en moneda extranjera y consecuencia de la devaluación ocurrida durante el período impositivo fue llevada a resultados del ejercicio reparado mediante el ajuste señalado, pues se origina como un débito originado con anterioridad cuya cuantía se revelaba como indeterminable al tiempo en que se causaba.
Que los ajustes que se produzcan en el ejercicio respectivo, respecto de los créditos o débitos correspondientes a ingresos, costos y deducciones ocurridos durante los 3 años anteriores, ante la imposibilidad del contribuyente (durante el año en que se causó el ingreso o egreso) de precisar el monto del respectivo ingreso, costo o deducción.
Sostiene que una devaluación, el cambio de valor del signo monetario debe ser aplicado al ejercicio fiscal en que se produce, aún cuando la cuenta no haya sido liquida. Por el contrario, en el supuesto de una fluctuación en cambio, la deducción de la pérdida correspondiente deberá ser tomada en la oportunidad de la realización de las divisas respectivas.
Adujó que el contribuyente, en particular el comerciante, está obligado a reflejar de inmediato el aumento del costo para el pago de sus pasivos en moneda extranjera, en término de moneda nacional, en razón que, de conformidad con el imperativo del Artículo 35 del Código de Comercio, el comerciante está obligado a mostrar en el balance con evidencia y verdad, las pérdidas sufridas.
Alega que las diferencias derivadas de las fluctuaciones cambiarias son disponibles fiscalmente cuando se realizan las operaciones (compra o venta) que dan origen a la utilidad.
Arguye que si bien desde un punto de vista estrictamente jurídico, la moneda extranjera mantiene la condición de medio de cambio, desde un punto de vista económico y, desde luego fiscal, en el caso de definición de la base imponible de un impuesto global como el Impuesto Sobre la Renta, la moneda extranjera, también tiene carácter de mercancía, susceptible de oferta y demanda en su propio mercado. La fluctuación no engendra, per sé, ni una ganancia ni pérdida. Sólo un intercambio efectivo al realizarse puede generar un resultado u otro.
Que los ajustes de costo en el ejercicio en que se determinan débitos imprecisables en ejercicios anteriores, solo pueden aplicarse a aquellos ingresos, costos y gastos derivados de transacciones productoras de rentas disponibles en la oportunidad en que se realicen las operaciones que los producen, según confirma el Artículo 81 de la Ley de Impuesto Sobre la Renta.
Adujo que en este caso preciso de operaciones sobre bienes muebles, en los términos del Artículo 3 de la Ley de Impuesto Sobre la Renta, que son disponibles en el momento en que se realizan las operaciones que generan los respectivos enriquecimientos.
Que la fiscalización incrementó el enriquecimiento neto gravable de la contribuyente declarado para el ejercicio 01-07-86 al 30-06-87 a consecuencia de la compensación efectuada por C.A. EMBOTELLADORA NACIOANL, por pérdidas generadas de años anteriores.
Concluye argumentando que el reparo formulado para el ejercicio comprendido entre el 01-0-86 al 30-06-87 es improcedente e ilegal por cuanto loas actos administrativos en los cuales se fundamenta la fiscalización para negar la compensación de las pérdidas de ejercicios anteriores, contenidos en las Actas Fiscales para el ejercicio 84-85 y para el ejercicio 85-86, no están firmes.
II
MOTIVA
Una vez examinados los alegatos esgrimidos en el caso de autos, tanto por la recurrente como por la representación de la República, este Juzgador colige que el thema decidendum se circunscribe a determinar si el Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), al emitir el acto administrativo número GJT-DRAJ-2001-A-1410 de fecha 22 de agosto del 2001 el cual declaró Parcialmente Con Lugar, ratificando parte del acto administrativo y las Planillas de Liquidación H-97 No 0602186 y H-97 07 No 0602187, de fecha 02 de octubre de 2001, por concepto de multas e impuestos y Planillas para Pagar (liquidación) números H-99 07 No 07858540, H-99 07 No 0449411 y H-99 07 No 0449412, por concepto de multas las dos primeras e impuesto la última incurrió en los vicios denunciados a saber: i).prescripción de las obligaciones tributarias y accesorios determinados por los actos recurridos; ii) error de interpretación del Artículo 69 de la Ley de Impuesto Sobre la Renta para gozar de la rebaja; iii) falso supuesto por la errónea aplicación del Decreto número 1775 del 31 de diciembre de 1982; iv) falso supuesto sobre la gravabilidad de enriquecimientos por intereses provenientes de participaciones de depósito a largo plazo; v) error de apreciación por la inexacta interpretación del Artículo 14 ordinales 12 y 13 de la Ley de Impuesto Sobre la Renta vigente para el período en ejercicio y del Artículo 1 de los Decretos 900 y 922, por indebida aplicación del Artículo 16 de la Ley de Impuesto Sobre la Renta; vi) falso supuesto en la deducción de los pagos por interese de capital tomados en préstamo cuando se trata de pagos a personas no domiciliadas ni residenciadas en el país; vii) violación a la Garantía Constitucional de capacidad contributiva, razonabilidad y no confiscatoriedad del tributo; viii) incompetencia de los fiscales actuantes para imponer sanciones; y ix) eximente de responsabilidad penal prevista en el Artículo 80 del Código Orgánico Tributario por error de hecho y de derecho excusable.
Delimitada la controversia según los términos que preceden, este Juzgador observa:
i) Con respecto a la prescripción de las obligaciones tributarias y accesorios determinados por los actos recurridos, este Tribunal aprecia que los ejercicios investigados están comprendidos en los períodos fiscales 01-07-85 al 30-06-86 y 01-07-86 al 30-06-87, igualmente es oportuno señalar que es criterio de la Sala Políticoadministrativa de nuestro Máximo Tribunal que la prescripción como medio de extinción de la obligación tributaria y sus accesorios, ocurre por el transcurso del tiempo en forma continua, es decir, que no exista alguna actuación que implique su interrupción o suspensión. (Vid., sentencia número 00434 del 19 de mayo de 2010, caso: Distribuidora Santos, S.R.L.).
Ahora bien, cronológicamente los hechos se presentan de la siguiente manera:
El 01 de octubre de 1990, la recurrente recibe Acta de Reparo HCF-FICSF-03-01, por concepto de rebaja por inversiones de activos fijos; HCF-FICSF-03-01, por concepto de costo de deducciones y HCF-FICSF-02-01, por concepto de retenciones. Igualmente el 05 de septiembre de 1991, las Actas de Reparo HCF-FICSF-03-02 y HCF-FICSF-03-02, por concepto de traspaso y rebaja por inversión de activos fijos, la primera, y costos y deducciones e ingresos conforme al Artículo 69 de la Ley de Impuesto sobre la Renta.
Posteriormente el 15 de marzo de 1993, es notificada de las resoluciones culminatorias de sumario HCF-SA-632 y HCF-SA-633, las cuales confirman en parte los reparos formulados.
Contra las resoluciones culminatorias interpone el 12 de abril de 1993, sendos escritos jerárquicos, los cuales se acumularon en la decisión GJT-DRAJ-2001-A-1410, la cual le fue notificada el 04 de octubre de 2001.
Expuesto lo anterior, este Tribunal aprecia que la obligación tributaria se originó bajo la vigencia del Código Orgánico Tributario contenido en la Gaceta Oficial 2.992 Extraordinario de fecha 03 de agosto de 1982, así como la sustanciación en parte del procedimiento constitutivo, ya que la emisión de las resoluciones culminatorias de sumario se produjeron bajo la vigencia del Código Orgánico Tributario contenido en la Gaceta Oficial 4.466 Extraordinario del 11 de septiembre de 1992.
Aún bajo la vigencia del Código Orgánico Tributario de 1992, se interpusieron los recursos jerárquicos, los cuales debieron decidirse a tenor de lo dispuesto en el Artículo 170, dentro del plazo de (4) meses contados a partir de la fecha de su interposición, tiempo que comenzó a contarse desde el 12 de abril de 1993, debiendo la Administración Tributaria emitir su decisión el 12 de agosto de 1993, ya que a tenor del Artículo 171 del Código Orgánico Tributario aplicable se entiende tácitamente denegado.
En esta misma dirección se aprecia igualmente el contenido del Artículo 56 del Código Orgánico Tributario de 1992, aplicable en razón del tiempo que señala:
“Artículo 56.- El curso de la prescripción se suspende por la interposición de peticiones o recursos administrativos hasta sesenta (60) días después que la Administración Tributaria adopte Resolución definitiva, tácita o expresa, sobre los mismos…” (subrayado y resaltado añadido por este Tribunal Superior).
En aplicación de la norma anterior, se observa que los 60 días en referencia culminaron el 11 de octubre de 1993, momento en el cual comienza a contarse nuevamente la prescripción de 4 años prevista tanto en el Código Orgánico Tributario de 1992 en su Artículo 52, la cual continuó bajo la vigencia del Código Orgánico Tributario de 1994, conforme lo establecido en el Artículo 51.
En este sentido se observa que la Resolución de Jerárquico interpuesta fue notificada el 04 de octubre de 2001, esto es 7 años 11 meses y 23 días después del momento en el cual cesó la suspensión de la prescripción en razón de la interposición del recurso jerárquico y la culminación de los plazos que tiene la Administración Tributaria para decidir y la extensión de los 60 días adicionales, ya mencionados, excediendo el plazo previsto en la ley para que se extinga en razón del tiempo.
Por tal motivo, este Tribunal declara procedente el alegato de la recurrente al haber operado en el presente caso la prescripción de la obligación tributaria. Así se declara.
Declarada la prescripción de las obligaciones tributarias y de las acciones, este Tribunal considera inoficioso pronunciarse sobre el resto de las denuncias en virtud de la declaratoria de prescripción.
III
DISPOSITIVA
En razón de lo antes expuesto, este Tribunal Superior Noveno de lo Contencioso Tributario, administrando Justicia en nombre de la República y por autoridad de la Ley, declara CON LUGAR el Recurso Contencioso Tributario interpuesto sociedad mercantil C.A. EMBOTELLADORA NACIONAL contra Resolución número GJT-DRAJ-2001-A-1410 de fecha 22-8-01, emanada de la emanado de la Gerencia Jurídico Tributaria del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), por la cantidad de Bs. 18.977.927,35 y Bs. 18.093.264,14, por concepto de multa e intereses, respectivamente, así como las actuaciones que le dieron origen.
Se declara la prescripción de las sanciones y de las obligaciones reparadas.
No hay condenatoria en costas en cumplimiento de las disposiciones que contienen las prerrogativas fiscales y que eximen a la República de las mismas.
Publíquese, regístrese y notifíquese a las partes.
Se imprimen dos ejemplares a un mismo tenor, el primero a los fines de la publicación de la sentencia, el segundo para que repose en original en el respectivo copiador.
Dada, firmada y sellada en la Sala de Despacho del Tribunal Superior Noveno de lo Contencioso Tributario en Caracas, a los catorce (14) días del mes de julio del año dos mil once (2011). Años 201° de la Independencia y 152° de la Federación.
El Juez,
Raúl Gustavo Márquez Barroso La Secretaria,
Bárbara Luisa Vásquez Párraga
ASUNTO: AF49-U-2001-000094
ANTIGUO: 1719
RGMB/ppa.
En horas de despacho del día de hoy, catorce (14) de julio de dos mil once (2011), siendo las once cincuenta minutos de la mañana (11:50 a.m.), bajo el número 064/2011 se publicó la presente sentencia.
La Secretaria
Bárbara L. Vásquez Párraga
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