REPUBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA PODER JUDICIAL Tribunal Superior Segundo de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas Caracas, 14 de marzo de 2011 200º y 152º RECURSO CONTENCIOSO TRIBUTARIO Asunto: AP41-U-2010-000412 Sentencia Nº 0029/2011 “Vistos”: Con Informes de las Partes Contribuyente recurrente: Soluciones del Futuro, S.A, sociedad mercantil, inscrita en el Registro Mercantil Segundo de la Circunscripción Judicial del Distrito Capital y Estado Miranda, el 04 de agosto de 1986, bajo el No. 35, Tomo 33-A, con Registro de Información Fiscal (RIF) J-00235412-7. Apoderados Judiciales de la Contribuyente: ciudadanos Serviliano Abache Carvajal y Yojalberth Ulichny, venezolanos, mayores de edad, abogados en ejercicio, titulares de las Cédulas de Identidad Nos. 13.310.588 y 13.112.198, inscritos en el Inpreabogado con los Nos. 97.739 y 117.067, respectivamente, según documento poder autenticado por ante la Notaría Pública Quinta del Municipio Autónomo Sucre del estado Miranda, el día 09/01/2008, anotado bajo el No. 48, Tomo 01, de los Libros de Autenticaciones llevados en dicha Notaría. Acto Recurrido: La Resolución GRTICE-RC-DF-1283/2007-11 de fecha 19 de noviembre de 2007, emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital, del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), con la cual se imponen multas en materia de impuesto al Valor agregado, por la cantidad de 746,5 Unidades Tributarias, por haber incurrido en incumplimientos de deberes formales, bajo los siguientes conceptos: 1. Por el hecho que los Libros de Ventas y de Compras del Impuesto al Valor Agregado, en los periodos de imposición enero, febrero, marzo, abril, mayo, junio de 2004, no cumplen con los requisitos exigidos en los artículos 72 y 76 del Reglamento de la Ley del Impuesto al Valor Agregado (IVA),. 2. Por emitir facturas que no cumplen con los requisitos exigidos, en la Resolución No 320 de fecha 28 de diciembre de 1999, del Ministerio de Finanzas, publicada en la Gaceta Oficial No. 36.859 de fecha 29 de diciembre de 1999, en los períodos impositivos de enero, febrero, marzo, abril, mayo, y junio de 2004, consistente en la omisión de la frase “sin derecho a crédito fiscal”. Las multas son impuestas de conformidad con los artículos 101, numeral 2; y 102, numeral 2; del Código Orgánico Tributario. INFRACCION SANCION U.T CONCURRENCIA Periodo de Imposición U.T Facturas que no cumplen con los requisitos exigidos, en la Resolución 320 de fecha 28/12/1999. Articulo 101, numeral 2 do del Código Orgánico Tributario. 150 Enero 2004 Febrero 2004 Marzo 2004 Abril 2004 Mayo 2004 Junio 2004 105 UT 116 UT 138 UT 122 UT 131 UT 122 UT Libros de Compra y Venta que no Cumplen con los requisitos exigidos. Articulo 102, numeral 2do del Código Orgánico Tributario. 25 Enero 2004 Febrero 2004 Marzo 2004 Abril 2004 Mayo 2004 Junio 2004 12,5 TOTAL 746,5 UT Administración Tributaria Recurrida: Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital, del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) Representación Judicial de la República: ciudadana Diana Golindano, venezolana, mayor de edad, abogada, titular de la Cédula de Identidad No. 5.888.853, inscrita en el Inpreabogado con el No. 38.413, funcionaria adscrita al Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT)), actuando en este proceso como sustituta de la Procuradora General de la República. I RELACIÓN Se inicia este procedimiento con el recurso contencioso tributario presentado el 09/01/2008, por ante la Unidad de Recepción y Distribución de Documentos (URDD), recibido en este Tribunal en esa misma fecha. Por auto de fecha 22/01/2008, se ordena la formación del expediente bajo el No. AP41-U-2008-000013 y la notificación a los ciudadanos Procuradora General de la República, Contralor General de la República, Fiscalía General de la República, Gerente General de Servicios Jurídicos del SENIAT. Se ordena solicitar de éste último, mediante Oficio No. 8.916, la remisión del respectivo expediente administrativo a este Tribunal, en original o copia debidamente certificada. Cumplidas las notificaciones ordenadas, efectuadas en fechas 22/01/2008, siendo la última de ellas consignada en autos el día 26/10/2010, el Tribunal por auto de fecha 02/04/2008, admitió el recurso interpuesto, advirtiendo que el lapso probatorio quedaba abierto, ope legis, el primer día de despacho siguiente a esa fecha, de conformidad con lo dispuesto en el artículo 268 del Código Orgánico Tributario. En fecha 07/05/2008, la representación judicial de la contribuyente consignó su escrito de promoción de pruebas, las cuales mediante auto de fecha 19/05/2008, se admiten en cuanto ha lugar a derecho, salvo su apreciación en la definitiva. En fecha 22/05/2008, la sustituta de la ciudadana Procuradora General de la República, consigna el correspondiente expediente administrativo. Mediante escrito de fecha 17/06/2008, los representantes legales de la recurrente ratifica la solicitud de Suspensión de Efectos del Acto Administrativo recurrido, siendo acordada esta mediante Sentencia Interlocutoria de fecha 03/07/2008. Por auto de fecha 18/06/2008, se declara vencido el lapso de evacuación de pruebas y se fija para el decimoquinto día de Despacho siguiente para que tenga lugar la celebración del Acto de Informes, de acuerdo con establecido en el artículo 274 del Código Orgánico Tributario. En fecha 01/07/2008, la sustituta de la ciudadana Procuradora General de la República presenta su escrito de informes. En fecha 10/07/2008, los Apoderados Judiciales de la recurrente, presentaron su escrito de informes. En el transcurso de los ocho (08) días consecutivos de Despacho a que se refiere el artículo 275, del Código Orgánico Tributario, la recurrente presentó Observaciones a los informes. Por auto de fecha 23/07/2008 este Órgano Jurisdiccional dijo “Vistos” y entró en la etapa de los sesenta (60) días continuos para dictar sentencia. II ACTO RECURRIDO La Resolución GRTICE-RC-DF-1283/2007-11 de fecha 19 de noviembre de 2007, emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital, del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), con la cual se imponen multas en materia de impuesto al Valor agregado, por la cantidad de 746,5 Unidades Tributarias, por haber incurrido en incumplimientos de deberes formales, bajo los siguientes conceptos: 1. Por el hecho que los Libros de Ventas y de Compras del Impuesto al Valor Agregado, en los periodos de imposición enero, febrero, marzo, abril, mayo, junio de 2004, no cumplen con los requisitos exigidos en los artículos 72 y 76 del Reglamento de la Ley del Impuesto al Valor Agregado (IVA),. 2. Por emitir facturas que no cumplen con los requisitos exigidos, en la Resolución No 320 de fecha 28 de diciembre de 1999, del Ministerio de Finanzas, publicada en la Gaceta Oficial No. 36.859 de fecha 29 de diciembre de 1999, en los períodos impositivos de enero, febrero, marzo, abril, mayo, y junio de 2004, consistente en la omisión de la frase “sin derecho a crédito fiscal”. Las multas son impuestas de conformidad con los artículos 101, numeral 2; y 102, numeral 2; del Código Orgánico Tributario. INFRACCION SANCION U.T CONCURRENCIA Periodo de Imposición U.T Facturas que no cumplen con los requisitos exigidos, en la Resolución 320 de fecha 28/12/1999. Articulo 101, numeral 2 does del Código Orgánico Tributario. 150 Enero 2004 Febrero 2004 Marzo 2004 Abril 2004 Mayo 2004 Junio 2004 105 UT 116 UT 138 UT 122 UT 131 UT 122 UT Libros de Compra y Venta que no Cumplen con los requisitos exigidos. Articulo 102, numeral 2do del Código Orgánico Tributario. 25 Enero 2004 Febrero 2004 Marzo 2004 Abril 2004 Mayo 2004 Junio 2004 12,5 TOTAL 746,5 UT III ALEGATOS DE LAS PARTES. a. De la Contribuyente. En su escrito recursivo, expone: De la inconstitucionalidad del procedimiento de verificación tributaria aplicado por la Administración Tributaria y de la nulidad absoluta por razones de inconstitucionalidad e ilegalidad de la Resolución de Imposición de Sanción Nº GRTICE-RC-DF-1283/2007-11. En esta alegación, señala: “…En el presente caso, la Administración Tributaria violo flagrantemente lo mas esenciales derechos humanos de Soluciones del Futuro, S.A; específicamente quebranto su garantía al debido proceso, al derecho a la defensa, al derecho de información (ser notificado de la apertura de un procedimiento en su contra) y participación, al derecho a ser oído, al derecho de promover y evacuar pruebas, y al derecho de presunción de inocencia, regulados en el Articulo 49 de la Constitución, al no abrir en la fase constitutiva (o de primer grado del procedimiento) un lapso para que nuestro representado ejerciere sus defensas y pudiese participar en la formación del acto administrativo a través de la presentación de alegatos y pruebas que hubieran permitido a la administración dilucidar el asunto que tramitaba. En efecto la Administración Tributaria no notificó a nuestra representada, antes de iniciar el cuestionado procedimiento de verificación “de los cargos por los cuales se le investigaba”, a tenor del Articulo 49.1 de la Constitución, plenamente aplicable a todo procedimiento administrativo tributario por disposición del Articulo 148 del COT, ni tampoco le otorgo a nuestra representada la oportunidad de disponer del tiempo y medios adecuados para ejercer su defensa, id est, la fase para descargar y probar, de conformidad con el articulo 48 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos (LOPA), que consagra un lapso de diez (10) días hábiles, siguientes a la notificación del acto de impugnación de cargos antes mencionado, para la exposición de sus alegatos, pruebas y razones para su defensa, conculcándole gravemente el derecho a la defensa y al debido procedimiento administrativo y, en consecuencia, viciando de nulidad absoluta el identificado acto administrativo, tanto por la violación del Articulo 49 constitucional, como por ausencia total y absoluta del procedimiento legalmente establecido, causales de nulidad previstas en los numerales 1 y 4 del Articulo 240 del COT, en concordancia con los numerales 1 y 4 del Articulo 19 de la (sic) LOPA…” (Negrillas y Subrayado de la Trascripción). En refuerzo de este planteamiento, la recurrente trascribe la Sentencia de fecha 01/12/1999, emanada de la Sala Político Administrativa de la Corte Suprema de Justicia, Caso Inmobiliaria El Tuy. Finalmente, con base a lo expuesto concluye que el acto recurrido está afectado de la nulidad absoluta por inconstitucionalidad e ilegalidad. De la nulidad absoluta por razones de inconstitucionalidad e ilegalidad de la Resolución de Imposición de Sanción Nº GRTICE-RC-DF-1283/2007-11, por violentar el Principio Garantía del Delito Continuado y el Derecho de Propiedad de nuestra patrocinada. En el desarrollo de esta alegación, señala: “…El Acto Administrativo aquí impugnado esta gravemente viciado de nulidad por inconstitucionalidad e ilegalidad, al quebrantar el derecho constitucional a la propiedad de nuestra representada y por la falta de aplicación del artículo 99 del Código Penal (COP), que regula la institución jurídica del delito continuado, por lo que resultó viciada en su causa la voluntad administrativa manifestada; apartándose además de lo previsto en el Articulo 79 del COT. OMISSIS Ahora bien, respecto al indicado incumplimiento relativo a las facturas, la representación fiscal pretende sancionar a nuestra representada por la <> supuesta omisión incurrida en cada factura de todos los periodos fiscales investigados. O lo que es lo mismo, pretende sancionar como hechos aislados, múltiples y no vinculados, el mismo presunto incumplimiento que se repite en cada factura durante los meses investigados, es decir, una sanción en unidades tributarias (UT) para el mes de enero de 2004, una sanción UT para el mes de febrero de 2004, una sanción en UT para el mes de marzo de 2004 y así sucesivamente. Dicho de otra manera, la Administración Tributaria pretende exigirle a nuestra representada la cantidad de 734 UT por el mismo presunto incumplimiento repetido en los distintos periodos fiscales del IVA, esto es, mes a mes. Lo narrado indica que la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región capital del Seniat <> desconocer el principio-garantía de la infracción o delito continuado…” De la nulidad por falso supuesto de derecho de la Resolución de Imposición de Sanción Nº GRTICE-RC-DF-1283/2007-11, por aplicar el valor de la unidad tributaria vigente para el momento de la emisión de dicho acto (a los fines del calculo de las penas impuestas a nuestra representada) y no el valor vigente para el momento del acaecimiento de los hechos punibles En el contexto de esta alegación, expone: “…es clara la nulidad absoluta que vicia –una vez mas- por inconstitucionalidad el acto administrativo aquí recurrido, toda vez que se aplica a la determinación de la pena el valor de la unidad tributaria vigente para el momento del presunto acaecimiento de los hechos punibles, razón por la cual, pedimos a este Tribunal que declare la nulidad absoluta de dicho acto administrativo, de conformidad con el numeral 1 del Articulo 240 del COT, en concordancia con el numeral 1 del Articulo 19 de la (sic) LOPA…” b. De la Administración Tributaria. La representante de la República, en su escrito del acto de informes, ratifica el contenido del acto recurrido. Al refutar las alegaciones de la contribuyente, lo hace en los siguientes términos: En relación con la Inconstitucionalidad del procedimiento de verificación tributaria que fue aplicado por la Administración Tributaria y la nulidad absoluta por razones de inconstitucionalidad e ilegalidad de la resolución, planteada por la contribuyente, la representación fiscal hace un análisis del artículo 49 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela., luego, señala: “…. En el caso bajo análisis, la División de Fiscalización de la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), en fecha 01 de agosto de 2007 notificó a la recurrente la Providencia Administrativa Nº GRTICE-RC-DF-1283 de fecha 31 de julio de 2007, mediante la cual autorizó a la funcionaria Dognna G. Rivero A, debidamente identificada en autos, a fin de verificar el cumplimiento de los deberes formales establecidos en el COT y en la Ley DE IMPUESTO AL VALOR AGREGADO, para los periodos de imposición comprendidos entre Enero 2004 y Junio 2004, ambos inclusive (…) Como puede observarse, en el caso de la Administración Tributaria ejecutó el procedimiento ajustándose a la fundamentación jurídica que lo soporta, notificando a la recurrente cada una de sus decisiones, en virtud de lo cual la misma tuvo conocimiento durante todo el procedimiento de la actuación de la Administración Tributaria. En cuanto a la nulidad absoluta, por razones de inconstitucionalidad e ilegalidad de la Resolución de Imposición de Sanción Nº GRTICE-RC-DE-1283/2007-11, por violentar el Principio – Garantía del Delito Continuado y el Derecho a la Propiedad, según lo expresado por la contribuyente, la representación de la República, expresa: “…en relación con los actos administrativos objeto de la presente controversia, la Administración Tributaria consideró todos los hechos y los calificó correctamente. Los hechos ocurridos se ajustan a las sanciones aplicadas y por ende no se encuentra afectada la validez del acto administrativo recurrido…” En cuanto al alegato de falso supuesto esgrimido por la recurrente, luego de hacer referencia a la Sentencia emanada del Tribunal Superior Quinto de lo Contencioso Tributario del Área Metropolitana de Caracas, caso Jorge Alberto León Jiménez; así como del fallo Nº 882 de fecha 06/06/2007, emanado de la Sala Político Administrativa, concluye con lo siguiente: “…En este orden de ideas, cuando analizamos el procedimiento de liquidación de la sanción tipificada en el artículo 101 del COT, relativa a los ilícitos formales, en concordancia con la disposición contenida en el Parágrafo Primero y Segundo del artículo 94 “ejusdem”, se puede observar que al aplicar la sanción correspondiente a la infracción cometida, el resultado obtenido no exceder lo previsto en la norma. Ahora bien, cuando se realiza la conversión al valor de la unidad tributaria vigente para el momento del pago, pudiera pensarse que hay una desproporción que exceda la proporción que exceda lo previsto en la norma; pero no es así, lo que suceda es que ha medida que transcurre el tiempo desde que el contribuyente o responsable debió pagar la sanción, hasta la fecha efectiva de pago, ha habido un impacto inflacionario, que debe ser corregido a través de la aplicación de la unidad tributaria. (…) En el caso de autos, las sanciones impuestas se ajustan a la norma contenida en el articulo 94 del COT, por lo que esta representante judicial es del criterio de que la Administración Tributaria ajustó su actuación conforme a la Ley y a la jurisprudencia antes citada..” V MOTIVACIÓN PARA DECIDIR Del contenido del acto recurrido; de las alegaciones en su contra expuestas por la contribuyente en su escrito contentivo del Recurso Contencioso Tributario interpuesto y en su escrito del acto de informes; y de las alegaciones expuestas por la representante de la República en su escrito del acto de informes, el Tribunal delimita la controversia en tener que decidir sobre la legalidad de la Resolución GRTICE-RC-DF-1283/2007-11 de fecha 19 de noviembre de 2007, emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital, del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), con la cual impone multas en materia de impuesto al Valor agregado, por la cantidad de 746,5 Unidades Tributarias, por haber incurrido en incumplimiento de los siguientes deberes formales, los cuales se mencionan a continuación: 1. Por el hecho que los Libros de Ventas y de Compras del Impuesto al Valor Agregado, en los periodos de imposición enero, febrero, marzo, abril, mayo, junio de 2004, no cumplen con los requisitos exigidos en los artículos 72 y 76 del Reglamento de la Ley del Impuesto al Valor Agregado (IVA),. 2. Por emitir facturas que no cumplen con los requisitos exigidos, en la Resolución No 320 de fecha 28 de diciembre de 1999, del Ministerio de Finanzas, publicada en la Gaceta Oficial No. 36.859 de fecha 29 de diciembre de 1999, en los períodos impositivos de enero, febrero, marzo, abril, mayo, y junio de 2004, consistente en la omisión de la frase “sin derecho a crédito fiscal”. Advierte el Tribunal que, antes de pronunciarse sobre el fondo de la controversia, debe emitir pronunciamiento sobre el vicio de falso supuesto derecho del cual estaría afectado el acto recurrido, según planteamiento efectuado por la contribuyente recurrente. Así delimitada la litis pasa el Tribunal y al respecto, observa: Punto Previo. En cuanto al falso supuesto de derecho, según lo expuesto por la Representación Judicial de la contribuyente, éste radica en la errónea interpretación de las autoridades de la Administración Tributaria en lo relativo a la aplicación del valor de la unidad tributaria vigente para el momento de la emisión de dicho acto, a los fines del cálculo de las penas impuestas a nuestra representada, y no el valor vigente para el momento del acaecimiento de los hechos punibles. Advierte el Tribunal que el falso supuesto de derecho planteado constituye, al mismo tiempo, el fondo de la controversia sobre estas multas, razón que obliga a considerar que al decidir sobre el fondo de la controversia estará decidiéndose sobre el falso supuesto alegado. Así se declara. Segundo previo. Ha planteado contribuyente la inconstitucionalidad del procedimiento de verificación tributaria aplicado por la Administración Tributaria y la nulidad absoluta del acto recurrido por razones de inconstitucionalidad e ilegalidad. Fundamenta la contribuyente su alegación en el hecho que la Administración Tributaria violó sus derechos al debido proceso, a la defensa y el derecho a la información, por cuanto no le notificó de “la apertura de un procedimiento en su contra”; el derecho a la participación, de ser oído, de promover y evacuar pruebas y el derecho a la presunción de inocencia, al impedir participar en la formación del acto administrativo. Ahora bien, advierte el Tribunal que el procedimiento verificación fiscal llevado a cabo por la Administración Tributaria, el cual culminó con la imposición de las multas a través del acto recurrido, se encuentra previsto en los artículos 172 y siguientes del Código Orgánico Tributario: Artículo 172.-“La Administración Tributaria podrá verificar las declaraciones presentadas por los contribuyentes o responsables, a los fines de realizar los ajustes y liquidar las diferencias a que hubiere lugar. Asimismo, la Administración Tributaria podrá verificar el cumplimiento de los deberes formales previstos en este Código y demás disposiciones de carácter tributario, y los deberes de los agentes de retención y percepción, e imponer las sanciones a que haya lugar.” Parágrafo Único: “La verificación de los deberes formales (…) podrá efectuarse en la sede de la Administración Tributaria o en el establecimiento del contribuyente (…) en este ultimo caso, deberá existir autorización expresa emanada de la Administración Tributaria respectiva. (…)” Artículo 173.-“En los casos en que se verifique el incumplimiento de deberes formales (…), la Administración Tributaria impondrá la sanción respectiva mediante resolución que se notificará al contribuyente o responsable, conforme a las disposiciones de este Código.” De acuerdo con las transcripciones que anteceden, aplicándolas al presente caso, el Tribunal encuentra que para realizar la verificación fiscal del cumplimiento de deberes formales, la Administración Tributaria le es suficiente emitir la correspondiente autorización para que se lleve a efectos el procedimiento de verificación fiscal. Luego, de acuerdo con el resultado obtenido, de verificarse el incumplimiento de algún deber formal por parte del contribuyente, procederá a imponer la sanción correspondiente, sin que haya necesidad de notificarle a la contribuyente que en su contra se iniciará un procedimiento sancionatorio, tal como lo pretende la contribuyente. Encuentra el Tribunal incorporada al folio setenta y tres (73 del Asunto AP41-U-2008-000013, copia certificada de la Providencia GRTI-CE-RC-DF-1283 de fecha 31 de julio de 2007, emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos, Región Capital, con la cual se autoriza a la ciudadana Dognna Gabriela Rivero Abreu , Profesional Tributario, funcionario adscrito a la División de Fiscalización de la Gerencia Regional de Tributos Internos, antes mencionada, para que verifique el cumplimiento de los deberes formales por parte de la contribuyente Soluciones de Futuro, C.A, en materia de Impuesto al Valor Agregado, durante los períodos de imposición comprendido desde enero 2004 hasta junio de 2004, ambos períodos inclusive. Esta Providencia le fue notificada a la contribuyente el día 01-08-2007, según se evidencia en la misma Providencia. De igual manera, aparece incorporado al folio setenta y seis (76) y setenta y siete (77), copia certificada del Acta de Requerimiento GRTICE-RC-DF- 1285/2007-01, de fecha 01 de agosto de 2007, con la cual el funcionario designado para practicar la verificación fiscal, da inicio a su actuación constituyendo en el domicilio de la contribuyente y requiriéndole los recaudos mencionados en dicha acta. La existencia de los mencionados documentos administrativos demuestran al Tribunal que el procedimiento de verificación fiscal practicado por la Administración Tributaria, a través del cual se le imponen multas a las contribuyente por incumplimiento de deberes formales en materia de impuesto sobre la renta estuvo apegado a la legalidad y; en su ejecución o desarrollo, no se evidencia violación de ninguna norma constitucional ni legal. Así se declara. En virtud de lo expuesto se considera improcedente la alegación de inconstitucionalidad del procedimiento de verificación tributaria aplicado por la Administración Tributaria y la nulidad absoluta del acto recurrido por razones de inconstitucionalidad e ilegalidad, planteado por la contribuyente. Así se declara. Del Fondo de la Controversia. De las multas impuestas por el hecho que el Libros de Ventas del Impuesto al Valor Agregado, en los periodos de imposición enero 2004 hasta junio 2004, no cumplen con los requisitos exigidos, en cuanto a la falta del Registro de Información Fiscal; así como la elaboración al final de cada mes del resumen de los respectivos periodos donde se indique el monto de la base imponible y del impuesto, ajustada con las adiciones y deducciones correspondientes; y que el libro de Compras no cumple con los requisitos exigidos, en cuanto a la omisión en algunos casos del número de factura de las compras de bienes o recepción de servicios adquiridos; la falta del Registro de Información fiscal (RIF), y la elaboración al final de cada mes del resumen de las operaciones realizadas. El Tribunal no encuentra ninguna alegación de la contribuyente en contra de las multas impuestas por aplicación del artículo 102, numeral 2, del Código Orgánico Tributario, la cual fue impuesta por haber verificado la Administración Tributaria que en los Libros de Compras y de Ventas del Impuesto al Valor Agregado, en los periodos impositivos imposición enero 2004 hasta junio 2004, no cumplen con los requisitos exigidos por la normativa. Constata el Tribunal que la Administración procedió a imponer una multa por la cantidad de doce y media Unidades Tributarias (12.5 U.T) para todas las infracciones correspondientes a los períodos de imposiciones objetados, de acuerdo con lo previsto en los artículos 102, numeral 2, del Código Orgánico Tributaria. Aprecia el Tribunal que la multa impuesta por aplicación del artículo 102, numeral 2, del Código Orgánico Tributario, está apegada a la legalidad. Así se declara. En virtud de la precedente declaratoria, el Tribunal considera procedente la multa impuesta por haber verificado la Administración Tributaria que el Libro de Compras y el Libro de Ventas del Impuesto al Valor Agregado, en los periodos de imposición enero 2004 hasta junio 2004, no cumplen con los requisitos exigidos por la normativa. Así se declara. Multa por omitir requisitos en la emisión de facturas y otros documentos, en los periodos de imposición enero 2004 hasta junio 2005. Constata el Tribunal que verificado el incumplimiento del deber formal de emitir facturas durante los periodos impositivos objetados, la Administración Tributaria impuso una multa por cada uno de los períodos de imposición en los cuales se produjo el mismo incumplimiento del deber formal de emitir facturas de ventas en las cuales se omiten los requisitos indicados en el artículos 2, literal e, de la Resolución No 320 de fecha 28 de diciembre de 1999, del Ministerio de Finanzas, publicada en la Gaceta Oficial No. 36.859 de fecha 29 de diciembre de 1999. Observa este Tribunal que la controversia planteada en el presente caso se circunscribe a decidir sobre el planteamiento efectuado por la contribuyente, refutada por la Representación Judicial de la República, en cuanto a la nulidad absoluta de la resolución por inconstitucionalidad e ilegalidad al violentar el principio-Garantia del Delito Continuado y el Derecho a la Propiedad, en el cual, presuntamente, incurrió la Administración Tributaria al imponer estas sanciones, obviando la aplicación del artículo 99 del Código Penal Vigente, al aplicar una multa por cada uno de los períodos de imposición objetados, En ese sentido, plantea la recurrente que la Administración Tributaria impuso una multa (mes a mes) en cada periodo de imposición en que se produjo la emisión de facturas en las cuales no se encuentra reflejada la frase “sin derecho a crédito fiscal”. Como refuerzo de su planteamiento hace valer la presencia de los elementos del delito continuado en esta clase de ilícitos tributarios y refuerza su planteamiento con numerosas sentencias, tanto de los Tribunales Superiores Contenciosos Tributarios, como de la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, en las cuales se ha acogido que en esta clase de ilícito tributario convergen las características de la figura del delito continuado, en el cual existen varios hechos, cada uno de los cuales reúne las características de la infracción única, pero como consecuencia de la ficción que hace el legislador, no se consideran, al igual que en el delito penal, como varias infracciones tributarias sino como una sola continuada, en virtud de la unicidad de la intención o designio del sujeto agente (la contribuyente recurrente). Constata el Tribunal que las multas fueron impuestas en razón de la verificación fiscal practicada a la contribuyente sobre sus facturas de ventas, constatándose que en los períodos impositivos comprendidos desde enero de 2004 hasta el junio de 2004, la contribuyente emitió facturas de ventas que no cumple la formalidad legal previsto en el artículo 2, letra “e”, de la Resolución 320 de fecha 28-12-1999. En consecuencia, fueron impuestas las sanciones de multa a la referida sociedad mercantil conforme a lo previsto en el segundo aparte del artículo 101 del Código Orgánico Tributario de 2001. En el acto recurrido se evidencia que se calcularon las multas impuestas conforme lo prevé el referido aparte, a saber por “(…) una unidad tributaria (1 U.T.) por cada factura, comprobante o documento emitido hasta un máximo de ciento cincuenta unidades tributarias (150 U.T.) por cada período…” Ahora bien, ante la alegación de aplicar o acoger los elementos del delito continuado de la materia penal, para sancionar esta clase de ilícitos tributarios, caracterizados por la repetición de la misma conducta, el Tribunal hace la siguiente consideración: El criterio y necesidad de considerar los principios y normas del derecho penal para resolver casos que no hubieren sido previstos en el Código Orgánico Tributario de 1994, asentado en la sentencia No. 00877, de fecha 17 de junio de 2003, (caso: Acumuladores Titán, C.A.); ratificado en sentencias Nos. 00152 del 01 de febrero de 2007 (caso: Corporación H. M. S. 250, C.A.); 01112, del 27 de junio de 2007 (caso: Refolit, C.A.); y 01867 del 21 de noviembre de 2007 (caso: Súper Panadería La Linda, C.A.), entre otras, resolvieron controversias que se suscitaron bajo la vigencia del Código Orgánico Tributario de 1994, en el que, ciertamente, tal como se deja asentado en dichas sentencias, no existía en dicho cuerpo normativo, en su parte general, una normativa que regulara la calificación del hecho punible o ilícito tributario cuando era producto de una conducta continuada o repetida. En virtud de esa situación y por mandato expreso de su artículo 71, resultó obligatorio proceder según las reglas del concurso continuado, previstas en el Código Penal. Normas y principios aplicables a las infracciones y sanciones que forman el ilícito tributario, ya que éste participa de los caracteres general del ilícito penal como garantía de los principios de legalidad, debido proceso y proporcionalidad de la pena consagrados en la Constitución. Entonces, advierte el Tribunal, todo parece indicar que la consideración de los principios y normas del derecho penal, en esas oportunidades, para la aplicación de las sanciones por incumplimiento de deberes formales en materia de impuesto al valor agregado (IVA), cuando este incumplimiento se producía en forma continuada y repetida, obedeció a lo siguiente: se trataba de conductas respecto a las cuales el Código Orgánico Tributario de 1994, no tenía una sanción específica. En efecto, con los artículos 104, 106 y 108 del Código Orgánico de 1994, resultaba imposible sancionar esa clase conducta, sin violentar el principio de la legalidad. Ahora, caso distinto, así lo aprecia el Tribunal, ocurre con el vigente Código Orgánico Tributario en el que aparecen incorporadas normas específicas que regulan la calificación del ilícito tributario cuando este es producto de una conducta continuada y repetida. Uno de esos artículos es el 101, del vigente Código Orgánico Tributario, en el cual se incorporaron sanciones para esa clase de conducta; por tanto, considera este Tribunal que no es posible aplicar los principios y normas del derecho penal, para sancionar el incumplimiento de un mismo deber formal, en este caso, de la ley de Impuesto al Valor Agregado, por cuanto el mandato para recurrir a los principios y normas del derecho penal, establecido en el artículo 79 del vigente Código Orgánico Tributario, solamente sería posible si en el mismo hubiese ausencia de normativa específica o sí no se hubiese incorporado, en este caso, la normativa contenida en el señalado artículo 101. La Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, en reciente sentencia, identificada con el No. 1187 de fecha 23-11-.2010. Caso: Fábrica de Pañales Desechables de Valencia, C.A (FANALPADE VALENCIA), al pronunciarse sobre la no aplicación de los elementos del delito continuado en esta clase de multas, dejó sentado lo siguiente: “(…) …La sala observa que aun cuando las infracciones de la contribuyente se produjeron antes del referido pronunciamiento que causó el cambió de solución, son a la vez posteriores a la normativas especial que rige esa conducta, ilícita, cual es el artículo 101, numeral 3 del Código Orgánico Tributario de 2001, razón por la cual se le debe aplicar. En consecuencia, se subsumen dichos ilícitos en esa normativa, y por lo tanto, debe aplicársele la sanción de una unidad tributaria (1 U.T.) por cada factura hasta un máximo de ciento cincuenta unidades tributarias ( 150 U.T,), para cada uno de los periodos investigados por la Administración Tributarias; porque se evidencia que emitió cantidades de facturas con prescindencia parcial de los requisitos exigidos por las normas tributarias, durante los períodos fiscales comprendidos desde febrero de 2004 hasta septiembre 2005, todos posteriores a la entrada en vigor de la normativa aplicable. Reitera la Sala que el indicado cambio lo que hizo fue reconocer la preexistencia del derecho positivo en el que debe subsumirse la conducta del justiciable tributario para todos los casos en que se observen ilicitudes en esta materia, producidas a partir del 17 de enero de 2002, fecha en que empezó a regir la estudiada normativa. Así se decide. Por las razones expuestas, se impone revocar del fallo apelado la declaratoria de procedencia, en el presente caso, de la figura del delito continuado previsto en el artículo 99 del Código Penal. En consecuencia, se debe declarar sin lugar el recurso contencioso tributario y confirmar el acto administrativo recurrido, como en efecto se declara.” Acogiendo lo expuesto en la transcrita sentencia el Tribunal considera improcedente la alegación de la nulidad del acto administrativo impugnado por el hecho de no aplicarse el artículo 99 del Código Penal, planteada por la contribuyente recurrente. Así se declara. Por otra parte, observa el Tribunal que la contribuyente no objeta la cantidad de unidades tributarias que le son aplicadas por la cantidad de facturas emitidas en cada uno de los períodos objetadas, razón por la cual el Tribunal supone -Presumptio Hominis- que no hay discrepancia sobre este aspecto y considera que las multas impuestas “por emitir facturas, y/o documentos equivalentes por sus ventas en los períodos impositivos enero 2004 hasta junio 2004, incumpliendo con el requisito previsto en el artículo 2, letra “e”, de la Resolución 320 de fecha 28-12-1999, están apegadas a la legalidad; en consecuencia, las considera procedentes. Así se declara. Ahora bien, no obstante la precedente declaratoria, el tribunal en el ejercicio del control jurisdiccional del acto administrativo a la cual esta obligado por mandato constitucional, observa que en la imposición de las multas con fundamento en el artículo 101 del Código Orgánico Tributario, numeral 3, objeto de impugnación, la administración obvio el contenido del artículo 81 del Código Orgánico Tributario en el cual se dispone lo siguiente: Artículo 81.- “Cuando concurran dos o más ilícitos tributarios sancionados con penas pecuniarias, se aplicará la sanción más grave, aumentada con la mitad de las otras sanciones. De igual manera se procederá cuando haya concurrencia de un ilícito tributario sancionado con pena restrictiva de la libertad y otro delito no tipificado en este Código. Si las sanciones son iguales, se aplicará cualquiera de ellas, aumentada con la mitad de las restantes. Cuando concurran dos o más ilícitos tributarios sancionados con pena pecuniaria, pena restrictiva de libertad, clausura de establecimiento, o cualquier otra sanción que por su heterogeneidad no sea acumulable, se aplicarán conjuntamente. Parágrafo Único: La concurrencia prevista en este artículo se aplicará aún cuando se trate de tributos distintos o de diferentes períodos, siempre que las sanciones se impongan en un mismo procedimiento. Por tanto, constatando que las multas autónomas o individuales impuestas por aplicación del artículo 101 numeral 3 del Código Orgánico Tributario son iguales, considera este Tribunal que las mismas deben liquidarse de la siguiente manera: El período de imposición en el que, según la actuación fiscal practicada, se emitieron más facturas con omisión del requisito “Sin derecho a crédito fiscal”, fue el que se corresponde con el mes de marzo de 2004, en el cual se emitieron 138 facturas sin incluir ese requisito, por tanto, en los términos del primer aparte del artículo 81, antes transcrito, la sanción a imponer debe ser la de ciento treinta y ocho unidades tributarias aumentada con la mitad de las demás, tal como se relaciona a continuación: INFRACCION SANCION U.T CONCURRENCIA Periodo de Imposición U.T Facturas que no cumplen con los requisitos exigidos, en la Resolución 320 de fecha 28/12/1999. Articulo 101, numeral 2 do del Código Orgánico Tributario. 150 Enero 2004 Febrero 2004 Marzo 2004 Abril 2004 Mayo 2004 Junio 2004 52.5 UT 58 UT 138 UT 61 UT 65.5 UT 61 UT TOTAL 436 UT Del valor de la unidad tributaria que ha sido aplicada al imponer las multas Por último, en relación con el aspecto de la controversia sobre el valor de la unidad tributaria, la recurrente alega que la Unidad Tributaria aplicable, era aquella que se encontraba vigente para el momento del presunto acaecimiento de los hechos punibles, el Tribunal advierte que las multas se imponen con la Resolución No. GRTICE-RC-DF-1283/2007-11 de fecha 19/11/2007, por la cantidad de 746,5 Unidades Tributarias, por haber incurrido la contribuyente en incumplimientos de deberes formales, acogiendo el valor que tenía la unidad tributaría para el año 2007 (Bs. 37.632,00). En orden a lo anterior, este Tribunal pasa a decidir y a tal efecto considera pertinente transcribir el contenido del Parágrafo Primero del artículo 94 del Código Orgánico Tributario, publicado en la Gaceta Oficial de la República Bolivariana de Venezuela No. 33.305 de fecha 17 de octubre de 2001, a cuya interpretación y alcance se contrae este aspecto de la controversia. La norma citada estableció respecto a la utilización del valor de la unidad tributaria a los fines de la aplicabilidad de las sanciones lo siguiente: “Artículo 94. Las sanciones aplicables son: (…omissis…) Parágrafo Primero: Cuando las multas establecidas en este Código estén expresadas en unidades tributarias (U.T.), se utilizará el valor de la unidad tributaria que estuviere vigente para el momento del pago.” (Resaltado del Tribunal). De la norma parcialmente transcrita se colige que las multas impuestas en unidades tributarias conforme al Código Orgánico Tributario de 2001, deben calcularse de acuerdo al valor vigente para la fecha en la cual se efectúa el pago de la sanción. Sin embargo, no obstante la claridad de la norma, advierte el Tribunal que en el presente caso las multas impuestas están fundamentadas en el resultado obtenido en un procedimiento de verificación fiscal practicada a la contribuyente, por la funcionaria Dognna Gabriela Rivero Abreu, titular de la Cédula de Identidad No. 12.042.014, adscrito a la División de Fiscalización de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital, de Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), autorizado con la Providencia Administrativa GRTICE-RC-DF-1283 de fecha 31-07-2007. También advierte el Tribunal que desde la fecha en la cual se realiza la verificación fiscal 01-08-2007 hasta la fecha 20-11-2007, cuando se notifica la resolución No. GRTICE-RC-DF-1283/2007-11 de fecha 19-11-2007, con la cual se imponen y liquidan las multas, transcurrió el tiempo de tres (03) meses, teniendo la unidad tributaria para ese momento un valor de Bs. 37.632. En este caso, el momento de pago de que trata del parágrafo primero del artículo 94 del Código Orgánico Tributario se debe corresponder con el momento en el que la Administración Tributaria hace la determinación del ilícito tributario. Así, el incumplimiento de los deberes formales de los periodos de imposición objetados, por los cuales se imponen las multas, fueron verificados y comprobada su ocurrencia el día 01/08/2007, cuando la Administración Tributaria llevó a cabo un procedimiento de verificación fiscal. Entonces, aprecia el Tribunal que verificados el incumplimiento de esos deberes formales y notificada el acta de verificación fiscal correspondiente es cuando la Administración determina que se ha cometido el ilícito tributario correspondiente; en consecuencia el valor de la unidad tributaria aplicable para sancionar a la contribuyente por la comisión de esos ilícitos tributarios, deber ser el valor que se corresponda con la fecha en la cual la Administración Tributaria determinó la ocurrencia de tales ilícitos tributarios. En este caso, el 01-08-2007, por tanto, el valor de la unidad tributaria aplicable para imponer dichas multas es el que ésta tenía para el año 2007, es decir, Bs. 37.632,00. Así se declara. En virtud de lo expuesto, se considera improcedente el alegato planteado por la contribuyente de la nulidad absoluta por razones de inconstitucionalidad e ilegalidad de la resolución impugnada, por violentar el principio - Garantía del Delito Continuado y el Derecho de Propiedad. Así se declara. V DECISION Por las razones expuestas, este Tribunal Superior Segundo de lo Contencioso Tributario, del Área Metropolitana de Caracas, administrando justicia en nombre de la República por autoridad de la Ley, declara SIN LUGAR el Recurso Contencioso Tributario interpuesto por los ciudadanos Serviliano Abache Carvajal y Yojalberth Ulichny, venezolanos, mayores de edad, abogados en ejercicio, titulares de las Cédulas de Identidad Nos. 13.310.588 y 13.112.198, inscritos en el Inpreabogado con los Nos. 97.739 y 117.067, respectivamente, actuando como apoderados judiciales de la recurrente Soluciones del Futuro, S.A, sociedad mercantil, inscrita en el Registro Mercantil Segundo de la Circunscripción Judicial del Distrito Capital y Estado Miranda, el 04 de agosto de 1986, bajo el No. 35, Tomo 33-A; en contra de la Resolución GRTICE-RC-DF-1283/2007-11 de fecha 19 de noviembre de 2007, emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital, del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), mediante la cual se imponen multas en materia de impuesto al Valor agregado, por la cantidad de 746,5 Unidades Tributarias. En consecuencia, se declara: Primero: Válida y con efectos la Resolución GRTICE-RC-DF-1283/2007-11 de fecha 19 de noviembre de 2007, emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital, del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), en lo que respecta a la imposición de la multa por presentar los Libros de Compras y de Ventas del Impuesto al Valor Agregado, que no cumplen con los requisitos exigidos durante los periodos de imposición de enero, febrero, marzo, abril, mayo, y junio de 2004. Segundo: Válida y con efectos la Resolución GRTICE-RC-DF-1283/2007-11 de fecha 19 de noviembre de 2007, emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital, del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), en lo que respecta a la multa impuesta por emitir facturas, en materia de impuesto al valor agregado, durante los períodos de imposición enero, febrero, marzo, mayo y junio de 2004, las cuales no cumplen con requisitos del articulo 2 numeral 3, de la Resolución No. 320 de fecha 20-12-1999. Se ordena imponer esta multa de la siguiente manera: INFRACCION SANCION U.T CONCURRENCIA Periodo de Imposición U.T Facturas que no cumplen con los requisitos exigidos, en la Resolución 320 de fecha 28/12/1999. Articulo 101, numeral 2 does del Código Orgánico Tributario. 150 Enero 2004 Febrero 2004 Marzo 2004 Abril 2004 Mayo 2004 Junio 2004 52.5 UT 58 UT 138 UT 61 UT 65.5 UT 61 UT TOTAL 436 UT Cesa en su vigencia la medida de suspensión de efectos del acto recurrido decretada por este Tribunal en fecha 03 de julio de 2008. Contra esta sentencia procede interponer Recurso de Apelación, en razón de la cuantía de la causa controvertida. Publíquese, regístrese y notifíquese. Dada, firmada y sellada en la Sala de Despacho del Tribunal Superior Segundo de lo Contencioso Tributario, de la Región Capital, a los catorce (14) días del mes de marzo de dos mil once (2011). Años 200 de la Independencia y 151º de la Federación. El Juez Titular. Ricardo Caigua Jiménez. La Secretaria, Hilmar Elena Rocha Esaá. En la fecha Ut supra, siendo las dos y doce de la mañana (02:12 am), se publicó la anterior sentencia. La Secretaria, Hilmar Elena Rocha Esaá. Asunto: AP41-U-2008-000013. RCJ/acdg.