REPUBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA
PODER JUDICIAL
Tribunal Superior Primero de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas
Caracas, 27 de Marzo de 2012
201º y 153º
ASUNTO: AF41-U-2003-000156 Sentencia Nº 1785
“VISTOS”, con sólo Informes de la Administración Tributaria Parafiscal.
En horas de Despacho del día nueve (09) de junio de 2003, las abogadas Ileana S. Hernández V. y Glenda A. Terán B. inscritas en el INPREABOGADO bajo los Nos. 28.588 y 31.301 respectivamente, actuando con el carácter de Apoderadas Judiciales de la contribuyente “CONSORCIO YANES-PELIZZAR-DRV”, sociedad mercantil inscrita ante la Notaría Pública Segunda del Municipio Sucre del Estado Miranda bajo el Nº 43, Tomo 137, el tres (03) de diciembre de 1998; interpusieron recurso contencioso tributario de conformidad con el artículo 259 y siguientes del Código Orgánico Tributario de 2001, contra el acto administrativo contenido en la Resolución Culminatoria del Sumario Nº 1741 de fecha trece (13) de febrero de 2003, emanado de la Gerencia General de Finanzas del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE) hoy Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista (INCES), mediante el cual se estableció a cargo de la mencionada compañía la obligación de pagar los montos y conceptos siguientes para los períodos fiscales desde el primer trimestre de 1998 hasta el cuarto trimestre de 2001:
i. Treinta y Tres Millones Ochocientos Veintitrés Mil Seis Bolívares sin Céntimos (Bs. 33.823.006,00), actualmente expresados en Treinta y Tres Mil Ochocientos Veintitrés Bolívares con Un Céntimo (Bs. 33.823,01), por los aportes del Dos Por Ciento (2%) dejados de pagar infringiendo lo previsto en el ordinal 1° del artículo 10 de la Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE).
ii. Dos Millones Novecientos Trece Mil Doscientos Noventa y Dos Bolívares sin Céntimos (Bs. 2.913.292,00), actualmente expresados en Dos Mil Novecientos Trece Bolívares con Veintinueve Céntimos (Bs. 2.913,29) por los aportes del Medio Por Ciento (½%) no pagados en contravención de lo establecido en el ordinal 2° del artículo 10 de la aludida Ley.
iii. Ochenta y Nueve Mil Ciento Veinticinco Bolívares sin Céntimos (Bs. 89.125,00), actualmente expresados en Ochenta y Nueve Bolívares con Trece Céntimos (Bs. 89,13) por intereses moratorios sobre los tributos omitidos de conformidad con lo previsto en el artículo 59 del Código Orgánico Tributario de 1994.
iv. Treinta y Cinco Millones Quinientos Catorce Mil Ciento Cincuenta y Seis Bolívares sin Céntimos (Bs. 35.514.156,00) actualmente expresados en Treinta y Cinco Mil Quinientos Catorce Bolívares con Dieciséis Céntimos (Bs. 35.514,16) por sanción equivalente al Ciento Cinco Por Ciento (105%) sobre el tributo omitido por contravención de lo establecido en el artículo 97 del Código Orgánico Tributario de 1994.
v. Tres Millones Cincuenta y Ocho Mil Novecientos Cincuenta y Siete Bolívares sin Céntimos (Bs. 3.058.957,00) actualmente expresados en Tres Mil Cincuenta y Ocho Bolívares con Noventa y Seis Céntimos (Bs. 3.058,96) por sanción equivalente al Ciento Cinco Por Ciento (105%) sobre el tributo omitido según lo dispuesto en el artículo 99 del Código Orgánico Tributario de 1994.
De conformidad con lo dispuesto en el artículo 74 del Código Orgánico Tributario de 1994 y artículo 81 del Código Orgánico Tributario de 2001 que establecen el procedimiento a seguir en caso de que concurran dos (2) o más infracciones tributarias, el monto total de la multa a imponer fue de Treinta y Siete Millones Cuarenta y Tres Mil Setecientos Treinta y Cuatro Bolívares (Bs. 37.043.734,00) expresados en Treinta y Siete Mil Cuarenta y Tres Bolívares con Setenta y Tres Céntimos (Bs. 37.043,73), sin perjuicio de la obligación de la deuda no pagada de Treinta y Seis Millones Ochocientos Veinticinco Mil Cuatrocientos Veintitrés Bolívares (Bs. 36.825.423,00) expresados en Treinta y Seis Mil Ochocientos Veinticinco Bolívares con Cuarenta y Dos Céntimos (Bs. 36.825,42).
Mediante auto de fecha nueve (09) de junio de 2003, se dio entrada a dicho recurso contencioso tributario bajo el asunto antiguo Nº 2.134 y se ordenó la notificación a las partes.
Estando las partes a derecho, según consta en los folios 42 al 43 (ambos inclusive) y en el folio 95 del expediente judicial, en fecha cuatro (04) de febrero de 2004 se admitió dicho recurso, ordenándose su tramitación y sustanciación de conformidad con lo dispuesto en el artículo 267 y siguientes del Código Orgánico Tributario de 2001.
En fecha dieciséis (16) de febrero de 2004 la abogada Maribel Castillo, inscrita en el INPREABOGADO bajo el Nº 59.533, actuando con el carácter de apoderada judicial del Instituto recurrido, presentó escrito de promoción de pruebas constante de un (1) folio útil.
Mediante Sentencia Interlocutoria Nº 46 de fecha cuatro (04) de marzo de 2004, fueron admitidas las pruebas presentadas por la apoderada judicial del INCE.
Siendo la oportunidad procesal correspondiente para la presentación de Informes, el dieciocho (18) de mayo de 2004 compareció únicamente la ciudadana Rebeca Moreno Aponte, inscrita en el INPREABOGADO bajo el Nº 75.964, actuando con el carácter de Apoderada Judicial del INCE; consignando conclusiones escritas en diez (10) folios útiles. El Tribunal dejó constancia de ello y seguidamente dijo “VISTOS”.
En fecha siete (07) de marzo de 2012, quien suscribe la presente decisión en su carácter de Juez Provisorio de este Tribunal, debidamente designado mediante Oficio Nº CJ-09-0100 de fecha seis (06) de febrero de 2009, emanado de la Presidencia de la Comisión Judicial del Tribunal Supremo de Justicia y Juramentado el día cuatro (04) de marzo de 2009, por la Presidenta del Tribunal Supremo de Justicia, se abocó al conocimiento de la presente causa; y asimismo, comparte el criterio reiterado de la Sala Constitucional del Tribunal Supremo de Justicia, en sentencia del veintitrés (23) de octubre de 2002 (caso: Módulos Habitacionales, C.A.) donde se indicó:
"(...) el avocamiento (sic) de un nuevo Juez sea ordinario, accidental o especial, al conocimiento de una causa ya iniciada, debe ser notificado a las partes, aunque no lo diga la ley expresamente, para permitirle a éstas, en presencia de alguna de las causales taxativamente establecidas, ejercer la recusación oportuna, y de proceder ésta, con la designación del nuevo juzgador, garantizar a las partes su derecho a ser oídas por un tribunal competente, independiente e imparcial, establecido de acuerdo a la ley, derecho éste comprendido en el concepto más amplio de derecho de defensa, a la tutela judicial efectiva y al debido proceso.
Siendo ello así, la falta de notificación a las partes del avocamiento (sic) de un nuevo Juez al conocimiento de una causa en curso, podría constituir una violación de la garantía constitucional del derecho de defensa; no obstante, considera esta Sala que, para configurarse tal violación, es necesario que, efectivamente, el nuevo Juez se encuentre incurso en alguno de los supuestos contenidos en alguna de las causales de recusación taxativamente establecidas, porque, de no ser así, el recurso ejercido resultaría inútil y la situación procesal permanecería siendo la misma”. (Destacado de la Sala Constitucional del Tribunal Supremo de Justicia).
Por lo que siendo la oportunidad procesal para dictar sentencia, este Tribunal procede en consecuencia, previo análisis de los argumentos de las partes que se exponen de seguidas:
-I-
ALEGATOS DE LAS PARTES
Alegatos de la recurrente
Manifiestan las apoderadas judiciales de la contribuyente que la Resolución impugnada identificada bajo el Nº 1741 se encuentra viciada de inmotivación por cuanto “(…) no indica en forma clara y precisa los elementos, los argumentos de hecho y de derecho en los cuales la administración pública ha fundamentado su decisión; e incluso la forma mediante el cual fueron efectuados los cálculos, que a su vez originan, los montos reparados. No discrimina, fundamenta o razona de que conceptos devienen, y como se originaron las cantidades condenadas a cancelar (sic) al consorcio Yanes-Pellizari DRV.”
Arguye que “(…) de manera muy breve, en forma vaga, confusa, y sin fundamento de hecho o derecho alguno, se señala que en vista de que la empresa ‘…no incluye los honorarios profesionales y utilidades para los efectos del sueldo y calculo (sic) del 2%...’ y en la Resolución Culminatoria del Sumario Nº 1741, se procedía al reparo, pero en momento alguno se indica en las referidas actas, cuales son los argumentos de hecho y de derecho que fundamentan la inclusión de estos conceptos en la base gravable”.
Por otro lado expresa que la Resolución impugnada incurre en una serie de “suposiciones falsas” y una “errónea interpretación de las normas juridicas” por gravar las partidas de utilidades, bonificaciones, bono de producción, vacaciones y honorarios profesionales con la alícuota del Dos Por Ciento (2%) prevista en el ordinal 1° del artículo 10 de la Ley sobre el INCE.
Alude que “En ambas actas en la contentiva del reparo, así como la Culminatoria No. 1741, se incurre en el error de pretender que dichos aportes se calculan sobre conceptos distintos al salario normal, como lo son las utilidades, bonificaciones y honorarios profesionales; obviando con ello lo establecido en la Ley Orgánica del Trabajo, que específicamente señala cuales conceptos integran el salario normal; y que la determinación de las obligaciones tributarias debe hacerse sobre la base de ese salario normal.”
Señala que “(…) se ha incluido la partida correspondiente a los honorarios profesionales, pagos efectuados por nuestro representado en la cancelación (sic) de diversos servicios, muchos de ellos contratados a profesionales externos, independientes, quienes prestaban estos servicios incluso fuera de las instalaciones o lugares en los cuales el consorcio ejecutaba su actividad principal; y por lo cual no pueden ser considerados trabajadores o empleados del consorcio.”
Alegatos del ente recurrido
La representación judicial del entonces Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), en el escrito de informes consignado ante este Órgano Jurisdiccional realizó las siguientes consideraciones:
Respecto al alegato de inmotivación “(…) tenemos que en las cédulas de trabajo entregadas a la contribuyente conjuntamente con el Acta de Reparo y el informe fiscal elaborado por el funcionario actuante, se observa claramente la discriminación cualitativa de los conceptos tomados como base imponible, extraídos de los datos suministrados por la aportante (base cierta), en el caso de la recurrente, claramente se lee en la Resolución recurrida las partidas que fueron revisadas especificándose en los referidos instrumentos contables, sus respectivos montos trimestre por trimestre correspondiente a cada año al cual se contrae la fiscalización realizada a la recurrente.”
Expresa que “(…) todo lo planteado en el presente análisis, nos lleva a disentir de los argumentos esgrimidos por la contribuyente sobre la no gravabilidad de algunos conceptos remunerativos, como lo son las utilidades, por cuanto en nuestra opinión tales razonamientos vulneran el espíritu, propósito y razón de la Ley sobre el INCE, específicamente al limitar la base de cálculo contenida en su artículo 10, solamente al concepto salario, a todo evento contrario a la intención del Legislador y opuesto al contenido del propio artículo 133 de la propia Ley Orgánica del Trabajo de 1991, reformada en 1997, que establece el carácter salarial de las utilidades y de las demás partidas aludidas.”
-II-
MOTIVACIÓN PARA DECIDIR
En virtud de los alegatos esgrimidos por las apoderadas judiciales de la contribuyente “CONSORCIO YANES-PELIZZAR-DRV”, en el escrito contentivo del recurso contencioso tributario y los argumentos expuestos por la representación judicial del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), en defensa de la Resolución impugnada; la presente controversia se circunscribe a verificar la legalidad de la Resolución Nº 1741 de fecha 13 de febrero de 2003, y por lo tanto determinar:
1) Si existe inmotivación en el acto administrativo recurrido, y
2) Si el mismo adolece del vicio de falso supuesto de derecho por gravar las partidas de “Bonos de Producción”, “Bonificaciones”, “Honorarios Profesionales”, “Utilidades” y “Bono Vacacional” con la alícuota del Dos Por Ciento (2%) prevista en el ordinal 1° del artículo 10 de la Ley sobre el INCE aplicable en razón del tiempo, así como si son procedentes las multas y demás obligaciones accesorias a éstas.
Delimitada así la litis, este Tribunal pasa a decidir en los términos siguientes:
Antes de emitir pronunciamiento sobre el asunto controvertido, de las actas que conforman el expediente, este Tribunal advierte que los aportes del Medio Por Ciento (½%) de las utilidades anuales pagadas a los obreros y empleados que fueron determinados en el acto administrativo recurrido, quedan firmes al no haber sido impugnados por la contribuyente. Así se decide.
Declarado lo anterior, pasa este Juzgado a resolver lo debatido y en tal sentido observa:
1) De la inmotivación del acto administrativo recurrido.
Este Tribunal aprecia que respecto a este vicio, el cual fue denunciado simultáneamente al vicio de falso supuesto de derecho por gravar las partidas de “Bonos de Producción”, “Bonificaciones”, “Honorarios Profesionales”, “Utilidades” y “Bono Vacacional” con la alícuota del Dos Por Ciento (2%) prevista en el ordinal 1° del artículo 10 de la Ley sobre el INCE, resulta pertinente referir el criterio establecido por la Sala Político-Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia en numerosas decisiones (vid., entre otras, sentencias Nros. 00169 y 00474 de fechas catorce (14) de febrero de 2008 y veintitrés (23) de abril de 2008, respectivamente):
“(…) esta Sala se ha referido a la contradicción que supone la denuncia simultánea de los vicios de inmotivación y falso supuesto por ser ambos conceptos excluyentes entre sí, ‘por cuanto la inmotivación implica la omisión de los fundamentos de hecho y de derecho que dieron lugar al acto, y el falso supuesto alude a la inexistencia de los hechos, a la apreciación errada de las circunstancias presentes, o bien a la fundamentación en una norma que no resulta aplicable al caso concreto; no pudiendo afirmarse en consecuencia que un mismo acto, por una parte, no tenga motivación, y por otra, tenga una motivación errada en cuanto a los hechos o el derecho’. (…).
(…omissis…)
(…) la inmotivación (tanto de los actos administrativos como de las sentencias) no sólo se produce cuando faltan de forma absoluta los fundamentos de éstos, sino que puede incluso verificarse en casos en los que habiéndose expresado las razones de lo dispuesto en el acto o decisión de que se trate, éstas, sin embargo, presentan determinadas características que inciden negativamente en el aspecto de la motivación, haciéndola incomprensible, confusa o discordante. Por ende, la circunstancia de alegar paralelamente los vicios de inmotivación y falso supuesto se traduce en una contradicción o incompatibilidad cuando lo argüido respecto a la motivación del acto es la omisión de las razones que lo fundamentan, pero no en aquellos supuestos en los que lo denunciado es una motivación contradictoria o ininteligible, pues en estos casos sí se indican los motivos de la decisión (aunque con los anotados rasgos), resultando posible entonces que a la vez se incurra en un error en la valoración de los hechos o el derecho expresados en ella”.
De acuerdo a la jurisprudencia transcrita, la posibilidad de la existencia simultánea de los vicios de falso supuesto e inmotivación es admisible o viable, siempre y cuando los argumentos respecto al último de los vicios antes mencionados, no se refieran a la omisión de las razones que fundamentan el acto, sino que deben estar dirigidos a dar una motivación ininteligible; es decir, cuando el acto haya expresado las razones que lo fundamentan pero en una forma que incide negativamente en su motivación, haciéndola incomprensible, confusa o discordante.
Así, la circunstancia de alegar simultáneamente los vicios de inmotivación y falso supuesto se traduce en una contradicción o incompatibilidad cuando lo argumentado respecto a la motivación del acto es la omisión de las razones que lo fundamentan, pero no en aquellos supuestos en los cuales se denuncia una motivación contradictoria o ininteligible, pues en estos casos sí se indican los motivos de la decisión (aunque con los anotados rasgos), resultando posible entonces que a la vez se incurra en un error en la valoración de los hechos o el derecho expresados en ella. (Vid. Sentencia de la Sala Político-Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia Nº 00696 de fecha 18 de junio de 2008).
En el caso bajo examen se advierte que la recurrente, denunció que la Resolución Culminatoria del Sumario Nº 1741 se encontraba viciada por falta de motivación, ya que a su juicio en dicho acto no se indicó “en forma clara y precisa los elementos, los argumentos de hecho y de derecho en los cuales la administración pública ha fundamentado su decisión; e incluso la forma mediante el cual fueron efectuados los cálculos, que a su vez originan, los montos reparados. No discrimina, fundamenta o razona de que conceptos devienen, y como se originaron las cantidades condenadas a cancelar (sic) al consorcio Yanes-Pellizari DRV.”, lo cual constituye una denuncia que implica una ausencia absoluta en el texto del acto de las consideraciones en las que se fundamentó la Resolución impugnada.
Por lo tanto, se observa que el alegato referido a la inmotivación se basó en que en el acto refutado hay carencia total de causa, por lo que la denuncia de dicho vicio está referida a la omisión absoluta de las razones o motivos que sirvieron de base a la emisión del acto recurrido; por lo tanto, se produjo una incoherencia que impide a este Tribunal constatar la existencia de ambos vicios, lo cual conduce a desestimar -por contradictorio- el alegato de inmotivación, Así se decide.
2) Del vicio de falso supuesto por gravar las partidas de “Bonos de Producción”, “Bonificaciones”, “Honorarios Profesionales”, “Utilidades” y “Bono Vacacional” con la alícuota del Dos Por Ciento (2%) prevista en el ordinal 1° del artículo 10 de la Ley sobre el INCE.
Con vista a la denuncia asentada por la parte recurrente, resulta pertinente destacar lo que sobre la gravabilidad de la partida de utilidades a los fines del cálculo del aporte patronal del Dos Por Ciento (2%) dispuesto en el ordinal 1º del artículo 10 de la Ley sobre el INCE, ha dejado sentado de manera pacífica la Sala Político-Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, desde la sentencia dictada en fecha cinco (05) de abril de 1994 (caso: Compañía Anónima Nacional de Cementos), hasta sus fallos Nº 00781 de fecha cuatro (04) de junio de 2002 (caso: Makro Comercializadora, S.A.) y Nº 1.624 del veintidós (22) de octubre de 2003 (caso: Banco Caracas, Banco Universal, C.A.), entre otras decisiones, donde se estableció:
“(…Omissis...)
Ante tales circunstancias, considera oportuno esta Sala observar lo preceptuado por el artículo 10 de la Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), el cual es del siguiente tenor:
‘El Instituto dispondrá para sufragar los gastos de sus actividades, las aportaciones siguientes:
1. Una contribución de los patronos, equivalente al dos por ciento del total de los sueldos, salarios, jornales y remuneraciones de cualquier especie, pagados al personal que trabaja en los establecimientos industriales o comerciales no pertenecientes a la Nación, a los Estados ni a las Municipalidades.
2. El medio por ciento de las utilidades anuales, pagadas a los obreros y empleados y aportadas por éstos. Tal cantidad será retenida por los respectivos patronos para ser depositada a la orden del instituto, con la indicación de la procedencia.
3. Una contribución del Estado equivalente, a un veinte por ciento como mínimo, del montante anual de los aportes señalados en los numerales 1 y 2 de este artículo.
4. Las donaciones y legados de personas naturales o jurídicas, hechas al instituto.’ (Destacado de la Sala)
Del análisis de la disposición supra transcrita se observa que el legislador en el texto de la Ley del Instituto Nacional de Cooperación Educativa, estableció una contribución a cargo de patronos y de trabajadores, y cuyo sujeto activo es el propio instituto. Esta contribución comprendida dentro de las denominadas contribuciones parafiscales, que son aquellas recabadas por ciertos entes públicos para lograr su financiamiento autónomo, fue establecida en forma diferente según se trate de patronos o de trabajadores.
Así, de la norma en referencia se constata la existencia de dos contribuciones parafiscales con sujetos pasivos distintos y alícuotas impositivas diferentes, la primera de ellas, de carácter periódico, a cargo de los patronos de los establecimientos que ejerzan actividades comerciales o industriales y que no pertenezcan a ninguno de los distintos entes político territoriales, cuya base imponible está determinada por el total de los sueldos, salarios, jornales y demás remuneraciones pagadas a los trabajadores, calculada en aplicación de una alícuota impositiva del dos por ciento (2%); la segunda, tiene como sujetos pasivos a los obreros y empleados de tales establecimientos, es fijada tomando como base imponible las utilidades anuales pagadas a dichos trabajadores a las cuales les será aplicable la alícuota del medio por ciento ½%, debiendo ser retenida por el patrono por mandato de la Ley; criterio éste que ya había sostenido por esta Sala en anteriores oportunidades (caso Compañía Anónima Fábrica Nacional de Cementos del 5/4/94).
Respecto a la contribución parafiscal consagrada en el numeral 1 del señalado artículo 10 de la Ley del Instituto Nacional de Cooperación Educativa, se observa que su base imponible viene determinada por el total de los sueldos, salarios, jornales y remuneraciones de cualquier especie, pagados por los empleadores a sus trabajadores.
(...Omissis)
Ahora bien, de la lectura y análisis del artículo 10 de la Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa, arriba transcrito, se observa que el legislador consagró, a los fines del cálculo de la contribución parafiscal establecida en el numeral 1, que la base imponible estuviera determinada por la aplicación de un porcentaje fijo (2%), sobre el total de los sueldos, salarios, jornales y remuneraciones de cualquier especie que perciban los trabajadores de sus patronos; en este sentido, se observa que cuando dicha Ley alude a tales conceptos lo hace, si bien estableciendo una distinción según el tipo de contraprestación económica percibida por los trabajadores de acuerdo a sus labores, atendiendo a la connotación salarial remunerativa con ocasión de la relación laboral. En consecuencia, al indicarse que la base para el cálculo de la contribución citada se encuentra conformada por los sueldos, salarios, jornales y remuneraciones de cualquier especie se hace referencia es al pago que efectúan los empleadores a sus trabajadores con ocasión de la prestación por parte de los trabajadores de una determinada actividad.
Cuando el ordinal 1 del citado artículo hace referencia a los conceptos arriba indicados está refiriéndose expresamente al carácter salarial de dichas remuneraciones; en consecuencia, considera esta alzada que cuando dicha disposición hace mención a “remuneraciones de cualquier especie”, alude a otras remuneraciones pagadas por los empleadores distintas a los sueldos, salarios y jornales que no hayan sido establecidas en el texto del señalado cuerpo normativo en dicho numeral o en otro de sus numerales; esto como derivado de una sana interpretación en conjunto de lo dispuesto por la señalada norma, la cual no puede ser valorada en forma aislada sino atendiendo al contexto en que fue concebida dicha contribución. Así, de la simple observancia de la norma contenida en el artículo 10 de la señalada Ley, se advierte que el legislador al momento de establecer la contribución parafiscal en referencia gravó expresamente a las utilidades percibidas por los trabajadores con una alícuota impositiva distinta a la establecida para los sueldos, salarios y jornales, es decir, el propio legislador quiso distinguir la contribución parafiscal contenida en dicha ley atendiendo no sólo a las alícuotas impositivas sino conforme a los sujetos pasivos de la misma, así como de acuerdo a la base imponible para realizar el cálculo de dicha contribución.
Por todo lo anterior, debe esta Sala concluir que al ser las contribuciones parafiscales contenidas en los numerales 1 y 2 del artículo 10 de la Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa, distintas, y por estar las utilidades expresamente gravadas conforme a lo dispuesto por el numeral 2 del señalado artículo con una alícuota del ½%, no puede el instituto imponer el gravamen consagrado en el numeral 1 sobre las mismas.” (Destacado del Tribunal).
A partir del criterio acogido por nuestro máximo Tribunal, contenido en la transcripción que antecede y aplicado a lo verificado en autos, tomando como base las alegaciones aducidas por las partes en el presente caso, observa este Juzgado que conforme fue apreciado por la contribuyente, las utilidades no forman parte del salario normal, en virtud de tratarse de una remuneración complementaria, por ende, dicha partida de utilidades no resulta gravable a los fines del cálculo de la contribución del Dos Por Ciento (2%) prevista en el ordinal 1º del artículo 10 de la Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa. Así se decide.
Asimismo, con relación a la gravabilidad de los rubros correspondientes a “Bonos de Producción”, “Bono Vacacional” y “Bonificaciones” con el aporte patronal del Dos Por Ciento (2%) de conformidad con lo dispuesto en el artículo 10, ordinal 1° de la Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE) aplicable ratione tempori, es preciso destacar que ha sido criterio reiterado de La Sala Político-Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia que la base imponible a los fines del cálculo de la contribución parafiscal establecida en la referida norma, se encuentra conformada por los sueldos, salarios, jornales y remuneraciones de cualquier especie que revistan el carácter de salario normal, es decir, aquellas que encuadren como pagos de carácter regular y permanente con ocasión de la prestación personal de un servicio.
En armonía con lo anterior, la Sala supra mencionada a través de sentencias Nros. 00422 y 00871 de fechas primero (1°) de abril y once (11) de junio de 2009, casos: Procter & Gamble Industrial, S.C.A. y Otepi Consultores, S.A. ha dejado sentado de manera pacífica en lo que concierne a la gravabilidad de las partidas “bono vacacional” y “bonificaciones”, a los fines del cálculo del aporte patronal del Dos Por Ciento (2%) dispuesto en el ordinal 1º del artículo 10 de la Ley sobre el INCE lo siguiente:
“(…) Al respecto, es oportuno ratificar una vez más la pacífica jurisprudencia de esta Sala Político-Administrativa sobre la gravabilidad de la partida de utilidades a los fines del cálculo del aporte patronal del 2% previsto en el numeral 1 del artículo 10 de la Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa (…) concluye esta Sala que, conforme fue alegado por la empresa aportante y apreciado por el Tribunal a quo, la Presidencia del entonces Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), incurrió en el vicio de errónea interpretación de la norma, por no haber interpretado de manera correcta que las utilidades no resultan gravables a los fines del cálculo de las contribuciones del dos por ciento (2%) prevista en el numeral 1 del artículo 10 de la Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), por cuanto tal como lo dispone el numeral 2 del aludido artículo, las utilidades ya se encuentran gravadas con una alícuota impositiva de un medio por ciento (½ %) distinta a la establecida para los sueldos, salarios y jornales y, además, se trata de una remuneración complementaria y aleatoria, en tanto que la empresa haya obtenido beneficios, sólo pagadera en proporción a los meses de servicios prestados, no así en función de la jornada diaria de trabajo.
Ahora bien, en cuanto a los rubros referentes a: dividendos pagados a directores, bono vacacional, bonificaciones especiales, prestaciones, gastos de vida, seguro de hospitalización y cirugía, la Sala reproduce las consideraciones efectuadas sobre la gravabilidad de las utilidades, vale decir, que dichos conceptos no están incluidos dentro de las definiciones de salario ni sueldos, ni bajo la frase de ‘remuneraciones de cualquier especie’; por cuanto se trata de remuneraciones complementarias de carácter accidental o extraordinario dirigidas a beneficiar una situación especial de los empleados, pero que no implican un pago regular, como consecuencia de las labores ejecutadas por éstos durante la jornada ordinaria de trabajo (…)”.. (Resaltado del Tribunal)
Es decir, sobre este particular la Sala Político-Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia ha sido conteste en señalar que los conceptos en referencia no están incluidos dentro de las definiciones de salario ni sueldos, ni bajo la frase de “remuneraciones de cualquier especie” prevista en la Ley; por cuanto se tratan de pagos adicionales, remuneraciones complementarias de carácter accidental o extraordinaria, que no implican un pago regular, pues están dirigidos a beneficiar una situación particular de los empleados, como consecuencia de las labores prestadas por éstos durante cierto tiempo, o durante la jornada ordinaria de trabajo; pero que en virtud de su naturaleza no implica regularidad.
Asimismo, recientemente mediante sentencia Nº 01151 de fecha once (11) de agosto de 2011 caso: Cambridge Technology Partners (Venezuela), nuestro máximo Tribunal se ha pronunciado en los siguientes términos:
Así, luego de examinar el pronunciamiento judicial dictado por el Tribunal Superior Tercero de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas en fecha 8 de abril de 2011, la Sala pudo constatar que el juzgador a quo al declarar parcialmente con lugar el recurso contencioso tributario interpuesto por la contribuyente lo hizo en aplicación de las normas constitucionales y legales vigentes para el momento, al estimar que las partidas reparadas por el Instituto, referidas a vacaciones, bono vacacional y bonificaciones, no forman parte de la base imponible de los aportes debidos al INCES, conforme al artículo 10 numeral 1 de la Ley sobre el Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista; que al ser improcedente dichos reparos lo son, por vía de consecuencia, la multa y los intereses liquidados por el referido Instituto; que la referida decisión fue emitida sin afectar criterios e interpretaciones vinculantes de la Sala Constitucional, ni de esta Sala Político Administrativa de este Alto Tribunal; que la misma fue pronunciada conforme a las normas que rigen la jurisdicción contencioso tributaria, y sin que se advirtiera del actuar del juzgador quebrantamientos al orden procedimental que rige su actuación; razón por la (sic) que encuentra esta Máxima Instancia ajustada a derecho la declaratoria parcialmente con lugar dictada por el mencionado Tribunal en el caso bajo examen. (…)” (Resaltado del Tribunal).
Visto lo anterior, se concluye que las bonificaciones en general y en este caso los bonos vacacionales, bonos de producción y demás bonificaciones, pagadas al personal laboral del consorcio aportante, poseen carácter extraordinario al referirse a una remuneración adicional, razón por la cual las mismas, como ya se ha dicho, no son objeto de cálculo en la base imponible del 2% establecida en el ordinal primero de la Ley sobre el INCE, por no ser pagadas como retribuciones de su ocupación durante la jornada de trabajo ordinaria, sino como un devengo adicional o extraordinario dirigido a incentivar al trabajador por la labor prestada e incrementar las posibilidades del mejor deleite del goce vacacional dispuesto en la Ley a favor del mismo. Así se declara.
Respecto a la gravabilidad de la partida “Honorarios Profesionales”, a los efectos del cálculo del aporte patronal del Dos Por Ciento (2%) dispuesto en el artículo 10, ordinal 1º de la Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa, tampoco considera este Tribunal que dicho rubro deben incluirse en el aporte previsto en el artículo 10, ordinal 1° de la Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), “toda vez que éstos no forman parte de la nómina de la sociedad mercantil recurrente, es decir, su relación con la empresa no deriva de una relación de trabajo sino que (…) responden a circunstancias eventuales u ocasionales, ya sea por la especificidad de los servicios prestados o bien por el apoyo a las instituciones de educación superior”. (Vid., sentencia No. 00871 del 11 de junio de 2009, caso: Otepi Consultores, S.A.).
De manera que, aplicando los citados criterios jurisprudenciales al caso bajo análisis, resulta improcedente la inclusión de las partidas denominadas “Utilidades” “Bonos de Producción” “Vacaciones” “Bonificaciones” y “Honorarios Profesionales” dentro de la base imponible establecida en el artículo 10, ordinal 1° de la Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE); este Tribunal declara procedente el alegato esgrimido por la recurrente relativo al vicio de falso supuesto de derecho, por lo que también las demás obligaciones tributarias accesorias, concerniente a las multas impuestas, son declaradas nulas, todo ello en virtud de que las obligaciones accesorias siguen la suerte de la obligación principal. Así se declara.
- III-
DECISIÓN
En virtud de los razonamientos precedentemente expuestos, este Tribunal Superior Primero de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la Ley, declara PARCIALMENTE CON LUGAR el recurso contencioso tributario ejercido por la contribuyente “CONSORCIO YANES-PELIZZAR-DRV” contra el acto administrativo contenido en la Resolución Culminatoria del Sumario Nº 1741 de fecha trece (13) de febrero de 2003, emanada de la Gerencia General de Finanzas del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE).
En consecuencia:
PRIMERO: Se ANULA la Resolución Administrativa impugnada respecto a los aportes del Dos Por Ciento (2%) pagados a los trabajadores por concepto de los sueldos, salarios, jornales y remuneraciones de cualquier especie en los rubros de “Bonos de Producción”, “Bonificaciones”, “Honorarios Profesionales”, “Utilidades” y “Bono Vacacional” así como las demás obligaciones accesorias a éstos.
SEGUNDO: Queda FIRME el reparo formulado por el ente parafiscal por el monto de Dos Millones Novecientos Trece Mil Doscientos Noventa y Dos Bolívares sin Céntimos (Bs. 2.913.292,00), actualmente expresados en Dos Mil Novecientos Trece Bolívares con Veintinueve Céntimos (Bs. 2.913,29), en lo relativo al Medio Por Ciento (½%) previsto en el ordinal 2º del artículo 10 de la Ley sobre el INCE, así como sus obligaciones accesorias e intereses moratorios, por no haber sido objeto de controversia en la presente causa.
Se ORDENA al Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), hoy Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista (INCES), emitir planillas sustitutivas de acuerdo con los términos expuestos en el presente fallo.
No procede la condenatoria en costas en virtud de la naturaleza del fallo.
Publíquese, regístrese y notifíquese a los efectos procesales previstos en el artículo 277 del Código Orgánico Tributario de 2001.
Se imprimen dos (02) ejemplares bajo un mismo tenor, el primero a los fines de la publicación del presente fallo, el segundo para que repose en original en el copiador de sentencias de este Tribunal.
Dada, firmada y sellada en la Sala de Despacho del Tribunal Superior Primero de lo Contencioso Tributario, en Caracas, a los veintisiete (27) días del mes de marzo de dos mil doce (2012). Años 201° de la Independencia y 153° de la Federación.-
El Juez Provisorio,
Abg. Javier Sánchez Aullón.-
El Secretario Suplente,
Abg. Genaro Arturo Bolívar Puerta.-
La anterior sentencia se publicó en su fecha, siendo las doce y catorce minutos de la tarde (12:14 p.m.)---------------------------------------
El Secretario Suplente,
Abg. Genaro Arturo Bolívar Puerta.-
ASUNTO Nº AF41-U-2003-000156
Asunto Antiguo Nº 2003-2134
JSA/dbmm.-
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