Tribunal Superior Séptimo de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas
Caracas, diecinueve (19) de diciembre de dos mil trece (2013)
203º y 154°
SENTENCIA DEFINITIVA N° 1677
Asunto: AP41-U-2007-000109
“Vistos” con Informes de las partes.
En fecha 01 de marzo de 2007, los abogados, JUAN CARLOS FERMIN, MARIA VIRGINIA ANZOLA y RAFAEL TOBÍA, venezolanos, mayores de edad, titulares de las cédulas de identidad Nros 8.323.810, 11.227.697 y 15.504.270 e inscritos en el Instituto de Previsión Social del Abogado, bajo el N° 28.535, 65.183 y 107.553, respectivamente, actuando en su carácter de apoderados judiciales de la contribuyente MOBIL CERRO NEGRO L.T.D., Sociedad Mercantil, inscrita en el Registro Mercantil Quinto de la Circunscripción Judicial del Distrito Federal y Estado Miranda en fecha 27 de octubre de 1997, bajo el N° 26, Tomo 161-A-Qto, inscrita en el Registro de Identificación Fiscal (RIF) N° J-30484774-2, representación que consta en instrumento Poder autenticado por ante la Notaria Pública Novena del Municipio Chacao del Estado Miranda en fecha veintitrés (23) de febrero de 2007, anotado bajo el N° 61, Tomo 033, de los libros de autenticaciones, interpusieron recurso contencioso tributario contra la Resolución N° GCE/DJT/2007/179 de fecha 18 de enero de 2007, emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), notificada en fecha 24 de enero de 2007, mediante la cual se declaró sin lugar los recursos jerárquicos interpuestos contra las Resoluciones por Manifiesta Improcedencia de la Cesión de Créditos números GCE/DR/ACDE/2006/223, GCE/DR/ACDE/2006/224 y GCE/DR/ACDE/2006/225, todas de fecha 14 de septiembre de 2006, mediante las cuales se declaró improcedente y desconoció, la referidas cesiones de crédito notificadas por la contribuyente.
En fecha 28 de febrero de 2007, se recibió el presente Recurso Contencioso Tributario y se le dio entrada en fecha 11 de abril de 2007, ordenándose notificar a los ciudadanos Procuradora General de la República, Contralor General de la República, Fiscal General de la República y al Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT).
En fecha 24 de abril de 2007, se recibió del ciudadano William J. Peña Pérez, titular de la cédula de identidad N° 3.569.659 e inscrito en el inpreabogado bajo el N° 39.761, en su carácter de sustituto de la Procuradora General de la República, diligencia consignando copia simple del Poder que acredita su representación y copia certificada del expediente administrativo, siendo agregado a los autos en fecha 02 de mayo de 2007.
El Fiscal General de la República y el Contralor General de la República fueron notificados en fecha 22 de junio de 2007, el Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), fue notificado en fecha 17 de julio de 2007, y la Procuraduría General de la República fue notificada en fecha 28 de septiembre de 2007, siendo consignadas en fecha 04 de julio de 2007, las respectivas Boletas de Notificación de la Contraloría y Fiscalia General de la República. En fecha 25 de julio de 2007 y 01 de octubre de 2007, fueron consignadas las Boletas de notificación del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) y la Procuraduría General de la República, respectivamente.
Mediante sentencia interlocutoria N° 60/2007, de fecha 15 de noviembre de 2007, se admitió el presente Recurso Contencioso Tributario, abriéndose la causa a pruebas.
En fecha 5 de marzo de 2008, el abogado William Peña, en su carácter de sustituto de la ciudadana Procuradora General de la República, por una parte, y por la otra, el abogado Héctor Alejandro Peña, inscrito en el inpreabogado bajo el N° 112.325, en su carácter de apoderado de Mobil Cerro Negro L.T.D, presentaron diligencias mediante las cuales consignaron Escrito de Informes, siendo agregado a los autos en fecha 6 de marzo de 2008.
En fecha 24 de marzo de 2008, el abogado Héctor Alejandro Peña, en su carácter de apoderado judicial de la recurrente, presentó diligencia, consignando copia simple de sentencia dictada por el Tribunal Superior Tercero de lo Contencioso Tributario.
En fecha 19 de mayo de 2008, el abogado Héctor Peña, en su carácter de apoderado judicial de la contribuyente MOBIL CERRO NEGRO LTD, presentó diligencia mediante la cual solicita al “Tribunal se sirva dictar certificar los días transcurridos del lapso para dictar sentencia en la presente causa, desde el inicio del referido lapso hasta la fecha de la consignación de la presente diligencia.”
En fecha 19 de febrero de 2009, el abogado Héctor Alejandro Peña, inscrito en el inpreabogado bajo el N° 112.325, en su carácter de apoderado judicial de la recurrente MOBIL CERRO NEGRO LTD, presentó diligencia mediante la cual consigna copia del Poder que acredita su representación. Igualmente, solicita se dicte sentencia en la presente causa.
En fecha 11 de mayo de 2009, el abogado William Peña, en su carácter de sustituto de la Procuradora General de la República, presentó diligencia mediante la cual solicita al Tribunal, dictar sentencia en la presente causa.
En fecha 25 de septiembre de 2009, la abogada Elvira Dupouy, inscrita en el inpreabogado bajo el N° 21.057, en su carácter de apoderada judicial de la recurrente, presentó diligencia solicitando dictar sentencia en la presente causa.
En fecha 16 de noviembre de 2009, el abogado Rafael Enrique Tobías Díaz, inscrito en el inpreabogado bajo el N° 107.553, en su carácter de apoderado judicial de la recurrente, consignó copias simples de la sentencia N° 1539 de fecha 28 de octubre de 2009 dictada por la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia.
En fecha 18 de marzo de 2010, el abogado Rafael Enrique Tobías Díaz, inscrito en el inpreabogado bajo el N° 107.553, en su carácter de apoderado judicial de la recurrente, solicitó se sirva dictar sentencia en la presente causa.
En fecha 6 de julio de 2010, la abogada Rebeca Ferraguti, inscrita en el inpreabogado bajo el N° 46.916, en su carácter de sustituta de la ciudadana Procuradora General de la República, presentó diligencia mediante la cual solicitó al Tribunal dictar sentencia en la presente causa.
En fecha 19 de octubre de 2010 y 10 de febrero de 2011, el abogado Rafael Enrique Tobia, en su carácter de apoderado judicial de la recurrente, presentó diligencia mediante la cual, solicitó al Tribunal dictar sentencia en la presente causa.
En fecha 16 de marzo de 2011, el abogado Carlos Escalona, inscrito en el inpreabogado bajo el N° 156.519, en su carácter de apoderado judicial de la recurrente, presentó diligencia consignando original y copia del poder que acredita su representación, para su certificación y devolución, e igualmente solicita al Tribunal dictar sentencia.
En fecha 18 de marzo de 2011, el Tribunal, dictó auto acordando expedir las copias certificadas solicitadas.
En fecha 17 de marzo de 2011, la abogada Rebeca Ferraguti, en su carácter de sustituta de la Procuradora General de la República, presentó diligencia mediante la cual solicita al Tribunal dictar sentencia.
En fecha 18 de marzo de 2011, el abogado Carlos Escalona, presentó diligencia, dejando constancia de haber recibido el documento poder original que acredita su representación.
En fecha 5 de octubre el abogado Carlos Escalona, en su carácter de apoderado judicial de la recurrente, presentó diligencia, mediante la cual solicita dictar sentencia en la presente causa.
En fecha 27 de abril de 2012, la ciudadana Danny Soteldo, inscrita en el inpreabogado bajo el N° 60.367, en su carácter de apoderado judicial de la recurrente, presentó diligencia solicitando al Tribunal dictar sentencia en la presente fecha.
En fecha 16 de julio de 2012, el abogado Carlos Escalona, inscrito en el inpreabogado bajo el N° 156.519, en su carácter de apoderado judicial de la recurrente, presentó diligencia, mediante la cual solicita dictar sentencia en la presente causa, y consignó copia simple se sentencia dictada por la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia.
En fecha 11 de marzo de 2013, el abogado Carlos Escalona, presentó diligencia solicitando dictar sentencia en el presente caso.
II
ANTECEDENTES
En fecha 14 de septiembre de 2006, la División de Recaudación de la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital, emitió Resoluciones por Manifiesta Cesión de Créditos Nros. GCE/DR/ACDE/2006/223, GCE/DR/ACDE/2006/224 y GCE/DR/ACDE/2006/225, mediante las cuales se declaró improcedente la cesión de créditos notificada por la contribuyente MOBIL CERRO NEGRO LTD.
En fecha 01 de noviembre de 2006, el apoderado judicial de la contribuyente MOBIL CERRO NEFRO, LTD., interpuso Recurso Jerárquico contra las referidas Resoluciones números GCE/DR/ACDE/2006/223, GCE/DR/ACDE/2006/224, GCE/DR/ACDE/2006/225.
En fecha 18 de enero de 2007, la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital, dictó la Resolución N° CGE/DJT/2007/179 mediante la cual declaró Sin Lugar, los Recursos Jerárquicos interpuestos, y en consecuencia confirmó los actos administrativos contenidos en las citadas Resoluciónes por Manifiesta Improcedencia de Cesión de Créditos.
En efecto, en el acto impugnado se señala, como fundamento de las referidas Resoluciónes por Manifiesta Cesión de Créditos Fiscales, lo siguiente:
“La División de Recaudación de esta Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital, de conformidad con lo establecido en los artículos 93, 121 numeral 2 y 172 al 176 del Código Orgánico Tributario, en concordancia con el artículo 97 de la Resolución N° 32 sobre la Organización Atribuciones y Funciones del SENIAT, de fecha 24 de marzo de 1995, publicada en la Gaceta Oficial N° 4.881 Extraordinario de fecha 29 de marzo de 1995, artículo 4 numeral 9 de la Ley del SENIAT publicada en Gaceta Oficial N° 37.329 de fecha 08/11/2001 y artículo 1 de la Providencia Administrativa N° SNAT/2005/0248 de fecha 10/03/2005, publicada en la Gaceta Oficial N° 38.243 de fecha 04 de agosto de 2005, declaró improcedente y desconoció las cesiónes de crédito opuestas por la contribuyente MOBIL CERRO NEGRO LTD., inscrita en el Registro de Información Fiscal bajo el N° J-30484774-2, mediante la Resoluciones por Manifiesta Improcedencia de Cesión de Créditos N° GCE/DR/ACDE/2006/223, GCE/DR/ACDE/2006/224, GCE/DR/ACDE/2006/225, de fecha 14 de septiembre de 2006.
Las precitadas Resoluciones, fueron emitidas por la División de Recaudación de esta Gerencia Regional, por haber constatado el incumplimiento de los extremos legales previstos en el artículo 50 del Código Orgánico Tributario, en la cesión de créditos fiscales presuntamente realizada entre la contribuyente MOBIL CERRO NEGRO LTD; ya identificadas y las contribuyentes AMPOLEX VENEZUELA INC y SERVICIOS MOVECA, C.A., inscritas en el Registro de Información Fiscal bajo los Nros. J-30183127-6 y J-30249367-6, respectivamente, provenientes de Retenciones de Impuesto sobre la Renta, correspondientes al ejercicio fiscal 01/01/2000 al 31/12/2000, 01/01/2001 al 31/12/2001 y 01/01/2002 al 31/12/2002, de cada una de estas por un monto de QUINIENTOS CUATRO MILLONES SETECIENTOS OCHENTA Y OCHO MIL TRESCIENTOS NUEVE BOLÍVARES CON DIECIOCHOCÉNTIMOS (Bs. 504.788.309,18).”
III
ALEGATOS DE LA ACCIONANTE
1. Improcedencia del Rechazo.
Aducen que su “representada, llevó a cabo una cesión de créditos fiscales, que estuvo en un cien por ciento (100%), acorde con los requerimientos que, para tal figura jurídica, exigen las leyes aplicables, (…).”
Arguyen que “la cesión de crédito, es un contrato por la cual, una persona llamada cedente, se obliga a transferir a otra llamada cesionaria, la cual se obliga a pagar un precio en dinero, el crédito que tiene frente a un tercero llamado deudor cedido.”
Aducen, que esta figura “se encuentra regulada especificada en nuestro Código Civil, por ser un contrato esencialmente de esa naturaleza, siendo en entonces que este Código prevé exclusivamente como requisito indispensable, que la cesión sea notificada al deudor cedido, sin embargo, en ningún caso exige formalidad adicional para llevar a cabo tal notificación, ni mucho menos exige formalidad adicional para llevar a cabo tal notificación, ni mucho menos exige que el contrato de cesión como tal, cumpla con alguna formalidad expresa (…).”
Alegan que “el Código Civil en su artículo 1549, señala expresamente que, la cesión de crédito es perfecta, y el derecho cedido se transmite al cesionario, desde que se haya convenido sobre el crédito o derecho cedido y el precio, aunque no se haya hecho la tradición.”
Arguye que “resulta lógico pensar que el legislador, al momento de regular la figura de la cesión de crédito, sí exigió que se notificara al deudor cedido de la cesión en referencia, pues como sujeto obligado al pago de la obligación cedida, éste debe estar en conocimiento exacto de quien es su acreedor, de manera tal que, llegada al oportunidad, pueda dar cabal cumplimiento a su obligación.”
Aduce que “el Código Orgánico Tributario, frente a la cesión de créditos fiscales, exige únicamente, so pena de sanción y no de nulidad del acto efectuado, que se lleve a cabo la notificación a la Administración Tributaria de la cesión en referencia, dentro del lapso de tres (3) días hábiles siguientes de realizada, sin hacer referencia, expresa o implícita, a la necesidad de que el contrato de cesión esté autenticado.”
En este sentido, manifiestan que “el Código Civil, como figura rectora de este tipo de contratos, ni el Código Orgánico Tributario, como figura rectora de la cesión de créditos fiscales, exigen de forma expresa o tácita, la autenticidad del contrato de cesión para que éste sea válido.”
Arguyen que, “la Administración Tributaria, al fundamentar la Resolución aquí impugnada, hace referencia a una consulta emanada de la Gerencia Jurídico Tributaria (hoy, Gerencia General de Servicios Jurídicos), en la que ella señala que, la operación a través de la cual se efectúa la cesión de un crédito debe encontrarse reflejada en un documento autenticado, que de fe ante el Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), sin embargo, es de destacar que esta consulta (identificada con el N° DCR-5-20196-6030), tiene fecha posterior a la cesión de crédito llevada a cabo por [su] representada, por lo que, mal podría ésta última cumplir con un requisito exigido con posterioridad. Lo anterior, sin dejar de afirmar, que la exigencia en la consulta es, a todas luces, ilegal como se expondrá más adelante.”
Señalan que “no es desconocido para [su] representada, que con posterioridad a las cesiones de crédito por ella celebradas, la Administración Tributaria mediante Providencia Administrativa N° SNAT/2005/0954, publicada en Gaceta Oficial N° 38.324, de fecha 29 de noviembre de 2005, estableció el procedimiento a seguir por los contribuyentes para la realización de cesiones y/o compensaciones de créditos fiscales líquidos y exigibles, (…).”
Sostienen que “antes de la entrada en vigencia de la Providencia identificada en los párrafos precedentes, el requisito de la autenticación del contrato de cesión de créditos, no estaba previsto en ninguna de las normas que regulan esta materia, como es el caso del Código Civil, en un primer término, y el Código Orgánico Tributario, en un segundo término, por tratarse de la cesión de créditos fiscales.”
Aducen que en la norma prevista en el artículo 50 del Código Orgánico Tributario, “en ningún momento se sanciona el incumplimiento de notificación con la nulidad o no producción de efectos, de la cesión frente al Fisco Nacional. Si la cesión no autenticada no produce efectos frente al Fisco Nacional. ¿Qué sentido tiene la sanción mencionada en el Código Orgánico Tributario? Se sanciona un acto que produce efectos, buenos o malos, pero que, en el caso concreto, incumplió con alguna formalidad (la falta de notificación a la Administración Tributaria).
Igualmente, afirman que “la Administración Tributaria, independientemente de la autenticación o no del documento que contiene la cesión de crédito, verificará la existencia o legitimidad de los créditos cedidos, pues es clara la norma al señalar que, de no poder hacerse esta verificación, la cesión de crédito no surtirá efecto alguno.”
De la aplicación del artículo 1369 del Código Civil.
Sostienen que “consta en autos, que las cesiónes de crédito fueron notificadas y presentadas en copia, ante la Administración Tributaria, en fechas 8 de Abril de 2002, 1 de Abril de 2003, y 22 de Abril de 2003, respectivamente, en esas fechas, tomó razón de la existencia de dicho documento la Administración Tributaria, pasando por lo tanto a formar parte de los archivos de la misma, oficina ésta competente para recibir la notificación por mandato expreso del artículo 50 del Código Orgánico Tributario y no hay duda de lo anterior, puesto que en la propia Resolución impugnada se menciona el hecho de las notificaciones y se las acepta expresamente (…) de manera que es inentendible, o al menos, ilegal por violar el artículo 1369 del Código Civil, la afirmación de la impugnada cuando da a entender que por el hecho de la no autenticación, el instrumento el instrumento que contenía la cesión de crédito o era desconocido, o no daba certeza del acto realizado, por cuanto éste reposaba, desde el 8 de Abril de 2002, 1 de Abril de 2003, y 22 de Abril de 2003, respectivamente, en la oficina de la Administración Tributaria, con lo cual, quedaban plenamente satisfechas, las exigencias del artículo 1369 trascrito, a fin de que los instrumentos privados tuviesen fecha cierta respecto a terceros.”
Señalan que “desde el mismo momento en que el documento se consigna en la Administración Tributaria, el requisito de la certeza en lo que al acto de refiere, y a su contenido, a fin de ser oponible a terceros, queda plenamente satisfecho.”
Concluyen que “el acto recurrido, es nulo de nulidad absoluta por ilegal, puesto que viola el artículo 50 del Código Orgánico Tributario, al pretender fundamentar en él, exigencias no contenidas allí, y viola así mismo, el artículo 1369 del Código Civil, al desconocer que la cesión de créditos tuvo efectos frente a la Administración Tributaria desde la fecha de su consignación en dichas oficinas, o sea, el 8 de Abril de 2002, 1 de Abril de 2003, y 22 de Abril de 2003, respectivamente, cuando tiene lugar su notificación.”
IV
ALEGATOS DE LA REPRESENTACION DE LA PROCURADURÍA GENERAL DE LA REPÚBLICA.
El abogado William José Peña Pérez, titular de la cédula de identidad N° V-3.569.659, e inscrito en el inpreabogado bajo el N° 39.761, actuando en el carácter de sustituto de la Procuradora General de la República, en el Escrito de Informes, expuso lo siguiente:
De la improcedencia del rechazo.
Aduce que “en el artículo 50 del Código Orgánico Tributario vigente, el legislador regula la cesión de créditos fiscales, efectuada por el contribuyente o responsable, con la única finalidad de extinguir, vía compensación, las obligaciones fiscales de éstos con el sujeto activo. Es decir, se refiere a los créditos del contribuyente por concepto de tributos que podrán ser cedidos a otros contribuyentes, a los solos efectos de ser compensados con deudas tributarias del cesionario con el mismo sujeto activo.”
Así, considera que “en tal caso, surge a cargo del cedente (contribuyente o responsable) el deber de notificar a la Administración Tributaria de la cesión efectuada, para lo cual el legislador previó un lapso de tres (3) días hábiles, contados a partir del día siguiente a aquél en que se hubiese efectuado la cesión, a fin de que la Administración sea informada de tal situación.”
En este orden, destaca que “siendo que la naturaleza del crédito que se cede en el presente caso es producto de una relación jurídica tributaria, donde se involucra sin lugar a dudas el interés público, es clara la necesidad para la Administración Tributaria de tener certeza y seguridad (a los efectos de la aplicación del artículo 50 del Código Orgánico Tributario) de la materialización de la cesión a que hace referencia dicho artículo y de las partes que intervienen en ese convenio, lo cual sólo se logra con la fe pública que otorga la autenticación del documento contentivo de dicho acuerdo de cesión.”
Señala que “así lo ha venido sosteniendo la Administración Tributaria, como puede observarse en consulta identificada con el N° DCR-5-20196-6030, de fecha 30 de julio de 2004, emanada de la Gerencia Jurídica Tributaria, hoy Gerencia General de Servicios Jurídicos, al resaltar que la operación a través de la cual se efectúe la cesión de un crédito debe encontrarse reflejada en un documento autenticado, que de fe ante el Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) de su contenido.”
Aduce que “si bien es cierto el contribuyente efectuó oportuna y debidamente la notificación de la cesión, tampoco es cierto que los actos administrativos objeto de impugnación no se emitieron por incumplimiento de tal deber, sino por una manifiesta improcedencia de la cesión. Así, la Gerencia Regional desconoció la cesión de créditos tributarios, (como bien lo facilitó el contribuyente mediante la notificación a la Administración Tributaria de tal situación), sino de tener certeza de quien es el sujeto que pasa a sustituir, en la relación jurídica tributaria, al anterior acreedor de créditos fiscales contra la República, lo cual sólo se logra con la fe pública que otorga un documento debidamente autenticado.”
Afirma que la Administración Tributaria, “al efectuar la verificación de la cesión de créditos, supuestamente efectuada por la contribuyente, y constatar de la documentación anexa a la notificación, que el contrato de cesión no estaba notariado, desconociéndolo y declarándolo improcedente por considerar que el mismo carecía de la fe pública necesaria para conocer a su ‘nuevo acreedor’, lo hizo ajustada a derecho, en aplicación del artículo 50 del Código Orgánico Tributario, esto con ocasión de considerar que ante la falta de certeza no podía llevarse a cabo el fin último de la norma, como lo es, extinguir obligaciones de naturaleza tributaria mediante la figura de la compensación de los créditos supuestamente cedidos contra la República con deudas tributarias del cesionario (…).”
De la aplicación del artículo 1369 del Código Civil vigente.
Sostiene que los instrumentos que contenían la cesión de créditos “son documentos que por tener el alcance de interés público, deben tener la intervención del Notario o funcionario público que le confiera autenticidad, que revista fe pública, ya que ésta abraza la idea de creencia en todas sus modalidades. La fe pública, por lo demás, es suficiente para acreditar, -por si misma-, la verdad a que se refiere. Ello no ocurre con la fe privada, desde que su autenticidad siempre es cuestionable.”
V
MOTIVACIONES PARA DECIDIR
Una vez efectuada la lectura del acto administrativo impugnado, de los alegatos expuestos por los representantes judiciales de la accionante, así como los argumentos invocados por el abogado sustituto de la ciudadana Procuradora General de la República, que la controversia sometida a su consideración se centra en dilucidar el siguiente aspecto:
Si la Administración Tributaria, incurrió en vicio de falso supuesto de derecho, al declarar improcedente y desconocer las cesión de créditos fiscales opuestas por la contribuyente BANCO HIPOTECARIO ACTIVO C.A., (antes Banesco Banco Hipotecario), por no haber sido notariadas.
Delimitada como ha sido la litis, este Tribunal entra a decidir en los términos siguientes:
Se observa en el acto recurrido, es decir en la Resolución N° GCE/DJT/2007/179, de fecha 18 de enero de 2007, que la Administración Tributaria del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), declaró “SIN LUGAR los Recursos Jerárquicos interpuestos por la contribuyente MOBIL CERRO NEGRO LTD.,” y en “consecuencia, se confirman los actos administrativos contenidos en las Resoluciónes por Manifiesta Improcedencia de Cesión de Créditos Nros. GCE/DR/ACDE/2006/223, GCE/DR/ACDE/2006/224 y GCE/DR/ACDE/2006/225, de fecha 14 de septiembre de 2006.”
En efecto, en la Resolución impugnada se señala:
“(…) siendo que la naturaleza del crédito que se cede en el presente caso es producto de una relación jurídica tributaria, donde se involucra sin lugar a dudas el interés público, es clara la necesidad para la Administración Tributaria de tener certeza (a los efectos de la aplicación del artículo 50 del Código Orgánico Tributario) de la materialización de la cesión a que hace referencia dicho artículo y de las partes que intervienen en ese convenio, lo cual sólo se logra con la fe pública que otorga la autenticación del documento contentivo de dicho acuerdo de cesión.
Así lo ha sostenido esta Administración Tributaria en consulta Nro. DCR-5-20196-6030 de fecha 30-07-2004, emanada de la Gerencia Jurídica Tributaria, hoy Gerencia General de Servicios Jurídicos, al resaltar que la operación a través de la cual se efectué la cesión de un crédito debe encontrarse reflejada en un documento autenticado, que de fe ante el Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT).
(…)
Lo que caracteriza al instrumento público es que hace plena fe no sólo entre las partes sino también frente a terceros, estando referida esa plena fe a la realidad de la existencia material de los hechos, por parte de un funcionario público autorizado para dar fe, conforme a las leyes.
En el caso que nos ocupa, la contribuyente MOBIL CERRO NEGRO LTD., en su carácter de cedente, notificó en fechas 08/04/2002 y 01/04/2003, según escritos Nros 07876, 05252 y 06066, respectivamente, ante la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), la cesión de créditos fiscales efectuada a la contribuyente AMPOLEX VENEZUELA INC y SERVICIOS MOVECA, C.A., inscritas en el Registro de Información Fiscal bajo los Nros. J-30183127-6 y J-30249367-6, respectivamente, provenientes de Retenciones de Impuesto sobre la Renta, correspondientes a los ejercicios fiscales 01/01/2000 al 31/12/2000, 01/01/2001 al 31/12/2001 y 01/01/2002 al 31/12/2002, por un monto de QUINIENTOS CUATRO MILLONES SETECIENTOS OCHENTA Y OCHO MIL TRESCIENTOS NUEVE BOLÍVARES CON DIECIOCHO CÉNTIMOS (Bs. 504.788.309,18). No obstante, de los documentos consignados con la notificación a los fines de verificar el cumplimiento de los extremos legales de la cesión de créditos, la Administración constató que el contrato carecía de fe pública, a fin de ser oponible ante terceros, siendo en este caso la Administración Tributaria.”
De lo trascrito supra, se evidencia claramente que en efecto, la Administración Tributaria, rechazó la cesión de créditos fiscales, fundamentando su actuación en el artículo 50 del Código Orgánico Tributario. Así, y a los efectos de determinar si el acto recurrido, está viciado de nulidad por falso supuesto, considera esta juzgadora analizar la normativa al respecto.
En este sentido, el artículo 50 del Código Orgánico Tributario, establece:
“Los créditos líquidos y exigibles del contribuyente o responsable por concepto de tributos y sus accesorios, podrán ser cedidos a otros contribuyentes o responsables, al solo efecto de ser compensados con deudas tributarias del cesionario con el mismo sujeto activo.
El contribuyente o responsable deberá notificar a la Administración Tributaria de la cesión dentro de los tres (3) días hábiles siguientes a efectuarse. El incumplimiento de la notificación acarreará la sanción correspondiente en los términos establecidos en este Código.”
En concordancia con la norma transcrita, el Código Civil en su artículo 1549, dispone:
“Artículo 1549. La venta o cesión de un crédito, de un derecho o de una acción son perfectas, y el derecho cedido se transmite al cesionario, desde que haya convenido sobre el crédito o derecho cedido y el precio, aunque no se haya hecho tradición. La tradición se hace con la entrega del titulo que justifica el crédito o derecho cedido. ”
“Artículo 1550. El cesionario no tiene derecho contra terceros sino después que la cesión se ha notificado al deudor, o que éste la ha aceptado.”
Ahora bien, de la norma prevista en el artículo 50 del Código Orgánico Tributario, se advierte que el cedente deberá notificar a la Administración Tributaria de la cesión realizada, teniendo para ello un plazo de tres (3) días hábiles, luego de efectuada la cesión.
Por su parte, de los artículos transcritos del Código Civil, se desprende que la cesión de créditos nace en virtud de un contrato entre las partes, vale decir, el acreedor inicial (cedente) y el nuevo acreedor (cesionario), en el cual el cedente se obliga a transferir y garantizar al cesionario el crédito u otro derecho, obligándose por su parte el cesionario a pagar un precio en dinero, siendo obligatorio igualmente, la notificación al deudor.
Al respecto, Emilio Calvo Baca en comentarios al Código Civil (2007) señala que la cesión de crédito es el “acto en virtud del cual un acreedor transmite su derecho a otra persona, permaneciendo una y la misma obligación. De un modo más técnico, se ha definido como el acto en virtud del cual el acreedor, denominado cedente, transfiere a una persona denominada cesionario, el derecho de crédito que tiene contra su deudor (cedido).”
Igualmente, en cuanto a los elementos formales de la cesión de créditos, el precitado autor señala:
“la cesión no requiere formalidad alguna para producir efectos entre las partes, pues se trata de un negocio jurídico de naturaleza consensual; (…) la tradición del título no es esencial al perfeccionamiento de la cesión.
Para que la cesión de créditos produzca efectos frente al deudor y frente a terceros, es necesario que sea notificada al deudor o que éste la haya aceptado (…), no es necesaria la aceptación del deudor, sino que basta con su notificación.”
De lo expuesto, se desprende que ni el Código Civil, ni el Código Orgánico Tributario, establecen como requisito para la procedencia de la cesión de crédito, la autenticación del contrato de cesión, observándose como requisito expreso en ambas Leyes, solo la notificación al deudor.
Al respecto, cabe destacar el criterio sostenido por la Sala Político- Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, en sentencia N° 769 de fecha 04 de julio del año 2012, caso: Ampolex C.A, en el cual señaló:
“De la anterior trascripción se desprende que la cesión de créditos tiene su origen en un contrato celebrado entre el acreedor original (cedente) y el nuevo acreedor (cesionario), donde el cedente se obliga a transferir y garantizar al cesionario el crédito u otro derecho, obligándose este último a pagar un precio en dinero. El contribuyente tiene la obligación de notificar la cesión a la Administración Tributaria, dentro de los tres (3) días hábiles siguientes de haberse realizado. (Vid. sentencia Nro. 01539 del 28 de octubre de 2009, caso: Agencia Operadora La Ceiba, S.A., ratificada en el fallo Nro. 00108 del 27 de enero de 2010, caso: Documentos Mercantiles, S.A. (DOMESA).
En armonía con lo expuesto, resulta necesario indicar el contenido del artículo 150 del Código de Comercio, el cual establece que “La cesión o transmisión mercantiles de derechos y de documentos que no estén constituidos a la orden del beneficiario, se hará en la forma y con los efectos establecidos en el Código Civil; (…)”.
Al circunscribir lo antes expresado al caso bajo examen, de la revisión exhaustiva de las actas procesales que conforman el expediente, se evidencia que en fecha 31 de marzo de 2004 Ampolex (Venezuela), INC., suscribió con la empresa Mobil Cerro Negro LTD., ambas identificadas, un contrato de cesión de créditos fiscales de los cuales era titular la sociedad de comercio recurrente, derivados de retenciones de impuesto sobre la renta correspondientes al ejercicio fiscal coincidente con el año civil 2003, hasta por la cantidad de Sesenta y Dos Millones Ciento Setenta y Seis Mil Doscientos Veinticuatro Bolívares (Bs. 62.176.224,00), expresada actualmente en Sesenta y Dos Mil Ciento Setenta y Seis Bolívares con Veintidós Céntimos (Bs. 62.176,22).
Dicha cesión fue notificada por la contribuyente a la Administración Tributaria mediante comunicación del 5 de abril de 2004, conforme a lo previsto en el artículo 50 del Código Orgánico Tributario de 2001, por tratarse de una acreencia expresada en créditos fiscales, adeudada en principio por el Fisco Nacional a una persona jurídica determinada. (Folios 34 y 35 del expediente judicial).
En este orden de ideas, se aprecia que tanto la División de Recaudación de la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital del SENIAT como el Tribunal de instancia, rechazaron la procedencia de la mencionada cesión de créditos fiscales por haber incurrido la contribuyente en un supuesto incumplimiento de la formalidad contemplada en el artículo 1.369 del Código Civil, toda vez que el documento de cesión de créditos fue autenticado ante la Notaría Pública Novena del Municipio Chacao del Estado Bolivariano de Miranda el 31 de octubre de 2006, bajo el Nro. 26, Tomo 161-A-Qto, de los Libros de Autenticaciones llevados por dicha Oficina, lo que revela que el señalado documento fue autenticado fuera del plazo previsto para su notificación (5 de abril de 2004) ante la Administración Tributaria.
Ahora bien, el artículo 1.369 del Código Civil establece la oportunidad o el momento cuando los instrumentos privados adquieren fecha cierta y surten efectos frente a terceros. La norma expresa lo siguiente:
“Artículo 1.369.- La fecha de los instrumentos privados no se cuenta, respecto de terceros, sino desde que alguno de los que hayan firmado haya muerto o haya quedado en la imposibilidad física de escribir, o desde que el instrumento se haya copiado o incorporado en algún Registro Público, o conste habérsele presentado en juicio o que haya tomado razón de él o lo ha inventariado un funcionario público, o que se haya archivado en una Oficina de Registro u otra competente”. (Destacado y Subrayado de la Sala).
La norma transcrita tiene por objeto proteger a los terceros que aun no siendo partes del contrato, puedan verse perjudicados por la celebración de alguna convención, para así lograr u obtener algún beneficio. A tal efecto, dispone la referida norma que la fecha de los instrumentos privados en relación con los terceros, entre otros supuestos, debe ser contada cuando el instrumento privado sea inventariado por un funcionario público o que se encuentre archivado en una Oficina del Registro Público u otra oficina competente. (Vid. sentencia de esta Sala Nro. 00575 de fecha 7 de mayo de 2008, caso: Interlago Transport, C.A.).
Ahora bien, observa esta Máxima Instancia que para el 31 de marzo de 2004, fecha cuando se realizó la cesión de créditos fiscales, no era necesaria la autenticación del documento contentivo del contrato, en virtud de que no existía cuerpo normativo alguno que estableciera tal obligación, toda vez que la Providencia Administrativa signada con letras y números. SNAT/2005/0954 emanada del organismo recaudador, fue publicada en la Gaceta Oficial de la República Bolivariana de Venezuela Nro. 38.324 de fecha 29 de noviembre de 2005, es decir, en fecha posterior a la notificación de la cesión de créditos fiscales a la Administración Tributaria. En virtud de lo anterior, se desestima el alegato del representante fiscal. Así se declara.
En refuerzo a lo expuesto, esta Sala debe ratificar una vez más lo sentado en su decisión Nro. 00150 del 3 de febrero de 2011, caso: Policlínica Barquisimeto, C.A., en la que se estableció que la cesión de créditos fiscales efectuada por el contribuyente o responsable tiene como fin último la extinción de la obligación tributaria a través de la compensación, la cual puede ser opuesta en cualquier momento por el sujeto pasivo de la obligación tributaria o su cesionario, en cuyo caso la Administración Tributaria podrá emitir un pronunciamiento administrativo, en el que reconozca al beneficiario el derecho a poner fin a sus obligaciones tributarias bajo esa modalidad de cumplimiento y consiguiente extinción.
No obstante, la compensación surtirá efectos de pago en la medida de la existencia y legitimidad de los créditos cedidos, momento en el cual el órgano fiscal podrá rechazar o impugnar la compensación, una vez que en ejercicio de sus facultades determine la liquidez y exigibilidad del crédito cedido; y, en el caso que se compruebe la inexistencia o ilegitimidad de dichos créditos producto de la investigación fiscal practicada, el cedente será solidariamente responsable con el cesionario por el crédito cedido, conforme a lo previsto en el artículo 51 del Código Orgánico Tributario de 2001.
Bajo la óptica de las consideraciones expuestas, esta Máxima Instancia estima que la cesión de créditos fiscales efectuada por la empresa Ampolex (Venezuela), INC. a favor de la sociedad mercantil Mobil Cerro Negro, L.T.D., está permitida entre los particulares y es válida frente a terceros, por cuanto no se encontraba sometida ni condicionada dentro del ordenamiento jurídico tributario a un previo pronunciamiento por parte del organismo recaudador, pues el Código Orgánico Tributario de 2001 sólo establece en su artículo 50 el deber de notificar la cesión; en virtud de lo cual concluye esta Sala que tanto la decisión proferida por el Tribunal de la causa como el criterio acogido por el Fisco Nacional, no se encuentran ajustados a derecho. Así se decide. (…).”
Ahora bien, en el presente caso, observa este Tribunal que no es punto en discusión si la contribuyente cumplió con la notificación de la cesión de créditos fiscales a la Administración Tributaria, como requisito previsto en las normas ut supra analizadas, pues esto es reconocido expresamente tanto por la contribuyente como por la propia Administración Tributaria, en el acto recurrido.
En efecto, en la Resolución GCE-DJT-2007/179 de fecha 18 de enero de 2007, se señala que “la contribuyente MOBIL CERRO NEGRO LTD., en su carácter de cedente, notificó en fechas 08/04/2002 y 01/04/2003, según escritos Nros, 07876, 05252 y 06066, respectivamente, ante la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), la cesión de créditos fiscales efectuadas a las contribuyentes AMPOLEZ VENEZUELA INC y SERVICIOS MOVECA, C.A., inscritas en el Registro de Información Fiscal bajo los Nros. J-30183127-6 y J-30249467-6 respectivamente, provenientes de Impuesto sobre la Renta (…). No obstante, (…) la Administración constató que el contrato carecía de fe pública, a fin de ser oponible ante terceros, siendo en este caso la Administración Tributaria.” (Folio 29)
Incluso, la Administración reconoce que “el contribuyente efectuó oportuna y debidamente la notificación de la cesión, también es cierto que el acto administrativo objeto de impugnación no se emitió por incumplimiento de tal deber, sino por una manifiesta improcedencia de la cesión.” (folio 30)
Por todo lo expuesto, es evidente que la Administración Tributaria incurrió en vicio de falso supuesto de derecho, en virtud que para el momento en que la contribuyente MOBIL CERRO NEGRO LTD, notificó a la Administración Tributaria de las cesiónes de créditos efectuadas con las contribuyentes AMPOLEX VENEZOLA INC y SERVICIOS MOVECA. C.A., no existía norma legal ni sublegal, que estableciera el requisito de autenticación de la cesión de créditos.
En consecuencia, se declara con fundamento en lo establecido en el artículo 259 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, la nulidad absoluta de la Resolución N° GCE/DJT/2007/179 de fecha 18 de enero de 2007, emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), notificada en fecha 24 de enero de 2007, mediante la cual se declaró sin lugar el recurso jerárquico interpuesto contra las Resoluciones números GCE/DR/ACDE/2006/223, GCE/DR/ACDE/2006/224 y GCE/DR/ACDE/2006/225, de fecha 14 de septiembre de 2006, en las cuales se declaró improcedente y desconoció, las cesiones de crédito notificadas por la contribuyente. Así se declara.
VI
DECISIÓN
Por las razones precedentemente expuestas, este Tribunal Superior Séptimo de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, declara CON LUGAR el Recurso Contencioso Tributario interpuesto por los abogados JUAN CARLOS FERMIN, MARIA VIRGINIA ANZOLA y RAFAEL TOBÍA, venezolanos, mayores de edad, titulares de las cédulas de identidad Nros 8.323.810, 11.227.697 y 15.504.270 e inscritos en el Instituto de Previsión Social del Abogado, bajo el N° 28.535, 65.183 y 107.553, respectivamente, actuando en su carácter de apoderados judiciales de la contribuyente MOBIL CERRO NEGRO L.T.D., contra la Resolución N° GCE/DJT/2007/179 de fecha 18 de enero de 2007, emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), notificada en fecha 24 de enero de 2007, mediante la cual se declaró sin lugar los recursos jerárquicos interpuestos contra las Resoluciones por Manifiesta Improcedencia de la Cesión de Créditos números GCE/DR/ACDE/2006/223, GCE/DR/ACDE/2006/224 y GCE/DR/ACDE/2006/225, todas de fecha 14 de septiembre de 2006, mediante las cuales se declaró improcedente y desconoció, las cesiones de crédito notificadas por la contribuyente.
En consecuencia.
1. Se ANULA el acto administrativo contenido en la Resolución N° GCE/DJT/2007/179 de fecha 18 de enero de 2007, emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), notificada en fecha 24 de enero de 2007, mediante la cual se declaró sin lugar el recurso jerárquico interpuesto contra las Resoluciones por Manifiesta Improcedencia de Cesión de Créditos números GCE/DR/ACDE/2006/223, GCE/DR/ACDE/2006/224 y GCE/DR/ACDE/2006/225, todas de fecha 14 de septiembre de 2006, mediante las cuales se declaró improcedente y desconoció, las cesiones de crédito notificadas por la contribuyente por un monto total de QUINIENTOS CUATRO MILLONES SETECIENTOS OCHENTA Y OCHO MIL TRESCIENTOS NUEVE BOLÍVARES CON DIECIOCHO CÉNTIMOS (Bs. 504.788.309,18), expresados actualmente en QUINIENTOS CUATRO MIL SETECIENTOS OCHENTA Y OCHO BOLÍVARES CON TREINTA CÉNTIMOS (Bs. 504.788,30).
No se condena en costas procesales a la República, en virtud del criterio establecido por la Sala Constitucional del Tribunal Supremo de Justicia, en Sentencia N° 1238 del 30 de septiembre de 2009, Caso: Julián Isaías Rodríguez Díaz.
Publíquese, regístrese y notifíquese la presente sentencia al Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), a la Procuraduría General de la República. De igual forma, con fundamento en lo establecido en el parágrafo primero del artículo 277 del Código Orgánico Tributario, notifíquese al Fiscal General de la República, y la recurrente MOBIL CERRO NEGRO LTD.
Se advierte a las partes que, de conformidad con el único aparte del artículo 278 del Código Orgánico Tributario y el criterio sostenido por nuestro Máximo Tribunal de Justicia (Sentencia N° 991 de la Sala Político-Administrativa de fecha 2 de julio de 2003, con ponencia del Magistrado Levis Ignacio Zerpa, caso: Tracto Caribe, C.A., Exp. N° 2002-835), esta sentencia admite apelación, por cuanto el quantum de la causa excede de quinientas (500) unidades tributarias.
Dada, firmada y sellada en la Sala de Despacho del Tribunal Superior Séptimo de lo Contencioso Tributario, en Caracas, a los diecinueve (19) días del mes de diciembre de dos mil trece (2013). Años 203° de la Independencia y 154° de la Federación.
La Juez,
Lilia María Casado Balbás
El Secretario,
José Luís Gómez Rodríguez
En horas de despacho de hoy diecinueve (19) del mes de diciembre de dos mil trece (2013), siendo las dos de la tarde (2:00 pm.), se publicó la anterior sentencia.
El Secretario,
José Luís Gómez Rodríguez
Asunto Principal: AP41-U-2007-000109
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