ASUNTO: AP41-U-2012-000572 Sentencia Nº 040/2013
REPUBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA
PODER JUDICIAL
Tribunal Superior Noveno de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas
Caracas, 25 de noviembre de 2013
203º y 154º
El 30 de octubre de 2012, el abogado Francisco Álvarez Silva, titular de la cédula de identidad número 16.460.059, inscrito en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el número 124.031, actuando en su carácter de apoderado judicial de la sociedad mercantil EQUANT VENEZUELA, C.A., inscrita ante el Registro Mercantil Quinto de la Circunscripción Judicial del Distrito Federal y Estado Miranda en fecha 17 de junio de 1996, bajo el Nro. 61. tomo 39-A-Qto., y posteriormente inscrita por cambio de su denominación social en el referido Registro Mercantil, el 3 de marzo de 2004, bajo el Nro. 93, Tomo 876-A, e inscrita en el Registro de Información Fiscal (RIF) J-30352043-0, se presentó en la Unidad de Recepción y Distribución de Documentos (URDD), de los Tribunales Superiores Contencioso Tributarios de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, para interponer Recurso Contencioso Tributario contra la Resolución SNAT/GGSJ/GR/DRAAT/2011-0896, de fecha 11 de noviembre de 2011, dictada por la Gerencia General de Servicios Jurídicos del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) y Acta de Cobro SNAT/INTI/GRTI/RCA/DCE/CC/2012-000210, de fecha 13 de septiembre de 2012, emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), mediante la cual se confirma las sanciones impuestas y los intereses moratorios calculados en la Resolución SNAT/INTI/GRTI/RCA/DSA/2010 000150, de fecha 25 de octubre de 2010, emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), por un monto de Bs. 803.361.00 por concepto de multa y Bs. 30.581,00 por concepto de intereses moratorios, por presentar las declaraciones informativas de las compras y de las retenciones practicadas del Impuesto al Valor Agregado correspondientes a los períodos impositivos diciembre 2009, enero 2010 y febrero de 2010 y efectuar el enteramiento fuera del plazo establecido.
En esa misma fecha, 07 de marzo de 2012, se recibió en este Tribunal el Recurso Contencioso Tributario.
El 01 de noviembre de 2012, se le dio entrada al Recurso Contencioso Tributario, ordenándose las notificaciones de ley.
El 14 de enero de 2013, previo cumplimiento de los requisitos legales, se admite el Recurso Contencioso Tributario.
El 28 de enero de 2013, la representación judicial de la recurrente presentó escrito de promoción de pruebas.
El 4 de febrero de 2013, la representación de la República mediante diligencia impugnó los documentos consignados por la recurrente en su escrito recursivo por tratarse de copias simples.
El 6 de febrero de 2013, se dictó decisión mediante la cual se admiten las pruebas promovidas por la recurrente.
El 1 de marzo de 2013, el abogado Manuel Iturbe, actuando en su carácter de apoderado judicial de la recurrente, solicitó prorroga de veinte (20) días para la evacuación de las pruebas admitidas.
El 5 de marzo de 2013, este Tribunal acordó la prorroga del lapso solicitada para la evacuación de pruebas.
El 18 de marzo de 2013, fue recibida pruebas de Informes solicitada a la entidad financiera CITIBANK N.A., SUCURSAL VENEZUELA.
El 26 de marzo de 2013, fue recibida ampliación de prueba de Informes solicitada a la entidad financiera CITIBANK N.A., SUCURSAL VENEZUELA.
El 18 de julio de2013, este Tribunal fijó la oportunidad para la presentación de informes para el decimoquinto día de despacho siguiente a la consignación de la boleta de notificación dirigida al Procurador General de la República.
El 9 de agosto de 2013, la representación judicial de la recurrente consignó copias certificadas de documentos públicos, las cuales fueron expedidas por la Fiscalía Centésima Vigésima Tercera (123º) del Ministerio Público de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas.
El 9 de octubre de 2013, fue consignada a los autos la boleta de notificación librada al Procurador General de la República.
El 30 de octubre de 2013, tanto la representación de la REPUBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA, ejercida por el ciudadano Ramón Salas, quien es venezolano, mayor de edad, titular de la cédula de identidad número 8.678.828, inscrito en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el número 43.569, como la representación de la recurrente ejercida por la ciudadana Andreina Lusinchi M., inscrita en el Inpreabogado bajo el número 151.875, presentaron informes.
El 01 de noviembre de 2013, el ciudadano Ramón Salas Flores, antes identificado, actuando en representación de la REPUBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA, presentó observaciones a los informes.
El 11 de noviembre de 2013, la ciudadana Andreina Lusinchi M., antes identificada, actuando en representación de la sociedad recurrente, presentó escrito de observaciones a los informes.
Por lo que siendo la oportunidad procesal para dictar sentencia, desde el 12 de noviembre de 2013, este Tribunal procede a ello previa consideración de los argumentos de las partes que se exponen de seguida.
I
ALEGATOS
La recurrente denuncia, en primer lugar, la imposibilidad de ser sancionada, ni exigírsele el pago de intereses moratorios, ya que no existe ningún retraso voluntario e imputable a ella. Igualmente señala que del contenido del artículo 85 del Código Orgánico Tributario, se evidencia tal imposibilidad de sancionar a un contribuyente cuando existan circunstancias que lo eximan de responsabilidad tributaria cuando ocurra el caso fortuito o fuerza mayor.
Alude que el caso fortuito o fuerza mayor, tienen como característica principal la de ser circunstancias que impiden el incumplimiento del obligado y que no son imputables al mismos, es decir, son acontecimientos que impiden el cumplimiento de la obligación que generalmente no pueden preverse.
Explica que la doctrina reconocida ha señalado que se verifica el caso fortuito como causa extraña no imputable que exonera de responsabilidad al deudor en caso de incumplimiento cuando: (i) existe concurrencia de un hecho independiente de la voluntad del deudor y, por ende, no imputable a èl; (ii) el hecho era imprevisto; (iii) el hecho imposibilita al deudor de cumplir la obligación; (iv) existe relación de causalidad no teñida de modo alguno de dolo o culpa del deudor, entre el hecho y la imposibilidad de cumplimiento con el consiguiente daño que ello ocasiona.
Considera que la Administración Tributaria reconoce en la Resolución del recurso Jerárquico el caso fortuito o fuerza mayor como eximente de responsabilidad penal, al reconocer que no se puede sancionar a un contribuyente que incumple su obligación tributaria por causas ajenas a su voluntad, por lo que su representada no puede ser sancionada ni tampoco exigírsele el pago de intereses moratorios si existen causas extrañas no imputables a ella, respecto al retraso en la recepción por parte del Tesoro Nacional del pago de enterramientos de retenciones de Impuesto al Valor Agregado.
Sostiene que la Administración consideró, erróneamente, que no fue demostrado el fraude cometido con los cheques de gerencia y en consecuencia no era procedente la eximente de responsabilidad tributaria por fuerza mayor, y en ese sentido menciona que mantuvo reuniones con representantes del Banco Industrial de Venezuela y le fue confirmado verbalmente que dicha institución no había recibido los enteramientos correspondientes ya que había ocurrido un fraude, solicitando para ello la certificación de pagos de las planillas identificadas con los números 10900047706 y 1090105343, sin embargo la institución no respondió.
Señala que tal y como se evidencia las planillas de pago identificadas con los números 10900047706 y 1090105343, fueron pagadas respectivamente en fecha 19 de enero de 2010 y 18 de febrero de 2010, en la taquilla Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), del Banco Industrial de Venezuela, donde se encuentra estampado el sello húmedo de dicha institución bancaria y la firma del cajero que recibió el pago, el respectivo troquelado del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), en el cual se dejó constancia del monto de la fecha y hora del pago, el período al cual corresponden las retenciones, el monto del pago y la modalidad como éste fue realizado, demostrándose de lo anterior, aún cuando el Banco Industrial no respondió a la recurrente, que ésta a su vez cumplió con su obligación de enterar oportunamente las retenciones.
Considera erróneo el hecho de que la Administración considere que no constituye una prueba de fraude la denuncia presentada por la recurrente al Cuerpo de Investigaciones Científicas y Criminalísticas en fecha 12 de marzo de 2010, alegando que no consta la procedencia de tal denuncia.
Explica, que la referida denuncia es una prueba clara que al igual que la Administración, la recurrente también fue victima de un fraude con los cheques de gerencia utilizados como medio de pago, y que si bien no se obtuvo la respuesta del Cuerpo de Investigaciones, sobre quienes fueron las personas que cometieron dicho fraude, la recurrente actuó con la mayor diligencia al presentar apenas se percató del fraude, la denuncia ante el organismo del Estado encargado de las investigaciones de crímenes y no puede ser sancionada por el hecho de que no se haya logrado descubrir los culpables del fraude cometido, por lo tanto considera un error que la Administración requiera como prueba definitiva las actuaciones seguidas por el Cuerpo de investigaciones, cuando dicha prueba no depende de la recurrente, sino del organismo del Estado encargado, que no ha logrado cumplir con su obligación de descubrir a los culpables del fraude.
Aclara, en cuanto a la comunicación emitida por Citibank, N.A., que la misma obedece a una respuesta a su solicitud de devolución de las cantidades pagadas, por cuanto el Banco señala que su persona no tiene responsabilidad por cuanto efectivamente los cheques se elaboraron de acuerdo a las instrucciones de la recurrente a nombre del Tesoro Nacional, siendo retirados por una persona autorizada, sin embargo, la entidad bancaria señala que para verificar el pago de los cheques se revisó: i) monto e identificación del cheque y ii) la firma del representante autorizado por el Banco, pero no revisaron que la información del beneficiario coincidiera con la del Tesoro Nacional, puesto que los cheques fueron cobrados por personas distintas al Tesoro Nacional.
Que la Administración interpreta erróneamente que no se observó ninguna irregularidad con el pago, cuando realmente no pudo observar ninguna irregularidad por cuanto el Banco no comparó si el beneficiario del cheque había sido o no el Tesoro Nacional, en este caso cobrados por la Asociación Civil de Profesores de Educación Física del Ipasme.
Arguye, que el incumplimiento de la obligación de la recurrente se deriva de una circunstancia totalmente ajena a la voluntad del obligado como lo es el hecho de haber sido víctima de un fraude cometido con los cheques de gerencia para efectuar tales pago, hecho impredecible ya que ella se dispuso a cumplir oportunamente con su obligación, prestando toda diligencia debida en el momento de realizar el pago al solicitar que se le emitieran cheques de gerencia a favor del Tesoro Nacional para realizar el enteramiento de las retenciones, lo cual debe constituir un medio de pago seguro y confiable, garantizando con ello que los fondos sean depositados en la cuenta del tesoro nacional, y evitar fraudes, y posteriormente pagar el impuesto con las mencionas planillas, de fecha 06 de enero de 2010, 19 de enero de 2010 y 18 de febrero de 2010.
Que la Administración consideró las planillas de pago consignadas por la recurrente no constituyen prueba alguna, por cuanto las mismas fueron consignadas en copia simple, sin que se aportaran conjuntamente con sus originales, al respecto, menciona que éstas no fueron presentadas en original por cuanto fueron consignadas en el proceso cursante ante el Cuerpo de investigaciones Científicas Penales y Criminalísticas, viéndose impedida de presentarlas en original conjuntamente con el presente Recurso Contencioso Tributario.
Sostiene que del análisis de los argumentos de la Administración se evidencia que la recurrente no solamente ordenó la emisión de los cheques de gerencia con cláusula de no endosables a favor del Tesoro Nacional, sino que recibió del Banco Industrial de Venezuela la certificación de correcta recepción de los pagos en realidad no recibidos por el Fisco Nacional, lo cual en derecho, no es otra cosa que la ocurrencia de un caso fortuito o de fuerza mayor debido a la intervención de un tercero, eximente de responsabilidad por mandato expreso del Código Orgánico Tributario.
Que la voluntad de recurrente de cumplir con su obligación y en consecuencia ka ausencia de culpa en el incumplimiento, se ve ratificada con el hecho de que al tener conocimiento del fraude, se dispuso a enterar nuevamente, al Tesoro Nacional, las cantidades retenidas y cumplir con su obligación y, que en caso de haber actuado de forma intencional en el retraso de los enterramientos de las retenciones no hubiese procedido a enterar voluntariamente dichas cantidades al tener conocimiento que estas nunca llegaron a su destinatario.
Que en situaciones similares a la de la recurrente, de incumplimiento por causas ajenas a su voluntad, los Tribunales Contencioso Tributario han declarado la improcedencia de la multa por caso fortuito o fuerza mayor, tal es el pronunciamiento de este Tribunal, mediante sentencia de fecha 29 de abril de 2002, la cual luego de transcribir parcialmente, considera que también fue víctima de un hecho ajeno a su voluntad y que constituye una eximente de la responsabilidad tributaria de conformidad con lo establecido en el Código Orgánico Tributario y además una causa extraña no imputable que según normas del Código Civil y la doctrina reconocida, impide también se le exija el pago de multa e intereses moratorios.
En cuanto a la culpabilidad como elemento condicionante de las sanciones, y la garantía constitucional a la presunción de inocencia, señala:
Que la falta de recepción oportuna de los enteramientos de las retenciones es consecuencia de una causa ajena a su voluntad, constitutiva de un hecho fortuito o fuerza mayor, que la libera de toda culpa , ya que no puede sancionarse a quien no tiene culpa, como lo señala el conocido aforismo nulla actio sine culpa.
Que el artículo 79 del Código Orgánico Tributario es extremadamente claro cuando prevé la aplicación supletoria de los principios y normas de derecho penal, compatibles con la naturaleza y fines del derecho tributario, al campo de los ilícitos tributarios, razón por la cual resulta perfectamente aplicable, a falta de disposición especial, lo dispuesto en el artículo 61 del Código Penal en relación al principio de culpabilidad, el cual luego de transcribir, considera que no puede ser sancionada, ni tampoco exigírsele el pago de intereses moratorios, ya que no ha existido de parte de ella ningún retraso voluntario e imputable a ella.
Que tal y como lo enseña la doctrina y la jurisprudencia, nadie está obligado a probar su propia inocencia, contrario a la opinión sostenida por la Administración en la Resolución del Jerárquico al declarar improcedente la eximente de sanción por considerar que la recurrente no demostró el fraude del cual fue victima, por lo que, si el enteramiento de las retenciones de Impuesto al Valor Agregado realizadas por la recurrente no ingresó a los fondos del Tesoro Nacional oportunamente, dentro de los lapsos previstos, fue por la ocurrencia de un fraude que produjo el cobro no autorizado de cheques de gerencia emitidos única y exclusivamente a solicitud de la recurrente, a favor del Tesoro Nacional y no por un acto voluntario de la recurrente, quien se presume inocente según el principio nulla actio sine culpa y goza de la eximente de responsabilidad tributaria de conformidad con lo dispuesto en el artículo 85 del Código Orgánico Tributario, sin necesidad de probar su inocencia.
Que su actuación ha sido diligente, tanto para realizar oportunamente los enteramientos de las retenciones de Impuesto al Valor Agregado, incluso ha demostrado la buena fe al enterar nuevamente el monto retenido, y que por causas ajenas a su voluntad, al igual que la Administración, fue víctima de un hecho constitutivo de caso fortuito o fuerza mayor, imposible de prever y por lo tanto eximente de responsabilidad tributaria por ausencia de culpabilidad.
En tercer lugar denuncia la improcedencia sobre la actualización de la multa, y señala al Tribunal que en el supuesto caso que no considere aplicable la eximente de sanción prevista en el artículo 85 del Código Orgánico Tributario, hace referencia que la Administración actualizó la multa impuesta con base a lo establecido en el Parágrafo Segundo del artículo 94 del Código Orgánico Tributario, correspondiendo una sanción total por la cantidad de Bs. 939.312,88, equivalente a 12.359,38 unidades tributarias aplicando la unidad tributaria de Bs. 76,00, siendo ésta violatoria del principio de tipicidad establecido en el numeral 6 del artículo 49 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, puesto que pretende actualizar una sanción perfectamente establecida al momento de la comisión de la infracción, a una cuantía no prevista previamente en la Ley y desconocida por el infractor, es decir, sin que este último tuviera certeza de la cuantía de la infracción cometida.
Advierte, con base al criterio de la Sala Constitucional en cuanto al principio de tipicidad (Caso: José Muci-Abraham Vs. Ley de Régimen Cambiario), que las infracciones deben estar establecidas clara y previamente en una Ley y no pueden tener formulaciones que queden en manos del Ejecutivo.
Señala igualmente que al aplicar una unidad tributaria no vigente para el momento de la infracción cometida, también viola el principio de no retroactividad de la Ley contenido en el artículo 24 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, sosteniendo, que en efecto en el presente caso, la Administración aplicó una sanción actualizada con base a una unidad tributaria vigente para el momento de la determinación y pago de la sanción, según la Resolución del Jerárquico y no para el momento de la infracción, lo cual implica una imposición de la sanción de forma retroactiva que no beneficia de ninguna manera al contribuyente, puesto que esta sanción es mayor en cuantía, por lo tanto, existe una clara violación de esta disposición por parte del citado artículo 94 del Código Orgánico Tributario, por lo que la actualización efectuada a la multa impuesta a la recurrente carece de todo fundamento constitucional.
En cuarto lugar, alega error en el cálculo de la actualización de la multa, y sostiene:
Que de no considerarse improcedente la actualización de la multa, solicita que la Administración interprete correctamente el artículo 94 del Código Orgánico Tributario, de tal manera que se apliquen las sanciones actualizándolas hasta la fecha en que la recurrente enteró bajo protesto las retenciones correspondientes, con base a la unidad tributaria de Bs. 65,00, lo que deriva una multa total de 12.359,38 unidades tributarias equivalente a Bs. 803.359,7 y no Bs. 939.312,88, como señala equivocadamente la Resolución del Jerárquico y así solicita sea declarado.
Por último y adicionalmente a lo expuesto, en caso de considerarse procedente las multas, solicita sea aplicado el mecanismo de imposición de sanciones contenidos en el artículo 81 del Código Orgánico Tributario, en su Parágrafo Único, en cuanto a la concurrencia de infracciones, la cual es perfectamente aplicable cuando se trate de infracciones a diferentes períodos, siempre y cuando estas sean impuestas en un mismo procedimiento, tal y como aquí sucede.
Por otra parte el representante de la REPUBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA, ejercida por el ciudadano Ramón Salas, quien es venezolano, mayor de edad, titular de la cédula de identidad número 8.678.828, inscrito en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el número 43.569, expuso en sus informes:
Con respecto a al alegato de la recurrente en cuanto a caso fortuito y fuerza mayor y luego de transcribir parcialmente los mismos, considera que existe una palabra muy utilizada tal y como lo es fraude, la cual luego de plasmar definiciones sobre la misma, señala que es criterio de esa representación fiscal que aceptar como prueba del fraude la simple denuncia de este, equivaldría a que cualquier persona, solo por el hecho de introducir su acción pretenda ser tenido a todos los efectos como tal.
Que por considerarlo de interés para la litis de marras, transcribe parcialmente el contenido de la sentencia número 006/2013 del 05 de febrero de 2013, emanada de este Tribunal y, en concordancia con tal pronunciamiento señala, que existe un precedente emanado de la Región Central: Maderera Imeca Centro, C.A., Vs. Dirección de Hacienda Municipal de la Alcaldía del Municipio Valencia (Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Central de fecha 16 de junio de 2008.
Señala que aceptar lo que pretende la recurrente, sería que cualquier persona alegue se víctima de un fraude para alegar ser liberado del pago de cualquier deuda, es por ello que solicita al Tribunal desestime el alegato de la parte actora en el sentido de haber sido víctima de Fraude y así solicita sea establecido en la respectiva sentencia.
Sostiene que suficientemente señalada la inexistencia del fraude al cual se refiere erróneamente la recurrente, pasa a desvirtuar el alegato referido a l supuesto caso fortuito o fuerza mayor que operaría en el presente caso como liberador del pago de la obligación tributaria objeto de la presente acción, y en tal sentido transcribe el contenido de las disposiciones contenidas en los artículo 13, 15, 19, 25 y 27 del Código Orgánico Tributario, así como el artículo 6 eiusdem, remitiéndose a los artículos 1264, 1265, 1269 y 1270, del Código Civil y los artículos 40 y 41 del Código Orgánico Tributario.
Adicionalmente se permite transcribir lo escrito por Beltrán de Onís en su colaboración para el libro Estudios de Derecho Civil. Homenaje al Dr. J. Beltrán de Heredia y Castaño, Edic. Universidad de Salamanca, 1984, y partiendo de tal postura doctrinaria señala las fechas de los incumplimientos reiterados de la actora que dieron origen al acto recurrido, es decir, segunda quincena de diciembre de 2009, primera quincena de enero de 2010 y primera quincena de febrero del mismo año, observando que no se trató de un solo y único hecho aislado, sino que en tres ocasiones en menos de noventa días ocurrió la disminución de ingresos del sujeto activo de la Administración Tributaria derivada del no enteramiento oportuno por parte de la recurrente.
Igualmente hace referencia sobre la opinión del citado autor y al respecto se permite transcribir parcialmente el contenido de la sentencia referente al caso Panadería y Pastelería Nuevo Milenium, C.A, Vs. SENIAT de la Sala Políticoadministrativa de fecha 10 de noviembre de 2009, de seguidas señala que la norma de la sentencia transcrita parcialmente corresponde actualmente al artículo 145, numeral 6 del Código Orgánico Tributario, y sostiene que tal y como consta en las actas procesales, la recurrente omitió dar cumplimiento a la norma transcrita, ya que no promovió como prueba la notificación dirigida a la Administración Tributaria de la circunstancia referente al supuesto fraude del que alega haber sido victima en tres ocasiones continuas y reiteradas, así como que no se dan los supuestos contemplados en las sentencias transcritas correspondientes a este Juzgado y a su equivalente de la Región Central.
Que en concordancia con lo anterior con los hechos que dieron origen al incumplimiento de la recurrente de su obligación tributaria de enterar oportunamente las cantidades correspondientes a los meses antes señalados, y por tratarse de una empresa descrita por el sitio web www.venezuelayp.com como: Actividades de Negocios relacionados, queda en evidencia que es una sociedad comercial con un número de actividades considerables, por lo que es, partiendo de esa interpretación flexible y abstracta del bonus pater familiae que mal pudo haber actuado EQUANT VENEZUELA S.A., como tal si no tiene un área que se encargue de efectuar el seguimiento correspondiente para verificar y comprobar que los pagos fueron hechos en el tiempo y con las formalidades requeridas, sin ánimo de ser tratado de reiterativo, hace observar al Tribunal que fueron tres incumplimientos en menos de noventa días, no observando la representación nacional ninguna diligencia debida en el cumplimiento de su obligación tributaria por parte de las tantas veces señalada empresa ya que ni siquiera notificó tal omisión.
Aunado a lo anterior señala que lo que antecede sirve a su vez para desmontar y refutar la tesis de la recurrente en el sentido de que su incumplimiento se debió a un caso fortuito o fuerza mayor, lo que a su criterio en ningún modo fue lo que se desprende de las actas procesales, sino más bien se evidencia una conducta consuetudinaria de tres pagos no efectuados en un lapso inferior a noventa días como ya se ha escrito con anterioridad, haciendo la interrogante ¿Caso Fortuito reiterado?, tal figura en su opinión simplemente inexistente e inadmisible en el derecho de obligaciones en virtud de lo anteriormente expuesto.
Sostiene que en concordancia con lo que antecede, transcribe un extracto de una sentencia de la Corte Constitucional Colombiana, por considerarla de interés para el caso de marras.
Que no existe prueba de ningún fraude (ya que una simple denuncia no es suficiente para comprobar la existencia del supuesto delito, toda vez que la recurrente incumplió con su obligación de actuar en su cumplimiento como un bonus pater familiae, de donde se desprende que derivado de tales omisiones mal puede aludir a su favor el caso fortuito y fuerza mayor para que sea revocado el acto recurrido y así solicita sea declarado.
En relación a la ausencia de culpa y violación a la presunción de inocencia, alega que ya se desvirtuó en el punto anterior la supuesta existencia del fraude, y aceptar las razones de la recurrente sería igual a que cualquier empresa cesara sus actividades alegando estar en quiebra sin sentencia previa del juzgado competente, lo cual equivaldría a la derogatoria de facto por parte del Código de Comercio.
Que no se trata en el presente caso que la recurrente pruebe su inocencia sino que pruebe que se encuentra liberada de cumplir con su obligación tributaria, lo cual no ha hecho en el presente caso.
Que en lo referente a lo señalado por la recurrente en relación a la buena fe demostrada al enterar nuevamente el monto retenido, sostiene que en el presente caso no se trata de buena fe, sino que no efectuó el enteramiento de los aportes por concepto de retenciones en la oportunidad prevista, incurrió en mora por ello y debió efectuar a posteriori con un retraso de 141, 128 y 98 días, el enteramiento de marra, tal y como era su deber en condición de responsable.
Que no existió a criterio de esa representación fiscal, el caso fortuito o fuerza mayor invocado por la recurrente, por lo que solicita sea desestimada su pretensión y en consecuencia no le sea aplicable el artículo 85 del Código Orgánico Tributario.
Por último en cuanto a la supuesta improcedencia sobre la actualización de la multa, señala que estando en plena vigencia el contenido del artículo 94 del Código Orgánico Tributario, solicita sea desestimada la pretensión de la recurrente, por cuanto el cálculo efectuado por la Administración Tributaria se ajustó en todas sus partes a lo contemplado en la norma indicada.
Igualmente solicita que de conformidad con lo dispuesto en el artículo 429 del Código de Procedimiento Civil, solicita se desestime la copia simple de la denuncia interpuesta ante el Cuerpo de Investigaciones Científicas Penales y Criminalísiticas, por cuanto el promoverte no trajo el original en la oportunidad legal respectiva a los autos.
II
MOTIVA
Examinados los argumentos de las partes, este Tribunal aprecia que la presente controversia se circunscribe a resolver, la procedencia de la sanción impuesta mediante Resolución SNAT/GGSJ/GR/DRAAT/2011-0896, de fecha 11 de noviembre de 2011, emanada de la Gerencia General de Servicios Jurídicos del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) y Acta de Cobro SNAT/INTI/GRTI/RCA/DCE/CC/2012-000210, de fecha 13 de septiembre de 2012, emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), mediante la cual se confirma las sanciones impuestas y los intereses moratorios calculados en la Resolución SNAT/INTI/GRTI/RCA/DSA/2010 000150, de fecha 25 de octubre de 2010, emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) por un monto de Bs. 803.361.00 por concepto de multa y Bs. 30.581,00 por concepto de intereses moratorios, por presentar las declaraciones informativas de las compras y de las retenciones practicadas del Impuesto al Valor Agregado correspondientes a los períodos impositivos diciembre 2009, enero 2010 y febrero de 2010 y efectuar el enteramiento fuera del plazo establecido, y si las mismas se encuentran dentro de los supuestos exigidos por el artículo 85 numeral 2 del Código Orgánico Tributario, como eximentes de responsabilidad penal tributario, por constituir caso fortuito y fuerza mayor.
Delimitada la litis, este Tribunal para decidir observa:
En el presente caso, la recurrente alega la eximente de responsabilidad por ilícitos tributarios, conforme a lo dispuesto en el artículo 85 numeral 2 del Código Orgánico Tributario, al considerar que por causas que no le son imputables, fue sancionada al pago de multas e intereses moratorios por concepto de enteramiento tardío de retenciones en materia de Impuesto al Valor Agregado, para los períodos correspondientes a la segunda quincena del mes de diciembre de 2009, primera quincena del mes de enero de 2010 y primera quincena del mes de febrero de 2010, para un total de Bs. 833.941,82.
En tal sentido aduce que en su oportunidad correspondiente enteró ante al Banco Industrial de Venezuela, las retenciones efectuadas, sin embargo, la falta de recepción oportuna de las cantidades enteradas por su parte al Tesoro Nacional obedecen a una acción fraudulenta de un tercero, lo cual constituye un hecho fortuito o fuerza mayor, y por lo tanto no le es de ninguna manera imputable.
En el presente caso, la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), emitió la Resolución de Imposición de Sanción y Determinación de Intereses Moratorios SNAT/INTI/GRTI/RCA/DSA/2010 000150, de fecha 25 de octubre de 2010, al constatar que:
“En consecuencia, esta Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital, para el caso de las objeciones fiscales formuladas por concepto de los impuestos retenidos y no enterados procede a imponer la multa equivalente al 50% de los tributos retenidos o percibidos, por cada mes de retraso en su enteramiento, hasta un máximo de 500% del monto de dichas cantidades retenidas y enteradas con retardo, si transcurren mas de 300 días desde que se efectuaron dichas retenciones (…)
Posteriormente, la Gerencia General de Servicios Jurídicos del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), emitió la Resolución SNAT/GGSJ/GR/DRAAT/2011-0896, de fecha 11 de noviembre de 2011, mediante la cual se declara sin lugar el Recurso Jerárquico interpuesto en fecha 04 de enero de 2011, contra la Resolución SNAT/INTI/GRTI/RCA/DSA/2010 000150, de fecha 25 de octubre de 2010, emitida por la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital, de fecha 25 de octubre de 2010, y en consecuencia, confirma las sanciones impuestas y los intereses moratorios calculados en el acto administrativo impugnado.
De conformidad con el contenido de la Resolución impugnada, la Administración Tributaria concluye:
“… que en el curso del procedimiento la recurrente no probó el fundamento de su alegato mediante la demostración de la circunstancia incriminada, razón por la cual no puede ser mas evidente la improcedencia del argumento esgrimido, resultando evidentemente inaplicable la mencionada eximente de responsabilidad penal tributaria y siendo plenamente procedente tanto la imposición de la sanción correspondiente….”l
En esta dirección, este Tribunal considera oportuno destacar el contenido del artículo 85 del Código Orgánico Tributario, que dispone:
“Artículo 85: Son circunstancias que eximen de responsabilidad por ilícitos tributarios:
1) El hecho de no haber cumplido dieciocho (18) años.
2) La incapacidad mental debidamente comprobada.
3) El caso fortuito y la fuerza mayor.
4) El error de hecho y de derecho excusable.
5) La obediencia legítima y debida y
6) Cualquier otra circunstancia prevista en las leyes y aplicables a los ilícitos tributarios.”
De la norma transcrita anteriormente se desprende que tal como lo expresa el representante de la recurrente en su escrito recursorio, en materia de eximentes de responsabilidad penal son aplicables las normas del Código Orgánico Tributario, ubicando el legislador dentro de los supuestos de eximente de responsabilidad por ilícitos tributarios el caso fortuito y la fuerza mayor.
Por su parte la doctrina moderna señala que el caso fortuito es el suceso que no ha podido preverse; o que, previsto, ha resultado inevitable. La fuerza mayor es todo acontecimiento que no ha podido preverse o que, previsto, no ha podido resistirse.
En efecto, la fuerza mayor se verifica en aquellos casos en que el sujeto infractor no puede actuar de otra forma debido a una serie de circunstancias ajenas a su persona, desvinculándose de cualquier relación con el sujeto sobre el cual incide, al ser independiente la causa que la produce y determina en él la imposibilidad de actuar de otra manera, siendo necesario que la contribuyente pruebe la verificación de la fuerza mayor que le impidió dar cumplimiento a la exigencia legal.
En este sentido, el foro nacional tributario ha previsto que respecto a los ilícitos tributarios la carga de prueba recae sobre quien impugna el acto dictado por la Administración Tributaria, cualquiera sea su contenido, y que ello, no sólo deviene del aquel principio según el cual “quien alega prueba”, sino de una característica propia de los actos que son impugnados en este tipo de procesos, los cuales se estiman apegados a derecho mientras no se demuestre lo contrario, lo que ordinariamente se conoce como la presunción innominada de legalidad de los actos administrativos de contenido tributario.
Caso contrario, ocurre cuando se refiere a infracciones tributarias, en las que se invierte la carga de la prueba, al corresponder a la Administración Tributaria probar mediante sus actas fiscales que el contribuyente efectivamente incurrió en los supuestos de procedencia para la imposición de la sanción administrativa, ya que se encuentra tutelado por el principio constitucional “onus probandi” o presunción de inocencia mientras no se pruebe lo contrario, prevista en el artículo 49, ordinal 2 de la Constitución.
No obstante, en aquellos casos como en el sub iudice, en el que la Administración Tributaria sanciona el incumplimiento de deberes formales, la inversión de la carga de la prueba no se produce, eximiendo al órgano fiscal del deber de comprobar la conducta ilícita del contribuyente; para pasar a ser, el administrado quien deba demostrar que los presupuestos que dieron origen a la imposición de la sanción (actas administrativos impugnadas) son inciertas, a través de las pruebas que estime el recurrente como apropiadas para liberarlo de tales objeciones.
En este sentido se observa, que la sociedad recurrente se encuentra amparada en esta eximente de responsabilidad penal tributaria, al haber demostrado diligentemente la circunstancia de caso fortuito y fuerza mayor que alegó a lo largo del presente juicio, por haber sido víctima de un fraude, el cual fue cometido con los cheques de gerencia que se emitieron para efectuar el pago de su obligación tributaria, tal aseveración la hace este Juzgador en virtud de las pruebas promovidas por la recurrente, debidamente evacuadas por este Tribunal, y entre las cuales se trajo a los autos prueba de informes requerida a la entidad Bancaria Citibank, N.A, Sucursal Venezuela, donde se evidencia que efectivamente los cheques de Gerencia Nros.01285978, 01287973 y 02193544, fueron emitidos por orden y cuenta de la sociedad mercantil EQUANT VENEZUELA, S.A., con la mención “No Endosable”, a nombre del Tesoro Nacional, siendo cobrados por la Asociación Civil de Profesores de Educación Física del IPASME, en el Banco Bicentenario, es decir, un beneficiario completamente distinto al que originariamente fueron emitidos.
Adminiculando lo anterior al hecho de que constan copias simples de las planillas utilizadas para el pago, y que estas fueron utilizadas como medio de pago ante las Taquillas del Banco Industrial de Venezuela, en su condición de receptor de fondos nacionales para tal fin, a los fines de hacer efectivo el pago por concepto de retenciones de Impuesto al Valor Agregado (IVA), correspondientes a la segunda quincena del mes de diciembre de 2009, primera quincena del mes de enero de 2010 y primera quincena del mes de febrero de 2010, presuntamente presentados en la Taquilla Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) del Banco Industrial de Venezuela, como receptor del pago, se puede apreciar que efectivamente la recurrente se vio imposibilitada de prever el fraude cometido con los cheques de gerencia que utilizó como medio de pago. En segundo lugar, al percatarse del fraude, procedió a denunciar ante las autoridades competentes (Cuerpo de investigaciones Penales y Criminalísticas), tales hechos y, en tercer lugar, procedió al pago de las obligaciones que en razón del fraude no fueron enteradas a las arcas del Tesoro Nacional.
De esta forma se observa la conducta diligente demostrada por la recurrente a los fines de traer a los autos los medios probatorios de la eximente de responsabilidad penal tributaria alegada, tal y como lo constituye las copias certificadas de las actuaciones cursantes en el Ministerio Público con motivo del fraude denunciado ante el Cuerpo de investigaciones Penales y Criminalísiticas, todo ello con el fin de demostrar que los cheques de gerencia utilizados como forma de pago de las retenciones por concepto de Impuesto al Valor Agregado correspondientes a la segunda quincena del mes de diciembre de 2009 y primera quincena del mes de enero de 2010 así como la primera quincena del mes de febrero de 2010, al parecer no llegaron a su destino, por causas ajenas a la voluntad de la recurrente, de quien inicialmente tuvo la intención de cumplir con sus obligaciones tributarias.
Este Sentenciador observa que en el presente caso la recurrente no solo alegó el tantas veces referido fraude, sino que igualmente fueron traídos a los autos copias debidamente certificadas de los elementos de convicción e interés procesal, que cursan ante el Ministerio Público a los fines de demostrar la presunta comisión de un hecho punible que constituye prueba de la eximente alegada.
Tal como se indica anteriormente y como se desprende del encabezamiento del artículo 85 del Código Orgánico Tributario, el legislador al establecer estas eximentes de responsabilidad, lo hizo a fin de exonerar al contribuyente que se encontrara en alguno de los supuestos contemplados en ésta norma, pero cuando su acción u omisión acarrearen ilícitos tributarios, de esta forma es aplicable el numeral 2 del artículo 85 del Código Orgánico Tributario al presente caso, por lo que resulta procedente tal denuncia. Así se declara.
De esta forma, la eximente de responsabilidad penal tributaria, va dirigida a las sanciones, más no así a sus accesorios, por lo cual se confirman los intereses moratorios.
Declarada como ha sido la improcedencia de la sanción impuesta a la recurrente, este Tribunal considera inoficioso pronunciarse sobre el resto de los alegatos esgrimidos por la recurrente. Así se declara.
III
DECISIÓN
Con fundamento en los razonamientos precedentemente expuestos, este Tribunal Superior Noveno de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, administrando justicia en nombre de la República por autoridad de la Ley, declara CON LUGAR el Recurso Contencioso Tributario interpuesto por la sociedad mercantil EQUANT VENEZUELA, C.A., contra la Resolución SNAT/GGSJ/GR/DRAAT/2011-0896, de fecha 11 de noviembre de 2011, dictada por la Gerencia General de Servicios Jurídicos del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) y Acta de Cobro SNAT/INTI/GRTI/RCA/DCE/CC/2012-000210, de fecha 13 de septiembre de 2012, emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT),
Se ANULA PARCILAMENTE la Resolución impugnada, así como el Acta de Cobro emitida al efecto, esto es en lo que se refiere a las sanciones aplicadas conforme al artículo 113 del Código Orgánico Tributario.
Se CONFIRMAN los intereses moratorios.
No hay condenatoria en costas, en virtud de las prerrogativas procesales a favor de la República, contenidas en la Ley Orgánica de la Procuraduría General de la República
Publíquese, regístrese y notifíquese a la Procuraduría General de la República, por encontrarse el presente fallo dentro del plazo previsto en el artículo 277 del Código Orgánico Tributario
Se imprimen dos ejemplares bajo un mismo tenor, el primero a los fines de la publicación del presente fallo, el segundo para que repose en original en el copiador de sentencias de este Tribunal.
Dada, firmada y sellada en la Sala de Despacho del Tribunal Superior Noveno de lo Contencioso Tributario, en Caracas a los veinticinco (25) días del mes de noviembre del año dos mil trece (2013). Años 203° de la Independencia y 154° de la Federación.
El Juez,
Raúl Gustavo Márquez Barroso
La Secretaria,
Bárbara L. Vásquez Párraga
ASUNTO: AP41-U-2012-000572
RGMB/MLCV.
En horas de despacho del día de hoy, veinticinco (25) de noviembre de dos mil trece (2013), siendo la una y trece minutos de la tarde (01:13 p.m.), bajo el número 040/2013 se publicó la presente sentencia.
La Secretaria,
Bárbara L. Vásquez Párraga
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