REPUBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA
PODER JUDICIAL
Tribunal Superior Cuarto de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas
Caracas, 22 de mayo de 2014
204º y 155º
ASUNTO : AP41-U-2013-000426
SENTENCIA DEFINITIVA No. 023/2014.-
En fecha 16 de octubre de 2013 (folio 96), la Unidad de Recepción y Distribución de Documentos (URDD) de los Tribunales Superiores de lo Contencioso Tributario del Área Metropolitana de Caracas, remitió a este Órgano Jurisdiccional el Recurso Contencioso Tributario subsidiariamente al Recurso Jerárquico interpuesto ante el Sector de Tributos Internos de los Altos Mirandinos Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), por el abogado ENRIQUE JESÚS BRICEÑO PRATO, titular de la cédula de identidad No. 6.876.704, inscrito en el INPREABOGADO bajo el Nº 36.430, actuando en su carácter de apoderado judicial del SERVICIO AUTOMOTRIZ LOS NUEVOS TEQUES, C.A., cuyo Registro de Información Fiscal (R.I.F.) es J-30593103-8, debidamente inscrita en el Registro Mercantil Tercero de la Circunscripción Judicial del Distrito Capital y Estado Bolivariano Miranda en fecha 25 de enero de 1.999, anotado bajo el Nº 55, Tomo 1-A Pro., en contra de la Resolución Nº SNAT/INTI/GRTI/RCA/DJT/CRA/2012-000485 del 26 de octubre de 2012, emanada de Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), mediante la cual declaró Sin Lugar el Recurso Jerárquico ejercido por la mencionada contribuyente confirmando, las Resoluciones Nos. SNAT/INTI/GRTI-RCA/STIAM/ASPE/2011-000147; SNAT/INTI/GRTI-RCA/STIAM/ASPE/2011-000148; SNAT/INTI/GRTI-RCA/STIAM/ASPE/2011-000149; SNAT/INTI/GRTI-RCA/STIAM/ASPE/2011-000150; SNAT/INTI/GRTI-RCA/STIAM/ASPE/2011-000151; SNAT/INTI/GRTI-RCA/STIAM/ASPE/2011-000152; SNAT/INTI/GRTI-RCA/STIAM/ASPE/2011-000153; SNAT/INTI/GRTI-RCA/STIAM/ASPE/2011-000154 y SNAT/INTI/GRTI-RCA/STIAM/ASPE/2011-000155, todas de fecha 28 de diciembre de 2011, por la cantidad total de 141,88 Unidades Tributarias equivalentes la cantidad de DIEZ MIL SETECIENTOS OCHENTA Y TRES BOLÍVARES CON VEINTIUN CÉNTIMOS (Bs. 10.783,21) e Intereses Moratorios por la cantidad de total CUATROCIENTOS VEINTITRES BOLÍVARES CON CUARENTA Y OCHO CÉNTIMOS (Bs. 423,48), en materia de Impuesto al Valor Agregado. (folios 72 al 94).
Por Oficio No. SNAT/INTI/GRTI/RC/DJT/CS/2013/002291 de fecha 09 de julio de 2013 (folios 1 al 95), dictado por la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital del Seniat, remite el correspondiente expediente administrativo.
La Unidad de Recepción y Distribución de Documentos de los Tribunales Superiores de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas (URDD), previa distribución, asignó su conocimiento a este Tribunal Superior y, se le dio entrada mediante auto de fecha 17 de octubre de 2013 (folios 97 y 98), por lo que se ordenó librar boletas de notificación de ley.
Al estar las partes a derecho y cumplirse los requisitos establecidos en los artículos 259, 260, 261, 262 y 266 del Código Orgánico Tributario, el Tribunal, mediante Sentencia interlocutoria Nº 008/2014, de fecha 17 de enero del 2014, (folio 117 y 118) admitió el Recurso Contencioso Tributario ejercido, quedando, ope legis, la causa abierta a pruebas, sin que ambas partes hicieran uso del mismo.
En fecha 04 de abril de 2014 (folio 119), la ciudadana abogada YAQUELIN ALVAREZ GOMEZ, Jueza Temporal, se aboca al conocimiento de la causa.
El 10-04-2014 (folio 120), este Tribunal dejó constancia de conformidad con el artículo 269 del Código Orgánico Tributario, la oportunidad de la presentación de informes.
En fecha 02 de mayo de 2014 (folios 121 al 145), el ciudadano abogado IVAN GONZÁLEZ UNDA, inscrito en el Inpreabogado bajo el No. 48.106, actuando en su carácter de sustituto del ciudadano Procurador General de la República, consigna escrito de informes.
El 08 de mayo del 2014, se abrió el lapso previsto en el artículo 277 del Código Orgánico Tributario para dictar sentencia.
I
ANTECEDENTES ADMINISTRATIVOS
Con ocasión de la revisión fiscal efectuada por el Sector de Tributos internos de los Altos Mirandinos de la Gerencia Regional de Tributos internos de la Región Capital a los montos de impuesto al Valor Agregado retenidos e informados por la contribuyente, según el contenido TXT transmitidos y enterados mediante Formas Nº 99035, correspondientes a la segunda quincena de julio; primera y segunda quincena de agosto, septiembre, octubre y noviembre del 2011, en virtud de la cual constataron el incumplimiento con los artículos 1 de la Providencia Administrativa Nº0091 de fecha 20 de diciembre del 2010, en concordancia con la Providencia Administrativa Nº SNAT/2005/0056, publicada en Gaceta Oficial Nº 38.136 de fecha 28 de febrero del 2005, procediendo a imponer la sanción en materia de Impuesto al Valor Agregado, establecida en el artículo 113 del Código Orgánico Tributario, así como determinar los intereses moratorios previstos en el articulo 66 eiusdem, aplicable rationae temporis a los periodos mencionados, atendiendo a lo previsto en el articulo 94 (parágrafo Segundo) del citado texto legal, por lo que ordenó las Planillas de Liquidación siguientes:
Quincenas año 2011 Planilla de Liquidación Nº Fecha de Liquidación Multa Bs. Intereses Moratorios Bs.
2da Jul. 01-30-01-2-27-000016 12-01-2012 1.076,25 43,51
1era. Ago. 01-30-01-2-27-00017 12-01-2012 1.065,20 40,78
2da. Ago. 01-30-01-2-27-00018
12-01-2012 1.246,48 48,25
1era. Sep. 01-30-01-2-27-00019
12-01-2012 579,31 22,72
2da sep. 01-30-01-2-27-00020
12-01-2012 958,67 37,64
1era. Oct. 01-30-01-2-27-00021
12-01-2012 1.244,90 49,01
2da. Oct. 01-30-01-2-27-00022
12-01-2012 845,01 33,26
1era. Nov. 01-30-01-2-27-00023
12-01-2012 1.415,28 55,72
2da. Nov. 01-30-01-2-27-00024
12-01-2012 2.352,11 92,59
Totales 10.783,21 423,48
En fecha 10 de abril del 2013, la Administración Tributaria notifica a la empresa recurrente de la Resolución Nº SNAT-INTI-GRTI-RCA-DJT-CRA-2012-000485, de fecha 26 de octubre del 2012, mediante el cual declara sin lugar el Recurso Jerárquico, interpuesto por la recurrente de conformidad con el acto administrativo contenido en las Resoluciones anteriormente identificadas.
La Administración Tributaria se fundamentó en el enteramiento tardío de las cantidades retenidas.
II
ALEGATOS DE LAS PARTES
1.- De la recurrente
Falso Supuesto de Hecho y de Derecho
Manifiesta que el acto administrativo en controversia adolece del vicio de falso supuesto de hecho y de derecho, por cuanto los hechos y los fundamentos señalados por la Administración Tributaria fueron erróneos, ya que dicha actuación ha debido ajustarse a las disposiciones legales que las regulen, sino acarrearía la nulidad de tales actuaciones, tal como lo establece el artículo 19 y 20 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos.
Esgrime que a pasar de no haber presentando oportunamente las pruebas promovidas, desconoce los fundamentos de la resolución recurrida, ya que la Administración Tributaria consideró la fecha de la factura como la obligante para efectuar la retención del Impuesto al Valor Agregado que debe cumplir la contribuyente, cuando lo legal y conducente es la fecha del pago o abono en cuenta, lo que ocurra primero, en relación a esa factura, conforme al artículo 14 de la Providencia Administrativa No. SNAT/2005/0056 del 27-01-2005, publicada en Gaceta Oficial No. 38.136 del 28-02-2005.
Asimismo, la recurrente sostiene que el acto recurrido carece de validez al estar viciado de falso supuesto, en virtud de las retenciones efectuadas por la contribuyente, en materia de Impuesto al Valor Agregado, se efectuaron dentro del lapso previsto en la norma.
Alega el vicio de falso supuesto de derecho, por cuanto la Administración Tributaria aplica el cálculo de las multas tomando como valor de la unidad tributaria al momento del pago, y no el vigente para el momento del que se cometió el ilícito.
Solicita se declare con lugar el recurso contencioso tributario.
2.- La República
Alega que la conducta del sujeto pasivo en calidad de Agente de Retención fue la del incumplimiento de los artículos 1 de la Providencia Administrativa Nº 0091 de fecha 20 de diciembre del 2010, 1 y 5 de la Resolución No. 685 del 06-11-2006 en concordancia con la Providencia Administrativa Nº SNAT/2005/0056, publicada en Gaceta Oficial No. 38.622 del 08-02-2007, en donde la Administración Tributaria observó que la recurrente enteró fuera del lapso establecido para ello, las retenciones de impuestos efectuadas a terceros, cotejadas en la verificación fiscal, determinando así el incumplimiento de los deberes como agentes de retención, al enterar de manera retardada los impuestos retenidos para los periodos fiscales segunda quincena de julio, primera y segunda quincena de agosto, septiembre, octubre y noviembre de 2011, trayendo como consecuencia a la contribuyente la aplicación de la multa concerniente a lo establecido en el artículo 113 del Código Orgánico Tributario, aplicándole el criterio del prorrateo a la recurrente, el cual se basa en tomar en cuenta el tiempo exacto de mora.
Agrega que para el cálculo de las multas se procedió a efectuar un prorrateo para el impuesto enterado con un retraso de 300 días en adelante aplicándole la medida del 500%, cuya fórmula es MULTA = Impuesto retenido X 0,5 / 30 x días de mora
Arguye que la recurrente al enterar con retraso el impuesto retenido se encontró en los supuestos de procedencia para la exigibilidad de intereses moratorios trayendo a colación sentencia dictada por la Corte Suprema de Justicia, hoy en día Tribunal Supremo de Justicia, de fecha 14 de enero del 1996, numero 733, caso: FOSPUCA, C.A.
En cuanto al cálculo de los intereses moratorios, el fisco apoyo el criterio aplicado por la Gerencia General de Servicios Jurídicos, el cual se calcularon al momento del vencimiento del plazo para autoliquidar y pagar la obligación tributaria principal, por lo que al no demostrarle fehacientemente en el lapso probatorio que en efecto pago a tiempo, la Administración Tributaria le procedió a calcular los intereses moratorios desde la fecha en el que debió cumplir con el pago hasta el vencimiento del mismo, todo esto conforme al artículo 66 del Código Orgánico Tributario.
Alega que la Administración actuó a derecho al realizar el cálculo de las multas tomando como valor de la unidad tributaria al momento del pago, tal y como lo establece el artículo 94 del Código Orgánico Tributario.
En refuerzo a su argumento transcribe parcialmente sentencia No. 1426 emanada de la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia.
Sostiene que la Administración Tributaria actuó conforme a la ley, por lo que la resolución impugnada no adolece del vicio de falso supuesto de hecho y de derecho.
Solicita que se declare sin lugar el recurso contencioso tributario y, en caso contrario se exima de costas a la República por haber tenido motivos racionales para litigar.
III
MOTIVACIONES PARA DECIDIR
De la lectura efectuada a toda la documentación que corre inserta en el expediente, se desprende que la controversia planteada en el caso sub júdice se contrae a determinar si la Administración Tributaria al emitir el acto administrativo recurrido incurrió o no en el vicio de falso supuesto al considerar que la contribuyente cometió ilícitos tributarios e impone las sanciones sin tomar en cuenta las disposiciones del Código Orgánico Tributario.
Observa esta sentenciadora que la recurrente manifiesta que el acto administrativo en controversia adolece del vicio de falso supuesto de hecho y de derecho, por cuanto los hechos y los fundamentos señalados por la Administración Tributaria fueron erróneos, que a pasar de no haber presentando oportunamente las pruebas promovidas, desconoce los fundamentos de la resolución recurrida, ya que la Administración Tributaria consideró la fecha de la factura como la obligante para efectuar la retención del Impuesto al Valor Agregado que debe cumplir la contribuyente, cuando lo legal y conducente es la fecha del pago o abono en cuenta, lo que ocurra primero, en relación a esa factura, conforme al artículo 14 de la Providencia Administrativa No. SNAT/2005/0056 del 27-01-2005, publicada en Gaceta Oficial No. 38.136 del 28-02-2005.
Asimismo, la recurrente sostiene que el acto recurrido carece de validez al estar viciado de falso supuesto, en virtud de las retenciones efectuadas por la contribuyente, en materia de Impuesto al Valor Agregado, se efectuaron dentro del lapso previsto en la norma.
En ese orden de ideas, se ha dicho que el falso supuesto puede configurarse tanto del punto de vista de los hechos como del derecho y afectan lo que la doctrina ha considerado llamar “Teoría Integral de la Causa”, la cual consiste en agrupar todos los elementos de forma y fondo del acto administrativo, de forma coherente y precisa conforme a la norma, y analiza la forma en la cual los hechos fijados en el procedimiento se enmarcan dentro de la normativa legal aplicable al caso concreto, para atribuir a tales hechos una consecuencia jurídica acorde con el fin de la misma.
Las modalidades del vicio de falso supuesto de acuerdo a la doctrina son las siguientes:
1. La ausencia total y absoluta de hechos: La Administración fundamenta su decisión en hechos que nunca ocurrieron. Es decir, la Administración en el procedimiento administrativo de formación del acto no logró demostrar o probar la existencia de los hechos que legitiman el ejercicio de su potestad. Es posible que los hechos hayan sucedido en la realidad, el problema está en que si el autor del acto no los lleva al expediente por lo medios de pruebas pertinentes, esos hechos no tendrán ningún valor jurídico, a los efectos de constituir la causa del acto dictado.
2. Error en la apreciación y calificación de los hechos: Aquí los hechos invocados por la Administración no se corresponden con los previstos en el supuesto de la norma que consagra el poder jurídico de actuación. Los hechos existen, figuran en el expediente, pero la Administración incurre en una errónea apreciación y calificación de los mismos (falso supuesto stricto sensu).
3. Tergiversación en la interpretación de los hechos: El error en la apreciación y calificación de los hechos tiene una modalidad extrema, que puede implicar al mismo tiempo, un uso desviado de la potestad conferida por Ley. Se trata de la tergiversación en la interpretación y calificación de los hechos ocurridos, para forzar la aplicación de una norma.
En lo atinente a este alegato, este Tribunal se permite transcribir lo previsto en el artículo 113 del Código Orgánico Tributario, el cual dispone lo siguiente:
Artículo 113.- Quien no entere las cantidades retenidas o percibidas en las oficinas receptoras de fondos nacionales dentro del plazo establecido en las normas respectivas, será sancionado con multa equivalente al 50% de los tributos retenidos o percibidos, por cada mes de retraso en su enteramiento, hasta un máximo 500% del monto de dichas cantidades, sin perjuicio de la aplicación de los intereses moratorios correspondientes y de la sanción establecida en el artículo 118 de este Código.
De la norma transcrita se infiere, que se pretende tutelar el cumplimiento del deber de los agentes de retención o de percepción, de enterar las cantidades de dinero en las oficinas de fondos nacionales dentro de los plazos establecidos en las normas, en consecuencia, para que se produzca el ilícito debe en principio tratarse de un responsable en virtud de la ley, y en segundo lugar que ese responsable calificado, incumpla con los plazos para la consignación de las cantidades obtenidas por retención o percepción de los contribuyentes.
Por su parte, el artículo 14 de la Providencia Administrativa No. SNAT/2005/0056 del 27-01-2005 establece:
Artículo 14.- La retención del impuesto debe efectuarse cuando se realice el pago o abono en cuenta, lo que ocurra primero.
Artículo 15.- El impuesto retenido debe enterarse por cuenta de terceros, en su totalidad y sin deducciones, conforme a los siguientes criterios:
1. Las retenciones que sean practicadas entre los días 1° y 15 de cada mes, ambos inclusive, deben enterarse dentro de los primeros cinco (5) días hábiles siguientes a la última de las fechas mencionadas, conforme a lo previsto en el parágrafo único de este artículo.
2. Las retenciones que sean practicadas entre los días 16 y último de cada mes, ambos inclusive, deben enterarse dentro de los primeros cinco (5) días hábiles del mes inmediato siguiente, a lo previsto en el parágrafo único de este artículo.
En este sentido, este Juzgador observa que en la resolución Nº SNAT-INTI-GRTI-RCA-DJT-CRA-2012-000485, de fecha 26 de octubre del 2012, el cual declaró sin lugar el Recurso Jerárquico, confirmando así las sanciones calculadas por la Administración Tributaria a la sociedad mercantil SERVICIO AUTOMOTRIZ LOS NUEVOS TEQUES C.A., ya que consideraron que la misma se encuentra ajustada a derecho puesto que incumplió lo previsto en el artículo 113 del Código Orgánico Tributario, por no haber enterado las cantidades retenidas en las oficinas receptoras de fondos nacionales dentro del plazo establecido en las normas respectivas.
En esta dirección, este Juzgador aprecia de los autos que durante el lapso probatorio, la recurrente no hizo uso de su derecho a promover pruebas; lo que quiere decir, que no constan en el expediente los elementos necesarios que demuestren las afirmaciones de la recurrente en lo que respecta a este particular.
Al respecto, cabe destacar la presunción de legalidad y legitimidad de la que está investido el acto administrativo, por lo que quien pretenda desconocerlo debe comprobarlo con los medios de prueba admitidos en derecho, pues de lo contrario, este se tiene como válido y eficaz, pues su contenido se presume legítimo mientras no se demuestre lo contrario.
En este sentido, este Tribunal no le queda otra alternativa que aplicar en el caso de marras, el artículo 12 del Código de Procedimiento Civil que establece:
Artículo 12.- Los jueces tendrán por norte de sus actos la verdad, que procuraran conocer en los límites de su oficio. En sus decisiones el Juez debe atenerse a las normas del derecho a menos que la Ley lo faculte para decidir con arreglo a la equidad. Debe atenerse a lo alegado y probado en autos, sin poder sacar elementos de convicción fuera de estos, ni suplir excepciones o argumentos de hechos no alegados ni probados. El Juez puede fundar su decisión en los conocimientos de hecho que se encuentren comprendidos en la experiencia común o máximas de experiencia. En la interpretación de contratos o actos que presenten oscuridad, ambigüedad o deficiencia, los jueces se atendrán al propósito y a la intención de las partes o de los otorgantes, teniendo en mira las exigencias de la Ley, de la verdad y de la buena fe.” (Subrayado y resaltado añadido por este Tribunal Superior.)
El artículo transcrito no sólo regula aspectos netamente procesales en cuanto la fórmula que debe adoptar todo Juez en el análisis de las actas procesales al momento de sentenciar, sino que permite y ordena a los jueces a sentenciar teniendo como norte de sus actos la verdad, la que procurarán conocer en los límites de su oficio. Así mismo reza la norma mencionada, que el juez debe atenerse a lo alegado y probado en autos, sin que pueda sacar elementos de convicción fuera de estos.
Con respecto a la prueba, este Tribunal se permite traer a colación, lo expuesto por el reconocido doctrinario Arístides Rengel Romberg en su Libro Tratado de Derecho Procesal Civil Venezolano, Tomo III, pàg. 219: “Puede definirse la prueba como la actividad de la partes dirigida a crear en el juez la convicción de la verdad o falsedad de los hechos alegados en la demanda o en la contestación”.
En sentido general, probar es demostrar a otro la verdad de un hecho, de una situación, para ello se acostumbra utilizar medios habitualmente considerados como aptos, idóneos, suficientes. En sentido jurídico la prueba puede recaer no sólo sobre meras cuestiones de hecho sino también sobre actos jurídicos, por ello podemos afirmar que probar en derecho es demostrar al juez la verdad de un hecho o de un acto jurídico. La prueba es un acto de parte, tal y como lo prevé el principio dispositivo consagrado en el artículo 12 de nuestro Código de Procedimiento Civil, es decir, es al interesado (ya en calidad de sujeto activo, ya en calidad de sujeto pasivo) a quien le corresponde demostrar la certeza de un hecho controvertido, un hecho que haya sido negado por el adversario.
En el ámbito tributario, la falta de prueba en el proceso conlleva a otra valoración adicional, como es el caso de las actas fiscales, las cuales son fiel reflejo de la verdad mientras no sean desvirtuadas.
Es importante destacar que la carga de la prueba supone despejar la interrogante de a quién le corresponde probar dentro del proceso, interrogante ésta que no puede resolverse sin atender cuidadosamente a la pretensión procesal deducida y al contenido de la actuación de la Administración Tributaria contra la cual se acciona en el proceso contencioso tributario.
En estos procesos donde rige el principio dispositivo, la carga de la prueba le corresponde a la parte que afirma el hecho, quien debe demostrar al Juez la realización concreta del mismo y convencerlo de la verdad, mas sin embargo, es opinión de esta juzgadora que en los casos en que la Administración Tributaria sanciona por el incumplimiento de los deberes formales en enterar con retardo cantidades retenidas o percibidas, como el caso en marras, es el contribuyente quien en virtud del principio de la facilidad de la prueba, corresponde demostrar lo contrario, aportando al juicio los elementos necesarios para desvirtuar los argumentos de la Administración Tributaria.
Así, en sentencia dictada por la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, de fecha 30 de noviembre de 2005, caso CHRYSLER MOTOR DE VENEZUELA, S.A., afirmó:
…Omissis…
En el presente caso, el fiscal actuante determinó en el Acta fiscal s/n de fecha 6 de octubre de 1997 y así lo ratificó la Resolución No. RL/98-10-133 del 26 de octubre de 1998 y la Resolución No. RRc/99-04-009 de fecha 5 de abril de 1999, última resolución la cual decidió el recurso de reconsideración interpuesto el 20 de noviembre de 1998; que los ingresos brutos declarados por la recurrente en el Código No. 384303 (Construcción y Ensamblaje de Vehículos), en los ejercicios fiscales 1995 y 1996, en el Municipio Valencia del Estado Carabobo, provienen de la comercialización al mayor de vehículos (Código 620601), por cuanto, quien realiza la actividad de ensamblaje no es la recurrente, sino una empresa que funciona en la misma dirección, denominada Ensambladora Carabobo, S.A.
Con base en lo anterior, la Sala observa que la controversia, como bien lo señaló la recurrente en su escrito de fundamentación, no es sobre las actividades realizadas por la contribuyente o por la empresa Ensambladora Carabobo, C.A., tan es así que se reconoce en autos que la recurrente tributa sobre diferentes actividades, a saber: por las ventas de los vehículos importados, por las ventas de los repuestos importados, por ingresos por las ventas de los vehículos de su propiedad, asignados y usados por sus directivos, y por ingresos varios; sino sobre el origen o de donde provienen tales ingresos brutos, es decir, sí proceden de la construcción y ensamblaje de Vehículos, como lo señala la recurrente, o de la comercialización al mayor de vehículos tal como lo determinó la Administración Tributaria Municipal.
Ahora bien, el artículo 144 del Código Orgánico Tributario de 1994, vigente en razón del tiempo, disponía con respecto al contenido de las actas fiscales, lo siguiente:
“Artículo 144: Cuando haya de procederse conforme al artículo 142, se levantará un Acta que llenará, en cuanto sea aplicable, los requisitos de la resolución prevista en el artículo 149 y que se notificará al contribuyente o responsable por alguno de los medios contemplados en el artículo 133. El Acta hará plena fe mientras no se pruebe lo contrario.”. (Resaltado de la Sala).
Conforme a la norma antes transcrita y siendo que la doctrina ha definido, a las actas de reparo fiscal como instrumentos administrativos, emitidas por funcionario público, y que son el resultado de una actividad de fiscalización e investigación, son documentos administrativos de trámite, que gozan de autenticidad, por su naturaleza, pues su formación o autoría se puede imputar a un determinado funcionario, previo el cumplimiento de las formalidades legales, acreditando tal acto como cierto y positivo; con fuerza probatoria plena, en los límites de la presunción de veracidad que las rodea, mientras no se pruebe lo contrario. (ver sent. Nº 00040, de fecha 15-01-03, caso: Consolidada de Ferrys, C.A.).
Así, el valor probatorio de las actas de reparo fiscal, por su autenticidad, gozan de plena fuerza probatoria, y por la presunción de veracidad que las rodea dan certeza respecto a las afirmaciones materiales sobre los hechos en ellas contenidos, hasta prueba en contrario.
Visto lo anterior, se observa lo siguiente:
…Omissis…
Con base en lo anterior, la Sala evidencia que el levantamiento del Acta Fiscal antes descrita, estuvo apegada a derecho, pues como se explicó precedentemente, su formación o autoría se puede imputar a un determinado funcionario, y se cumplieron las formalidades legales, por cuanto en toda su formación se respetó el derecho de la defensa que dispone la ley; todo lo cual le acredita a su actuación como cierta y positiva, con fuerza probatoria plena, en los límites de la presunción de veracidad que la rodea, mientras no se pruebe lo contrario.
Por lo tanto, la recurrente ante la afirmación del ente municipal contenida en el Acta Fiscal levantada en fecha 6 de octubre de 1997, de que tales ingresos provenían de la comercialización al mayor de vehículos, y no de la actividad de ensamblaje de vehículos, debió acompañar algún medio de prueba que pueda hacer surgir en el Juez, la convicción de tal afirmación.
Así, visto que la sociedad mercantil recurrente no acompañó en instancia y ante esta alzada de medio de prueba alguno, los reparos realizados por la Alcaldía del Municipio Valencia del Estado Carabobo a la contribuyente Chrysler Motors de Venezuela, S.A., en los ejercicios fiscales de 1995 y 1996, por las cantidades de Bs. 8.003.472,00 y 13.923.939,00, respectivamente, los cuales están contenidos en el Acta Fiscal de fecha 6 de octubre de 1997 y ratificados en la Resolución No. RL/98-10-133 del 26 de octubre de 1998 y la Resolución No. RRc/99-04-009 de fecha 5 de abril de 1999, gozan de legitimidad y veracidad, por lo que resultan procedentes, por no haber sido desvirtuados por la recurrente. Así se declara.
Ahora bien, aprecia quien aquí decide que la recurrente no ha aportado a la causa prueba alguna suficiente que permitan desvirtuar la pretensión sostenida por parte de la Administración Tributaria, y así demostrar fehacientemente sus afirmaciones, por lo que debió acompañar algún medio de prueba que pueda hacer surgir en el Juez la convicción de tal afirmación, por tal motivo, resulta forzoso para este Tribunal declarar procedente las multas impuesta por la Administración Tributaria. Así se decide
Con respecto al cálculo de la sanciones, este Tribunal aprecia que la recurrente alega el vicio de falso supuesto de derecho, por cuanto la Administración Tributaria aplica el cálculo de las multas tomando como valor de la unidad tributaria al momento del pago, y no el vigente para el momento del que se cometió el ilícito.
Por su parte, la representación de la República manifiesta que se actuó conforme a derecho al realizar el cálculo de las multas tomando como valor de la unidad tributaria al momento del pago, tal y como lo establece el artículo 94 del Código Orgánico Tributario.
En este sentido, este Tribunal observa en cuanto a la normativa aplicable con respecto al cálculo de las multas que establece el Código Orgánico Tributario, cuando estén expresadas en Unidades Tributarias, se encuentra estipulada en el Parágrafo Primero y Segundo del artículo 94 del Código Orgánico Tributario, que establecen:
Artículo 94: (omissis)
Parágrafo Primero: Cuando las multas establecidas en este Código estén expresadas en unidades tributarias (U.T.) se utilizará el valor de la misma que estuviere vigente para el momento del pago.
Parágrafo Segundo: Las multas establecidas en este Código expresadas en términos porcentuales se convertirán al equivalente de unidades tributarias (U.T.) que correspondan al momento de la comisión del ilícito, y se cancelarán utilizando el valor de la misma que estuviere vigente para el momento del pago.
De la lectura de la norma transcrita podemos inferir, que el valor de la Unidad Tributaria aplicable en el caso de las multas, será el valor que esté vigente para el momento del pago y no el vigente para el momento en que se cometió el ilícito.
Sin embargo, resulta necesario transcribir la Sentencia Nº 01426 de fecha 12 de noviembre de 2008, emanada de la Sala Político Administrativa, caso: The Walt Disney Company Venezuela S.A, donde señaló lo siguiente:
e) De la desaplicación por inconstitucional del parágrafo segundo del artículo 94 del Código Orgánico Tributario de 2001.
Señalan los apoderados judiciales de la contribuyente en su escrito recursivo, que la Administración Tributaria en el momento de imponer las sanciones de multa realizó una “actualización monetaria”, al aplicar la unidad tributaria vigente para el momento en que fue emitida la “Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo (24.700 UT), lo cual constituye una aplicación retroactiva del valor de la Unidad Tributaria, contraria a derecho, de acuerdo con los Artículos 44 del la Constitución Nacional y 9, 10, y 70 del Código Orgánico Tributario”.
Al respecto, la impugnante destaca la inconstitucionalidad del artículo 94 del Código Orgánico Tributario de 2001, y expone que la pretensión de la Administración Tributaria al cuantificar las sanciones pecuniarias con la unidad tributaria vigente para el momento en que emitió el acto administrativo, constituye una flagrante violación del principio de irretroactividad de la ley y de la reserva legal en lo que a sanciones se refiere, pues habilita al Organismo Tributario para definir la cuantía de la multa aplicable. Con base en este razonamiento, solicita la desaplicación del artículo 94 eiusdem de conformidad con lo dispuesto en el artículo 334 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, en concordancia con el artículo 20 del Código de Procedimiento Civil.
Establecido lo anterior, debe la Sala determinar la aplicabilidad de las sanciones de multa por omisión del tributo en las declaraciones de impuesto al valor agregado, presentadas por la contribuyente impugnante para el período impositivo enero a diciembre de 2002, y verificar si su aplicación al caso concreto constituyó una infracción al principio de la irretroactividad de la ley contenido en el artículo 24 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela de 1999.
En efecto, el artículo 24 de la Carta Fundamental, establece lo siguiente:
“Artículo 24. Ninguna disposición legislativa tendrá efecto retroactivo, excepto cuando disponga menor pena. Las Leyes de procedimiento se aplicarán desde el momento mismo de entrar en vigencia, aún en los procesos que se hallaren en curso; pero en los procesos penales las pruebas ya evacuadas se estimarán, en cuanto beneficien al reo o rea, conforme a la ley vigente para la fecha en que se promovieron.
Cuando haya dudas se aplicará la norma que beneficie al reo o rea”.
Como puede verse claramente de la norma antes transcrita, la aplicación retroactiva de las disposiciones legislativas está prohibida por imperativo constitucional, admitiéndose excepcionalmente su aplicación hacia el pasado únicamente en casos en que beneficien al destinatario de las mismas.
En conexión con lo anterior, la doctrina ha señalado que la consagración del principio de irretroactividad de la ley en el régimen jurídico venezolano, encuentra su justificación en la seguridad jurídica que debe ofrecer la normativa legal a los ciudadanos, en el reconocimiento de sus derechos y relaciones ante la mutabilidad de aquél.
En este orden de ideas, cabe analizar lo establecido en el artículo 8 del Código Orgánico Tributario de 2001, aplicable al caso de autos:
“Artículo 8.- Las Leyes tributarias fijarán su lapso de entrada en vigencia. Si no lo establecieran se aplicarán una vez vencidos los sesenta (60) días continuos siguientes a su publicación en la Gaceta Oficial.
Las normas de procedimientos tributarios se aplicarán desde la entrada en vigencia de la ley, aún en los procesos que se hubieren iniciado bajo el imperio de leyes anteriores.
Ninguna norma en materia tributaria tendrá efecto retroactivo, excepto cuando suprima o establezca sanciones que favorezcan al infractor.
Cuando se trate de tributos que se determinen o liquiden por períodos, las normas referentes a la existencia o a la cuantía de la obligación tributaria regirán desde el primer día del período respectivo del contribuyente que se inicie a partir de la fecha de entrada en vigencia de la ley, conforme al encabezamiento de este artículo ”. (Destacado de la Sala).
De la norma anteriormente señalada se desprende como principio general, que las leyes tributarias tendrán vigencia a partir del vencimiento del término previo que ellas mismas establezcan; sin embargo, cuando se trata de leyes que establezcan tributos que se determinen o liquiden por períodos, regirán en el ejercicio fiscal (impuesto sobre la renta) o el período impositivo (impuesto al valor agregado) inmediatamente siguiente a aquel que se inicie una vez que entre en vigencia la nueva ley.
…
Ahora bien, a la luz de la promulgación del Código Orgánico Tributario de 2001, se previó un conjunto de normas las cuales vinieron a llenar los vacíos en torno al valor de la unidad tributaria para la aplicación de las sanciones tributarias, que son del tenor siguiente:
“Artículo 111. Quien mediante acción u omisión, y sin perjuicio de la sanción establecida en el artículo 116, cause una disminución ilegitima de los ingresos tributarios, inclusive mediante el disfrute indebido de exenciones, exoneraciones u otros beneficios fiscales, será sancionado con multa de un veinticinco por ciento (25%) hasta el doscientos por ciento (200%) del tributo omitido.
(…)”
“Artículo 94. Las sanciones aplicables son:
(…)
2. Multa
(…)
PARAGRAFO SEGUNDO: Las multas establecidas en este Código expresadas en términos porcentuales se convertirán al equivalente de unidades tributarias (U.T.) que correspondan al momento de la comisión del ilícito, y se cancelarán utilizando el valor de la misma que estuviere vigente para el momento del pago. (Resaltado de la Sala).
(…)”.
De la normativa citada se puede inferir que el legislador del 2001, previó de manera taxativa cuál es el valor de la unidad tributaria que debe aplicarse cuando el sujeto pasivo de la obligación tributaria de que se trate incurriera en ilícitos tributarios; bajo dos (2) supuestos a saber: i) que las sanciones de multas establecidas en la ley adjetiva tributaria que se hallaren expresadas en términos porcentuales se convertirán al equivalente en unidades tributarias; y ii) que las referidas multas serán pagadas por el contribuyente utilizando el valor de la misma cuando se materialice el cumplimiento de dicho pago.
Así, esta Sala de manera reiterada ha establecido que a los efectos de considerar cuál es la unidad tributaria aplicable para la fijación del monto de la sanción de multa con las infracciones cometidas bajo la vigencia del Código Tributario de 2001, ha expresado que debe tomarse en cuenta la fecha de emisión del acto administrativo, pues es ése el momento cuando la Administración Tributaria determina -previo procedimiento- la comisión de la infracción que consecuentemente origina la aplicación de la sanción respectiva. (Vid. Sentencias Nos. 0314, 0882 y 01170 de fecha 06 de junio de 2007; 22 de febrero de 2007, y 12 de julio de 2006, respectivamente.).
…
No obstante, resulta oportuno acotar, que distinto es el caso cuando el contribuyente paga de manera extemporánea y en forma voluntaria el tributo omitido, cuya sanción de multa debe ser calculada a la unidad tributaria vigente para el momento en que realizó el pago de la obligación principal, pues la tardanza que pueda ocurrir por parte del organismo recaudador en la emisión de las planillas de liquidación respectiva no debe ser imputada al contribuyente, por cuanto dicha actuación sería contraria a la intención del legislador, habida cuenta que el pago a que hace referencia el legislador debe ser considerado como el momento del pago de la obligación tributaria principal, cuya falta de cumplimiento genera el hecho sancionador. Así se declara. (Negritas del Tribunal).
En ese mismo orden de ideas, la Sala Político Administrativa en Sentencia N° 83 del 26 de enero de 2011, sostuvo lo siguiente:
En orden a lo anterior, esta Sala pasa a decidir y a tal efecto considera pertinente transcribir el contenido de los Parágrafos Primero y Segundo del artículo 94 del Código Orgánico Tributario, publicado en Gaceta Oficial de la República Bolivariana de Venezuela N° 33.305 de fecha 17 de octubre de 2001, a cuya interpretación y alcance se contrae el presente caso. La norma citada estableció respecto a la determinación del valor de la unidad tributaria a los fines del pago de las sanciones de multa, lo siguiente:
“Artículo 94. Las sanciones aplicables son:
(…omissis…)
Parágrafo Primero: Cuando las multas establecidas en este Código estén expresadas en unidades tributarias (U.T.) se utilizará el valor de la unidad tributaria que estuviere vigente para el momento del pago.
Parágrafo Segundo: Las multas establecidas en este Código expresadas en términos porcentuales, se convertirán al equivalente de unidades tributarias (U.T.) que correspondan al momento de la comisión del ilícito, y se cancelarán utilizando el valor de la misma que estuviere vigente para el momento del pago”.
De acuerdo con esta disposición, esta Sala se ha pronunciado sobre el punto en discusión, en los siguientes términos:
“De la normativa citada se puede inferir que el legislador del 2001, previó de manera taxativa cuál es el valor de la unidad tributaria que debe aplicarse cuando el sujeto pasivo de la obligación tributaria de que se trate incurriera en ilícitos tributarios; bajo dos (2) supuestos a saber: i) que las sanciones de multas establecidas en la ley adjetiva tributaria que se hallaren expresadas en términos porcentuales se convertirán al equivalente en unidades tributarias; y ii) que las referidas multas serán pagadas por el contribuyente utilizando el valor de la misma cuando se materialice el cumplimiento de dicho pago.
Así, esta Sala de manera reiterada ha establecido que a los efectos de considerar cuál es la unidad tributaria aplicable para la fijación del monto de la sanción de multa con las infracciones cometidas bajo la vigencia del Código Tributario de 2001, ha expresado que debe tomarse en cuenta la fecha de emisión del acto administrativo, pues es ése el momento cuando la Administración Tributaria determina -previo procedimiento- la comisión de la infracción que consecuentemente origina la aplicación de la sanción respectiva. (Vid. Sentencias Nos. 0314, 0882 y 01170 de fecha 06 de junio de 2007; 22 de febrero de 2007, y 12 de julio de 2006, respectivamente.).
(…)
No obstante, resulta oportuno acotar, que distinto es el caso cuando el contribuyente paga de manera extemporánea y en forma voluntaria el tributo omitido, cuya sanción de multa debe ser calculada a la unidad tributaria vigente para el momento en que realizó el pago de la obligación principal, pues la tardanza que pueda ocurrir por parte del organismo recaudador en la emisión de las planillas de liquidación respectiva no debe ser imputada al contribuyente, por cuanto dicha actuación sería contraria a la intención del legislador, habida cuenta que el pago a que hace referencia el legislador debe ser considerado como el momento del pago de la obligación tributaria principal, cuya falta de cumplimiento genera el hecho sancionador. Así se declara” (Vid. Sentencia N° 01426 de fecha 12 de noviembre de 2008, caso: The Walt Disney Company Venezuela S.A, criterio reiterado en la Sentencia N° 00063, de fecha 21 de enero de 2010, caso: Majestic Way C.A.). (Negrillas de la Sala).
Advertido lo anterior, observa este Alto Tribunal que en el asunto de autos la recurrente fue sancionada de conformidad con lo establecido en el artículo 113 del Código Orgánico Tributario de 2001, por no enterar las cantidades retenidas por concepto de impuesto al valor agregado dentro del plazo de los primeros cinco días hábiles siguientes a los 1° y 15° días de cada mes, establecido en el artículo 10 de la Providencia Administrativa SNAT/2002/1455 de fecha 29 de noviembre de 2002, mediante la cual se designan a los contribuyentes especiales como agentes de retención del impuesto al valor agregado, publicada en Gaceta Oficial de la República Bolivariana de Venezuela número 37.585 de fecha 5 de diciembre de 2002, señalado en la Resolución de Imposición de Sanción y Determinación de Intereses Moratorios SNAT/INTI/GRTICERC/DR/ACOT/RET/2008/1483 de fecha 21 de agosto de 2008 (folio 21 del expediente judicial).
Así las cosas, y después del análisis de las actas del expediente y de la sentencia recurrida, esta Sala observa que el contribuyente en el presente caso presentó las declaraciones informativas de las compras y de las retenciones de impuesto al valor agregado, pero efectuó el enteramiento correspondiente, fuera del plazo establecido.
Con fundamento en lo anteriormente señalado y aplicando la jurisprudencia transcrita supra, esta Sala debe declarar que a los efectos del cálculo de la sanción de multa impuesta a la contribuyente por haber enterado en forma extemporánea las cantidades retenidas, tiene que tomarse en cuenta el valor de la Unidad Tributaria vigente para el momento en que realizó el pago de la obligación y no el valor vigente para la fecha de emisión del acto administrativo impugnado, por cuanto no debe ser imputado al contribuyente el tiempo que haya transcurrido desde el momento en que efectuó el pago (extemporáneo) hasta la fecha en que se hayan emitido las planillas de liquidación respectivas, por lo cual se desestima el vicio alegado. Así se declara. (Negritas del Tribunal)
Ahora bien, de conformidad con el criterio de la Sala Político-administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, parcialmente trascrito, el valor de la Unidad Tributaria aplicable para el cálculo de las multas por enterar en forma extemporánea las cantidades retenidas, tiene que tomarse en cuenta el valor de la Unidad Tributaria vigente para el momento en que realizó el pago de la obligación y no el valor vigente para la fecha de emisión del acto administrativo impugnado.
Circunscribiendo el análisis al caso concreto, esta Juzgadora observa que en el Capítulo V, de la Resolución impugnada, “Decisión Administrativa”, la Administración Tributaria decide confirmar la Resolución de Imposición de sanción e Intereses Moratorios en contra de las planillas de liquidación, contenidas en las Resoluciones Nos. SNAT/INTI/GRTI-RCA/STIAM/ASPE/2011-000147; SNAT/INTI/GRTI-RCA/STIAM/ASPE/2011-000148; SNAT/INTI/GRTI-RCA/STIAM/ASPE/2011-000149; SNAT/INTI/GRTI-RCA/STIAM/ASPE/2011-000150; SNAT/INTI/GRTI-RCA/STIAM/ASPE/2011-000151; SNAT/INTI/GRTI-RCA/STIAM/ASPE/2011-000152; SNAT/INTI/GRTI-RCA/STIAM/ASPE/2011-000153; SNAT/INTI/GRTI-RCA/STIAM/ASPE/2011-000154 y SNAT/INTI/GRTI-RCA/STIAM/ASPE/2011-000155, todas de fecha 28 de diciembre de 2011, en la cuales le determinaron multas por la cantidad total de 141,88 Unidades Tributarias equivalentes al monto de DIEZ MIL SETECIENTOS OCHENTA Y TRES BOLÍVARES CON VEINTIUN CÉNTIMOS (Bs. 10.783,21) e Intereses Moratorios por la cantidad de total CUATROCIENTOS VEINTITRES BOLÍVARES CON CUARENTA Y OCHO CÉNTIMOS (Bs. 423,48), por enterar en forma extemporánea las cantidades retenidas, cuya multa fue calculada tomando en consideración el valor de la unidad tributaria vigente al momento que la recurrente enteró las cantidades retenidas, todas en el año 2011, a tenor de Bs. 76 la unidad tributaria, conforme se evidencia a los folios 55 al 71, por lo que se denota en la resolución prenombrada, que la empresa recurrente realizo el pago fuera del tiempo y el cálculo de la Administración Tributaria se ajusto a la unidad tributaria vigente para el momento en que la misma enteró, en consecuencia, este Tribunal considera que la Administración Tributaria no incurrió en el vicio de falso supuesto. Así se declara.
Resuelto lo anterior, y visto que los apoderados judiciales de la sociedad civil no formularon objeción a la determinación de los intereses moratorios se confirman los mismos. Así también se declara.
IV
DECISIÓN
Con base en las consideraciones precedentes, este Tribunal Superior Cuarto de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la Ley, declara SIN LUGAR el recurso contencioso tributario interpuesto por la sociedad mercantil SERVICIO AUTOMOTRIZ LOS NUEVOS TEQUES C.A., contra la Resolución Nº SNAT-INTI-GRTI-RCA-DJT-CRA-2012-000485, de fecha 26 de octubre del 2012.
En consecuencia:
PRIMERO: Se CONFIRMA la Resolución Nº SNAT/INTI/GRTI/RCA/DJT/CRA/2012-000485 del 26 de octubre de 2012, emanada de Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), la cual declaró Sin Lugar el Recurso Jerárquico ejercido por la mencionada contribuyente confirmando, las Resoluciones Nos. SNAT/INTI/GRTI-RCA/STIAM/ASPE/2011-000147; SNAT/INTI/GRTI-RCA/STIAM/ASPE/2011-000148; SNAT/INTI/GRTI-RCA/STIAM/ASPE/2011-000149; SNAT/INTI/GRTI-RCA/STIAM/ASPE/2011-000150; SNAT/INTI/GRTI-RCA/STIAM/ASPE/2011-000151; SNAT/INTI/GRTI-RCA/STIAM/ASPE/2011-000152; SNAT/INTI/GRTI-RCA/STIAM/ASPE/2011-000153; SNAT/INTI/GRTI-RCA/STIAM/ASPE/2011-000154 y SNAT/INTI/GRTI-RCA/STIAM/ASPE/2011-000155, todas de fecha 28 de diciembre de 2011, por la cantidad total de 141,88 Unidades Tributarias equivalentes la cantidad de DIEZ MIL SETECIENTOS OCHENTA Y TRES BOLÍVARES CON VEINTIUN CÉNTIMOS (Bs. 10.783,21) e Intereses Moratorios por la cantidad de total CUATROCIENTOS VEINTITRES BOLÍVARES CON CUARENTA Y OCHO CÉNTIMOS (Bs. 423,48), en materia de Impuesto al Valor Agregado.
SEGUNDO: Se condena en costas procesales a la recurrente, a razón del tres por ciento (3%) del monto debatido, a tenor de lo dispuesto en el artículo 327 eiusdem.
La presente decisión no tiene apelación, por cuanto su cuantía no excede de las quinientas Unidades Tributarias (500 U.T.), de acuerdo con lo establecido en el artículo 278 del Código Orgánico Tributario.
Visto que la presente decisión ha sido dictada dentro del lapso establecido en el artículo 277 del Código Orgánico Tributario, no es necesario notificar a las partes, salvo al ciudadano Procurador General de la República, remitiéndole copia certificada del presente fallo, de conformidad a lo establecido en el artículo 86 de la Ley Orgánica de la Procuraduría General de la República. Líbrese boleta.
Dada, firmada y sellada en la Sala de Despacho del Tribunal Superior Cuarto de lo Contencioso Tributario, en Caracas, a los veintidós (22) días del mes de mayo de 2014.- Años 204º de la Independencia y 155º de la Federación.-
LA JUEZA TEMPORAL,
YAQUELIN ÁLVAREZ GÓMEZ..
LA SECRETARIA ACC.,
AURA ROMÁN RIOS.-
La anterior decisión se publicó en su fecha a las nueve y diecinueve de la mañana (9:19 am).
LA SECRETARIA ACC.,
AURA ROMÁN RIOS.-
YAG/lypr.
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