TSJ Regiones - Decisión

SENTENCIA DEFINITIVA Nº 2128
FECHA 13/08/2015

REPÚBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA
PODER JUDICIAL
Tribunal Superior Primero de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas
205º y 156°

Asunto: AP41-U-2011-000037.-

En fecha 3 de febrero de 2011, la abogada Ana Niurka García Cedeño, titular de la Cédula de Identidad Nº V-6.316.858, inscrita en el Instituto de Previsión Social del Abogado (INPREABOGADO) bajo el Nº 155.558, actuando en su carácter de apoderada judicial de la sociedad mercantil INVERSIONES NOS C.A., (CASA FARRUCO), R.I.F. J-30042276-3, inscrita ante el Registro Mercantil Primero de la Circunscripción Judicial del entonces Distrito Federal (hoy Distrito Capital) y Estado Miranda en fecha 24 de septiembre de 1992, bajo el Nro. 04, Tomo 138-A-Pro., siendo su último registro en fecha 24 de noviembre de 2003, anotado bajo el Nº 49, Tomo 168-A-PRO, interpuso recurso contencioso tributario ejercido conjuntamente con solicitud de medida cautelar de suspensión de efectos, en virtud de la denegación tácita del recurso jerárquico interpuesto por dicha contribuyente en fecha 31 de julio de 2008, contra la Resolución de Imposición de Sanción N° 3843 de fecha 28 de abril de 2008, emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos de de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), notificada el 27 de junio de 2008 y su correlativa planilla de liquidación, mediante la cual impuso a la contribuyente antes mencionada multa por un monto total de 1.385 Unidades Tributarias por incumplimiento de deberes formales en materia de Impuesto sobre la Renta e Impuesto al Valor Agregado.

Mediante auto de fecha 7 de febrero de 2011, se le dio entrada Al referido recurso contencioso tributario bajo el Asunto AP41-U-2011-000037 y ordenó notificar a los ciudadanos Procuradora General de la República, Fiscal General de la República, así como al Gerente Regional de Tributos Internos de la Región Capital del SENIAT, a los fines de la admisión o no del mismo.

Por Sentencia Interlocutoria Nº 31, dictada por este Tribunal en fecha 10 de marzo de 2011, se admitió el presente recurso contencioso tributario, quedando la causa abierta a pruebas.
En fecha 17 de marzo de 2011, la abogada Ana Niurka García Cedeño, actuando en su carácter de representante judicial de la contribuyente INVERSIONES NOS, C.A. (CASA FARRUCO), consigno escrito de promoción de pruebas.

Por auto de fecha 25 de marzo de 2011, fue agregado el escrito de promoción de pruebas presentado por la representación judicial de la prenombrada contribuyente.
Por Sentencia Interlocutoria Nº 45 dictada en fecha 01 de abril de 2011, se admitió parcialmente las pruebas promovidas por el contribuyente.

En fecha 3 de mayo de 2011, la abogada Blanca Ledezma, inscrita en el Instituto de Previsión Social del Abogado (INPREABOGADO) bajo el Nº 42.678, actuando en su carácter de sustituta de la ciudadana Procuradora General de la República, en representación de los derechos e intereses fiscales de la República Bolivariana de Venezuela, consignó copia certificada del expediente administrativo formado con ocasión al acto administrativo impugnado.

En fecha 24 de mayo de 2011, la abogada Ana Niurka García Cedeño, actuando en su carácter de representante judicial de la contribuyente INVERSIONES NOS, C.A. (CASA FARRUCO), consigno escrito de Informes.

En fecha 01 de junio de 2011, compareció la representación judicial del Fisco Nacional, quien consignó escrito de Informes.

El 15 de junio de 2011, el Tribunal dijo “Vistos”, entrando la causa en la fase procesal correspondiente de dictar sentencia.

En fecha 18 de octubre de 2011, el ciudadano Manuel Narciso De Ponte, titular de la cédula de identidad Nº 81.724.315, actuando en su carácter de Director de la sociedad mercantil INVERSIONES NOS (CASA FARRUCO), C.A., otorgó poder Apud Acta al abogado Pablo Antonio Piñero Acevedo inscrito en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el Nº 140.305, a los fines de que representara a la contribuyente antes identificada en la defensa de sus derechos, acciones e intereses en el marco del presente proceso (Ver folio 320 de la 5ta. pieza del expediente).

Por auto de fecha 15 de julio de 2015, se abocó a la presente causa la Juez Suplente debidamente designada por la Comisión Judicial del Tribunal Supremo de Justicia en fecha 20 de abril de 2015 y juramentada en fecha 29 del mismo mes y año, por la Presidenta del Tribunal Supremo de Justicia, y convocada mediante Oficio Nº 339/2015 del 21 de mayo de 2015, por la ciudadana Jueza Coordinadora de los Tribunales Superiores de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas.

Efectuada la lectura del expediente, este Tribunal pasa a dictar sentencia, previas las siguientes consideraciones.

II
ANTECEDENTES

Mediante Providencia Administrativa RCA-DF-FP/2007/3443 de fecha 20 de junio de 2007, notificada en esa misma fecha, se autorizó a la funcionaria Betty Ruth García De Osio, titular de la cédula de identidad Nº 9.418.924, adscrita a la División de Fiscalización de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital del SENIAT, para verificar el oportuno cumplimiento de los deberes formales por parte de INVERSIONES NOS. (CASA FARRUCO), C.A. referente a la declaración y pago de los tributos, así como lo previsto en el artículo 145 del Código Orgánico Tributario de 2001 y demás normas tributarias, relativos a la Ley de Impuesto Sobre la Renta y su Reglamento, Decreto Reglamentario Nº 1808 en materia de retenciones del Impuesto Sobre la Renta correspondientes a los ejercicios fiscales 2005 y 2006, la Ley de Impuesto al Valor Agregado y su Reglamento, y la Resolución del Ministerio de Finanzas Nº 320 de fecha 28-12-1999, correspondiente a los períodos comprendidos desde diciembre de 2006 hasta agosto de 2007.

En fecha 28 de abril de 2008, la División de Fiscalización de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital del SENIAT, emitió Resolución Imposición de Sanción Nº 3843, notificada el 27 de junio de 2008, procediendo a aplicar las sanciones previstas en los artículos 101 numeral 4 segundo aparte; 102 numeral 2 segundo aparte; 103 numerales 1 y 3 primero y segundo aparte, y 107 del Código Orgánico Tributario de 2001. En igual sentido, se determinó la concurrencia de infracciones tributarias de acuerdo a lo dispuesto en el artículo 81 eiusdem, quedando la recurrente obligada al pago de multa por el monto total de UN MIL TRESCIENTOS OCHENTA Y CINCO UNIDADES TRIBUTARIAS (1.385 U.T.).

El 31 de julio de 2008, INVERSIONES NOS. (CASA FARRUCO), C.A., consignó recurso Jerárquico contra la Resolución Imposición de Sanción 3843, de fecha 28 de abril de 2008, ante la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital del SENIAT, el cual fue denegado tácitamente.
En razón de lo anterior, la contribuyente ejerció recurso contencioso tributario en fecha 3 de febrero de 2011, contra la referida Resolución, correspondiendo su conocimiento y decisión, previa distribución de la Unidad de Recepción y Distribución de Documentos de los Tribunales Superiores Contenciosos Tributarios de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas (U.R.D.D.), a este órgano jurisdiccional quien a tales efectos observa:

III
ALEGATOS DE LAS PARTES
1.- De la recurrente:
La apoderada judicial de sociedad mercantil INVERSIONES NOS (CASA FARRUCO), C.A., en su recurso contencioso tributario, interpuesto contra la Resolución Imposición de Sanción Nº 3843, de fecha 28 de abril de 2008, argumento lo siguiente:
VIOLACIÓN DE LA CAPACIDAD CONTRIBUTIVA
En primer lugar manifestó que la recurrida sancionó a su representada con una multa que sobrepasa los límites de la capacidad contributiva de la misma.
En tal sentido, indicó que la Administración Tributaria al momento de emitir el acto administrativo se amparó en una norma inexistente, al aplicar la sanción de 1350 Unidades Tributarias por la no colocación de la fase “Serie” en las facturas, lo que su decir, ello es optativo según la norma, y que es doblemente confiscatoria y violatoria de la capacidad contributiva.
Reiteró que Resolución de Imposición de Sanción se encuentra viciada de nulidad por inconstitucionalidad, por cuanto su aplicación configura una conculcación grave, manifiesta e incontestable de la garantía constitucional de la capacidad contributiva en materia sancionatoria y de la garantía innominada de razonabilidad, contenidas en los artículos 316 y 22 de la Constitución de la Republica Bolivariana de Venezuela.
FALSO SUPUESTO DE HECHO. LAS FACTURAS CUMPLEN LOS REQUISITOS LEGALES
Alegó la existencia de falso supuesto en la imposición de sanción, por cuanto a su decir, su representada cumple con los requisitos establecidos en la Ley y en la Providencia para la emisión de Facturas, y a que a su decir, las mismas contienen lo referente a la prestación del servicio con la indicación de la cantidad e impuesto a cancelar el número de control de la obligación jurídico tributaria existente entre el sujeto pasivo y la Administración Tributaria, indicación RIF de la contribuyente y sus datos, y todas las exigencias intrínsecas en el artículo 57 de la Ley del IVA y la Resolución 320.
Indicó que las facturas son impresas por la empresa Grafibond, S.A, la cual está autorizada por el SENIAT bajo Providencia Administrativa SAT/GRTI/96/E-960322086 de fecha 15 de marzo de 1996.
Señaló que el artículo 57 de la Ley de Impuesto al Valor Agregado (IVA) sólo exige que se emitan facturaciones consecutivas por cada establecimiento.
Asimismo, citó el artículo 2 de la Resolución 320, de acuerdo al cual a su decir, su representada no tiene la obligación de incluir la frase “Serie”.
Que la Resolución 320 señala los requisitos para la realización de las facturas, y que su representada cumple a cabalidad con los mismos, por lo que a su decir, mal pudiera la Administración Tributaria sancionar a su representada por el incumplimiento de alguno de ellos.
Enfatizó que en caso de hubiera una supuesta omisión de la palabra “Serie”, hay que considerar que el parágrafo segundo del artículo 2 de la Resolución 320 es muy tajante al establecer que el contribuyente podrá distinguir las facturas o documento equivalente, con la inclusión de la palabra “serie” antes del número consecutivo, lo cual revela a su decir, el carácter no imperativo de la norma. Asimismo, indicó que el verbo “podrá” tiene un significado que no puede ser tergiversado a los fines de imponerse multas a los contribuyentes.
Que la recurrente al emitir facturas en serie lo hace con una enumeración consecutiva que da la certeza jurídica a la Administración Tributaria de la existencia de la obligación tributaria como lo exige la norma citada, y para diferenciar las series, colocó “Serie A” .
Que con la consecución de la numeración mal podría pensarse que existe un desvío del impuesto o una evasión tributaria por parte de la contribuyente quien emite facturas apegadas a la normativa vigente.
Finalmente, destacó que la Administración Tributaria no obró conforme a derecho, por cuanto resulta de los autos que la recurrente no quebrantó el procedimiento establecido en la Ley y la respectiva Providencia, ya que a su decir, es potestativo para la recurrente optar por colocar la frase “Serie” o no.
IMPROCEDENCIA DE LAS SANCIONES
Hizo alusión al numeral 4 del artículo 85 del Código Orgánico Tributario de 2001, como eximente de responsabilidad penal tributaria al error de hecho y de derecho excusable, por cuanto a su decir, el artículo 2 de la Resolución 320 es confuso, ya que establece la posibilidad de realizar o no.
DE LAS CIRCUNSTANCIAS ATENUANTES
Que en el supuesto que el Tribunal considere procedente la imposición de sanción alguna a su representada, sean tomadas en cuenta las circunstancias atenuantes.
En tal sentido, mencionó que su representada goza de la atenuante del numeral 2, pues no tuvo la intención de causa el hecho imputado de tanta gravedad por la Administración a tal punto que canceló los montos impuestos por otras circunstancias en la misma resolución de sanción y además colaboró en todo momento con los funcionarios encargados de la fiscalización tal como se evidencia en las declaraciones y pago de impuestos, así como en las actas de requerimientos marcadas.
2.- De la Administración Tributaria:
Por su parte la abogada Blanca Ledezma, inscrita en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el número 42.678, actuando en su carácter de sustituta de la Procuraduría General de la República, mediante el escrito de informes, presentado en fecha 1º de junio de 2011, expuso los siguientes alegatos:
VIOLACIÓN A LA CAPACIDAD CONTRIBUTIVA
En relación con el alegato esgrimido por el representante de la recurrente, en el cual asegura que la mencionada resolución es improcedente por cuanto es excesiva, como lo es 1350 U.T. por la no colocación de la fase “serie” la cual es optativa según la norma, y que es doblemente confiscatoria y violatoria de la capacidad contributiva, porque al aplicarse violaría la capacidad contributiva de su representada; la representación fiscal, señaló que:
Es inexistente la supuesta violación al principio de la capacidad económica y contributiva alegada por la recurrente, ya que a su decir, los impuestos solo pueden ser pagados con la renta y este principio ofrece la medida para determinar que porción de la renta debe deducirse de modo permanente por el pago de impuestos.
En tal sentido manifestó que, en razón de lo anterior, el alegato esgrimido por la recurrente referido a la violación a tal garantía constitucional carece de sentido por haberse multado a la misma por incumplimiento de sus deberes formales como agente de percepción de un impuesto indirecto (IVA) el alegar, y así solicitó que sea declarado por el Tribunal.
FALSO SUPUESTO DE HECHO POR CUANTO LAS FACTURAS CUMPLEN CON LOS REQUISITOS.
En atención al argumento esgrimido por la representación juridicial de la recurrente, relativo a que su representada cumple con la normativa legal en cuanto a los requisitos: a la prestación servicio con la indicación de la cantidad e impuesto a cancelar, así como el número de control que les permitirá dar certeza jurídica de la obligación jurídico tributaria existente entre el sujeto pasivo y la Administración Tributaria, indicación de la información de Registro Fiscal (RIF) de la contribuyente así como todos sus datos y todas las exigencias intrínsecas en el artículo 57 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado (IVA) e incluso en las disposiciones relacionadas en la impresión y emisión de facturas y otros documentos, publicada en Gaceta Oficial número 36.859 de fecha 29 de diciembre de 1999 (Resolución 320); la representación judicial del Fisco Nacional, indicó que:
Que el artículo 57 de la Ley del IVA, faculta a la Administración Tributaria para dictar normas que establezcan requisitos, formalidades y especificaciones que deben cumplirse en la impresión y emisión de las facturas, en los otros documentos equivalentes que la sustituyan, órdenes de entrega o guías de despacho en las notas de débito o de crédito; de allí la disposición del artículo 63 del Reglamento de dicha Ley y también de las Resoluciones Nros. 3.061 del 27-03-96, 3.146 de fecha 31-07-96 y de la Resolución Nº 320 de fecha 28-12-99, ésta última vigente para el caso en estudio, dictadas en materia de impresión y emisión de facturas y otros documentos de similar contenido.
Que la contribuyente entregó copias de todo lo establecido en el artículo 2 literales b y c de la resolución 320 en las facturas de ventas un mismo establecimiento, según se muestra identificadas con el numero de control serie A37988 y numero de Control sin Serie 45448, emitidas el día del inicio del proceso de verificación, las cuales a su decir no mantienen numeración única y consecutiva para numero de factura, ni para el numero de control. Adicionalmente las facturas tipo “Sin serie” no indican la razón social del emisor de las facturas (contribuyente) violando lo previsto en los literales c y g del antes mencionado artículo de la citada resolución.
Que en las actas de requerimiento y recepción, existen espacios donde la contribuyente puede efectuar las observaciones que tenga a bien, en caso de no estar conforme con lo reflejado en las mismas; siendo a su decir, que en el caso de auto, no se observa inconformidad alguna, por al contrario están debidamente firmadas por la contribuyente, por lo que se presume su conformidad, legitimidad y legalidad.
IMPROCEDENCIA DE LAS SANCIONES
Con relación al argumento esgrimido por la recurrente, relativo a que en el presente caso procede la eximente de responsabilidad penal tributaria por error de derecho excusable; la representación judicial del Fisco Nacional, indicó al respecto que:
Para que opere el error de hecho o de derecho excusable como una circunstancia eximente de responsabilidad penal, esto es, aquella capaz de eliminar por completo el efecto de las conductas antijurídicas tipificadas en la ley, es preciso que se cumplan tres condiciones a saber: i) la existencia de una clausula legal de justificación, ii) la configuración fáctica del error, y por último, iii) la demostración de su inevitabilidad.
De igual manera indicó que la recurrente pretende eximirse de responsabilidad aduciendo que la Resolución 320 en el artículo 2 no es absolutamente clara en relación a si corresponde o no colocar la frase “Serie” en las facturas por parte de los contribuyentes, lo que trae como consecuencia que exista la duda razonable, por cuanto aparece taxativamente la palabra “podrá” colocar la frase “Serie” en las facturas, lo cual a su decir, no es válido invocarla, debido que no se excusa del cumplimiento de la ley tributaria el tener dudas razonable, por el contrario, se presume que a mayor o mejor cultura debe corresponder una mayor responsabilidad en el cumplimiento de las mismas. En tal sentido argumentó que, la recurrente no aportó elementos probatorios que determinen con precisión cuál fue el error involuntario cometido en la apreciación de la normativa aplicable.
DE LAS CIRCUNSTANCIAS ATENUANTES
En cuanto a la posibilidad de que se tome en cuenta la atenuante establecida en el numeral 2 del artículo 96 del Código Orgánico Tributario de 2001, al haber alegado la recurrente que no tuvo la intención de causar el hecho imputado de tanta gravedad por la Administración Tributaria a tal punto que canceló los montos impuestos por otras circunstancias en la misma resolución de sanción y además colaboró en todo momento con los funcionarios encargados de la fiscalización; indicó dicha representación fiscal por una parte, que la recurrente se encontraba en el deber de prestar toda la colaboración posible a Administración Tributaria, y por la otra, que se desprende del acto administrativo recurrido y de las actas fiscales preparatorias del mismo, que la contribuyente no cumplió en su totalidad con los deberes formales que se verificaron.
Que el hecho de haber exhibido lo requerido no configura más que el cumplimiento de la obligación de informar a la Administración Tributaria lo solicitado, con la debida diligencia, sin que esto implique una conducta extraordinaria o una carga adicional a lo establecido como deber formal en el Código Orgánico Tributario, considerando en consecuencia que no es una atenuante enmarcada dentro del supuesto anteriormente mencionado, y así solicitó que sea declarado.

IV
MOTIVACIÓNES PARA DECIDIR
Revisadas las actas procesales que conforman el presente expediente y analizados los argumentos esgrimidos por la sociedad mercantil INVERSIONES NOS (CASA FARRUCO), C.A., esta juzgadora observa que la controversia queda circunscrita a determinar la procedencia de los argumentos referidos a: i) confiscatoriedad o no de la multa ii) falso supuesto de derecho, por cuanto las facturas cumplen supuestamente con los requisitos legales iii) improcedencia de las multas, y iv) circunstancia atenuantes.
En lo que respecta a la medida de suspensión de efectos del acto administrativo solicitada, estima este Tribunal que carece de objeto pronunciarse al respecto, por lo que se abstiene de analizar los requisitos de procedencia, pues, las medidas cautelares están dirigidas a asegurar las resultas del juicio y siendo esta la oportunidad, en que este Órgano Jurisdiccional entrará a analizar el fondo del asunto, esta Juzgadora considera inoficioso pronunciarse sobre dicha solicitud, pues, ha decaído su objeto. Así se declara.
Asimismo, advierte este Tribunal que no fue objeto de controversia las sanciones impuestas a la contribuyente de conformidad con lo previsto en el Código Orgánico Tributario de 2001, en los artículos siguientes: 1) 102 numeral 2 segundo aparte, con relación a que la contribuyente presentó libros de compras y ventas que no cumplen con los requisitos del Impuesto al Valor Agregado; 2) 103 numeral 1 primer aparte, con relación a que la contribuyente omitió la declaración estimada del Impuesto sobre la Renta para el ejercicio comprendido entre el 01/01/2006 al 31/12/2006; 3) 103 numeral 3 segundo aparte, con relación a que la contribuyente presentó extemporáneamente la declaración estimada del Impuesto sobre la Renta para el ejercicio comprendido entre el 01/01/2005 al 31/12/2005; y 4) 107 con relación a que la contribuyente no dejó constancia del numero de inscripción en el Registro Único de Información Fiscal (RIF) en los libros de contabilidad exigida por la norma; razón por la cual quedan firmes. Así se declara.
Delimitada la litis en los términos expuestos, pasa esta Juzgadora a decidir y al respecto observa:
Precisado lo anterior, este Tribunal observa que efectivamente la recurrente expresó sus argumentos en el orden anteriormente indicado; sin embargo, considera pertinente esta juzgadora pronunciarse en primer lugar sobre el alegato esgrimido por la contribuyente, referido al falso supuesto.
i) Del falso supuesto de derecho por cuanto las facturas supuestamente cumplen con los requisitos legales.
Al respecto, es menester recordar que el mencionado vicio se configura cuando la Administración al dictar un determinado acto administrativo, fundamenta su decisión en hechos inexistentes, o sin guardar la adecuada vinculación con el o los asuntos objeto de decisión, verificándose de esta forma el denominado falso supuesto de hecho; de la misma manera, cuando los hechos que sirven de fundamento a la decisión administrativa corresponden con lo acontecido y son verdaderos, pero la Administración al emitir su pronunciamiento los subsume en una norma errónea o inexistente en el derecho positivo, se materializa el falso supuesto de derecho. “Por tal virtud, cuando el acto administrativo ha sido dictado bajo una incorrecta apreciación y comprobación de los hechos en los cuales se fundamenta, el mismo resulta indefectiblemente viciado en su causa. (Vid. Sentencia de la Sala Político Administrativa No. 00066 del 17 de enero de 2008, caso: 3 Com International Inc., Sucursal Venezuela).”
Aduce la recurrente, que cumple con los requisitos para la emisión de las facturas, relativos a: (1) la prestación del servicio con la indicación de la cantidad e impuesto a cancelar; (2) el numero de control; (3) indicación del RIF de la contribuyente y todos sus datos; y (4) todas las exigencias intrínsecas en el artículo 57 de la Ley de Impuesto al Valor Agregado (IVA) e incluso en las Disposiciones relacionadas en la impresión y emisión de facturas y otros documentos, publicada en la Gaceta Oficial Nº 36.859 de fecha 29 de diciembre de 1999 (Resolución Nº 320).
Por su parte la representación de la República indicó que la contribuyente fue sancionada por cuanto utiliza dos (2) tipos de facturas con numeración distinta “Sin serie” y “Serie A”, en un mismo establecimiento según muestra identificadas con el Nº control “Serie A” 37998 y Nº control (Sin serie) 45448. Asimismo, indicó que las facturas identificadas con la enumeración “Sin serie” no indican la razón social del emisor de las facturas (contribuyente) violando lo previsto en el artículo 2, literales b, c y g de la Resolución 320.
Al respecto el Tribunal observa:
La recurrente consignó las siguientes pruebas documentales, que corren insertas a los folios ciento cincuenta y siete (157) de la primera (1ra.) pieza al ciento noventa (190) de la segunda pieza del expediente, consistentes en:
-Original de facturas, relativas a los primeros y últimos días correspondientes a los meses impositivos de junio, mayo, abril, marzo, febrero, enero de 2007 y diciembre de 2006, marcadas “A”.
-Original de facturas emitidas por su representada durante los primeros y últimos días correspondientes a los meses impositivos de diciembre de 2006, enero, febrero, marzo abril, mayo, junio, julio y agosto de 2007, marcadas “B”.
-Copia del libro de venta, contentivo de la relación de las facturas emitidas por la recurrente.
En vista de lo anterior, resulta oficioso traer a colación el artículo 57 de la Ley de reforma parcial que establece el Impuesto al Valor Agregado, Gaceta Oficial Nª 38.424 de fecha 26 de abril de 2006; así como el artículo 2 de las Disposiciones relacionadas con la impresión y emisión de facturas y otros documentos (Resolución Nº 320), Gaceta Oficial Nª 36.859 de fecha 29 de diciembre de 1999, vigentes para la fecha, las cuales disponen los requisitos que deben contener las facturas o su equivalente al momento de su emisión:
Ley de reforma parcial que establece el Impuesto al Valor Agregado, Gaceta Oficial Nª 38.424 de fecha 26 de abril de 2006:

“Artículo 57.-La Administración Tributaria dictará las normas en que se establezcan los requisitos, formalidades y especificaciones que deben cumplirse en la impresión y emisión de las facturas, y demás documentos que se generen conforme a lo previsto en esta Ley.
En todo caso, la factura o documento de que se trate deberá contener como mínimo los requisitos que se enumeran a continuación:
1) Numeración consecutiva y única de la factura o documento de que se trate. Si el contribuyente desarrolla actividades en más de un establecimiento o sucursal, debe emitir las facturas con numeración consecutiva única por cada establecimiento o sucursal. Los agentes de retención a que se refiere el artículo 11 de esta Ley, emplearán una numeración distintas a la utilizada para emitir los documentos propios de sus actividades.

2) Numero de Control consecutivo y único por cada documento impreso, que se inicie con la frase “Nº de Control…”. Este número no estará relacionado con el número de facturación previsto en el numeral anterior, salvo que el contribuyente así lo disponga. Si el contribuyente desarrolla actividades en más de un establecimiento o sucursal, debe emitir las facturas con numeración consecutiva única por cada establecimiento o sucursal. Si el contribuyente solicita la impresión de documentos en original y copias. tanto el original como sus respectivas copias deberán contener el mismo Número de Control. El orden de los documentos deberá comenzar con el Número de Control 1, pudiendo el contribuyente repetir la numeración cuando ésta supere los ocho (8) dígitos.

3) Nombre completo y domicilio fiscal del emisor, si se trata de una persona natural; o denominación o razón social y domicilio fiscal, si el emisor es una persona jurídica, comunidad, sociedad de hecho o irregular, consorcio u otro ente jurídico o económico.

4) Numero de inscripción del emisor en el Registro de Información Fiscal (RIF) y Número de Identificación Tributaria (NIT), en caso de poseer este último.

5) Nombre completo del adquirente del bien o receptor del servicio, Número de inscripción Fiscal (RIF) y Número de Identificación Tributaria (NIT), en caso de poseer éste último.

6) Especificación del monto del impuesto según la alícuota aplicable, en forma separada del precio o remuneración de la operación.
(…)” (Destacado y subrayado del Tribunal).

Disposiciones relacionadas con la impresión y emisión de facturas y otros documentos (Resolución Nº 320), Gaceta Oficial Nª 36.859 de fecha 29 de diciembre de 1999:

“Artículo 2.-Los documentos a que hace referencia el artículo anterior deben emitirse cumpliendo y llenando los siguientes requisitos:
En todo caso, la factura o documento de que se trate deberá contener como mínimo los requisitos que se enumeran a continuación:
a) Contener la denominación de “Factura”, “Documento equivalente de factura”, “Nota de Debito”, “Nota de Crédito”, “Soporte” o “Comprobante”, “Orden de Entrega” o “Guía de Despacho”. Las Ordenes de entrega o guías de despacho además deberán llevar la frase “Copia habilitada para amparar el traslado de bienes”, según sea el caso;

b) Numeración consecutiva y única de la factura o documento de que se trate. Si el contribuyente desarrolla actividades en más de un establecimiento o sucursal, debe emitir las facturas con numeración consecutiva única, por cada establecimiento. Los agentes de retención a que se refiere el artículo 11 de la Ley, emplearan una numeración distinta a la utilizada para emitir los documentos propios de sus actividades.

c) Número de Control consecutivo y único por cada documento impreso, que se inicie con la frase “Nº de Control…”. Este número no estará relacionado con el número de facturación, salvo que así lo disponga el contribuyente. Asimismo, si el contribuyente desarrolla actividades en más de un establecimiento o sucursal, deberá emitir los documentos a que hace referencia el artículo 1, con numeración consecutiva única, por cada establecimiento. Cuando el contribuyente solicite la impresión de documentos en original y copias, tanto el original como sus respectivas copias, deberán contender el mismo número de control.

Asimismo, el orden de los documentos deberá comenzar con el Número de Control 01. El usuario de los documentos podrá volver a repetir la numeración por cada uno de ellos, en los casos que ésta supere los ocho (8) dígitos.

d) Total de los Números de Control asignados, expresado de la siguiente manera “desde el Nº… hasta el Nº…”.

e) Las facturas y los otros documentos deberán emitirse por duplicado, salvo las órdenes de entrega o guías de despacho que se emitirán por triplicado. En todo caso, las copias deberán señalar expresamente “sin derecho a crédito fiscal”, ello sin perjuicio de lo establecido en el artículo 56 del Reglamento del Decreto Ley de Impuesto al Valor Agregado.

f) Nombre completo y domicilio fiscal del vendedor o prestador del servicio, en caso que se trate de una persona natural.

g) Denominación o razón social del emisor y su domicilio fiscal en caso de que se trate de una persona jurídica o comunidad. sociedad de hecho o irregular, consorcio u otro ente jurídico económico, público o privado.

h) Numero de inscripción del emisor en el Registro de Información Fiscal (RIF) y Número de Identificación Tributaria (NIT), en caso de poseerlo.

i) Nombre o razón social del impresor de los documentos y su número de inscripción en el Registro de Información Fiscal (RIF), número y fecha de la Resolución de autorización otorgada y la Región a la cual pertenece.

j) Domicilio fiscal, número telefónico, si existiere, de la casa matriz y del establecimiento o sucursal, del emisor.

k) Fecha de emisión.

l) Nombre completo y domicilio fiscal del adquirente del bien o receptor del servicio, si se trata de una persona natural.

m) Denominación o razón social y domicilio fiscal del adquirente del bien o receptor del servicio, en los casos de que se trate de una persona jurídica, sociedad de hecho o irregular, comunidad y demás entes económicos o jurídicos, públicos o privados.

n) Número de inscripción del adquirente en el Registro de Información Fiscal (RIF) y Número de Identificación Tributaria, (NIT), en caso de poseerlo.

o) Indicación del número y fecha de la orden de entrega o guía de despacho, si ésta fue emitida con anterioridad.

p) Condición de la operación, sea esta de contado o a crédito y su plazo. Si la operación es a crédito, precisar su monto, el plazo la cantidad de cuotas, montos de cada una de ellas, tasa de interés, monto total de los intereses y en su caso, si se pactó actualización del saldo de precio o de la tasa de interés y el modo de actualización.

q) Descripción de la venta del bien o de la prestación del servicio con indicación de la cantidad, precio unitario, valor de la venta, o de la remuneración y de las respectivas alícuotas aplicables.

r) Indicación de los conceptos que se carguen o cobren en adición al precio o remuneración convenidos, para las operaciones gravadas.

s) Especificación de las deducciones del precio o remuneración, bonificación y descuento, a que se refiere el artículo 24 de la Ley.

t) Indicación del sub-total correspondiente al precio neto gravado.

u) Indicación del valor total de la venta de los bienes o de la prestación del servicio o de la suma de ambos, si corresponde.

v) Especificación en forma separada del precio o remuneración del monto del impuesto según la alícuota aplicable.

w) La Factura o documento equivalente, cuando se emitido a un no contribuyente, deberá contener en forma manuscrita o impresa la frase “este documento no da derecho a crédito fiscal” o “sin derecho a crédito fiscal”.

x) Cuando el emisor del documento realice operaciones gravadas por cuenta de terceros, deberá indicar que se emite de conformidad con lo establecido en el artículo 10 de la Ley. Por otra parte, cuando actúe como agente de retención, el documento que se emita deberá expresar la frase: “El presente documento se emite en cumplimiento del artículo 11 del Decreto Ley del Impuesto al Valor Agregado”.

(…)

Parágrafo Segundo: En los casos en que los contribuyentes del impuesto deban emitir facturas o documentos equivalentes, en varias series simultáneas, podrán hacerlo agregando, antes del número consecutivo de cada una de las series que utilicen, las frases “Serie A”. “Serie B”, y así sucesivamente, o por el contrario, si sólo emplea una numeración en serie continua, podrá fraccionarla y repartirla entre las distintas sucursales.

(...) (Destacado y subrayado del Tribunal).

De la lectura de las mencionadas normas se colige cuales son los requisitos mínimos que deben tener las facturas o documentos equivalentes al momento de ser emitidas por el contribuyente. En tal sentido, de la lectura del artículo 57 de la Ley que establece el Impuesto al Valor Agregado, antes citado, se evidencia que en materia de Impuesto al Valor Agregado la Administración Tributaria tiene la facultad de dictar normas que establezcan requisitos, formalidades y especificaciones que deben cumplirse en la impresión y emisión de las facturas o documento equivalentes.
Es de resaltar que los deberes formales se refieren a aquellas actuaciones que exige la Administración Tributaria a los administrados o contribuyentes que deben realizar, en virtud de las disposiciones que establece el Código Orgánico Tributario y los preceptos previstos en las leyes y reglamentos, ya que sirven de sustento a las labores de control del tributo, ejercidas por dicha Administración a favor del sujeto activo acreedor del mismo, facilitando así la labor de vigilancia y seguimiento que se realiza para garantizar el cumplimiento de la obligación material o de pago del referido tributo. En razón de lo anterior, se infiere que el contribuyente tiene frente al Estado, la obligación inexcusable de cumplir con los deberes formales establecidos en el Código Orgánico Tributario, leyes y sus reglamentos.
Ahora bien, corresponde a este Tribunal analizar si las facturas cumplen o no con lo establecido en las referidas disposiciones.
Al respecto, observa este Órgano Jurisdiccional que las facturas originales correspondientes a los primeros y últimos días de los meses impositivos de junio, mayo, abril, marzo, febrero, enero de 2007 y diciembre de 2006, marcadas “A”, efectivamente cumplen con los requisitos previstos tanto en el artículo 57 de la Ley de reforma parcial que establece el Impuesto al Valor Agregado, Gaceta Oficial Nº 38.424 de fecha 26 de abril de 2006, así como lo previsto en el artículo 2 de las Disposiciones relacionadas con la impresión y emisión de facturas y otros documentos (Resolución Nº 320), Gaceta Oficial Nº 36.859 de fecha 29 de diciembre de 1999, vigentes para la fecha.
Sin embargo, los originales de las facturas emitidas durante los primeros y últimos días de los meses impositivos de diciembre de 2006, enero, febrero, marzo abril, mayo, junio, julio y agosto de 2007, marcadas “B”, cumplen parcialmente con tales requisitos.
En relación a lo anterior, se observa, que el artículo 2 de las Disposiciones relacionadas con la impresión y emisión de facturas y otros documentos (Resolución Nº 320), Gaceta Oficial Nª 36.859 de fecha 29 de diciembre de 1999, en su Parágrafo Segundo establece expresamente que las facturas emitidas en varias series “…podrán hacerlo agregando, antes del número consecutivo de cada una de las series que utilicen, las frases “Serie A”. “Serie B” y así sucesivamente…”. En razón de lo cual, interpreta este Tribunal que la mencionada recurrente no se encuentra obligada de incluir la frase “Serie” en las facturas o documentos equivalentes. (Resalta y subrayado de este Tribunal)
Sin embargo, dichas facturas no contienen la razón social del emisor (contribuyente), siendo este un requisito previsto en las mencionadas normativas, por lo cual considera este Tribunal que las facturas marcadas “B” no cumplen con el requisito de previsto en el artículo 57, numeral 3 de la Ley de reforma parcial que establece el Impuesto al Valor Agregado, Gaceta Oficial Nº 38.424 de fecha 26 de abril de 2006, así como lo previsto en el artículo 2, literal g de las Disposiciones relacionadas con la impresión y emisión de facturas y otros documentos (Resolución Nº 320) vigentes para la fecha. Así se declara.
Establecido lo anterior, considera este Juzgado Superior hacer referencia a la concurrencia prevista en el artículo 81 del Código Orgánico Tributario de 2001, aplicable ratione temporis, en razón de los criterios emanados de la Sala Político-Administrativa de nuestro Máximo Tribunal, en Sentencias Nros. 00674 de fecha 08 de mayo de 2003, caso: Industria Azucarera Santa Clara C.A.; 00429 de fecha 11 de mayo de 2004, caso: Sílices Venezolanos, C.A.; y 00030 de fecha 25 de enero de 2012, caso: Total Clean, C.A.; en lo atinente a que vistas las amplias facultades de control de la legalidad que le han sido conferidas a los jueces contencioso-tributarios, pueden éstos confirmar actos administrativos, modificarlos o revocarlos, sin que ello constituya violación del principio dispositivo que rige en el procedimiento civil ordinario, regulado en nuestro ordenamiento positivo por el artículo 12 del Código de Procedimiento Civil.
Con fundamento a lo expresado, la labor del juez contencioso tributario está orientada fundamentalmente por el principio inquisitivo, el cual le faculta, entre otras circunstancias, a corregir irregularidades que no hayan sido alegadas por las partes, con base en el principio del control de la legalidad y del orden público. Específicamente en la situación jurídica bajo estudio, este Órgano Jurisdiccional observa del análisis pormenorizado de los autos que componen el expediente, que la Administración Tributaria al momento de emitir la Resolución Imposición de Sanción Nº 3843 de fecha 28/04/2008, aplicó la referida concurrencia. En tal sentido considera necesario traer a colación lo previsto en el artículo 81 del Código Orgánico Tributario de 2001, aplicable rationae temporis, el cual establece:
“Artículo 81. – Cuando concurran dos o más ilícitos tributarios sancionados con penas pecuniarias, se aplicará la sanción más grave, aumentada con la mitad de las otras sanciones. De igual manera se procederá cuando haya concurrencia de un ilícito tributario sancionado con pena restrictiva de la libertad y otro delito no tipificado en este Código.
Si las sanciones son iguales, se aplicará cualquiera de ellas, aumentada con la mitad de las restantes.
Cuando concurran dos o más ilícitos tributarios sancionados con pena pecuniaria, pena restrictiva de libertad, clausura de establecimiento, o cualquier otra sanción que por su heterogeneidad no sea acumulable, se aplicarán conjuntamente.
Parágrafo Único: La concurrencia prevista en este artículo se aplicará aún cuando se trate de tributos distintos o de diferentes períodos, siempre que las sanciones se impongan en un mismo procedimiento.” (Subrayado de este Tribunal)

La norma citada establece la institución de la concurrencia o concurso de delitos, entendida como la comisión de dos o más hechos punibles verificados en un mismo procedimiento fiscalizador.
Ahora bien, en los supuestos de sanciones pecuniarias, en las que se configure la concurrencia en materia tributaria, atendiendo a un sistema de “acumulación jurídica” se toma la más grave, a la cual se le adiciona el término medio de las otras penas correspondientes a las actuaciones antijurídicas cometidas.
Asimismo, cuando haya de aplicarse una diversidad de penas que no sean acumulables, es decir, pecuniarias, restrictiva de libertad y/o clausura, por ejemplo, la norma establece un método de “acumulación material”, el cual simplemente constituye la aplicación conjunta o agregación de todas las penas que corresponda imponer al sujeto.
Por último, la disposición transcrita señala como regla general que la concurrencia se utilizará “aún cuando se trate de tributos distintos o de diferentes períodos”, teniendo como condición que las consecuencias de las infracciones sean impuestas en el mismo procedimiento.
Sobre la interpretación del aludido artículo, la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, estableció en sentencia Nº 0097 del 01 de agosto de 2012, lo siguiente:
“…De acuerdo con este artículo, cuando concurran dos o más ilícitos tributarios sancionados con penas pecuniarias, se aplicará la sanción más grave, aumentada con la mitad de las otras sanciones; y si las sanciones son iguales, se aplicará cualquiera de ellas, aumentada con la mitad de las restantes.
Sobre la interpretación de este artículo, esta Sala ha establecido lo siguiente:
“(…) Decidido lo anterior, advierte este Máximo Tribunal que la contribuyente incurrió en el ilícito formal previsto en el artículo 101, numeral 3 del Código Orgánico Tributario de 2001, durante los períodos fiscales coincidentes con los meses de febrero, marzo, abril, mayo, junio, julio, agosto, septiembre, octubre, noviembre, diciembre de 2005, enero y febrero de 2006, con lo cual se configura la concurrencia de delitos previsto en el artículo 81 del vigente Código Orgánico Tributario.
Así, dispone la norma establecida en el artículo 81 del Código Orgánico Tributario de 2001, lo siguiente:
…
Dicha norma precisa que en los supuestos de sanciones pecuniarias, en donde se configure la concurrencia en materia tributaria, se aplica atendiendo a un sistema de “acumulación jurídica” tomando la más grave, a la cual se le adiciona el término medio de las otras penas correspondientes a las actuaciones antijurídicas cometidas.
...
Hechas las precisiones anteriores, corresponde verificar si en casos como el de autos, en los que se determina al contribuyente multas por incumplimientos de deberes formales por cada uno de los períodos fiscales en los que ocurrió la conducta antijurídica, puede aplicarse las reglas de la concurrencia. A tal efecto, se observa:
Respecto a la aplicación de la figura de la concurrencia prevista en el artículo 81 del Código Orgánico Tributario de 2001, esta Alzada estableció en las Sentencias Nros. 00491 y 00635 de fechas 13 de abril y 18 de mayo de 2011, casos: Dafilca, C.A., e Industrias Intercaps de Venezuela, C.A., respectivamente, entre otras, que ‘la falta en el cumplimiento de los deberes formales tributarios en que incurrió la contribuyente en impuesto al valor agregado, debe ser considerada como una falta por cada período impositivo fiscalizado, es decir, mes por mes, así como la multa debe ser igualmente liquidada por cada mes y no por los períodos impositivos considerados como uno solo’.
Aplicando el criterio sentado por esta Sala a supuestos como el de autos -incumplimientos de deberes formales en materia de Impuesto al Valor Agregado por emitir facturas con prescindencia parcial de los requisitos-, en donde se está frente a conductas ilícitas distintas en razón de cada período de imposición, las reglas de concurrencia deben aplicarse a partir del segundo mes en que la Administración Tributaria haya verificado las referidas trasgresiones, aun cuando la contribuyente haya incurrido en la misma falta durante varios períodos fiscales, pues cada uno de ellos se encuentra separado por lo que representan infracciones diferentes.
La interpretación anterior, está en total armonía con lo previsto en el Parágrafo Único del artículo mencionado, al advertir el legislador que la concurrencia se aplicará ‘aun cuando se trate de tributos distintos’ o en aquellos casos -como el de autos-, ‘de diferentes períodos’.
Ello así, una vez realizada la confrontación de lo establecido por esta Sala, con lo dispuesto por la Administración Tributaria, se constata que el pronunciamiento de esta última no se encuentra ajustado a Derecho, al considerar como una sola, la sanción más grave correspondiente al incumplimiento de ‘emitir facturas con prescindencia parcial de requisitos’, durante los meses de febrero de 2005 a febrero de 2006, penalizado conforme al artículo 101, numeral 3, aparte segundo, del Código Orgánico Tributario de 2001, a saber con la imposición de multa de seiscientas diez unidades tributarias (610 U.T.), pues lo procedente es aplicar lo establecido en el artículo 81 eiusdem, referido a las reglas de concurrencia de infracciones, donde se ordena imponer ‘(…) la sanción más grave, aumentada con la mitad de las otras sanciones (…)’, es decir, en el caso en concreto, aplicar la mayor pena pecuniaria impuesta para el período impositivo febrero 2006, el cual asciende a sesenta y cinco unidades tributarias (65 U.T.), aumentada de la mitad de los restantes períodos (a saber, febrero, marzo, abril, mayo, junio, julio, agosto, septiembre, octubre, noviembre, diciembre de 2005 y enero de 2006). (Vid Sentencias Nros. 00938 y 00944 del 13 y 14 de julio de 2011, casos: Repuestos O, C.A. e Inversiones Pretzelven, C.A., respectivamente). Así se establece.
Como consecuencia de lo anteriormente expuesto, debe esta Alzada, revocar el pronunciamiento del a quo referente a la forma en que aplicó la concurrencia de infracciones prevista en el artículo 81 del vigente Código Orgánico Tributario. Así se declara”. (Sentencia N° 01184 del 28 de septiembre de 2011, caso: Beatriz Galindo Castro, firma personal Floristería Flor y Jardín). (Resaltado de la Sala).
….
También resolvió una apelación del Fisco Nacional sobre este tema al indicar:
“(…) No obstante la precedente declaratoria, corresponde a esta Sala decidir respecto al pronunciamiento del sentenciador, en cuanto a la concurrencia de infracciones, al señalar que ‘Adicionalmente, el SENIAT aplica mal el artículo 81 del Código Orgánico Tributario en cuanto a las sanciones diferentes para cada uno de los meses fiscalizados, puesto que de acuerdo con dicho artículo, la sanción más grave es la de mayo de 2005, de 150 unidades tributarias y debería haber disminuido las sanciones de junio de 2005 hasta mayo de 2006 a la mitad, procedimiento que tampoco aplicó’. Así se declara.
Por su parte, la Administración Tributaria afirma, a partir del contenido del artículo 81 del Código Orgánico Tributario de 2001, que en el caso de que las sanciones sean iguales, por la repetida o diversa comisión de infracciones deberá siempre aplicarse una de ellas, aumentada con la mitad de las restantes, procedimiento que se debe seguir de igual manera, si se incurre en diversas o diferentes infracciones a las cuales le son aplicables distintas sanciones. Sin embargo, concluye señalando que ‘en el caso específico de que un sujeto incurra en la comisión repetida de un hecho infraccional, calificado como el incumplimiento de un deber formal, la regla prevista en la norma en comento impone que se aplique una unidad tributaria (1 U.T.) por cada factura, comprobante o documento emitido hasta un máximo de ciento cincuenta unidades tributarias (150 U.T.) por cada período si fuere el caso’.
…
Conforme a lo anterior, precisa esta Máxima Instancia señalar que cuando el contribuyente transgrede una norma del derecho sancionatorio tributario la consecuencia jurídica es una sanción. En este sentido, bien pudo la Administración Tributaria verificado los incumplimientos de los deberes formales legales y reglamentarios en materia de impuesto al valor agregado por parte de la contribuyente, en el caso que nos ocupa, imponer la respectiva multa, en cada período impositivo, conforme al citado criterio jurisprudencial, sin embargo, una vez determinada dicha sanción en esta forma y advertida la confluencia de dos o más ilícitos, debió aplicar las reglas relativas a la figura de la concurrencia de infracciones prevista en el artículo 81 del Código Orgánico Tributario de 2001, estimando por supuesto, cada período en forma individual, no como un bloque como erradamente lo venía interpretando la Administración . Así se declara.
Por tanto, habiendo determinado dicha Administración, en principio, las sanciones pecuniarias de veinticinco unidades tributarias (25 U.T.) por el incumplimiento en llevar los Libros de Ventas con las formalidades legalmente establecidas, así como las multas por ciento cincuenta unidades tributarias (150 U.T.) para cada período impositivo (mayo 2005 a Mayo 2006), debió luego liquidarlas considerando el supuesto de la norma examinada ‘cuando concurran dos o más ilícitos tributarios sancionados con penas pecuniarias, se aplicará la sanción más grave, aumentada con la mitad de las otras sanciones’, tal como lo afirmara el Juez de la causa; de donde se concluye que el sentenciador no incurrió en el vicio de falta de aplicación del artículo 81 del Código Orgánico Tributario de 2001 denunciado por la representación fiscal; por ello, se confirma la sentencia apelada en lo relativo a la aplicación de la concurrencia de infracciones y se ordena a la Administración Tributaria efectuar el ajuste conforme a lo decidido en este fallo. Así se declara. (Sentencia N° 01199 del 5 de octubre de 2011, caso: Comercial del Este C.A.).
Finalmente, la Sala reconoció la correcta determinación efectuada por la Administración Tributaria, en los casos en que esta coincide con la posición de este Alto Tribunal:
“(…) Así, al aplicar lo precedentemente señalado, en concatenación con lo dispuesto en el artículo 81 eiusdem, referido a las reglas de concurrencia de infracciones, donde se ordena imponer ‘(…) la sanción más grave, aumentada con la mitad de las otras sanciones (…)’, la pena pecuniaria impuesta para el primer período impositivo (abril de 2004) ascenderá a la cantidad de ciento cincuenta unidades tributarias (150 U.T.), y sobre los restantes períodos (a saber, mayo, junio, julio, agosto, septiembre, octubre, noviembre y diciembre de 2003; enero, febrero, marzo, mayo, junio, julio, agosto, septiembre y octubre de 2004) las mismas serán calculadas en setenta y cinco unidades tributarias (75 U.T.), tal como fue determinado por el Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), en la Resolución N° SNAT/INTI/GRTI/RCA/DJT/CRA/2008-000219 del 29 de mayo de 2008, la cual es objeto del presente recurso contencioso tributario. Así se establece”. (Sentencia N° 00944 del 14 de julio de 2011, caso: Inversiones Pretzelven C.A.).
De manera que con la interpretación efectuada por el Tribunal a quo del artículo 81 del Código Orgánico Tributario de 2001, no se desconoció la doctrina reiterada y pacífica de esta Sala sobre la concurrencia de infracciones tributarias, por lo que se desestima el alegato de la representación fiscal…”
En ese mismo orden de ideas, la Sala Político Administrativa, en sentencia Nº 00128 de fecha 05/02/2014, ratificada en sentencia Nº 00675, de fecha 07/05/2014, indicó:
“(...) 2.- De la falta de aplicación de la concurrencia de infracciones
Dispuso el fallo objeto de consulta, que en el presente caso, aún cuando no resulta aplicable la figura del delito continuado, el Fisco Nacional incurrió en una imprecisión al momento de establecer las sanciones aplicables al no haber observado las reglas de la concurrencia de infracciones establecida en el artículo 81 del vigente Código Orgánico Tributario, respecto a los ilícitos determinados de conformidad con el artículo 101 eiusdem, por lo que ordenó el recálculo de las multas impuestas a la contribuyente en razón de haber emitido facturas sin cumplir con los requisitos legales y reglamentarios, tomando en cuenta la concurrencia de ilícitos tributarios.
Ello así, dispone la norma establecida en el artículo 81 del Código Orgánico Tributario de 2001, lo siguiente: (…)
(…)
La norma citada establece la institución de la concurrencia o concurso de infracciones, entendida como la comisión de dos o más hechos punibles de la misma o diferente índole, verificados en un mismo procedimiento fiscalizador.

Así, en los supuestos de sanciones pecuniarias, en donde se configure la concurrencia en materia tributaria, se aplicara dicha figura tomando la sanción más grave, a la cual se le adicionara el término medio de las otras penas correspondientes al resto de las actuaciones antijurídicas cometidas.

Por último, la disposición transcrita señala como regla general que la concurrencia se utilizará “aún cuando se trate de tributos distintos o de diferentes períodos”, teniendo como condición que las consecuencias sean impuestas en un mismo procedimiento.

Hechas las precisiones anteriores corresponde verificar si en casos como el de autos, en los que debido al incumplimiento de deberes formales se determinan a la contribuyente sanciones de multa para cada uno de los períodos fiscales en los que incurrió en dicha conducta antijurídica, deben aplicarse las reglas de la concurrencia. A tal efecto, la Sala observa:

En sentencias de esta Alzada Nros. 00491 y 00635 de fechas 13 de abril y 18 de mayo de 2011, casos: Dafilca, C.A., e Industrias Intercaps de Venezuela, C.A., respectivamente, en los cuales se expresó: “la falta en el cumplimiento de los deberes formales tributarios en que incurrió la contribuyente en impuesto al valor agregado, debe ser considerada como una falta por cada período impositivo fiscalizado, es decir, mes por mes, así como la multa debe ser igualmente liquidada por cada mes y no por los períodos impositivos considerados como uno solo”.

De manera que, tal como fue establecido por el Tribunal a quo, en el caso de autos existió una falta de aplicación de las reglas de la concurrencia de infracciones previstas en el artículo 81 del Código Orgánico Tributario de 2001, por cuanto se trata de la constatación en un mismo procedimiento fiscalizador de ilícitos tributarios distintos en razón de que cada período impositivo fue sancionado con pena pecuniaria, por lo que corresponde concluir que las reglas de concurrencia deben aplicarse, aun cuando la contribuyente haya incurrido en la misma falta durante varios períodos fiscales, (emitir factura de ventas por medios manuales sin cumplir con las especificaciones legales y reglamentarias en materia de Impuesto al Valor Agregado, para los períodos fiscales correspondientes a los meses de julio, agosto, septiembre, octubre, noviembre y diciembre del año 2005), pues cada uno de ellos se encuentra separado. Así se declara. (…)” (Subrayado y negritas de este Tribunal Superior Primero de lo Contencioso Tributario).

Revisadas Resolución impugnada que cursan al expediente, específicamente en los folios 56 y 57 de la primera (1ra.) pieza, se observa que la Administración Tributaria no aplicó el mencionado artículo, ya que incurrió en una imprecisión al momento de establecer las sanciones aplicables a cada período fiscal, toda vez que, mantuvo la totalidad de las multas impuestas en un mismo ilícito, sin reducir a la mitad aquellas que resultaron inferiores a la de mayor cuantía.
Por tanto, aplicando al caso que nos ocupa el criterio establecido por la Sala Político Administrativa, antes expuesto, se constata que la Administración Tributaria erró en su apreciación, al no emplear las reglas de la concurrencia de infracciones en materia tributaria para los ilícitos materiales, ya que después de haber determinado las multas, debió aplicar la más grave, aumentada con la mitad de las otras sanciones.
Igualmente se recuerda que, tendrá lugar la aplicación del Artículo 81 del Código Orgánico Tributario de 2001 aun cuando se tratase de tributos distintos o de diferentes ilícitos y periodos, siempre que las sanciones hayan sido impuestas en un solo procedimiento.
Por tanto, se ordena a la Administración Tributaria emitir nuevas planillas por los conceptos indicados, con arreglo al artículo 81 del Código Orgánico Tributario de 2001. Así se declara.
Habiéndose pronunciado este Tribunal en los términos precedentes, resulta innecesario entrar a conocer el resto de las denuncias realizadas en el escrito recursorio. Así se declara.
V
DECISIÓN
En virtud de los razonamientos precedentemente expuestos, este Tribunal Superior Primero de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la Ley, declara PARCIALMENTE CON LUGAR el recurso contencioso tributario ejercido por la contribuyente INVERSIONES NOS C.A. (CASA FARRUCO), contra la Resolución de Imposición de Sanción N° 3843 de fecha 28 de abril de 2008, emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos de de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT).
En razón de la presente decisión:
Queda FIRME el reparo formulado por la Administración Tributaria respecto a las sanciones impuestas a la contribuyente de conformidad con lo previsto en el Código Orgánico Tributario de 2001, en los artículos siguientes: 1) 102 numeral 2 segundo aparte, con relación a que la contribuyente presentó libros de compras y ventas que no cumplen con los requisitos del Impuesto al Valor Agregado; 2) 103 numeral 1 primer aparte, con relación a que la contribuyente omitió la declaración estimada del Impuesto sobre la Renta para el ejercicio comprendido entre el 01/01/2006 al 31/12/2006; 3) 103 numeral 3 segundo aparte, con relación a que la contribuyente presentó extemporáneamente la declaración estimada del Impuesto sobre la Renta para el ejercicio comprendido entre el 01/01/2005 al 31/12/2005; y 4) 107 con relación a que la contribuyente no dejó constancia del numero de inscripción en el Registro Único de Información Fiscal (RIF) en los libros de contabilidad exigida por la norma
Se ORDENA a la Administración Tributaria, una vez firme el presente fallo, ajustar las multas impuestas y liquidar nuevas planillas, conforme a las motivaciones del presente fallo.
No hay condenatoria en costas procesales a las partes, en virtud de no haber sido ninguna de ellas totalmente vencida en esta causa.
Publíquese, regístrese y notifíquese a los ciudadanos Vice-Procurador General de la República, Fiscal Décimo Sexto del Ministerio Público con Competencia Tributaria, Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) y al representante legal y/o apoderado judicial de la contribuyente INVERSIONES NOS C.A. (CASA FARRUCO).
Se advierte a las partes que de conformidad con el único aparte del artículo 285 del Código Orgánico Tributario y el criterio sostenido por nuestro máximo Tribunal de Justicia Sentencia Nº 01658 de la Sala Político-Administrativa de fecha 10 de diciembre de 2014, caso: Plusmetal Construcciones de Acero, C.A., esta sentencia admite apelación, por cuanto el quantum de la causa excede de quinientas (500) unidades tributarias.
Dada, firmada y sellada en la Sala de Despacho del Tribunal Superior Primero de lo Contencioso Tributario, en Caracas, a los trece (13) días del mes de agosto de dos mil quince (2015). Años 205º de la Independencia y 156º de la Federación.-
La Juez Suplente,
Abg. Yuleima Milagros Bastidas Alviarez.
La Secretaria Temporal,
Abg. Marlyn S. Malavé Godoy.
En el día de despacho de hoy trece (13) del mes de agosto de dos mil quince (2015), siendo las nueve y cuarenta de la mañana (09:40 a.m), se publicó la anterior sentencia.
La Secretaria Temporal,
Abg. Marlyn S. Malavé Godoy

Asunto: AP41-U-2011-000037.-
YMB/MSMG.-