TSJ Regiones - Decisión

REPÚBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA

PODER JUDICIAL
Tribunal Superior Primero de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas
Caracas, 16 de enero de 2015
204º y 155º

ASUNTO NºAF41-U-2000-000097.- SENTENCIA Nº 2070.-
ASUNTO ANTIGUO 1455.-

En fecha 8 de marzo de 2000, el abogado Kunio Hasuike Sakama, inscrito en el Instituto de Previsión Social del Abogado (INPREABOGADO) bajo el Nº 72.979, actuando en su carácter de apoderado judicial de la contribuyente PANAMCO DE VENEZUELA, S.A., (antes denominada EMBOTELLADORA COCA-COLA y HIT DE VENEZUELA, S.A.), inscrita ante el Registro Mercantil Segundo de la Circunscripción Judicial del Distrito Federal (hoy Capital) y Estado Miranda el 2 de septiembre de 1996, bajo el Nº 51, Tomo 462-A-Sgdo., cuya última modificación de su documento constitutivo estatutario en la cual se acordó su cambio de denominación, se evidencia de documento inscrito ante la mencionada Oficina de Registro el 3 de junio de 1997, bajo el Nº 59, Tomo 295-A Sgdo., con Registro de Información Fiscal N° J-30383621-6, sucesora a título universal del patrimonio de EMBOTELLADORA TACHIRA, C.A., inscrita en el Registro Mercantil de la Circunscripción Judicial del Distrito Federal y Estado Miranda el 19 de julio de 1968, bajo el Nº 58, Tomo 41-A, en virtud de la fusión por incorporación, la cual consta en el Asiento de Registro de Comercio inscrito en el Registro Mercantil Segundo de la Circunscripción Judicial del Distrito Federal y Estado Miranda, Tomo 322-A-Sgdo, Número 47 de los Libros de Autenticaciones llevados por ese Registro en fecha 24 de noviembre de 1999, representación que consta de instrumento poder otorgado ante la Notaría Pública Trigésima Segunda del Municipio Libertador del Distrito Capital en fecha 28 de octubre de 1999, inserto bajo el Nº 43, Tomo 42, de los Libros de Autenticaciones llevados por esa Notaría, interpuso recurso contencioso tributario contra la Resolución de Imposición de Sanciones dictada por la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Los Andes del Servicio Nacional Integrado de Administración Tributaria (SENIAT), Nº RLA-DSA-99-00957, del 6 de diciembre de 1999, y su correlativa Planilla de Liquidación Nº 0510123301986 de esa misma fecha, mediante la cual se impuso a la empresa EMBOTELLADORA TACHIRA, C.A. (absorbida por PANAMCO DE VENEZUELA, S.A.), multa por la cantidad de 125 unidades tributarias, equivalentes a la fecha a trescientos treinta y siete mil quinientos bolívares sin céntimos (Bs. 337.500,00), ahora expresados en la cantidad de trescientos treinta y siete bolívares con cincuenta y cinco céntimos (Bs. 337.55), a razón del valor de la unidad tributaria de Bs. 2.700,00 ahora 2,70, por incumplimiento de deberes formales en materia de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor (I.C.S.V.M.), para los meses comprendidos entre agosto de 1994 y mayo de 1997, ambos inclusive.
Mediante auto de fecha 15 de marzo de 2000, se le dio entrada a dicho recurso contencioso tributario bajo el Nº 1455 (actual asunto Nº AF41-U-2000-000097) y se ordenó librar boletas de notificación a los ciudadanos Contralor y Procurador General de la República, así como a la Gerencia Jurídica Tributaria del SENIAT. Asimismo se solicitó a la mencionada Gerencia el envió del expediente administrativo correspondiente.
Estando las partes a derecho, se admitió dicho recurso cuanto ha lugar en derecho, salvo su apreciación en la definitiva, mediante Sentencia Interlocutoria Nº 81 de fecha 1º de junio de 2000.
En fecha 6 de junio de 2000, se abrió la causa a pruebas.
El 16 de junio de 2000, la representación judicial de la recurrente presentó escrito de promoción de pruebas contentivas del mérito favorable de los autos.
Mediante sentencia interlocutoria de fecha 30 de junio de 2000, el tribunal admitió las pruebas promovidas.
En fecha 21 de septiembre de 2000, este Tribunal fijó la oportunidad procesal correspondiente para la presentación de informes.
Siendo la oportunidad procesal correspondiente para la presentación de informes, en fecha 19 de octubre de 2000 compareció por una parte, la abogada Nohelia Apitz, inscrita en el INPREABOGADO bajo el Nº 75.973, actuando en su carácter de apoderada judicial de la recurrente, y por la otra, la abogada Antonieta Sbarra Romanuella, inscrita en el INPREABOGADO bajo el Nº 26.507, actuando en su carácter de sustituta de la entonces Procuradora General de la República y en representación del Fisco Nacional, a los fines de consignar sus conclusiones escritas. Asimismo, presentó copia certificada del expediente administrativo respectivo.
El 2 de noviembre de 2000, el Tribunal dijo “Vistos”, entrando la causa en la fase procesal correspondiente de dictar sentencia.
En fechas 9 de julio y 31 de octubre de 2001, 10 de abril y 11 de noviembre y 20 de diciembre de 2002, 11 de agosto de 2003, 26 de julio de 2004, 31 de marzo y 13 de diciembre de 2005, el apoderado judicial de la parte recurrente consignó diligencia solicitando que se dictara el fallo correspondiente.
El 7 de diciembre de 2006, la apoderada judicial de la contribuyente solicitó se declare la prescripción de las obligaciones tributarias exigidas; siendo ratificada dicha solicitud mediante diligencias de fechas 25 de abril de 2007, 21 de enero y 12 de noviembre de 2009, 15 de junio de 2012, 8 de febrero, 21 de octubre y 5 de noviembre de 2013 y 9 de mayo de 2014.
En fecha 23 de septiembre de 2014, quien suscribe la presente decisión en su carácter de Juez Temporal de este Tribunal, debidamente designado mediante Oficio de fecha 22 de septiembre de 2014, emanado de la Coordinación de los Tribunales Superiores de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas y juramentado el 3 de febrero de 2012 por la Presidenta del Tribunal Supremo de Justicia, se abocó al conocimiento de la presente causa.
El 18 de diciembre de 2014, la apoderada judicial de la contribuyente solicitó se dictara sentencia en la presente causa.
Efectuada la lectura del expediente, pasa este Tribunal a dictar sentencia con base en las siguientes consideraciones.
I
ANTECEDENTES
De las actas que conforman el expediente se desprende que la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Los Andes del SENIAT, mediante Resolución de Imposición de Sanciones N° RLA-DSA-99-00957 de fecha 6 de diciembre de 1999, dejó constancia que la contribuyente EMBOTELLADORA TACHIRA, C.A. absorbida por PANAMCO DE VENEZUELA, S.A., incurrió durante los periodos de imposición comprendidos desde agosto de 1994 hasta mayo de 1997, en la omisión de llevar los libros de compras y ventas, contraviniendo lo dispuesto en el artículo 51 de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y Ventas al Mayor de 1994 y artículo 50 de la referida Ley de 1996, en concordancia con los artículos 73, 74, 75, 76, 77, 78, 80 y 81 de su Reglamento.
A tal efecto, consideró que tal omisión constituye un incumplimiento a los deberes formales de acuerdo con lo establecido en el artículo 103 del Código Orgánico Tributario de 1994; por lo que la División de Sumario Administrativo de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Los Andes procedió a imponer la sanción correspondiente de conformidad con lo previsto en el artículo 106 del Código Orgánico Tributario de 1994, la cual fue impuesta en su término medio comprendido entre cincuenta y doscientas unidades tributarias.
En consecuencia se ordenó emitir Planillas de Liquidación por la cantidad total de ciento veinticinco unidades tributarias (125 U.T.), equivalentes a la fecha de emisión de la planilla a trescientos treinta y siete mil quinientos bolívares sin céntimos (Bs. 337.500,00), ahora expresados en la cantidad de trescientos treinta y siete bolívares con cincuenta y cinco céntimos (Bs. 337.55), a razón del valor de la unidad tributaria de Bs. 2.700,00 ahora 2,70.
II
ALEGATOS DEL RECURSO CONTENCIOSO TRIBUTARIO
Manifestó en primer lugar que “…PANAMCO DE VENEZUELA, S.A., experimentó un proceso de fusión con diversas compañías Embotelladoras de bebidas, dentro de las cuales se encontraba C.A. EMBOTELLADORA TACHIRA…”
En tal sentido mencionó que la mencionada fusión “…se materializó a partir del día 01 de noviembre de 1999, y en virtud de la misma PANAMCO DE VENEZUELA, S.A. absorbió a las empresas que con ellas se fusionaron, resultando PANAMCO DE VENEZUELA, S.A. titular de los derechos y obligaciones que a las compañías fusionadas correspondía.”
Luego de presentadas las razones que demostraban su interés, alegó que el acto administrativo recurrido se encuentra viciado en su causa por falso supuesto, ya que “…la compañía si llevó y lleva dichos Libros. Es falso de toda falsedad que C.A. EMBOTELLADORA TACHIRA no llevara los Libros de Compras y Ventas de los períodos en cuestión exigidos por la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor…”
Posteriormente, invocó a su favor “…la eximente de responsabilidad penal consagrada en el artículo 79 letra ‘C’ del Código Orgánico Tributario, cual es el error de hecho y de derecho excusable”, ya que “si en algún momento se llegare a determinar que dichos Libros de Compras y Ventas no existen, lo cual niego sea cierto, en todo caso ello se debería a un error de hecho, totalmente involuntario y excusable, (…).”
Seguidamente, alegó la indebida aplicación de la pena, por cuanto a su decir “…no fueron tomadas en consideración las circunstancias atenuantes que existen a favor de EMBOTELLADORA TACHIRA y que de ser procedente alguna sanción (…) llevarían la pena en su término mínimo.”
En tal sentido señaló que no se tomo en consideración a los fines de aplicar la pena que “…C.A. EMBOTELLADORA TACHIRA no tuvo la intención de causar el hecho imputado de tanta gravedad, atenuante esta que aparece en el artículo 85 numeral 2 de atenuantes del Código Orgánico Tributario. Esta atenuante se pone de manifiesto cuando en los actos recurridos no se hizo constar que haya habido omisiones de Impuestos o de Presentación de Declaraciones del Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor.”
Asimismo, indicó que “…presentó espontáneamente sus declaraciones de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, que configura la atenuante establecida en el artículo 85 numeral 3 de atenuantes (sic) del Código Orgánico Tributario.”
Igualmente, expuso que su representada “…no ha cometido infracciones de normas tributarias durante los tres años anteriores a los períodos a que se contraen los actos administrativos recurridos, atenuante esta que encuentra tipificada en el artículo 85 numeral 4 de atenuantes (sic) del Código Orgánico Tributario.”
Por otra parte, señaló que la contribuyente “…facilitó a la fiscalización toda la información que le fuera solicitada y que sirviera de base para imponer la multa contenida en los actos recurridos; no se vio forzada la Administración de Hacienda a recurrir a fuentes extrañas o ajenas de C.A. EMBOTELLADORA TACHIRA para determinar los hechos que dieron lugar a la presenta infracción”, lo cual “configuraría una atenuante en los términos del artículo 85 numeral 5 de atenuantes (sic) del Código Orgánico Tributario.”
En ese orden, continuó afirmando que “…tampoco se consideró que C.A. EMBOTELLADORA TACHIRA llevó su contabilidad conforme a la Ley y no ocultó ingresos, atenuante esta que también se encuentra en el artículo 85 numeral 5 de atenuantes del Código Orgánico Tributario.”
Asimismo, estimó que “tampoco se tomó en consideración que la compañía a pesar de la crisis que se vive en Venezuela ha confiado en el país y ha invertido, lo cual necesariamente debe configurar una atenuante porque a través de su gestión de alguna manera se contribuye con el país para sobrellevar las dificultades y esto debió ser tomado en consideración para imponer la multa en su término mínimo.”
III
ARGUMENTOS DEL FISCO NACIONAL
Señaló la representación judicial del Fisco Nacional, que “…la contribuyente PANAMCO DE VENEZUELA, S.A., es la titular de los derechos y obligaciones de C.A. EMBOTELLADORA TACHIRA, en virtud del proceso de fusión que experimentó PANAMCO DE VENEZUELA, S.A. con diversas compañías embotelladoras, entre las cuales se encontraba C.A. EMBOTELLADORA TACHIRA…”
En tal sentido, mencionó que no podría invocarse lo sostenido por la contribuyente en su escrito de promoción de pruebas al sostener que en todo caso, a PANAMCO DE VENEZUELA, S.A., no puede aplicársele ninguna sanción declarada procedente, por ser esta una persona jurídica distinta a C.A. EMBOTELLADORA TACHIRA, a pesar de ser sucesora universal de sus derechos y obligaciones.
Por ello, sostuvo que “…cualquier forma de fusión, produce la extinción de la sociedad, aun cuando subsista una de ellas a la otra, y necesariamente requiere un traspaso de bienes patrimoniales lo que incluye pasivos y activos de una sociedad a otra.”
En relación al vicio de falso supuesto alegado, indicó que la recurrente “…solo se limita a afirmar, en su escrito recursorio, que sí llevó los libros de compras y de ventas para los períodos impositivos (…) sin embargo no ha promovido prueba alguna de tal afirmación (…) pretendiendo desvirtuar con tal alegato la presunción de veracidad y legalidad de que se encuentran investidos los actos administrativos.”
En relación a la eximente de responsabilidad penal tributaria alegada, señaló que la recurrente no demuestra el error de hecho invocado “…ya que del expediente no cursa la evidencia de haber desplegado una conducta normal, razonable y diligente, la cual, de acuerdo a la mejor doctrina debió observar al momento de interpretar la normativa legal y reglamentaria…”
En cuanto a la atenuante de responsabilidad contenida en el artículo 85, numeral 2 del Código Orgánico Tributario de 1994, invocada por la recurrente, manifestó que no es posible apreciarla “…en virtud de que los hechos observados no derivaron en la aplicación de una pena más grave que la establecida para este incumplimiento.”
Respecto a la atenuante de responsabilidad contenida en el artículo 85, numeral 3 eiusdem, invocada por la recurrente, manifestó que es improcedente por cuanto“…la contribuyente sólo se limitó a dar cumplimiento al deber formal exigido en disposiciones tributarias relativo a presentar las correspondientes declaraciones del Impuesto al Consumo Suntuario y Ventas al Mayor, no obstante, en el caso de autos estamos en presencia del incumplimiento del deber formal de no llevar en forma oportuna los libros de compra y venta exigido por la Ley, (…).”
En relación a la atenuante prevista en el artículo 85, numeral 4 eiusdem, referida a no haber cometido infracción durante los tres (3) años anteriores, señaló que “…la contribuyente debió demostrar su afirmación, con pruebas suficientes para dejar sin efecto los actos objeto de impugnación (…).”
Por último, en cuanto al resto de las atenuantes invocadas conforme a lo dispuesto en el artículo 85, numeral 5 eiusdem, estimó que “…la contribuyente incurrió en un incumplimiento a las normas referidas al Impuesto al Consumo suntuario y a las Ventas al Mayor sin justificación alguna, dejando en evidencia la inobservancia de los deberes a que se encontraba sujeto, esta Representación Fiscal estima, que tal circunstancia no puede ser considerada como una atenuante enmarcada dentro del supuesto del Numeral 5to, del Artículo anteriormente mencionado.”
IV
MOTIVACIONES PARA DECIDIR
En virtud de los alegatos esgrimidos por la representación judicial de la contribuyente PANAMCO DE VENEZUELA, S.A., sucesora a título universal de EMBOTELLADORA TACHIRA, C.A., en su recurso contencioso tributario y las defensas opuestas por la representación en juicio del Fisco Nacional, la presente controversia se circunscribe a determinar la conformidad a derecho de la Resolución de Imposición de Sanciones de fecha 6 de diciembre de 1999, dictada por la Gerencia Regional de Tributos Internos Región Los Andes, del Servicio Nacional Integrado de Administración Tributaria (SENIAT), por el incumplimiento de deberes formales, con motivo de no llevar los libros de compras y ventas durante los períodos comprendidos desde el mes de agosto de 1994 al mes de mayo de 1997, ambos inclusive.
1.- Punto previo
Delimitada la litis en los términos antes expuestos, este órgano jurisdiccional debe pronunciarse previamente con respecto a la solicitud presentada por la apoderada judicial de la recurrente, mediante la cual requirió sea declarada “la PRESCRIPCIÓN de las supuestas obligaciones tributarias y accesorios determinados en los actos recurridos”; ello con ocasión de la paralización de la causa después de haberse dicho “Vistos”.
Al respecto, se considera oportuno reiterar el criterio del Tribunal Supremo de Justicia en Sala Constitucional (sentencia Nº 785 del 21 de julio de 2010, caso: Ford Motor de Venezuela, S.A.), según el cual la declaratoria de prescripción después de “Vistos” de la obligación tributaria, “lejos de procurar la recta marcha del proceso, constituye un incentivo para el contribuyente demandante para abandonar las causas que haya iniciado una vez que arriben a la fase de sentencia, pues de esa forma puede aprovecharse de la reanudación del cómputo de la prescripción del derecho a favor del Fisco, escudándose en la omisión del juzgador de fallar oportuna y definitivamente la controversia, en agravio del derecho a la tutela judicial efectiva como garantía procesal fundamental que estatuye el artículo 26 de la Carta Magna”.
Por lo que en todo caso, tal como fue asumido por la Sala Político-Administrativa del Máximo Tribunal, sea de oficio o a instancia de parte, está vedado al juez declarar la prescripción de la obligación tributaria por el transcurso del lapso luego de haber entrado la causa en fase de sentencia, ya que en resguardo del derecho a la defensa y al debido proceso del Fisco Nacional, debe notificarse a los representantes judiciales del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) sobre la solicitud de prescripción realizada por la contribuyente. (Vid., entre otras, sentencia del Tribunal Supremo de Justicia en Sala Político-Administrativa Nº 00964, del 6 de octubre de 2010, caso: Banesco Banco Universal, C.A.).
Por los motivos antes expuestos, resulta improcedente la solicitud de prescripción presentada por la apoderada judicial de la recurrente. Así se declara.
2.- Cuestión de fondo
Previo al análisis de los argumentos expuestos por la contribuyente en su recurso contencioso tributario, estima necesario este Tribunal desechar la afirmación planteada por la contribuyente en su escrito de promoción de pruebas al sostener que “PANAMCO DE VENEZUELA, S.A. es una persona jurídica distinta de la imputada C.A. EMBOTELLADORA TÁCHIRA, por lo que para el supuesto negado que se declarase procedente alguna sanción, la misma no podría ser aplicada a PANAMCO DE VENEZUELA, S.A., a pesar de ser sucesora universal de los derechos y obligaciones de C.A. EMBOTELLADORA TÁCHIRA.”
A los fines de esclarecer dicha situación, este Tribunal considera oportuno traer a colación los artículos 343 y 346 del Código de Comercio, que establecen lo siguiente:
“Artículo 343.- La fusión de varias sociedades entre sí deberá ser acordada por cada una de ellas.
“Artículo 346.- Transcurrido sin oposición el termino indicado, podrá realizarse la fusión y la compañía que quede subsistente o que resulte de la fusión, asumirá los derechos y obligaciones de las se hayan extinguido.” (Resaltado del Tribunal).

A tal efecto, evidencia quien decide que conforme al artículo 346 del Código de Comercio la compañía que queda subsistente de la fusión por absorción asume los derechos y obligaciones de las que se hayan extinguido, tal como lo aceptó la representación de PANAMCO DE VENEZUELA, S.A., al ser la sucesora universal de los derechos y obligaciones de C.A. EMBOTELLADORA TÁCHIRA, en su recurso contencioso tributario y se constata del Acta de Asamblea General Extraordinaria que riela a los autos inscrita ante el Registro Mercantil Segundo de la Circunscripción Judicial del entonces Distrito Federal y Estado Miranda, en fecha 16 de noviembre de 1999, bajo el Nº 47, Tomo 322-A-Sgdo, la cual en la cláusula primera dispone lo siguiente:
“…La Asamblea .General Extraordinaria de Accionistas… celebrada el 01 de noviembre de 1999, acordó: Primero: Aprobar la materialización de la fusión de (…) C.A. EMBOTELLAORA TACHIRA (…) en lo adelante denominadas en forma conjunta LAS COMPAÑIAS INCORPORADAS, con PANAMCO DE VENEZUELA, S.A., mediante la fusión por incorporación de dichas compañías a PANAMCO DE VENEZUELA, S.A., por lo que PANAMCO DE VENEZUELA, S.A. asume la totalidad de los derechoso obligaciones e intereses de cualquier naturaleza de que sean titulares o conciernan a LAS COMPANÍAS INCORMPORADAS…”. (Subrayado del Tribunal)
Efectivamente, en el presente caso se cumplieron los requisitos necesarios que llevaron a cabo la fusión de empresa, a saber: la suscripción del acuerdo de fusión, el registro del mismo y la sucesión universal del patrimonio transferido por una sociedad a otra.
Por ello, resulta a todas luces infundado y carente se sustento jurídico confundir en este caso los efectos de la fusión por absorción y sus consecuencias jurídicas, con el argumento planteado por la recurrente sin base legal en el escrito de promoción de pruebas, al afirmar “que en Venezuela las sanciones no son transmisibles sino que más bien por el contrario son estrictamente personales e individuales”. Así se declara.
Aclarado lo anterior, se observa que la contribuyente denunció que la actuación de la Administración Tributaria se encontraba viciada en la causa por falso supuesto al considerar en forma errónea que C.A. EMBOTELLADORA TACHIRA no llevó los libros de compras y ventas de los períodos que van desde el mes de agosto de 1994 hasta mayo de 1997. A tal efecto, se observa:
El falso supuesto es un vicio que puede configurarse tanto del punto de vista de los hechos como del derecho y afectan lo que la doctrina ha considerado la “Teoría Integral de la Causa”, la cual consiste en agrupar todos los elementos de forma y fondo del acto administrativo de forma coherente y precisa conforme a la norma, analizando la forma en la cual los hechos fijados en el procedimiento, se enmarcan dentro de la normativa legal aplicable al caso concreto, para atribuir a tales hechos una consecuencia jurídica acorde con el fin de la misma.
Al respecto, este Tribunal trae a colación la definición del vicio de falso supuesto, establecida por la Sala Político-Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia en Sentencia Nº 01187, de fecha 6 de agosto de 2014, caso: Libeta Margaret Valbuena, en los términos siguientes:
“(…) A juicio de esta Sala, el vicio de falso supuesto se patentiza de dos maneras, a saber: cuando la Administración, al dictar un acto administrativo, fundamenta su decisión en hechos inexistentes, falsos o no relacionados con el o los asuntos objeto de decisión, incurre en el vicio de falso supuesto de hecho. Ahora, cuando los hechos que dan origen a la decisión administrativa existen, se corresponden con lo acontecido y son verdaderos, pero la Administración al dictar el acto los subsume en una norma errónea o inexistente en el universo normativo para fundamentar su decisión, lo cual incide decisivamente en la esfera de los derechos subjetivos del administrado, se está en presencia de un falso supuesto de derecho que acarrearía la anulabilidad del acto.”
Definido el vicio de falso supuesto, el operador jurídico que analiza la norma debe, entonces, estudiar cuidadosamente si los hechos objeto del debate y el derecho aplicado a los mismos fueron adecuados correctamente, para verificar entonces que ninguno de estos vicios de falso supuesto se haya originado al momento que la Administración manifestó su voluntad por medio del acto administrativo recurrido.
Ahora bien, en relación con la obligación que tiene el contribuyente de llevar los libros de compras y ventas, el artículo 51 de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, Publicada en la Gaceta Oficial de la República Nº 4796, Extraordinaria del 28 de septiembre de 1994 (reproducido en similares términos en el artículo 50 de la Ley de 1996), dispone:
“Artículo 51.- Los contribuyentes deberán llevar los libros, registros y archivos adicionales que sean necesarios y abrir las cuentas especiales del caso para el control del cumplimiento de las disposiciones de esta Ley y de sus normas reglamentarias.
En especial, los contribuyentes deberán registrar contablemente todas sus operaciones, incluyendo las que no fueran gravables con el impuesto establecido en esta Ley, así como las nuevas facturas o documentos equivalentes y las notas de crédito y débito que emitan o reciban, en los casos a que se contrae el artículo 53 de esta Ley.
Las operaciones deberán registrarse en el mes calendario en que se consideren perfeccionadas, en tanto que las notas de débitos y créditos se registrarán, según el caso, en el mes calendario en que se emitan o reciban los documentos que las motivan.
Los contribuyentes deberán abrir cuentas especiales para registrar los impuestos o débitos fiscales generados y cargados en las operaciones y trasladados en las facturas, así como los consignados en las facturas recibidas de los vendedores y prestadores de servicio que sean susceptibles de ser imputados como créditos fiscales.
Los importadores deberán, igualmente, abrir cuentas especiales para registrar los impuestos pagados por sus importaciones y los impuestos cargados en sus ventas.”
En igual sentido, los artículos 23 y 126 numeral 1 literal a) del Código Orgánico Tributario del año 1994, aplicable ratione temporis, disponen lo siguiente:
“Artículo 23.- Los contribuyentes, están obligados al pago de los tributos y al cumplimiento de los deberes formales impuestos por este Código o por normas especiales”.
“Artículo 126.- Los contribuyentes, responsables y terceros están obligados a cumplir con los deberes formales relativos a las tareas de determinación, fiscalización e investigación que realice la Administración Tributaria y, en especial, deberán:
1. Cuando lo requieran las leyes o reglamentos:
a) Llevar en forma debida y oportunamente los libros y registros especiales referentes a actividades y operaciones que se vinculen a la tributación y mantenerlos en el domicilio o establecimiento del contribuyente… (Resaltado del Tribunal).”
De los artículos anteriormente transcritos, se colige que el contribuyente tiene frente al Estado, la obligación de cumplir con los deberes formales, establecidos en el Código Orgánico Tributario, leyes y sus reglamentos, dentro de los cuales se encuentra para el caso del tributo de tipo valor agregado (antes impuesto al consumo suntuario y a las ventas al mayor) llevar los libros de compras y ventas.
En el presente caso, señaló la representación judicial de la recurrente que ésta sí llevaba dichos libros, sin embargo, observa este Tribunal que la contribuyente en ningún momento aportó las pruebas y elementos suficientes que demostraran el oportuno y cabal cumplimiento de dicho deber formal, motivo por el cual, considera improcedente el denunciado vicio en la causa por falso supuesto, en atención a que no fue desvirtuada la presunción de legalidad que tienen los actos impugnados al haber sido dictados por funcionarios competentes. Así se declara.
En cuanto a la eximente de responsabilidad penal tributaria alegada por error de hecho y de derecho alegada por la recurrente, observa este Tribunal que dicha circunstancia eximente se encuentra prevista en el artículo 79, literal c) del Código Orgánico Tributario de 1994, aplicable ratione temporis, según el cual:
“Artículo 79.- Son circunstancias que eximen de responsabilidad por ilícitos tributarios:
(…)
c) El error de hecho y de derecho excusable…”.
Así, el error de hecho y de derecho excusable consiste en la equivocada aplicación o interpretación de la ley, o en errores de apreciación en torno a la misma, que trae como consecuencia la posibilidad de cometer faltas con carácter excusable al momento de aplicar la ley. (Vid., entre otras, sentencias del Tribunal Supremo de Justicia en Sala Político-Administrativa Nros. 01579 y 00998, de fechas fecha 20 de septiembre de 2007 y 18 de septiembre de 2008, casos: Cervecería Polar, C.A. y General Motors Venezolana, C.A.).
En tal sentido, estima quien decide que la claridad en la redacción de las normas aplicables sobre los deberes formales que debió cumplir la contribuyente, no pudo concluir en la omisión justificada o excusable de llevar los libros correspondientes. De igual modo, la contribuyente se limitó a invocar la referida eximente sin señalar argumento alguno que permitiera crear la convicción a este juzgador de haber incurrido en un error en la interpretación de los hechos y del derecho aplicable para así omitir llevar los libros de compras y ventas durante los períodos investigados.
Sobre la base de lo previamente señalado, considera este Tribunal improcedente la causa eximente alegada por la contribuyente atinente al error de hecho excusable. Así se declara.
Seguidamente corresponde verificar la procedencia de las atenuantes invocadas; en primer lugar, la prevista en el artículo 85, numeral 2 del Código Orgánico Tributario referida a “No haber tenido la intención de causar el hecho imputado de tanta gravedad”.
A tal efecto, considera quien decide que en el caso de autos la infracción que se imputa a la contribuyente es de naturaleza objetiva y no subjetiva, por lo que la sola materialización fáctica de las conductas contrarias a la obligación impuesta por ley hace que la infracción se configure, sin necesidad de verificar la intención dolosa o no del autor (contribuyente o responsable).
En efecto, la falta de intención dolosa no es una circunstancia atenuante que pueda estimarse a los fines de imponer o graduar la sanción objetiva discutida, por incumplimiento de deberes formales al no llevar la contribuyente los libros de compras y ventas, motivo por el cual, se desecha la atenuante invocada conforme a lo previsto en el artículo 85, ordinal 2º del Código Orgánico Tributario aplicable ratione temporis. Así se declara.
En cuanto a la siguiente circunstancia atenuante alegada, prevista en el artículo 85, numeral 3 eiusdem (presentación o declaración espontánea para regularizar el crédito tributario); estima quien decide que la contribuyente pudo haber presentado espontáneamente o en forma voluntaria ante la Administración Tributaria, las declaraciones de impuesto correspondientes a los períodos sobre los cuales se impusieron las multas, aun cuando no fue presentada prueba alguna ante este órgano jurisdiccional.
No obstante, se evidencia que la multa de autos fue impuesta por incumplimiento de un deber formal específico; a saber, haber omitido llevar los libros de compras y ventas, por lo que en todo caso, aun cuando se hubiera demostrado que se presentaron en forma espontánea las declaraciones durante los períodos investigados, tal circunstancia atenuante no tiene relación con los hechos específicos observados por la Administración Tributaria, motivo por el que se desecha tal circunstancia atenuante. Así se declara.
En lo que se refiere a la atenuante dispuesta en el artículo 85, numeral 4 del Código Orgánico Tributario de 1994, concerniente a “no haber cometido el indiciado ninguna violación de normas tributarias durante los tres (3) años anteriores a aquél en que se cometió la infracción”, manifestó la representación del Fisco Nacional que la misma resultaba improcedente ya que es a la contribuyente a quien corresponde “…demostrar su afirmación, con pruebas suficientes para dejar sin efecto los actos objeto de impugnación, todo de acuerdo con el principio de libertad probatoria”.
En atención a ello, observa este Tribunal en acatamiento a la jurisprudencia reiterada del Tribunal Supremo de Justicia en Sala Político-Administrativa, que es a la Administración Tributaria a la que corresponde probar que la contribuyente ha sido sancionada en oportunidades anteriores, por cuanto “se supone tiene en sus manos todas las herramientas en los distintos tributos para poder precisar si un contribuyente ha cometido infracciones de normas tributarias en un determinado momento”. (Vid., sentencia Nº 262 del 19 de febrero de 2002, caso: Sucesión de Luigi Riggione Monterio; ratificada, recientemente en la decisión Nº 01469 del 29 de octubre de 2014, caso: Edifica, C.A.)
Conforme a lo expresado, se aprecia que la representación del Fisco Nacional no aportó elemento alguno que pruebe la violación de normas tributarias por parte de la contribuyente, anterior a la imposición de las multas objeto de revisión, por lo que resulta procedente la aplicación de la atenuante prevista en el artículo 85, numeral 4 del Código Orgánico Tributario de 1994. Así se declara.
Por último, corresponde revisar la procedencia de una serie de suposiciones presentadas por la contribuyente para invocar la aplicación del artículo 85, numeral 5 del Código Orgánico Tributario de 1994, referente a las “demás atenuantes que resultaren de los procedimientos administrativos o jurisdiccionales a juicio de los juzgadores.”
A tal efecto, indicó que “…facilitó a la fiscalización toda la información que le fuera solicitada y que sirviera de base para imponer la multa contenida en los actos recurridos; no se vio forzada la Administración de Hacienda a recurrir a fuentes extrañas o ajenas de C.A. EMBOTELLADORA TACHIRA para determinar los hechos que dieron lugar a la presenta infracción.”
En ese orden, continuó afirmando que “…tampoco se consideró que C.A. EMBOTELLADORA TACHIRA llevó su contabilidad conforme a la Ley y no ocultó ingresos”. Por último, estimó que “tampoco se tomó en consideración que la compañía a pesar de la crisis que se vive en Venezuela ha confiado en el país y ha invertido, lo cual necesariamente debe configurar una atenuante porque a través de su gestión de alguna manera se contribuye con el país para sobrellevar las dificultades y esto debió ser tomado en consideración para imponer la multa en su término mínimo.”
Ahora bien, en criterio de este Tribunal los planteamientos expuestos por la contribuyente no podrían considerarse como circunstancias que atenúen la aplicación de la sanción, ya que constituyen conductas o el cumplimiento de deberes a los que está obligada en su relación frente al Fisco Nacional.
En otro orden, la última exposición representa una apreciación de carácter sociológico que no puede considerarse como una circunstancia que pueda considerarse para atenuar la aplicación de una sanción de carácter tributario.
Por los motivos anteriores se desecha la aplicación de las atenuantes referidas en el artículo 85, numeral 5 del Código Orgánico Tributario de 1994. Así se declara.
Conforme a lo antes expresado, a los efectos de obtener el valor de la atenuante declarada procedente y graduar la multa prevista en el artículo 106 del Código Orgánico Tributario de 1994, impuesta por la Administración Tributaria en su término medio (125 U.T.), se estima que al ser dividido entre cinco, lo cual es el número de circunstancias atenuantes previstas en el Código Orgánico Tributario de 1994 (125/5=25), la atenuante de autos debe ser otorgada en veinticinco unidades tributarias (25 U.T.), las cuales se restarán al término medio (125 U.T.), quedando la multa impuesta en la Resolución identificada con las letras y números RLA-DSA-99-00957 en cien unidades tributarias (100 U.T.). Así se establece.
En atención a las consideraciones anteriores, este tribunal declara parcialmente con lugar el recurso contencioso tributario interpuesto. Así se decide.
V
DECISIÓN
Por las razones precedentemente expuestas, este Tribunal Superior Primero de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la Ley, declara:
1. PARCIALMENTE CON LUGAR el recurso contencioso tributario interpuesto por la contribuyente PANAMCO DE VENEZUELA, S.A., (antes denominada EMBOTELLADORA COCA-COLA y HIT DE VENEZUELA, S.A.), sucesora a título universal del patrimonio de EMBOTELLADORA TACHIRA, C.A.; contra la Resolución de Imposición de Sanciones dictada por la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Los Andes del Servicio Nacional Integrado de Administración Tributaria (SENIAT), Nº RLA-DSA-99-0957, del 6 de diciembre de 1999, y su correlativa Planilla de Liquidación Nº 0510123301986 de esa misma fecha.
2. FIRME la verificación de la multa impuesta por incumplimiento de deberes formales en materia de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, durante los períodos fiscales comprendidos desde el mes de agosto de 1994 al mes de mayo de 1997, ambos inclusive. No obstante, se REVOCA el cálculo efectuado en la mencionada Resolución.
En razón de lo anterior, se insta a la Administración Tributaria emitir la correspondiente planilla sustitutiva de liquidación y pago de la multa declarada firme, con arreglo a los términos del presente fallo al haberse declarado procedente la circunstancia atenuante prevista en el artículo 85, numeral 4 del Código Orgánico Tributario de 1994.
Publíquese, regístrese y notifíquese a los efectos procesales previstos en el artículo 277 del Código Orgánico Tributario de 2001.
Se imprimen dos (02) ejemplares bajo un mismo tenor, el primero a los fines de la publicación del presente fallo, el segundo para que repose en original en el copiador de sentencias de este Tribunal.
Dada, firmada y sellada en la Sala de Despacho del Tribunal Superior Primero de lo Contencioso Tributario, en Caracas, a los dieciséis (16) días del mes de enero de dos mil quince (2015). Años 204º de la Independencia y 155º de la Federación.-
El Juez,

Abg. Pedro Baute Caraballo.-

El Secretario,

Abg. Genaro A. Bolívar Puerta.-

La anterior sentencia se publicó en su fecha, siendo las once y cuarenta y dos minutos de la mañana (11:42 a.m.).---------------------------------------------------------------------------------------

El Secretario,

Abg. Genaro A. Bolívar Puerta.-

ASUNTO Nº AF41-U-2000-000097.-
ASUNTO ANTIGUO Nº 1455.-