TSJ Regiones - Decisión

SENTENCIA DEFINITIVA Nº 2114/2015
FECHA 30/06/2015

REPÚBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA
PODER JUDICIAL
Tribunal Superior Primero de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas
205º y 156°

Asunto: AP41-U-2012-000463
En fecha 17 de julio de 2003, los ciudadanos Andrés Atahualpa Zavarce y Rafael Reale Parilli, venezolanos, mayores de edad, titulares de las Cédulas de Identidad Nos. 9.971.820 y 10.332.068, respectivamente, actuando en su carácter de Directores de la sociedad mercantil ARA INGENIEROS, C.A., (aportante Nº 024589), debidamente asistidos por el abogado Nemesio Rujano Verde, inscrito en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el Nro. 42.004, interpusieron recurso contencioso tributario subsidiariamente al recurso jerárquico, contra la Resolución Culminatoria de Sumario Nº 2156, dictada en fecha 12 de mayo de 2003, por la Gerencia General de Finanzas del Instituto Nacional de Cooperación Educativa, hoy Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista (INCES), a través de la cual declaró Parcialmente procedente el escrito de descargos interpuesto por la recurrente en fecha 20 de mayo de 2001, quedando en consecuencia obligada la mencionada contribuyente al pago de los montos y conceptos que se detallan a continuación, expresados en moneda de curso vigente:
CONCEPTO MONTO ACTUAL Bs.
Incumplimiento del numeral 1, del artículo 10 de la Ley del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE). 8.154,56
Incumplimiento del numeral 2, del artículo 10 de la Ley del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE). 181,84
Multa establecida en el artículo 97 del Código Orgánico Tributario en su reforma parcial de 1994 agravada con lo previsto en el numeral 3; y atenuante 2 y 5 del Artículo 85 eiusdem (124 %) 10.111,64
Más: Multa establecida en el artículo 100 del Código Orgánico Tributario en su reforma parcial de 1994 en concordancia con el artículo 85 eiusdem agravada con el numeral 3; y atenuada con el numeral 2 y 5 del artículo 85 del Código supra mencionado (74%) 134,56
Total Multa: Concurso de infracciones tributarias, Artículo 81 y 94 parágrafo segundo del Código Orgánico Tributario de 2001. 8.336,40
Total a pagar 26.919

En fecha 24 de septiembre de 2012, se recibió de la Unidad de Recepción de Documentos y Distribución (U.R.D.D.), el Asunto Nº AP41-U-2012-000463; y por auto dictado en fecha 27 de septiembre de 2012, este Tribunal le dio entrada a la presente causa y ordenó notificar a los ciudadanos Procurador y Fiscal General de la República, Presidente del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE) y al Representante Legal y/o Apoderado Judicial de la recurrente, a los fines de la admisión o no del presente recurso.
En fecha 20 de diciembre de 2012, se ordenó librar Cartel a las Puertas del Tribunal a los fines de la notificación del Representante Legal y/o Apoderado Judicial de la contribuyente, en virtud de la imposibilidad de practicar la notificación del auto de entrada de manera personal.
Por Interlocutoria Nº 11, dictada en fecha 25 de enero de 2013, este Órgano Jurisdiccional, admitió referido recurso, quedando la presente causa abierta a pruebas.
El lapso probatorio transcurrió sin participación alguna de las partes.
Mediante auto de fecha 25 de abril de 2013, el Tribunal dejó constancia que ninguna de las partes presento informes, dijo “VISTOS” y entró en la oportunidad procesal de dictar sentencia.
Por auto de fecha 22 de junio de 2015, se avoca de la presente causa la Juez Suplente debidamente designada por la Comisión Judicial del Tribunal Supremo de Justicia en fecha 20 de abril de 2015 y juramentada en fecha 29 del mismo mes y año, por la Presidenta del Tribunal Supremo de Justicia, y convocada mediante Oficio Nº 339/2015 del 21 de mayo de 2015, por la ciudadana Jueza Coordinadora de los Tribunales Superiores de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas.
Efectuada la lectura del expediente, este Tribunal pasa a dictar sentencia, previas las siguientes consideraciones.

I
ANTECEDENTES
Mediante Providencia Administrativa Nº 252-001-092 de fecha 12 de marzo de 2002, la Gerencia General de Finanzas y Gerencia de Ingresos Tributarios del Instituto Nacional de Cooperación Educativa, hoy Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista (INCES), autorizó a la funcionaria Maritza Mendoza, titular de la cédula de identidad Nº 4.352.978, en su carácter de Fiscal de Cotizaciones I, Código de Empleado Nº 22.675, a fin de fiscalizar a la contribuyente A.R.A. INGENIEROS, C.A., y determinar las obligaciones tributarias correspondientes al período comprendido entre el 1er trimestre del 1998 y hasta el 4to trimestre 2001.
En fecha 24 de abril de 2002, la funcionaria actuante levantó Actas de Reparos Nos. 040653 y 040654 mediante la cual determinó que la contribuyente A.R.A. INGENIEROS, C.A., de acuerdo a las partidas correspondientes a sueldos y salarios administrativos, vacaciones administrativas y de obras. Sueldos directores, sueldos y salarios de obras, trabajos a terceros, honorarios profesionales ingenieros y utilidades administrativas pagadas en obras:
• Se determinó una deuda de Bs. 5.853.347,00, equivalente actualmente a Bs. 5.853,34, por diferencias de aportes del 2%.
• Se determinó una deuda de Bs. 138.835,00, equivalente actualmente a Bs. 138,83, por diferencias de aportes del ½%.
Por disconformidad con la sanción determinada en las prenombradas Actas de Reparos, interpuso en fecha 20 de mayo de 2002, su escrito de descargo ante la Gerencia de Ingresos Tributarios adscrita a la Gerencia General de Finanzas del Instituto de Cooperación Educativa (INCE).
En fecha 12 de mayo de 2003, la Gerencia General de Finanzas del referido Instituto, dictó Resolución Culminatoria del Sumario Nº 2156, notificada en fecha 29 de mayo de 2003, mediante la cual declaró parcialmente procedente el escrito de descargos, y en consecuencia quedó la contribuyente obligada a cancelar por concepto de aportes la cantidad total de Bs. 8.336.397,00, expresados en moneda actual en Bs. 8.336,39, en conformidad con la forma de modificación y/o ajuste Nos. 050647 y 050648, de las actas de reparo Nos. 040653 y 040654, de fecha 24 de abril de 2002.
Posteriormente, en fecha 14 de agosto de 2012, fue recibido en la Unidad de Recepción de Documentos y Distribución de los Tribunales Contencioso Tributarios, Oficio Nº 210.100-360-0175, de fecha 03 de mayo de 2012, emanado de la Consultoría Jurídica del Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista (INCES), mediante el cual remiten el recurso contencioso tributario interpuesto subsidiariamente al recurso jerárquico, correspondiendo su conocimiento y decisión, previa distribución de la Unida de Recepción y Distribución de Documentos (U.R.D.D.), en fecha 24 de septiembre de 2012.

II
ALEGATOS DE LA CONTRIBUYENTE

Los ciudadanos Andrés Atahulpa Zavarce Alcala y Rafael Reale Parilli, ejercieron recurso jerárquico interpuesto subsidiariamente al contencioso tributario contra la Resolución Culminatoria de Sumario Nº 2156 de fecha 12 de mayo de 2003, argumentando lo siguiente:
Que rechazan y contradicen que la partida de sueldo de DIRECTORES, por la suma de Bs. 79.560.000,00, sea una remuneración gravable para efectos de la Ley de Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), toda vez que las remuneraciones de ambos Directores nos están sujetos a la aplicación del cálculo de dos por ciento (2%) que establece la Ley, en conformidad con lo establecido en la cláusula décima quinta y décima sexta de los Estatutos Sociales de la Sociedad Mercantil.
Que rechazan y contradicen que la partida de Honorarios Profesionales pagados a Ingenieros y Arquitectos, quienes trabajan en forma independiente por la cantidad de Bs. 27.822.580,00, igualmente no son remuneraciones, toda vez que los profesionales que se contratan para realizar un trabajo de planimetría en forma independiente, para un caso en particular, donde no existe relación de dependencia ni subordinación, se hace un contrato para realizar ese trabajo profesional.
Igualmente rechazan y contradicen los montos pagados a terceros (empresas sub-contratistas) por la cantidad de Bs. 42.096.567,00, ya que el monto no es una partida remunerativa para la empresa contratista sino para la sub-contratista, la cual es quien tiene el personal a su cargo, paga los sueldos y debe pagar la contribución.
Asimismo, continúan señalando que rechazan y contradicen las remuneraciones pagadas a sus trabajadores durante el tercero y cuarto trimestre del año 2000 y el año 2001, toda vez que su representada no tuvo a su cargo cinco (5) trabajadores o más.
Por último señalan que niegan, rechazan y contradicen, tanto en los hechos como en el derecho los resultados de la revisión fiscal del ciudadano Rafael Sosa Hernández, toda vez que no tienen conocimiento de cuál fue el procedimiento y alcance de la revisión realizada así como cuáles fueron los resultados obtenidos de la segunda revisión y por lo tanto no se entregó copia del acta levantada una vez que culminó la revisión.

III
MOTIVACIÓNES PARA DECIDIR
En virtud de los alegatos esgrimidos por los representantes legales de la sociedad mercantil A.R.A INGENIEROS, C.A., en el escrito contentivo del recurso contencioso tributario, la presente controversia se circunscribe a determinar si el acto administrativo recurrido adolece del vicio de falso supuesto de hecho y de derecho debido a que la Administración Tributaria Parafiscal resolvió que los conceptos sobre las partidas de “sueldo de directores, honorarios profesionales y pagos a terceros (empresas sub-contratistas)” son gravables en la base imponible de la contribución del dos por ciento (2%), subsumiéndolo en el supuesto de hecho contenido en el artículo 133 de la Ley Orgánica del Trabajo, aplicada para el período fiscalizado y el artículo 10 ordinal 1º dela Ley del Instituto Nacional Cooperación Educativa (INCE), aplicable ratione temporis.
Aprecia esta Juzgadora que en el escrito recursivo la representación de la recurrente no impugnó la obligación del medio por ciento (1/2 %) calculada sobre las utilidades pagadas a los empleados, de acuerdo con lo establecido en el Artículo 10, ordinal 2º de la Ley del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE) aplicable ratione temporis, por lo que no es un punto controvertido en la presente causa, y en consecuencia se confirma la misma. Así se decide.
Delimitada la litis en los términos expuestos, pasa esta Juzgadora a decidir y al respecto observa:
Los actos administrativos deben cumplir con una serie de requisitos de fondo y de forma, para que se consideren que son válidos. Como requisitos de fondo, encontramos: la competencia, la base legal, el objeto, la causa o motivos y la finalidad del acto; como requisitos de forma, se debe mencionar: la motivación, las formalidades procedimentales y la exteriorización del acto.
En cuanto al cuarto requisito de fondo que afecta la validez del acto administrativo, llamado causa o motivo del acto, la doctrina patria ha señalado:
“(…) es quizás, uno de los más importantes que se prevén para el control de la legalidad de los actos administrativos. La Administración, insistimos, para dictar un acto administrativo tiene que partir de la existencia de unos supuestos o circunstancias de hecho que justifiquen su actuación, pero a los efectos de que no se convierta en arbitraria la actuación del funcionario, la Administración está obligada, en primer lugar, a comprobar adecuadamente los hechos, y en segundo lugar, a calificarlos adecuadamente para subsumirlos en el presupuesto de derecho, que autoriza la actuación. Esto obliga, por tanto, a la Administración, a realizar, no sólo una labor de constatar la existencia de los presupuestos de hecho sino de probarlos y calificarlos adecuadamente. No puede la Administración presumir los hechos ni, por tanto, dictar actos fundados en hechos que no ha comprobado, porque podría suceder allí que el hecho no exista o que esté inadecuadamente configurado, y podría el acto estar viciado por falso supuesto”. (BREWER-CARÍAS, A. R. El Derecho Administrativo y la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, Colección Estudios Jurídicos N° 16, Editorial Jurídica Venezolana, Caracas, 2003, p. 153).
Se debe advertir que, no solamente incurre la Administración en falso supuesto cuando dice haber constatado unos hechos que en verdad no ocurrieron, o habiéndose verificado éstos yerra en su calificación, sino también cuando habiéndose comprobado los hechos realmente ocurridos y calificándolos correctamente, se equivoca en la aplicación de la norma jurídica. De allí la distinción por parte de la doctrina y de la jurisprudencia de falso supuesto de hecho, falso supuesto de derecho o de la existencia en el acto de ambos.
El falso supuesto es un vicio que puede configurarse tanto del punto de vista de los hechos como del derecho y afectan lo que la doctrina ha considerado la “Teoría Integral de la Causa”, la cual consiste en agrupar todos los elementos de forma y fondo del acto administrativo de forma coherente y precisa conforme a la norma, analizando la forma en la cual los hechos fijados en el procedimiento, se enmarcan dentro de la normativa legal aplicable al caso concreto, para atribuir a tales hechos una consecuencia jurídica acorde con el fin de la misma.
La causa así viciada perturba la legalidad del acto administrativo, haciéndolo conforme a lo dispuesto en el artículo 20 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, anulable o relativamente nulo.
Al respecto, este Tribunal trae a colación la definición del vicio de falso supuesto, establecida por la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia en Sentencia Nº 01117, de fecha 19 de septiembre de 2002, en los términos siguientes:
“(…) A juicio de esta Sala, el vicio de falso supuesto se patentiza de dos maneras, a saber: cuando la Administración, al dictar un acto administrativo, fundamenta su decisión en hechos inexistentes, falsos o no relacionados con el o los asuntos objeto de decisión, incurre en el vicio de falso supuesto de hecho. Ahora, cuando los hechos que dan origen a la decisión administrativa existen, se corresponden con lo acontecido y son verdaderos, pero la Administración al dictar el acto los subsume en una norma errónea o inexistente en el universo normativo para fundamentar su decisión, lo cual incide decisivamente en la esfera de los derechos subjetivos del administrado, se está en presencia de un falso supuesto de derecho que acarrearía la anulabilidad del acto.”
Definido el vicio de falso supuesto, el operador jurídico que analiza la norma debe, entonces, estudiar cuidadosamente si los hechos objeto del debate y el derecho aplicado a los mismos fueron adecuados correctamente, para verificar entonces que ninguno de estos vicios de falso supuesto se haya originado al momento que la Administración manifestó su voluntad por medio del acto administrativo recurrido.
Ahora bien, en conocimiento de lo que debe entenderse por vicio de falso supuesto de derecho, pasa esta Juzgadora a revisar el caso concreto y a tal efecto considera oportuno observar lo preceptuado por el Artículo 10 Ordinal 1º de la Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), aplicable rationetemporis, el cual es del siguiente tenor:
“(…) Artículo 10
El Instituto dispondrá para sufragar los gastos de sus actividades, de las aportaciones siguientes:
1. Una contribución de los patronos, equivalente al dos por ciento (2%) del total de los sueldos, salarios, jornales y remuneraciones de cualquier especie, pagados al personal que trabaja en los establecimientos industriales o comerciales no pertenecientes a la Nación, a los Estados ni a las Municipalidades.
2. El medio por ciento (½%) de las utilidades anuales, pagadas a los obreros y empleados y aportadas por éstos.”
La Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), distingue claramente dos contribuciones parafiscales, la primera de ellas tiene como sujeto pasivo a los patronos con una alícuota del 2% sobre el total de los sueldos, salarios, jornales y remuneraciones de cualquier especie, pagados al personal que trabaja en los establecimientos industriales o comerciales no pertenecientes a la Nación, a los Estados ni a Municipalidades. La segunda, prevé una alícuota del ½% sobre la base imponible determinada por el total de las utilidades pagadas anualmente por el patrono a sus obreros y empleados con cargo a ellos, debiendo al patrono retener y depositar estos aportes en la Caja del Instituto Nacional de Cooperación Educativa, hoy Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista.
Respecto a la contribución parafiscal consagrada en el artículo transcrito ut supra, se observa que la base imponible a los fines del cálculo se encuentra conformada por el salario normal, es decir, aquellas que encuadren como pagos de carácter regular y permanente con ocasión de la prestación personal de un servicio.
No obstante lo anterior, quien decide considera necesario que, para poder realizar una correcta interpretación de la normativa legal que actualmente regula la materia impositiva objeto de la presente causa, se debe hacer un análisis de ellas vinculándola necesariamente con la pertinente normativa contenida en la Ley Orgánica del Trabajo vigente para los trimestres reparados, para así comprenderla e interpretarla en su justa dimensión y en su verdadero alcance ya que la necesidad del Estado de disminuir su déficit a través de la recaudación de ingresos tributarios no puede conducirlo a una excesiva voracidad fiscal que pretenda desconocer los límites de imposición a que puedan ser sometidos patronos y trabajadores.
Estos límites derivan no solo de la propia naturaleza de la legislación laboral inspirada en principios de justicia social, sino también de nuestra propia Carta Fundamental en su Artículo 317, por cuanto si bien todos los ciudadanos están obligados a contribuir con los gastos públicos, el sistema tributario debe procurar la justa distribución de las cargas públicas según la capacidad contributiva del contribuyente atendiendo al principio de progresividad, así como a la protección de la economía nacional y a nivel de la vida de la población, no estando nadie obligado a pagar un tributo que no esté establecido en la Ley.
En este orden, este Tribunal debe considerar la aplicabilidad de la Ley Orgánica del Trabajo, a los fines de establecer si forman parte o no de la base imponible para calcular el aporte al Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista, los conceptos de sueldos de directores, honorarios profesionales, trabajos a terceros, en virtud de que el reparo se originó por “…la diferencias de aportes e intereses moratorios por el pago extemporáneo…”.(Resaltado del Tribunal).
Así las cosas, pasa este Tribunal a pronunciarse previamente acerca de si la Ley Orgánica del Trabajo, que es una Ley de eminente carácter laboral, puede limitar la base imponible establecida en la Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa, para luego verificar si las partidas gravadas por el Instituto están incluidas dentro del concepto de “remuneraciones de cualquier especie”, conforme lo establecido en el Ordinal 1 del Artículo 10 de la ley que regía al referido Instituto.
Al respecto, la jurisprudencia de nuestro Máximo Tribunal ha sostenido:
“De la normativa transcrita, puede observarse que la contribución establecida en su numeral 1, cuyos sujetos pasivos resultan los patronos, encuentra su base de imposición sobre el total de los sueldos, salarios, jornales y remuneraciones de cualquier especie pagados por éstos a sus trabajadores; en consecuencia, estima este Alto Tribunal que a la hora de determinar y cuantificar la obligación tributaria habrá de precisarse la exactitud y comprensión de tales conceptos, los cuales pertenecen primordialmente al ámbito del Derecho Laboral, que encuentran regulación expresa en las disposiciones de la Ley Orgánica del Trabajo, su Reglamento General, así como sus Reglamentos Especiales, escapando así dicha regulación de la esfera competencial de la referida Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa.
Aunado a lo anterior, se advierte del Reglamento de la Ley del Instituto, promulgado en el año 1960 (Gaceta Oficial N° 26.423 del 03 de diciembre de 1960) y parcialmente modificado por la precitada Ley en el año 1970 (Gaceta Oficial N° 29.115 del 08 de enero de 1970), que el mismo remite en su artículo 67 a la normativa contenida en la Ley Orgánica del Trabajo, al indicar respecto a lo establecido en el Capítulo III de la señalada ley que ‘El total de los sueldos, salarios, jornales y remuneraciones, se determinarán conforme a las disposiciones de la Ley Orgánica del Trabajo’.
En tal virtud, considera este Alto Tribunal que en el presente caso, no se trata de la aplicación preferente de un cuerpo normativo respecto del otro, por cuanto ambas normativas resultan especiales respecto de las materias reguladas por ellas, sino de aplicar la norma jurídica o conjunto de ellas, que regule en forma específica el supuesto ventilado, que para el caso concreto encuentra fundamento en las disposiciones dictadas por la Ley Orgánica del Trabajo y sus Reglamentos, normas éstas que regulan lo relativo a la definición y comprensión del término ‘salario’ ”. (Sentencia N° 1624 de la Sala Político Administrativa, de fecha 22 de octubre de 2003, con ponencia del Magistrado Levis Ignacio Zerpa, caso: BANCO CARACAS, C.A. BANCO UNIVERSAL. Exp. N° 2003-0051).
Como se observa, la normativa contenida en la Ley Orgánica del Trabajo, por regular lo relativo a la definición del término salario, es la que se debe tomar en cuenta para determinar la base de cálculo de la contribución parafiscal del Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista, la cual se encuentra en perfecta armonía con las disposiciones de la Ley del referido Instituto, garantizándose con ello el principio de legalidad, a través de la delimitación hecha en la normativa de la Ley Orgánica del Trabajo sobre la base imponible de tal contribución.
En consecuencia, considera este Tribunal que deben ser aplicadas armónicamente las disposiciones de la Ley Orgánica del Trabajo con las disposiciones de la Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa, pues como bien lo señala la jurisprudencia supra citada, no se trata de aplicar con preferencia una ley con respecto a la otra, sino de aplicar la norma jurídica o conjunto de ellas, que regule en forma específica la definición y alcance del salario el cual se encuentra fundamentado en la Ley Orgánica del Trabajo y sus Reglamentos.
Ahora bien, aclarado lo anterior habrá de establecer si las partidas incluidas en la determinación realizada por el Instituto Nacional de Cooperación Educativa, hoy Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista, conforme a la Resolución Culminatoria de Sumario N° 2156, tal como “sueldo de directores, honorarios profesionales y pagos a terceros (empresas sub-contratistas)”, por voluntad expresa del legislador se encuentran excluidas de la base imponible para el aporte del 2% previsto en el Ordinal 1 del Artículo 10 de la Ley del mencionado Instituto, aplicable rationetemporis.
Así, el Artículo 133 de la Ley Orgánica del Trabajo (Gaceta Oficial Nº 5.152 Ext. de 19 de junio de 1997), en su Parágrafo Cuarto, (aplicable rationetemporis) preceptúa que cuando el patrono o el trabajador se encuentran obligados al pago de un tributo, la base de cálculo del mismo está constituida por el salario normal, cuyo concepto se halla definido en el Parágrafo Segundo eiusdem, el cual establece:
“A los fines de esta Ley se entiende por salario normal, la remuneración devengada por el trabajador en forma regular y permanente por la prestación de su servicio. Quedan por tanto excluidos del mismo las percepciones de carácter accidental, las derivadas de la prestación de antigüedad y las que esta Ley considere que no tienen carácter salarial”.

En este sentido, en lo atinente a la inclusión o no de la partida de “sueldo de directores”, este Juzgado considera pertinente citar el criterio jurisprudencial que sobre el particular, ha venido sosteniendo la Sala de Casación Social en numerosos fallos, entre otros, el dictado el 18 de noviembre de 2005, caso: CEDIR Centro Diagnóstico por Radioisótopos, C.A., en el cual se estableció lo siguiente:

“(…) Sin embargo, por el hecho que la actora fuere socia de la sociedad mercantil accionada, no resulta un elemento suficiente para desvirtuar la presunción de laboralidad, ya que es factible que un trabajador se vincule con la empresa para la cual labora, a través de la obtención de acciones que conforman su capital social (…)”

Según el criterio sostenido por la Sala de Casación Social del Tribunal Supremo de Justicia y seguido por la Sala Político Administrativa del Máximo Tribunal de la República, para que el sueldo destinado a los accionistas que son a su vez trabajadores de la empresa, no sea gravable a los fines de la expresada contribución del 2%, debería por una parte, demostrar que los directores de la empresa sean a su vez accionistas de la misma, de igual forma comprobarse el número de acciones que estos posean, el cual debe ser significativo, y que los estatutos de la compañía le confieran plenas facultades de administración y disposición; todo con la finalidad de comprobar que no percibían un sueldo o salario por las labores desempeñadas por estos. En tal virtud, en el caso concreto, del análisis de las actas que conforman el expediente se observa que la contribuyente reparada trajo a los autos los medios probatorios tendentes a demostrar que los Directores de la empresa accionante eran a su vez accionistas de ésta y el número de acciones que poseían, así como las facultades que tenían atribuidas conforme a los estatutos sociales de la compañía Ara Ingenieros, C.A., (folios 12 al 19, de la primera pieza del expediente) a los fines de probar que los directores y miembros de la junta directiva tiene carácter de patronos, en consecuencia se encontraban excluidos del pago del aporte establecido en el numeral 1 del artículo 10 de la ley especial del referido Instituto, razón por la que se declara la improcedencia de la partida en cuestión.Así se declara.
Con relación a la gravabilidad del rubro “honorarios profesionales” con el aporte del dos por ciento (2%) establecido en el artículo 10 numeral 1 de la Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE) del año 1970, aplicable ratione temporis, tampoco considera este Tribunal que dicha partida debía incluirse en el referido aporte, toda vez que éstos no forman parte de la nómina de la sociedad mercantil recurrente, es decir, su trato con la empresa no deriva de una relación de trabajo sino que los pagos por ese concepto, realizados a personas naturales y al personal artístico, responden a circunstancias eventuales u ocasionales debido a la especificidad de los servicios prestados.
Del análisis a las actas procesales que cursan en autos, se pudo evidenciar, que en el folio 90 del expediente judicial en la primera pieza, que lo pagado en la presente causa por concepto de “honorarios profesionales” fue reflejado de manera individualizada, es decir, excluyendo dicho concepto de la columna denominada “Sueldos” de la empresa de autos. Razón por la cual, resulta nula la determinación de la obligación tributaria por diferencia de aportes en lo concerniente al concepto antes mencionado. Así se declara.
En cuanto a la partida de “trabajos a terceros”, es oportuno para este Tribunal ratificar una vez más la pacífica Jurisprudencia de la Sala Político Administrativa, sobre la gravabilidad de la partida de utilidades a los fines del cálculo del aporte patronal del 2% previsto en el numeral 1 del artículo 10 de la Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa, respectivamente, reiterada desde la sentencia dictada en fecha 5 de abril de 1994 (caso: Compañía Anónima Nacional de Cementos), hasta sus fallos Nº 00781 de fecha 04 de junio de 2002 (caso: Makro Comercializadora, S.A.); Nº 1.624 del 22 de octubre de 2003 (caso: Banco Caracas, Banco Universal, C.A.); N° 00003 del 27 de enero de 2004 (caso: Hilados Flexilón, S.A.); N° 05211 de fecha 27 de julio de 2005 (caso: Damler Chrysler de Venezuela, L.L.C.); N° 05762 de fecha 28 de septiembre de 2005 (caso: Ford Motor de Venezuela, S.A.); N° 01657 del 28 de junio 2006 (caso: Nestlé de Venezuela, S.A.); y más recientemente en la N° 01428 del 12 de noviembre de 2008 (caso: Génesis Telecom, C.A.), en las que quedó sentado su criterio en los términos siguientes:
“(...) Ante tales circunstancias, considera oportuno esta Sala observar lo preceptuado por el artículo 10 de la Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), el cual es del siguiente tenor:
‘El Instituto dispondrá para sufragar los gastos de sus actividades, de las aportaciones siguientes:
1. Una contribución de los patronos, equivalente al dos por ciento (2%) del total de los sueldos, salarios, jornales y remuneraciones de cualquier especie, pagados al personal que trabaja en los establecimientos industriales o comerciales no pertenecientes a la Nación, a losEstados ni a las Municipalidades.
2. El medio por ciento (½%) de las utilidades anuales, pagadas a los obreros y empleados y aportadas por éstos. Tal cantidad será retenida por los respectivos patronos para ser depositada a la orden del instituto, con la indicación de la procedencia.
3. Una contribución del Estado equivalente a un veinte por ciento (20%) como mínimo, del montante anual de los aportes señalados en los numerales 1 y 2 de este artículo.
4. Las donaciones y legados de personas naturales o jurídicas, hechas al Instituto.’ (Destacado de la Sala).
Del análisis de la disposición supra transcrita se observa que el legislador en el texto de la Ley del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), estableció una contribución a cargo de patronos y de trabajadores, y cuyo sujeto activo es el propio Instituto. Esta contribución comprendida dentro de las denominadas contribuciones parafiscales, que son aquellas recabadas por ciertos entes públicos para lograr su financiamiento autónomo, fue establecida en forma diferente según se trate de patronos o de trabajadores.
Así de la norma en referencia se constata la existencia de dos contribuciones parafiscales con sujetos pasivos distintos y alícuotas impositivas diferentes, la primera de ellas, de carácter periódico, a cargo de los patronos de los establecimientos que ejerzan actividades comerciales o industriales y que no pertenezcan a ninguno de los distintos entes político territoriales, cuya base imponible está determinada por el total de los sueldos, salarios, jornales y demás remuneraciones pagadas a los trabajadores, calculada en aplicación de una alícuota impositiva del dos por ciento (2%); la segunda, tiene como sujetos pasivos a los obreros y empleados de tales establecimientos, es fijada tomando como base imponible las utilidades anuales pagadas a dichos trabajadores a las cuales les será aplicable la alícuota del medio por ciento ½%, debiendo ser retenida por el patrono por mandato de la Ley; criterio este que ya había sido sostenido por esta Sala en anteriores oportunidades (caso Compañía Anónima Fábrica Nacional de Cementos del 5/4/94).
Respecto a la contribución parafiscal consagrada en el numeral 1 del señalado artículo 10 de la Ley Sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), se observa que su base imponible viene determinada por el total de los sueldos, salarios, jornales y remuneraciones de cualquier especie, pagados por los empleadores a sus trabajadores. Ahora bien, el objeto a dilucidar en la presente controversia se contrae a decidir si dentro de la expresión ‘remuneraciones de cualquier especie’, pueden comprenderse a las utilidades anuales pagadas por dichos empleadores a sus trabajadores a los efectos del gravamen establecido en el referido numeral.
Ahora bien, de la lectura y análisis del artículo 10 de la Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa, arriba transcrito, se observa que el legislador consagró, a los fines del cálculo de la contribución parafiscal establecida en el numeral 1, que la base imponible estuviera determinada por la aplicación de un porcentaje fijo (2%), sobre el total de los sueldos, salarios, jornales y remuneraciones de cualquier especie que perciban los trabajadores de sus patronos; en este sentido, se observa que cuando dicha Ley alude a tales conceptos lo hace, si bien estableciendo una distinción según el tipo de contraprestación económica percibida por los trabajadores de acuerdo a sus labores, atendiendo a la connotación salarial remunerativa con ocasión de la relación laboral. En consecuencia, al indicarse que la base para el cálculo de la contribución citada se encuentra conformada por los sueldos, salarios, jornales y remuneraciones de cualquier especie se hace referencia es al pago que efectúan los empleadores a sus trabajadores con ocasión de la prestación por parte de los trabajadores de una determinada actividad.
Cuando el numeral 1 del citado artículo hace referencia a los conceptos arriba indicados está refiriéndose expresamente al carácter salarial de dichas remuneraciones; en consecuencia, considera esta alzada que cuando dicha disposición hace mención a `remuneraciones de cualquier especie´, alude a otras remuneraciones pagadas por los empleadores distintas a los sueldos, salarios y jornales que no hayan sido establecidas en el texto del señalado cuerpo normativo en dicho numeral o en otro de sus numerales; esto como derivado de una sana interpretación en conjunto de lo dispuesto por la señalada norma, la cual no puede ser valorada en forma aislada sino atendiendo al contexto en que fue concebida dicha contribución. Así, de la simple observancia de la norma contenida en el artículo 10 de la señalada Ley, se advierte que el legislador al momento de establecer la contribución parafiscal en referencia gravó expresamente a las utilidades percibidas por los trabajadores con una alícuota impositiva distinta a la establecida para los sueldos, salarios y jornales, es decir, el propio legislador quiso distinguir la contribución parafiscal contenida en dicha ley atendiendo no sólo a las alícuotas impositivas sino conforme a los sujetos pasivos de la misma, así como de acuerdo a la base imponible para realizar el cálculo de dicha contribución.
Por todo lo anterior, debe esta Sala concluir que al ser las contribuciones parafiscales contenidas en los numerales 1 y 2 del artículo 10 de la Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa, distintas, ypor estar las utilidades expresamente gravadas conforme a lo dispuesto por el numeral 2 del señalado artículo con una alícuota del ½%, no puede el instituto imponer el gravamen consagrado en el numeral 1 sobre las mismas(…)”. (Destacado de la Sala).

Al aplicar el citado criterio jurisprudencial al caso bajo análisis, concluye esta Juzgadora que, en cuanto a los rubros referentes a“trabajos a terceros”, este Tribunal reproduce las consideraciones efectuadas sobre la gravabilidad de las utilidades, vale decir, que dichos conceptos no están incluidos dentro de las definiciones de salario ni sueldos, ni bajo la frase de “remuneraciones de cualquier especie”, toda vez que éstos no forman parte de la nómina de la sociedad mercantil recurrente, es decir, su relación con la empresa no deriva de una relación de trabajo sino que ambos casos responden a circunstancias eventuales u ocasionales.
Con base en los razonamientos precedentemente expuestos, el acto administrativo objeto del presente recurso contencioso tributario, adolece del vicio de falso supuesto de derecho, por interpretar erróneamente la Administración Tributaria, que las partidas “sueldo de directores, honorarios profesionales y pagos a terceros”, forman parte de la base imponible para el cálculo de la contribución patronal del 2%, establecida en el Numeral 1, del Artículo 10 de la Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa, aplicable ratione temporis, razón por la cual quien suscribe este fallo declara con fundamento en lo establecido en el artículo 259 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, la nulidad de la obligación principal, por concepto de aporte del dos por ciento (2%), previsto en el Numeral 1 del Artículo 10 de la Ley del Instituto Nacional de Cooperación Educativa, así como sus demás obligaciones accesorias de multas e intereses determinadas según Resolución N° 2156 de fecha 12 de mayo de 2003, dictada por la Gerencia General de Finanzas del Instituto Nacional de Cooperación Educativa, hoy Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista. Así se decide.

IV
DECISIÓN
En virtud de los razonamientos precedentemente expuestos, este Tribunal Superior Primero de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la Ley, declara CON LUGAR el recurso contencioso tributario ejercido por la contribuyente A.R.A INGENIEROS, C.A., contra la Resolución Culminatoria del Sumario Nº 2156, de fecha 12 de mayo de 2003, emanada de la Gerencia General de Finanzas del Instituto Nacional de Cooperación Educativa, hoy Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista (INCES).
NO PROCEDE el pago de costas procesales por parte del Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista (INCES), por cuanto dicho ente goza de las prerrogativas procesales de la República y en acatamiento al criterio sostenido por la Sala Constitucional del Tribunal Supremo de Justicia en la sentencia Nº 1.238 del 30 de septiembre de 2009, caso: Julián Isaías Rodríguez Díaz.
Publíquese, regístrese y notifíquese al ciudadano Vice-Procurador General de la República, de conformidad con el artículo 86 de la Ley Orgánica de la Procuraduría General de la República, y a los ciudadanos, Fiscal Décimo Sexto del Ministerio Público con Competencia Tributaria, Presidente del Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista (INCES) y a la contribuyente ARA INGENIEROS, C.A., de conformidad con lo previsto en el artículo 284 del Código Orgánico Tributario.
Se advierte a las partes que de conformidad con el único aparte del artículo 285 del Código Orgánico Tributario y el criterio sostenido por nuestro máximo Tribunal de Justicia Sentencia Nº 01658 de la Sala Político-Administrativa de fecha 10 de diciembre de 2014, caso: Plusmetal Construcciones de Acero, C.A., esta sentencia no admite apelación, por cuanto el quantum de la causa no excede de quinientas (500) unidades tributarias.
Dada, firmada y sellada en la Sala de Despacho del Tribunal Superior Primero de lo Contencioso Tributario, en Caracas, a los treinta (30) días del mes de junio de dos mil quince (2015). Años 205º de la Independencia y 156º de la Federación.-

La Juez Suplente,

Abg. Yuleima Milagros Bastidas Alviarez.

La Secretaria Temporal,

Abg. Mariana Carolina Ariza Velásquez.

En el día de despacho de hoy treinta (30) del mes de junio de dos mil quince (2015), siendo las nueve y cuarenta y dos minutos de la mañana (9:42 a.m.), se publicó la anterior sentencia.

La Secretaria Temporal,

Abg. Mariana Carolina Ariza Velásquez.-

Asunto: AP41-U-2012-000463.-
YMB/MCAV.-