TSJ Regiones - Decisión

SENTENCIA DEFINITIVA Nº 2151
FECHA 26/11/2015

REPÚBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA
PODER JUDICIAL
Tribunal Superior Primero de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas
205º y 156°
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Asunto: AP41-U-2011-000203
En fecha 18 de mayo de 2011, el abogado Elías Andrés López Latorre, inscrito en el INPREABOGADO bajo el N° 9.993, actuando en su carácter de apoderado judicial de la contribuyente ANAYANSI, C.A., inscrita por ante el Registro Mercantil Segundo de la Circunscripción Judicial del Distrito Capital y Estado Miranda, en fecha 24 de agosto de 1967, anotado bajo el Nº 17, tomo 49-A, así como por ante el Registro de Información Fiscal bajo el Nº J-00059900-9, interpuso recurso contencioso tributario contra la Resolución Nº SNAT/INTI/GRTI-RCA/DJT/CRA/2011-000073 de fecha 28 de febrero de 2011, emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), a través de la cual se declaró PARCIALMENTE CON LUGAR los recursos jerárquicos interpuestos en fecha 30 de julio de 2008, por la prenombrada contribuyente y se ordenó emitir las Planillas de Liquidación que se detallan a continuación:

Mes y Año Resolución-Planilla de Liquidación N° Fecha de Liquidación Multa Bs. Intereses Bs.
04-2008 01-10-01-3-49-000176 18/06/2008 368,15 18,01
04-2008 01-10-01-3-49-000177 18/06/2008 9.578,76 468,69
05-2008 01-10-01-3-49-000178 18/06/2008 480,46 23,50
05-2008 01-10-01-3-19-000179 18/06/2008 1.187,34 58,09
03-2008 01-10-01-3-49-000180 19/06/2008 1.697,98 83,07
03-2008 01-10-01-3-49-000181 19/06/2008 11.866,83 580,65
02-2008 01-10-01-3-49-000189 20/06/2008 2.337,66 112,36
TOTAL 27.517,18 1.344,37

Asimismo, anuló la Resolución N° SNAT/INTI/GRTI-RCA/STIGG/ASPE/2008/422 de fecha 30 de mayo de 2008 y la Planilla de Liquidación N° 01-40-01-2-27-000589 de fecha 18 de junio de 2008, por la cantidad de Bs. 230,00; e igualmente, contra la Resolución N° SNAT/INTI/GRTI-RCA/STIGG/ASPE/2011-1049 de fecha 11 de marzo de 2011, emanada de la Jefatura del Sector de Tributos Internos Guarenas-Guatire del SENIAT, notificada en fecha 11 de abril de 2011, mediante la cual de conformidad con lo establecido en el artículo 94 del Código Orgánico Tributario vigente, se procedió a liquidar la diferencia resultante por el cambio de la unidad tributaria ocurrido entre el momento de la emisión de la resolución y el momento del pago, quedando así la mencionada contribuyente con un saldo deudor de Bs. 17.945,99 por concepto de multa, obligada a cancelar un total de Bs. 46.807,54, en materia de retenciones de Impuesto Sobre la Renta.
Este Tribunal Superior Primero de lo Contencioso Tributario en horas de despacho del día 23 de mayo de 2011, dio entrada al precitado recurso, bajo el Asunto Nº AP41-U-2011-000203, y ordenó practicar la notificación a los ciudadanos Procurador General de la República, Fiscal General de la República, así como, al ciudadano Gerente Regional de Tributos Internos de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), a los fines de la admisión o no del mismo. Asimismo, se solicitó al mencionado ciudadano el envió a este Órgano Jurisdiccional del expediente administrativo formado con base al acto administrativo impugnado.
Por Sentencia Interlocutoria Nº 90, dictada por este Órgano Jurisdiccional en fecha 15 de julio de 2008, se admitió el presente recurso, se procedió a la tramitación y sustanciación correspondiente, quedando la causa abierta a pruebas.
El lapso probatorio transcurrió sin participación alguna de las partes.
El 7 de noviembre de 2011, la abogada Blanca Ledezma, inscrita en el INPREABOGADO bajo el Nº 42.678, actuando en su carácter de representante del Fisco Nacional, consignó conclusiones escritas en el presente caso.
Por auto de fecha 8 de noviembre de 2011, el Tribunal dijo “VISTOS”, entrando en la etapa procesal de dictar sentencia.
Mediante diligencia de fecha 26 de enero de 2012, la representación del Fisco Nacional consignó copias fotostáticas del expediente administrativo formado en ocasión al acto administrativo recurrido.
Por auto de fecha 9 de noviembre de 2015, se abocó a la presente causa la Juez Suplente debidamente designada y juramentada por la Comisión Judicial del Tribunal Supremo de Justicia en fecha 20 de abril de 2015, y convocada para el cargo de Juez de este Tribunal, mediante Oficio Nº 617/2015 del 28 de octubre de 2015, emitido por la ciudadana Jueza Coordinadora de los Tribunales Superiores de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas.
Efectuada la lectura del expediente, este Tribunal pasa a dictar sentencia, previas las siguientes consideraciones:
II
ANTECEDENTES
En fecha 30 de julio de 2008, el apoderado judicial de la contribuyente ANAYANSI, C.A., consignó ante el Sector de Tributos Internos de Guarenas-Guatire de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital del SENIAT, ocho (08) escritos contentivos de recursos jerárquicos contra los actos administrativos contenidos en las Resoluciones-Planillas de Liquidación Nros. 01-10-01-3-49-000176, 01-10-01-3-49-000177, 01-10-01-3-49-000178, 01-10-01-3-49-000179, de fecha 18 de junio de 2008, 01-10-01-3-49-000180 y 01-10-01-3-49-000181 de fecha 19 de junio de 2008 y 01-10-01-3-49-000189 de fecha 20 de junio de 2008, emitidas por concepto de multa e intereses moratorios y contra la Resolución Nº SNAT/INTI/GRTI-RCA/STIGG/ASPE/2008/422 de fecha 30 de mayo de 2008, emitida por concepto de multa.
Seguidamente, en fecha 21 de septiembre de 2010, la Administración Tributaria admitió los recursos jerárquicos supra mencionados, asimismo decidió no abrir el lapso probatorio por cuanto los referidos recursos versaban sobre una cuestión de mero derecho.
El 28 de febrero de 2011, la Gerencia Regional antes mencionada, mediante Resolución Nº SNAT/INTI/GRTI/RCA/DJT/CRA/2011-000073, declaró Parcialmente con Lugar los recursos jerárquicos interpuestos por la contribuyente, y en consecuencia, quedó a cargo de la contribuyente un monto total a pagar de Bs. 28.861,55.
Mediante Resolución Nº SNAT/INTI/GRTI/RCA/STIGG/ASPE/2011-1049, de fecha 11 de marzo de 2011, la Jefatura del Sector de Tributos Internos Guarenas-Guatire del SENIAT, procedió de conformidad con lo establecido en el artículo 94 del Código Orgánico Tributario a liquidar la diferencia de las multas, resultante del cambio de unidad tributaria ocurrido entre el momento de la emisión de la resolución y el momento del pago, por lo cual quedó la contribuyente con un saldo deudor a pagar de Bs. 17.945,99.
En consecuencia, la contribuyente ANAYANSI, C.A., interpuso recurso contencioso tributario en fecha 18 de mayo de 2011, correspondiendo su conocimiento y decisión, previa distribución, a este Órgano Jurisdiccional.
III
ALEGATOS DE LAS PARTES
1.- De la recurrente:
FALSO SUPUESTO
El apoderado judicial de la contribuyente, arguyó que la Administración Tributaria, incurrió en un falso supuesto de derecho al interpretar en forma equivocada el artículo 113 del Código Orgánico Tributario, en relación a la fórmula aplicada en el cálculo de las multas impuestas a su representada.
En tal sentido, señaló que la conducta de la Administración Tributaria resulta incoherente y contradictoria, ya que interpreta de forma diferente las disposiciones establecidas en los artículos 94 y 113 del Código Orgánico Tributario, y que dicha interpretación “es lesiva a los principios de la hermenéutica jurídica y, desde allí, violatoria del principio constitucional de legalidad tributaria, reserva legal y al de la tipicidad de los delitos y, además, violatoria también de otro principio muy importante reconocido en nuestra carta magna cual es de la seguridad jurídica” (Resaltado por la recurrente).
Así mismo, enfatizó que el Fisco Nacional al momento de interpretar una norma clara contenida en el artículo 113 del Código Orgánico Tributario, “modifica su supuesto de hecho al concluir su juicio, como anteriormente vimos, diciendo: ‘… y en el caso que el incumplimiento no haya ocupado todos los días del mes calendario la misma debe calcularse proporcionalmente a los días de retraso.’ De esta forma, pues, el SENIAT crea un supuesto de hecho”. (Resaltado por la contribuyente).
Asimismo, manifestó que el Fisco Nacional imputó multas a la contribuyente por cada día adicional de retraso mediante el cual fraccionó dichas multas en porciones diarias para aquellos retrasos menores de un mes y los superiores de dos o tres meses, por lo cual, a su decir, el Fisco Nacional actúa contrario a la normativa legal y al espíritu de la Ley.
Por tal razón, manifestó que la Administración Tributaria erradamente procedió a “multiplicar el impuesto retenido por 50%, y lo divide entre 30 y el resultado lo multiplica por los días de mora”, interpretación esta absolutamente contraria al contenido previsto en el artículo 113 del Código Orgánico Tributaria.
INCONSTITUCIONALIDAD E ILEGALIDAD DE LA INDEXACIÓN DE LA MULTA TRIBUTARIA
Señaló que el monto de las sanciones determinadas a la recurrente fue recalculado al valor de la unidad tributaria en este año de 2011, de conformidad a lo establecido en el parágrafo segundo del artículo 94 del Código Orgánico Tributario de 2001, referente a “la actualización monetaria de las multas expresadas en unidades tributarias, constituyéndose así en una normal penal en blanco, la cual no permite al administrado conocer la cuantía de la sanción aplicable a los ilícitos determinados en los supuestos de hecho consagrados en las normas tributarias”
Asimismo, alegó que el mencionado artículo 94 del Código Orgánico Tributario, transgrede el Principio de la Tipicidad de las Penas, ya que “sanciona al administrado de forma retroactiva al aplicarle la unidad tributaria establecida con posterioridad a la comisión del ilícito tributario, perjudicando al contribuyente y transgrediendo el principio constitucional de irretroactividad de la Ley”.
2.-De la Administración Tributaria:
La representación judicial del Fisco Nacional, en cuanto al falso supuesto de derecho alegado por la contribuyente, considera que el razonamiento hecho por la recurrente resulta totalmente impertinente, toda vez que “…la norma sancionatoria prevé de manera inequívoca las dos figuras, tanto la de la omisión, como la de morosidad, es decir, quien no entere o quien lo haga con retardo está sancionado y ello es así porque ambas situaciones se corresponde con el deber formal tantas veces aludido y de obligatorio cumplimiento (efectuar las retenciones y enterarlas dentro del lapso)”.
Igualmente señaló que la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital, al sancionar a la contribuyente “aplicó en cada uno de los períodos sancionados el 50% de los tributos retenidos, por lo que queda desvirtuado el alegato del recurrente”
Asimismo, la representación fiscal, señaló que la sanción no excede del ámbito de reserva legal, ni vulnera los principios de capacidad contributiva y de no confiscación, establecidos en los artículos 316 y 317 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, ya que es un mecanismo de actualización del valor monetario previsto en el Código Orgánico Tributario a los fines de estar a la par con el valor real del dinero.
En tal sentido, concluyó que la norma prevista en el parágrafo primero del artículo 94 del Código Orgánico Tributario, no constituye una indebida aplicación, debido a que la misma indica claramente que el valor de la Unidad Tributaria (U.T.) aplicable en el caso de multas, será la vigente para el momento del pago y no el momento en que se cometió el ilícito, por lo cual alegó que la Administración Tributaria al momento de imponer las sanciones a la recurrente, actuó ajustada a derecho.

IV
MOTIVACION
Revisadas las actas procesales que conforman el presente expediente y analizados los argumentos esgrimidos tanto por el apoderado judicial de la sociedad mercantil ANAYANSI, C.A., como por la representante de los intereses fiscales de la República, esta juzgadora observa que la controversia queda circunscrita a determinar la procedencia de los argumentos referidos a: i) Falso supuesto de derecho por errónea interpretación del artículo 113 del Código Orgánico Tributario y ii) la presunta inconstitucionalidad e ilegalidad de la indexación de la multa tributaria.
Delimitada la litis en los términos expuestos, pasa esta Juzgadora a decidir y al respecto observa:
Es menester considerar que el vicio de falso supuesto se configura cuando la Administración al dictar un determinado acto administrativo, fundamenta su decisión en hechos inexistentes, o sin guardar la adecuada vinculación con el o los asuntos objeto de decisión, verificándose de esta forma el denominado falso supuesto de hecho; de la misma manera, cuando los hechos que sirven de fundamento a la decisión administrativa corresponden con lo acontecido y son verdaderos, pero la Administración al emitir su pronunciamiento los subsume en una norma errónea o inexistente en el derecho positivo, se materializa el falso supuesto de derecho. “Por tal virtud, cuando el acto administrativo ha sido dictado bajo una incorrecta apreciación y comprobación de los hechos en los cuales se fundamenta, el mismo resulta indefectiblemente viciado en su causa. (Vid. Sentencia de la Sala Político Administrativa No. 00066 del 17 de enero de 2008, caso: 3 Com International Inc., Sucursal Venezuela).”

Ahora bien, cabe destacar que los actos administrativos deben cumplir con una serie de requisitos de fondo y de forma, para que se consideren que son válidos. Como requisitos de fondo, encontramos: la competencia, la base legal, el objeto, la causa o motivos y la finalidad del acto; como requisitos de forma, se debe mencionar: la motivación, las formalidades procedimentales y la exteriorización del acto.
En cuanto al cuarto requisito de fondo que afecta la validez del acto administrativo, llamado causa o motivo del acto, la doctrina patria ha señalado:
“(…) es quizás, uno de los más importantes que se prevén para el control de la legalidad de los actos administrativos. La Administración, insistimos, para dictar un acto administrativo tiene que partir de la existencia de unos supuestos o circunstancias de hecho que justifiquen su actuación, pero a los efectos de que no se convierta en arbitraria la actuación del funcionario, la Administración está obligada, en primer lugar, a comprobar adecuadamente los hechos, y en segundo lugar, a calificarlos adecuadamente para subsumirlos en el presupuesto de derecho, que autoriza la actuación. Esto obliga, por tanto, a la Administración, a realizar, no sólo una labor de constatar la existencia de los presupuestos de hecho sino de probarlos y calificarlos adecuadamente. No puede la Administración presumir los hechos ni, por tanto, dictar actos fundados en hechos que no ha comprobado, porque podría suceder allí que el hecho no exista o que esté inadecuadamente configurado, y podría el acto estar viciado por falso supuesto”. (BREWER-CARÍAS, A. R. El Derecho Administrativo y la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, Colección Estudios Jurídicos N° 16, Editorial Jurídica Venezolana, Caracas, 2003, p. 153).
Se debe advertir que, no solamente incurre la Administración en falso supuesto cuando dice haber constatado unos hechos que en verdad no ocurrieron, o habiéndose verificado éstos yerra en su calificación, sino también cuando habiéndose comprobado los hechos realmente ocurridos y calificándolos correctamente, se equivoca en la aplicación de la norma jurídica. De allí la distinción por parte de la doctrina y de la jurisprudencia de falso supuesto de hecho, falso supuesto de derecho o de la existencia en el acto de ambos.
El falso supuesto es un vicio que puede configurarse tanto del punto de vista de los hechos como del derecho y afectan lo que la doctrina ha considerado la “Teoría Integral de la Causa”, la cual consiste en agrupar todos los elementos de forma y fondo del acto administrativo de forma coherente y precisa conforme a la norma, analizando la forma en la cual los hechos fijados en el procedimiento, se enmarcan dentro de la normativa legal aplicable al caso concreto, para atribuir a tales hechos una consecuencia jurídica acorde con el fin de la misma.
La causa así viciada perturba la legalidad del acto administrativo, haciéndolo conforme a lo dispuesto en el artículo 20 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, anulable o relativamente nulo.
Al respecto, la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia ha señalado con relación al falso supuesto, en sentencia Nº 01187, de fecha 6 de agosto de 2014, caso: Libeta Margaret Valvuena Arrieta, lo siguiente:
“(…) A juicio de esta Sala, el vicio de falso supuesto se patentiza de dos maneras, a saber, cuando la Administración, al dictar un acto administrativo, fundamenta su decisión en hechos inexistentes, falsos o no relacionados con el o los asuntos objeto de decisión, en tal caso incurre en el vicio de falso supuesto de hecho. En tanto que, cuando los hechos que dan origen a la decisión administrativa existen, se corresponden con lo acontecido y son verdaderos, pero la Administración al dictar el acto los subsume en una norma errónea o inexistente en el universo normativo para fundamentar su decisión, lo cual incide decisivamente en la esfera de los derechos subjetivos del administrado, se está en presencia de un falso supuesto de derecho que acarrearía la anulabilidad del acto”.
Definido el vicio de falso supuesto, el operador jurídico que analiza la norma debe, entonces, analizar cuidadosamente si los hechos objeto del debate y el derecho aplicado a los mismos fueron adecuados correctamente, para verificar entonces que ninguno de estos vicios de falso supuesto se haya originado al momento que la Administración manifestó su voluntad por medio del acto administrativo recurrido.
En estricta sumisión al criterio jurisprudencial ut supra transcrito, y atendiendo a que el vicio de falso supuesto invocado por la representación judicial de la contribuyente obedece al tipo de falso supuesto de derecho materializado, a su decir, en que la Administración Tributaria interpretó y aplicó erróneamente el contenido del artículo 113 del Código Orgánico Tributario de 2001, con respecto a la fórmula aplicada en el cálculo de las multas impuestas a la contribuyente.
Siendo entonces que lo discutido versa en la interpretación y consecuencial aplicación del artículo 113 eiusdem, este Tribunal estima procedente traer a colación la normativa contenida en el artículo 5 del Código Orgánico Tributario, el cual establece la forma prevista por el legislador para la interpretación de las normas de contenido tributario, y en ese sentido debemos remitirnos al artículo 4 del Código Civil Venezolano, el cual prevé las disposiciones generales en el Ordenamiento jurídico nacional para la aplicación de las Leyes y sus efectos:
Código Orgánico Tributario

“Artículo 5°: Las normas tributarias se interpretarán con arreglo a todos los métodos admitidos en derecho, atendiendo a su fin y a su significación económica, pudiéndose llegar a resultados restrictivos o extensivos de los términos contenidos en las normas tributarias.

Las exenciones, exoneraciones, rebajas, desgravámenes y demás beneficios o incentivos fiscales se interpretarán en forma restrictiva.”

Código Civil Venezolano

“Artículo 4: A la Ley debe atribuírsele el sentido que aparece evidente del significado propio de las palabras, según la conexión de ellas entre sí y la intención del legislador
Cuando no hubiere disposición precisa de la Ley, se tendrán en consideración las disposiciones que regulan casos semejantes o materias análogas; y, si hubiere todavía dudas, se aplicarán los principios generales del derecho”.

De las normativas transcritas, se desprende las directrices para la interpretación respecto al alcance de una norma, y especialmente aquellas de contenido tributario, por lo cual esta Juzgadora pasa a analizar la disposición prevista en el artículo 113 del Código Orgánico Tributario de 2001, el cual señala:

“Artículo 113. Quien no entere las cantidades retenidas o percibidas en las oficinas receptoras de fondos nacionales dentro del placo establecido en las normas respectivas, será sancionado con multa equivalente al cincuenta por ciento (50%) de los tributos retenidos o percibidos, por cada mes de retraso en su enterramiento, hasta un máximo de quinientos por ciento (500%).del monto de dichas cantidades, sin perjuicio de la aplicación de los intereses moratorios correspondientes y de la sanción establecida en el artículo 118 de este Código”.

El dispositivo legal prevé uno de los supuestos de hecho a los cuales la ley denomina ilícito material, relativo al incumplimiento de la obligación tributaria establecida a los sujetos pasivos responsables directos, en su calidad de agentes de retención y percepción, cuando éstos enteren las cantidades percibidas o retenidas, fuera de los términos que legalmente les corresponda de conformidad con la Ley.
Se entiende así, que el legislador estableció en el citado artículo la infracción y la consecuencia jurídica que deriva del incumplimiento de la obligación de enterar las cantidades retenidas y percibidas en el término que señala la Ley, independientemente del tiempo de la demora.
Puntualizado lo anterior, considera necesario este Tribunal traer a colación el contenido de la Sentencia Nº 01215, dictada por la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia en fecha 24 de octubre de 2012 (caso: Venecia Ship Service, C.A.) en donde estableció lo siguiente:
“Sobre la interpretación y forma de aplicar el referido artículo, esta Sala sostuvo en sentencia N° 00918 de fecha 28 de septiembre de 2010, caso: Cadenas de Tiendas Venezolanas CATIVEN, S.A., que la alusión a los términos “multa equivalente” y “por cada mes de retraso en su enteramiento”, establecen el método de cálculo de la multa y no implica que los retrasos por fracciones de tiempo inferiores a un mes no serán sancionados, sino que por el contrario la multa se debe calcular en proporción a esos días de retrasos.

De manera que, la obligación principal de los agentes de retención, una vez efectuada la retención del impuesto, la constituye enterar en los plazos legales y reglamentarios, cuyo incumplimiento está penado bajo los supuestos del artículo 113 antes transcrito, con multa equivalente al cincuenta por ciento (50%) de los tributos retenidos o percibidos por cada mes de retraso en su enteramiento, hasta un máximo de quinientos por ciento (500%) del monto de las referidas cantidades. Cuando se configuran tales incumplimientos la norma ordena que deben liquidarse también los intereses moratorios correspondientes.” (Destacado y subrayado del Tribunal)

En el caso de autos, tal como se desprende de las planillas de liquidación que cursan a los folios 187 al 209 del expediente judicial, la Administración Tributaria calculó de manera proporcional los días de retraso para aquellos retardos menores de un (01) mes en los cuales incurrió la mencionada recurrente, resultando así ajustada a derecho la actuación de la Administración al imponer correctamente la multa establecida en el artículo 113 del Código Orgánico Tributario, por haber enterado fuera del lapso legalmente establecido las cantidades retenidas en su carácter de agente de retención, correspondientes a los meses de febrero, marzo, abril y mayo de 2008, razón por la cual, se considera infundada la denuncia de falso supuesto formulada por la recurrente. Así se decide.
No obstante la declaratoria anterior, este Tribunal en ejercicio del control jurisdiccional del acto administrativo, a lo cual está obligado por mandato constitucional, advierte que la Administración Tributaria al determinar las sanciones impuestas no aplicó las reglas para la concurrencia de infracciones previstas en el artículo 81 del Código Orgánico Tributario, el cual dispone:

“Artículo 81.- Cuando concurran dos o más ilícitos tributarios sancionados con penas pecuniarias, se aplicará la sanción más grave, aumentada con la mitad de las otras sanciones. De igual manera se procederá cuando haya concurrencia de un ilícito tributario sancionado con pena restrictiva de la libertad y de otro delito no tipificado en este Código.

Si las sanciones son iguales, se aplicará cualquiera de ellas, aumentada con la mitad de las restantes.

Cuando concurran dos o más ilícitos tributarios sancionados con pena pecuniaria, pena restrictiva de libertad, clausura de establecimiento, o cualquier otra sanción que por su heterogeneidad no sea acumulable, se aplicarán conjuntamente.

Parágrafo Único: La concurrencia prevista en este artículo se aplicará aun cuando se trate de tributos distintos o de diferentes períodos, siempre que las sanciones se impongan en un mismo procedimiento.” (Subrayado de esta Sala).

Al respecto, es importante destacar que nuestro Máximo Tribunal en sentencia Nº 00704 de fecha 14 de junio de 2012, caso: PEGAS HÉRCULES, C.A., sostuvo “…aunque el artículo 113 eiusdem consagra un método sancionatorio para esta categoría de infracciones, es necesario aplicar, sobre los resultados obtenidos, las reglas de concurrencia previstas en el transcrito artículo 81 del Código Orgánico Tributario de 2001, que prescribe la fijación de la sanción correspondiente al ilícito más grave con la subsiguiente atenuación de los restantes correctivos en su valor medio…”
Así las cosas, se observa en el presente caso que la Administración Tributaria sancionó a la contribuyente recurrente por haber enterado fuera del lapso legalmente establecido, las cantidades retenidas en su carácter de agente de retención, correspondientes a los meses de febrero, marzo, abril y mayo de 2008, sin atender a las reglas de concurrencia prevista en el artículo 81 del Código Orgánico Tributario.
Conforme a lo anteriormente expuesto, este Tribunal ordena a la Administración Tributaria a efectuar una nueva determinación de las multas. Así se declara.
En cuanto a la inconstitucionalidad e ilegalidad de la supuesta “indexación de la multa tributaria”, la contribuyente alega que el Fisco Nacional cuando liquida las multas utiliza el valor de la Unidad Tributaria actual, de conformidad con el artículo 94 del Código Orgánico Tributario 2001, por lo cual dicha actualización monetaria de las multas expresadas en unidades tributarias no permite al administrado conocer la cuantía de la sanción aplicable a los ilícitos determinados en los supuestos de hecho consagrados en las normas tributarias.
Al respecto, observa este Tribunal que el artículo 94 del Código Orgánico Tributario 2001, dispone:
“Artículo 94.- Las sanciones aplicables son:
1. Prisión;
2. Multa;
3. Comiso y destrucción de los efectos materiales objeto del ilícito o utilizados para cometerlo.
4. Clausura temporal del establecimiento;
5. Inhabilitación para el ejercicio de oficios y profesiones y
6. Suspensión o revocación del registro y autorización de industrias y expendios de especies gravadas y fiscales.
Parágrafo Primero.- Cuando las multas establecidas en este Código estén expresadas en unidades tributarias (U.T.) se utilizará el valor de la unidad tributaria que estuviere vigente para el momento del pago.
Parágrafo Segundo.- Las multas establecidas en este Código, expresadas en términos porcentuales, se convertirán al equivalente de unidades tributarias (U.T.) que correspondan al momento de la comisión del ilícito, y se cancelarán utilizando el valor de la misma que estuviere vigente para el momento del pago.
Parágrafo Tercero.- Las sanciones pecuniarias no son convertibles en penas privativas de la libertad.”

Se observa de la citada norma, que el legislador del 2001 previó de manera taxativa el valor de la Unidad Tributaria que debe aplicarse cuando el sujeto pasivo de la obligación tributaria, incurriera en ilícitos tributarios; bajo dos supuestos a saber: i) que las sanciones de multas establecidas en la ley adjetiva tributaria que se hallaren expresadas en términos porcentuales se convertirán al equivalente en Unidades Tributarias; y ii) que las referidas multas serán pagadas por el contribuyente utilizando el valor de la misma cuando se materialice el cumplimiento de dicho pago.
En este sentido, resulta conveniente traer a colación la Sentencia N° 1426, emanada de la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, Caso: THE WALT DISNEY COMPANY, S.A., en la que dejó sentado el siguiente criterio:
“Así, esta Sala de manera reiterada ha establecido que a los efectos de considerar cuál es la unidad tributaria aplicable para la fijación del monto de la sanción de multa con las infracciones cometidas bajo la vigencia del Código Tributario de 2001, ha expresado que debe tomarse en cuenta la fecha de emisión del acto administrativo, pues es ése el momento cuando la Administración Tributaria determina -previo procedimiento- la comisión de la infracción que consecuentemente origina la aplicación de la sanción respectiva. (Vid. Sentencias Nos. 0314, 0882 y 01170 de fecha 06 de junio de 2007; 22 de febrero de 2007, y 12 de julio de 2006, respectivamente.).
En sintonía con lo anterior, es preciso hacer referencia a lo expresado por esta Máxima Instancia en lo atinente a las unidades tributarias, respecto a lo cual ha sostenido que “en modo alguno se infringe el principio de legalidad, pues simplemente constituye un mecanismo de técnica legislativa que permite la adaptación progresiva de la sanción representada en unidades tributarias, al valor real y actual de la moneda. Por otra parte, tal actualización no obedece a una estimación caprichosa realizada por la Administración Tributaria, sino que se realiza con base al estudio y ponderación de variables económicas, (Indice de Precios al Consumidor (IPC) del Area Metropolitana de Caracas), que representan la pérdida del valor real del signo monetario por el transcurso del tiempo. Así, las providencias dictadas por el Superintendente Nacional Tributario, de conformidad con lo previsto en el artículo 121, numeral 15 del Código Orgánico Tributario publicado en la Gaceta Oficial No. 37.305 del 17 de octubre de 2001, sólo se limitan a actualizar anualmente el valor de las unidades tributarias”, lo cual, a su vez, como en el caso de autos, incide en las sanciones ya previstas en normas de rango legal, como lo es la contenida en el artículo 94, eiusdem. (Vid. Sentencia N° 2813 y 01310 de fechas 27 de noviembre de 2001 y 06 de abril de 2005).”
Más reciente, en sentencia Nº 00815 del 04 de junio de 2014, caso Tamayo & Cia C.A., la Sala Político Administrativa, estableció:
“…Precisado lo anterior, a los efectos del cómputo de la sanción entenderíamos entonces que, en ambos supuestos, la Administración Tributaria estaría obligada a convertir la multa que -en principio- está establecida en términos porcentuales al equivalente en unidades tributarias vigentes para el momento de la comisión de la infracción, vale decir, al vencimiento de la fecha en que estaba fijado dicho enteramiento y, posteriormente, emitir las planillas de liquidación en bolívares (moneda de curso legal) con el valor de la unidad tributaria vigente para la fecha de la emisión del acto administrativo sancionador, tomando en cuenta que esa será la oportunidad del pago de la sanción; sin embargo, si el infractor no paga la multa, ésta deberá ajustarse hasta tanto se efectúe su pago.
Cabe destacar que si el valor de la sanción se mantuviese intacto para el momento en el que se produjo el ilícito, o bien cuando se pagó de manera extemporánea y de forma voluntaria el tributo omitido, la multa iría perdiendo todo su efecto disuasivo. Por tal motivo, no es posible aplicar a los fines del pago de la sanción, la unidad tributaria vigente al momento que la Administración fiscaliza y/o verifica y detecta el ilícito, ni tampoco la que esté vigente para cuando el sujeto pasivo pague la obligación principal (enteramiento tardío), sino la del pago de la respectiva multa, tomando en cuenta que lo pretendido es que la sanción no pierda su valor con el transcurso del tiempo.
En sintonía con lo antes indicado, es preciso reiterar que pagar la multa con la unidad tributaria vigente para el momento en el que se verificó el pago de manera extemporánea y en forma voluntaria del tributo omitido (enteramiento tardío), resultará una operación que no se ajusta a la realidad económica y con ello, no cónsona con la intención del constituyente y del legislador tributario, precedentemente plasmada. Por tal motivo, al dejar de aplicar el valor de la unidad tributaria vigente para el momento del pago de la multa, la disposición contenida en el artículo 94 del Código Orgánico Tributario de 2001pierde su finalidad, que es -se insiste- mantener el valor del dinero, en resguardo del patrimonio público.
En el caso del impuesto al valor agregado, el agente de retención, una vez que recibe el importe de parte de los contribuyentes, carece de motivos para no enterarlo al Fisco en el tiempo oportuno. Con esta mora en el enteramiento del impuesto, el sujeto pasivo está obteniendo provechos individuales con un dinero perteneciente a todos los ciudadanos, como lo son los tributos; infracción esta que da lugar a la imposición de la sanción dispuesta en el artículo 113 del Código Orgánico Tributario de 2001, para lo cual el artículo 94 eiusdem debe aplicarse con todo rigor.
Por las razones anteriormente descritas, esta Sala Político- Administrativa considera que en el caso que el sujeto pasivo entere de manera extemporánea y en forma voluntaria el tributo retenido, las multas expresadas en términos porcentuales, se convertirán al equivalente en unidades tributarias (U.T.) que correspondan al momento de la comisión del ilícito, y se cancelarán utilizando el valor de la misma que estuviere vigente para el momento del pago de la referida multa, tal y como dispone explícitamente el Parágrafo Segundo del artículo 94 del Código Orgánico Tributario de 2001. Así se declara.
Declarado lo anterior, esta Sala modifica el criterio sostenido a partir de la sentencia N° 01426 de fecha 12 de noviembre de 2008, caso: The Walt Disney Company Venezuela, S.A., únicamente en lo que respecta al supuesto que el contribuyente pague de manera extemporánea y en forma voluntaria el tributo omitido. A tal efecto, el nuevo criterio se aplicará a los casos futuros, es decir, aquellos que se conozcan con posterioridad a la publicación del presente fallo en la Gaceta Oficial de la República Bolivariana de Venezuela, cuyos incumplimientos se hayan verificado bajo la vigencia de la norma contenida en el artículo 94 del Código Orgánico Tributario de 2001. (Vid. Sentencia de esta Sala N° 1187 del 24 de noviembre de 2010, caso: Fábrica Nacional de Pañales Desechables de Valencia, C.A. (FANALPADE VALENCIA). Así se declara”.
De la jurisprudencia parcialmente transcrita se colige que el contribuyente al pagar de manera extemporánea pero en forma voluntaria el tributo omitido, la sanción de multa debe ser calculada a la unidad tributaria vigente para el momento de realizar el pago de la obligación principal, que fue la que generó la penalidad.
De esta manera, en consonancia con el criterio jurisprudencial transcrito, este Tribunal ratifica que la norma prevista en el artículo 94 del Código Orgánico Tributario, no viola el principio de legalidad, como contrariamente asienta la recurrente, en consecuencia se desestiman los alegatos al respecto y se confirma la unidad tributaria aplicada al caso de autos. Así se decide.
V
DECISIÓN
Por las razones precedentemente expuestas, este Tribunal Superior Primero de lo Contencioso Tributario, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la Ley, declara PARCIALMENTE CON LUGAR, el recurso contencioso tributario interpuesto por la contribuyente ANAYANSI, C.A., en consecuencia:
Se CONFIRMA en los términos expuestos la Resolución N° SNAT/INTI/GRTI/RCA/DJT/CRA/2011-000073 de fecha 28 de febrero de 2011, emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), así como la Resolución SNAT/INTI/GRTI-RCA/STIGG/ASPE/2011-1049 de fecha 11 de marzo de 2011, emanada de la Jefatura del Sector de Tributos Internos Guarenas-Guatire del SENIAT, notificada en fecha 11 de abril de 2011 y sus correlativas Planillas de Liquidación.
Se Ordena a la Administración Tributaria emitir planillas de liquidación atendiendo a las reglas de concurrencia prevista en el artículo 81 del Código Orgánico Tributario.
Se ordena dar cumplimiento a lo previsto en el artículo 287 del Código Orgánico Tributario.
Publíquese, regístrese y notifíquese a los ciudadanos Vice-Procurador General de la República, Fiscal Décimo Sexto del Ministerio Público con Competencia Tributaria, Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) y al representante legal y/o apoderado judicial de la contribuyente ANAYANSI, C.A.
Se advierte a las partes que de conformidad con el único aparte del artículo 285 del Código Orgánico Tributario y el criterio sostenido por nuestro máximo Tribunal de Justicia Sentencia Nº 01658 de la Sala Político-Administrativa de fecha 10 de diciembre de 2014, caso: Plusmetal Construcciones de Acero, C.A., esta sentencia admite apelación, por cuanto el quantum de la causa excede de quinientas (500) unidades tributarias.
Dada, firmada y sellada en la Sala de Despacho del Tribunal Superior Primero de lo Contencioso Tributario, en Caracas, a los veintiséis (26) días del mes de noviembre de dos mil quince (2015). Años 205º de la Independencia y 156º de la Federación.-
La Juez Suplente,

Abg. Lorena Jaquelin Torres Lentini.
La Secretaria,

Abg. Marlyn S. Malavé Godoy.-
En el día de despacho de hoy veintiséis (26) del mes de noviembre de dos mil quince (2015), siendo las nueve y cincuenta de la mañana (9:50 a.m.), se publicó la anterior sentencia.

La Secretaria,

Abg. Marlyn S. Malavé Godoy.-

ASUNTO Nº AP41-U-2011-000203.-
LJTL/MSMG.-