TSJ Regiones - Decisión

REPUBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA

PODER JUDICIAL
Tribunal Superior Segundo de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas
Caracas, 5 de octubre de 2015
205º y 156º

Recurso Contencioso Tributario

Asunto Nº AP41-U-2014-000180 Sentencia Nº 0055/2015

Vistos: con informes de las partes.
Contribuyente Recurrente: C. A Venezolana de Ascensores (CAVENAS), sociedad mercantil, inscrita en el Registro Mercantil Primero de la circunscripción judicial de la circunscripción judicial del Distrito Federal y Estado Miranda, en fecha 16 de junio de 1970, bajo el No.5, Tomo 64-A, con registro de Información Fiscal J-00070382-5.
Apoderados Judiciales: ciudadanos José Rafael Márquez, José Rafael Bermúdez, José Andrés Octavio y Alejandro Sosa, venezolanos, mayores de edad, abogados en ejercicio, titulares de las Cédulas de Identidad números 2.683.689, 3.277.354, 9.879.873 y 14.143.792, inscritos en el Inpreabogado con los números 6.553,10.613, 57.712 y 130.953, respectivamente.
Acto Recurrido: La Resolución jdistinguida con las letras y números SNAT/GGSJ-GR-DRAAT-2014-0210 de fecha 07 de abril de 2014, notificada el 21 de abril de 2014, emanada de la Gerencia General de Servicios Jurídicos del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), con la cual, al declarar sin lugar el Recurso Jerárquico ejercido en contra de Resolución SNAT/GGCAT/GCT/DSA/2012/EXP-00018-11-0003 de fecha 15 de octubre de 2012, culminatoria del Sumario Administrativo abierto como consecuencia del Acta de Reparo SNAT/GGCAT/GCT/DCPT/2011/ISLR/PA/0018/11 de fecha 26 de marzo de 2012, confirma el reparo formulado al ejercicio fiscal 2006/2007, bajo los siguientes conceptos:
1. Ingresos no declarados en el ejercicio fiscal 2007, por la cantidad de Bs. 16.121.464,48.
2. Ajuste de costos no procedentes por falta de comprobación: Bs. 839.858,33
3. Ajuste de gastos no deducibles por no ser normales y necesarios para la producción del enriquecimiento: Bs. 484.934,21
4. Ajuste de anticipo de impuesto retenido no procedente por falta de comprobación satisfactoria: Bs. 137.995,89
Como consecuencia de la confirmación de estos reparos, en el acto administrativo se determina:
5. Una diferencia de impuesto omitido por la cantidad de Bs. 6.099.723,13
6. Se impone multa por contravención, por disminución ilegítima de tributos, por la cantidad de Bs. 18.290.460,32
7. Se determinan intereses moratorios por la cantidad de Bs. 8.158.747,83.
Administración Tributaria Recurrida: Gerencia General de Servicios Jurídicos del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT).
Representación judicial de la Administración Tributaria: ciudadana Cheyla Jorkshire Fagundez Oropeza, venezolana, mayor de edad, abogada, titular de la Cédula de Identidad No.14.559.505, inscrita en el Inpreabogado con el No. 145.921, actuando como sustituto del ciudadano Procurador General de la República.
Tributo: Impuesto sobre la Renta.
I
RELACIÓN

Se inicia este proceso con la recepción en fecha 26 de mayo de 2014 de, por ante la Unidad de Recepción y Distribución de Documentos de los Tribunales Contenciosos Tributario de la Jurisdicción del Área Metropolitana de Caracas, del recurso contencioso tributario interpuesto, ejercido por la representación judicial de la contribuyente.
Por auto de fecha 28 de mayo de de 2014, el Tribunal ordenó formar el Asunto AP41-U-2014-000180 y notificar a los ciudadanos Procurador General de la República, y al Gerente General de Servicios Jurídicos del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), solicitándole a éste último el expediente administrativo de la contribuyente
Incorporadas a los autos las boletas de notificación, ut supra mencionadas, debidamente firmadas, el Tribunal por sentencia interlocutoria de fecha 01 de diciembre de 2014, admitió el recurso interpuesto, advirtiendo que la causa quedó abierta a pruebas, ope legis, a partir de esa misma fecha, de conformidad con lo dispuesto en el artículo 268 del Código Orgánico Tributario.
En fecha 17 de diciembre de 2014, la representación judicial de la recurrente consigna escrito de promoción de pruebas.
Por sentencia interlocutoria Nº 003/2015, de fecha 13 de enero de 2015, el Tribunal admite las pruebas de experticia contable y de exhibición de documentos promovidas por la recurrente.
En fecha 24 de febrero de 2015, los expertos contables designados, participan al Tribunal el inicio de la experticia contable.
En fecha 23 de marzo de 2015, la representación judicial de la República consigna el expediente administrativo de la recurrente.
Por auto de fecha 24 de marzo de 2015 el Tribunal visto el volumen del expediente administrativo consignado, ordena abrir veinticinco (25) piezas anexas, marcadas "A”, “B”, “C”, “D”, “E”, “F”, “G”, “H”, “I” , “J”, “K”, “L”, “M”, “N”, “Ñ”, “O”, “P”, “Q”, “R”, “S”, “T”, “U”, “V”, “W”, y “X" de conformidad con lo previsto en el artículo 25 del Código de Procedimiento Civil.
En fecha 13 de abril de 2015, el representante de la terna de expertos designados solicita una prorroga de treinta (30) día de Despacho a objeto de evacuar la prueba de experticia.
Por auto de fecha 14 de abril de 2015 el Tribunal otorga prorroga de treinta (30) días hábiles par4a la consignación del dictamen pericial.
En fecha 28 de mayo de 2015, los expertos designados, consignan dictamen de la experticia contable.
Por auto de fecha 28 de mayo de 2015, el Tribunal deja constancia que las partes pueden solicita la ampliación o aclaratoria de la experticia contable consignada de conformidad con el artículo 468 del Código de Procedimiento Civil.
En fecha de junio de 2015, la representación judicial de la República solicita la ampliación del dictamen pericial consignado por los expertos designados.
En fecha 18 de junio de 2015, la representación de la terna de expertos designados consigna informe de aclaratoria de la experticia contable, solicitado por la representación judicial de la República.,
Por auto de fecha 19 de junio de 2015, el Tribunal deja constancia del vencimiento del lapso de evacuación de pruebas y fija la fecha para la realización del acto de informes.
En fecha 09 de julio de 2015, la representación judicial de la contribuyente consigna su escrito de informes.
En fecha 10 de julio de 2015, la representación judicial de la República consigna su escrito de informes.
En fecha 28 de julio de 2015, la representación judicial de la recurrente consigna escrito de observaciones a los informe
Por auto de fecha 29 de julio de 2015, el Tribunal deja constancia del vencimiento del lapso para las observaciones a los informes. En el mismo auto, dice “Vistos” y entra en la etapa para dictar sentencia.

II
ACTO RECURRIDO
La Resolución distinguida con las letras y números SNAT/GGSJ-GR-DRAAT-2014-0210 de fecha 07 de abril de 2014, notificada el 21 de abril de 2014, emanada de la Gerencia General de Servicios Jurídicos del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), con la cual, al declarar sin lugar el Recurso Jerárquico ejercido en contra de Resolución SNAT/GGCAT/GCT/DSA/2012/EXP-00018-11-0003 de fecha 15 de octubre de 2012, culminatoria del Sumario Administrativo abierto como consecuencia del Acta de Reparo SNAT/GGCAT/GCT/DCPT/2011/ISLR/PA/0018/11 de fecha 26 de marzo d 2012, confirma el reparo formulado al ejercicio fiscal 2006/2007, bajo los siguientes conceptos.
1. Ingresos no declarados en el ejercicio fiscal 2007, por la cantidad de Bs. 16.121.464,48.
2. Ajuste de costos no procedentes por falta de comprobación: Bs. 839.858,33
3. Ajuste de gastos no deducibles por no ser normales y necesarios para la producción del enriquecimiento: Bs. 484.934,21
4. Ajuste de anticipo de impuesto retenido no procedente por falta de comprobación satisfactoria: Bs. 137.995,89
Como consecuencia de la confirmación de estos reparos, en el acto administrativo se determina:
5. Una diferencia de impuesto omitido por la cantidad de Bs. 6.099.723,13
6. Se impone multa por contravención, por disminución ilegítima de tributos, por la cantidad de Bs. 18.290.460,32
7. Se determinan intereses moratorios por la cantidad de Bs. 8.158.747,83.
El fundamento fáctico de los reparos confirmados es el siguiente:
En cuanto al reparo por “omisión de ingresos”, en acto recurrido se señala:
“(…)
…la actuación fiscal constató que la contribuyente declaró como ingresos, correspondientes al ejercicio fiscal 2007, la cantidad de Bs. 21.995.654,09, lo que difiere en la cantidad de Bs. 16.121.464,48 con la cifra registrada como saldo de la sumatoria de las facturas emitidas al cierre del ejercicio investigado de Bs. 38.117.118,57.
(...)
…la actuación procedió a incorporar a la Renta Neta Gravable del Contribuyente la cantidad de Bs. 16.121.464,48, correspondiente al renglón de ingresos gravables, para el aludido ejercicio fiscal, encontrándose excluida la cantidad de Bs. 2.183.642.00, notificada en el Acta de Reparo SNAT/INTI/GRTI/CE/DF/2011/ISLR/00077/17, de fecha 16 de septiembre de 2011,
(…)”
En relación con el reparo “ajuste de costos no procede3ntes por falta de comprobación”, se indica:
“(…)
…la actuación fiscal reviso las cuentas contables que según el Mayor Analítico presentado por la contribuyente, arrojó como resultado diferencias entre los montos totales que conforman cada cuenta y los montos rechazados por la fiscalización inicial, produciéndose ajustes a los costos no procedentes por falta de comprobación por la cantidad de Bs. 39.858,33.
(…)”
En cuanto al reparo “ajuste de gastos no deducibles por no ser normales y necesarios para la producción del enriquecimiento”, se señala:
“La actuación fiscal revisó las cuentas contables, que según el Mayor Analítico presentado por la contribuyente, no admitió la fiscalización primaria llevada a cabo por la División de Fiscalización de la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital, dando como resultado diferencias entres los montos totales que conforma cada cuenta y los montos rechazados por la fiscalización, produciéndose ajustes a los gastos no deducibles por no ser normales y necesarios para la producción del enriquecimiento, así como costos incluidos y rechazados en su totalidad por falta de comprobación en la cuenta de Otros Costos…”
En el reparo “Ajuste de Anticipo de Impuestos retenidos no procedentes por falta de comprobación satisfactoria”:
“(…)
Dado que la aludida contribuyente consignó en forma parcial copias fotostáticas de los comprobantes del Impuesto Sobre la Renta pagados por anticipado en el ejercicios fiscal 01/06/2006 al 31/05/2007, cuyo moto asciende a la cantidad de Bs. 93.855,83, ese actuación fiscal objeta la diferencia no soportada cuyo monto asciende a la cantidad de Bs. 137.995,99, considerados en la rebaja por anticipo.
(…)”
III
ALEGATOS DE LAS PARTES

a. De la Contribuyente:
La representación judicial de la contribuyente, en su escrito contentivo del Recurso Contencioso Tributario, plantea las siguientes alegaciones:
Nulidad absoluta de la Resolución SNAT/GGSJ-GR-DRAAT-2014-0210, por violación de los artículos 240 del Código Orgánico Tributario, 11 y 19 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos.
En el desarrollo de esta alegación, expresa:
Que “…la Resolución SNAT/GGSJ-GR-DRAAT-2014-0210 de fecha 07 de abril de 2014, objeto del presente recurso, está viciada de nulidad absoluta conforme a los artículos 240 del Código Orgánico Tributario y 19 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, por cuanto los reparos a los cuales ésta se contrae, son los mismos reparos contenidos en la Resolución SNAT/INTI GRTICERC/DSA-R-2012-282 ( correspondientes a los primeros reparos), recurrida ésta última ante el Tribunal Superior Cuarto de lo Contencioso Tributario del Área Metropolitana de Caracas…”
A continuación transcribe la Resolución Nº SNAT/GGSJ-GR-DRAAT-2014-0210. Luego, expone:
Que “Como se evidencia de la Resolución (…) antes a transcrita, la Administración Tributaria formuló nuevamente reparos a nuestra representada, por el mismo ejercicio y por los mismos conceptos previamente reparados, como es el caso del incremento de los ingresos determinados en la primera fiscalización, argumentando que la diferencia determinada en esta segunda fiscalización, proviene del “Libro de Ventas” correspondiente al impuesto al valor agregado (IVA) y del concepto de disponibilidad de la renta establecido en la Ley de Impuesto sobre la Renta (LISLR), e invocando el Artículo 187 del (sic) COT.”
Que parece ignorar la Administración Tributaria que el artículo del Código Orgánico Tributario no representa una facultad ilimitada para efectuar nuevas fiscalizaciones y determinaciones por conceptos previamente objetados y ya decididos en otro proceso administrativo, como es el caso que nos ocupa, pues ello es violatorio de los artículos 19 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos y 187 y 240 del Código Orgánico Tributario.
Seguidamente, transcribe los mencionados artículos y, posteriormente, agrega:
Que “(...) se evidencia de las normas antes citadas, la Administración Tributaria sólo puede formular reparos por los mismos conceptos, en los casos “… de tributos, períodos o elementos de la base imponible no incluidos en la fiscalización, o cuando se trate de hechos, elementos o documentos que, de haberse conocido o apreciado, hubieren producido un resultado distinto.”
A continuación expone los hechos y elementos tomados en cuenta en la primera y segunda fiscalización. Luego, acota:
Que “(…) modificar los resultados de la primera fiscalización, contenidos en la Resolución (primeros reparos) SNAT/INTI/GRTICERC-DSA-R2012-282, los cuales fueron impugnados mediante recurso contencioso tributario, a través de una nueva Resolución (la Resolución SNAT/GGSJ-GR-DRAAT-201-.0210, objeto del presente recurso), sin que se verifiquen los supuestos establecidos en el artículo 187 del (sic) COT, constituye una flagrante violación del artículo 240 del (sic) COT y del Artículo 19 de la (sic) LOPA, …”
En refuerzo de este planteamiento, transcribe comentarios doctrinarios del jurista Ruan Santos, Gabriel: “La función de determinación en el nuevo Código Orgánico Tributario”.
Violación del artículo 11 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos y 240 del Código Orgánico Tributario.
En este alegato, después de transcribir la mencionada disposición, argumenta:
Que “…conforme a la norma que antecede, el nuevo criterio o interpretación de la Administración Tributaria contenido en la Resolución SNAT/GGSJ-GR-DRAAT-201-.0210, (…) sobre el sentido y alcance de las normas tributarias que fundamentan los reparos, no puede modificar la determinación efectuada en los reparos impugnados mediante el recurso contencioso tributario contra la Resolución SNAT/INTI/GRTICERC/DSA-R-2012-282, correspondiente a los primeros reparos.”
Violación del artículo 135 del Código Orgánico Tributario.
En este alegato, luego de transcribir el referido artículo, señala:
Que “Como se desprende de esa regla, para poder modificar una determinación ya efectuada por la Administración Tributaria, es necesario que en la resolución culminatoria del sumario (donde se haga esa determinación) se cumplan dos requisitos (enunciados con la conjunción copulativa “y” ): (i) “se haya dejado constancia del carácter parcial de la determinación practicada; y (ii) se hayan definido los aspectos que han sido objeto de la fiscalización.”
Al impugnar los reparos, lo hace en los siguientes términos:
Vicio de falso supuesto de hecho, en cuanto al reparo levantado por concepto de Ingresos no declarados, por monto de Bs. 16.121.464,48.
En esta alegación, luego de transcribir la confirmación de este reparo, en el acto recurrido, señala:
Que “…se desestima que nuestra representada haya declarado ingresos diferidos producto de sus actividades de construcción y ensamblaje de ascensores, y se considera que ha debido declarar a los fines del (sic) ISLR, el monto total facturado por la construcción, ensamblaje, instalación y puesta en marcha de los ascensores, al considerar que su disponibilidad ocurre en el momento en que se celebra el respectivo contrato.”
Que “Partiendo de esta errónea interpretación en materia de disponibilidad de la renta, la fiscalización comparó los montos reflejados en el Libro de Ventas con los mostrados en la Declaración Definitiva del (sic) ISLR, para determinar la diferencia objeto del reparo de Bs. 16.121.464,48.”
Más adelante, después de explicar los aspectos temporales de los hechos imponibles del Impuesto al Valor Agregado e Impuesto sobre la Renta en relación con la obligación de emitir la factura, expone:
Que esta confusión de conceptos entre los aspectos temporales de los hechos imponibles del Impuesto al Valor Agregado y del Impuesto Sobre la Renta, llevaron a la Administración Tributaria a considerar erradamente que nuestra representada había omitido ingresos por monto de Bs. 16.121.464,48, al comparar los datos reflejados en el Libro de Ventas y los mostrados en la Declaración Definitiva de (bici ISLR, señalando en la resolución recurrida “…que la sumatoria de las facturas de las operaciones llevadas a cabo durante el ejercicio fiscal 01/06/2006 al 32/5/2007, arrojaban como resultado unos ingresos superiores a los declarados por la misma, cuya diferencia alcanzó la cantidad de Bs. 16.121.464,48, todo lo cual es perfectamente válido de conformidad con el criterio de la disponibilidad de la renta supra explicado.”
Que “La realidad de la situación es que las prestaciones estipuladas en los contratos celebrados por nuestra representada con sus clientes, las cuales dieron origen al monto objeto del reparo, son prestaciones que no se cumplen de una sol vez sino en el transcurso del tiempo y usualmente se ejecutan a lo largo de varios ejercicios fiscales.”
Que “Ante las circunstancias anotadas anteriormente, nuestra representada registro contablemente como ingreso disponible a los fines del (sic) ISLR, solamente los pagos que fue recibiendo, y la diferencia entre el precio total estipulado en los contratos y los pagos recibidos fue registrada como ingresos diferidos, los cuales como ya fue expresado en el recurso jerárquico, constituyen enriquecimiento gravable en ejercicios posteriores, pues no eran ingresos disponibles en el ejercicio finalizado en 2007 que fue objeto de los primeros y de los segundos reparos”
Vicio de falso supuesto de hecho en el reparo levantado por concepto de costos no procedentes por falta de comprobación satisfactoria.
Al desarrollar esta alegación, luego de transcribir la confirmación de este reparo, en el acto recurrido, resaltando el señalamiento contenido en el mismo sobre el hecho que “…el origen del reparo no fueron las facturas o comprobantes no presentados por la sociedad de comercio en cuestión, sino los montos registrados en el Mayor Analítico,” expresa:
Que “…al formularse el reparo sobre un mismo reparo anteriormente efectuado, es posible que se esté incurriendo en los mismos errores cometidos al levantar el primero, lo cual no podemos determinar porque, como ya se ha señalado, el reparo se formula por diferencias obtenidas de la comparación entre las cifras que determinó la fiscalización inicial y supuestamente las cifras reflejadas en el Mayor Analítico, pero no se da ninguna referencia sobre las facturas, como se hizo en el reparo anterior.”
Que “En definitiva, la Gerencia General de Control Aduanero y Tributario ha debido verificar toda la documentación que nuestra representada consignó ante la Gerencia Regional de Tributos Internos de (sic) contribuyentes Especiales de la Región Capital y los cuales se encuentran en el correspondiente expediente y no limitarse a comparar la cifras obtenidas por esta última Gerencia con los registros del Mayor Analítico, pues de haberlo hecho con seguridad el resultado (sic) hubieran sido otros.”
Vicio de falso supuesto de derecho en cuanto al reparo levantado por concepto de gastos no deducibles por no ser normales y necesarios para la producción del enriquecimiento.
En este planteamiento, luego de transcribir la confirmación de este reparo, en el acto recurrido, expone:
Que “Sobre este reparo, resulta nuevamente sorprendente que habiéndose practicado una fiscalización anterior sobre estos mismos conceptos, según consta en el Acta de Reparo Nro. SNAT/INTI/GRTI/CE/RC/DF/2011/ISLR/00077/17/000411 de fecha 16 de septiembre de 2011 (de los primeros reparos), esa Administración Tributaria pretenda, sin justificación alguna rechazar la deducción de unos gastos cuya normalidad y necesidad había sido probada previamente por nuestra representada.”
Vicio de falso supuesto de hecho, en cuanto al reparo levantado por concepto de ajuste de anticipo de impuestos retenido no procedente por falta de comprobación satisfactoria.
Al igual que las precedentes alegaciones, transcribe el contenido de este reparo, en el acto recurrido. Posteriormente, argumenta
Que “Vale ratificar que la situación planteada demuestra fehacientemente (…), la improcedencia, no solo de este reparo, sino de todos los reparos formulados en la Resolución SNAT/GGSJ-GR-DRAAT/2014-0210 (correspondiente a los segundos reparos) aquí recurrida, pues se trata de los mismos reparos sobre los cuales nuestra representada aportó toda la documentación representativa de la improcedencia de los mismos y que la Gerencia General de Control Aduanero y Tributario, como ya se expuso, ha debido verificar.”
Al impugnar las multas impuestas, indica:
Que “… al ser improcedente los reparos formulados, conforme a las razones de hecho y de derecho expuestas en el presente recurso, resulta igualmente procedente cualquier sanción derivada de los mismos, en virtud del carácter accesorio de dicha multa…”
Que “… aun en el supuesto negado e ilegal de considerarse procedentes los reparos formulados, la sanción impuesta con fundamento en los mismos sería contraria a derecho, pues resulta aplicable al presente caso, la eximente del error de derecho excusable, establecida en el Artículo 85 del (sic) COT.
Que “…aun en el supuesto rechazado e ilegal de considerarse procedentes los reparos formulados denominados ajuste de costos no procedentes por falta de comprobación; ajuste de gastos no deducibles por no ser normales ni necesarios para la producción del enriquecimiento y rebajas de anticipo de impuesto no retenido no procedente por falta de comprobación, la sanción impuestas en la Resolución SNAT/GGSJ-GR-DRAAT/2014-0210 aquí recurrida, respecto a estos reparos, resulta igualmente improcedente, en atención a la circunstancia eximente de responsabilidad penal tributaria que asiste en el presente caso a nuestra representada (…) establecida en el numeral 3 del Artículo 171 de la vigente (sic) LISLR.”
A continuación transcribe la mencionada disposición y; en refuerzo de este planteamiento, hace transcripción de la sentencia dictada por la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia de fecha 1º de febrero de 2011.Caso: Molinos nacionales C.A.

b. De la Administración Tributaria.
La representante judicial de la en su escrito del acto de informes, confirma el contenido del acto recurrido. Al refutar las alegaciones de la contribuyente, lo hace en los siguientes términos:
En relación con la alegación de absoluta del acto impugnado por violación de los artículos 135 y 240 del código orgánico tributario y de los artículos 11 y 19 de la ley orgánica de procedimientos administrativos, planteada por los apoderados judiciales de la contribuyente, la representante judicial de la Republica, expresa:
Que “…efectivamente la recurrente fue objeto de un procedimiento de fiscalización y determinación tributaria, por parte de la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital, en virtud del cual se dictó el Acta de Reparo Nº SNAT/INTI/GRTI/CE/RC/DF/2011/ISLR/00077/17 del 19 de junio de 2011”.
Que “…No obstante, la Gerencia General de Control Aduanero y Tributario del Servicio Nacional Aduanero Y. Tributario (SENIAT) , en ejercicio de las competencias otorgadas a través de la Providencia Nº SNAT/2009/0015, de fecha 28 de enero de 2009, publicada en la Gaceta Oficial de la República Bolivariana de Venezuela Nº 39.108, de fecha 28 de enero de 2009, consideró necesario ordenar una nueva fiscalización a la sociedad mercantil C.A. VENEZOLANA DE ASCENSORES (CAVENAS), con fundamento en lo establecido en el artículo 187 del Código Orgánico Tributario, de la cual resultaron diferencias con respecto a los reparos previamente levantados, diferencias estas que fueron posteriormente confirmadas por el acto impugnado .
A continuación transcribe el artículo 187 del Código Orgánico Tributario y considera necesario analizar, con carácter previo, el dispositivo contenido en dicho artículo a los fines de determinar su alcance y finalidades, lo cual hace en los siguientes términos:
Que “Conforme se evidencia de la disposición antes transcrita, las Actas de Conformidad o las Actas de Reparo emitidas durante el procedimiento de fiscalización, no condicionan ni limitan las facultades de fiscalización asignadas a la Administración Tributaria, en los siguientes casos
a) Cuando se trate de tributos, períodos o elementos de la base imponible no incluidos en la fiscalización anterior.
b) Cuando existan hechos, elementos o documentos que, de haberse conocido o apreciado por una actuación fiscal anterior, hubieren producido un resultado distinto. (Negrillas y subrayado en la transcripción)”
Que “La citada disposición fue incorporada en el Código Orgánico Tributario de 2001, con la finalidad, por una parte, de permitir la posibilidad de efectuar fiscalizaciones parciales sobre determinados elementos de la base imponible y, por la otra, de impedir que el desconocimiento de hechos, documentos o elementos por parte de un funcionario fiscal, o su no apreciación, dolosa o culposa, pudiera producir perjuicios a los intereses del Estado, especialmente, en aquellos supuestos en los que la tributación es requerida para el cumplimiento de sus cometidos, así como para la satisfacción de las necesidades de las personas que pertenecen a los sectores más desfavorecidos de la población.”
Que “Estas mismas finalidades sirvieron de motivación para la creación de la Gerencia General de Control Aduanero y Tributario del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT).”
Que “…esta representación judicial de la República considera incuestionables, las facultades de la Administración Aduanera y Tributaria, para practicar nuevas fiscalizaciones respecto de sujetos pasivos ya fiscalizados previamente, cuando, a su juicio, existan hechos, elementos o documentos que de haberse conocido y apreciado hubieren producido un resultado distinto”.
Que “… en el presente caso es evidente que se han cumplido los extremos establecidos en el segundo de los supuestos consagrados en el parágrafo único del artículo 187 del Código Orgánico Tributario, dado que la falta de apreciación por parte de los funcionarios que efectuaron la primera de las fiscalizaciones, respecto del diferimiento indebido de ingresos por parte de la recurrente, así como de las inconsistencias entre las cifras reflejadas en la contabilidad de la recurrente y las indicadas en el Acta de Reparo levantada por dichos funcionarios, con relación a costos, gastos y rebajas de anticipos de impuestos, -todo lo cual evidentemente produjo resultados inferiores en prejuicio del Tesoro Nacional- constituían razones suficientes para activar el referido artículo del Código Orgánico Tributario y, consecuencialmente, iniciar un nuevo procedimiento de fiscalización y determinación tributaria a la sociedad mercantil C.A. VENEZOLANA DE ASCENSORES (CAVENAS)”. (Mayúsculas y negrillas en la transcripción)
En refuerzo a la posibilidad atribuida a la Administración Tributaria para practicar fiscalizaciones sobre períodos o elementos revisados en una fiscalización anterior, transcribe lo señalado por la Sala Político Administrativa en Sentencia Nº 01227 del 12 de agosto de 2014, caso Cervecería Polar, C.A. Luego, expresa
Que “Con fundamento en las anteriores argumentaciones, así como en el citado criterio jurisprudencial, esta representación judicial de la República considera improcedentes los alegatos esgrimidos por los apoderados judiciales de la recurrente, de supuestas violaciones a los artículos 11 y 19 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos y a los artículos 135, 187 y 240 del Código Orgánico Tributario, en los que se habría incurrido al dictar, el acto impugnado, puesto que queda claro que la Administración Aduanera y Tributaria se encuentra plenamente facultada para iniciar nuevas fiscalizaciones , en el supuesto, como el de autos, en el que estime que la falta de apreciación de hechos, elementos y documentos, por parte de funcionarios actuantes, pertenecientes a la unidad de adscripción del contribuyente, pudiere producir un resultado diverso, lo cual, por lo demás se evidencia en el caso de autos, dado que los resultados plasmados en la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo Nº SNAT/ GGCAT/GCT/DSA/2012/ EXP Nº 00018-11- 0003 de fecha 15 de octubre de 2012, dictada por la Gerencia General de Control Aduanero y Tributario, ratificados por la Resolución Nº SNAT/GGSJ-GR-DRAAT-2014-0210, de fecha 07 de abril de 2014, emanada de la Gerencia General de Servicios Jurídicos del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), difieren sustancialmente a los indicados en los actos dictados con ocasión a la fiscalización primigenia, los cuales presentaban una disminución incorrecta de los ingresos tributarios en perjuicio del Tesoro Nacional.”
En cuanto al planteamiento que efectúa la representación judicial de la contribuyente de la nulidad del acto recurrido por considerarlo afectado de un falso supuesto de hecho en lo que respecta al reparo por “Ingresos no declarados”, la representación judicial de la República, advierte sobre la necesidad de transcribir los artículos 5 y 19 de de la ley de Impuesto sobre la Renta. Luego, argumenta:
Que “De las normas transcritas se evidencia que la Ley de Impuesto Sobre la Renta establece, como regla general, que los enriquecimientos se consideran disponibles sobre la base de lo causado, es decir, cuando se realizan las operaciones que los producen y, excepcionalmente, se considera, para determinados tipos de renta, que la misma se encuentra disponible bien cuando se produce el pago o abono en cuenta, o bien cuando las mismas se devengan”.
Que “Asimismo, la Ley de Impuesto Sobre la Renta establece, excepcionalmente, que en los casos de construcción de obras que hayan de realizarse en un período mayor de un (1) año, los enriquecimientos se determinen en proporción a lo construido en cada ejercicio y no sobre la base de lo causado”.
Que “En el presente caso, los apoderados judiciales de la recurrente alegan que las actividades realizadas por su representada, califican como “construcción de obras” y, por tanto, le correspondía aplicar, lo previsto en el artículo 19 de la Ley de Impuesto Sobre la Renta”.
Que “El Diccionario de la Real Academia Española, define obra como: “Edificio en construcción” o “lugar donde se está construyendo algo, o arreglando el pavimento.” (Negrillas en el texto objeto de transcripción)
Que “Esta definición coincide con la establecida en el Reglamento de la Ley de Contrataciones Públicas, publicado en la Gaceta Oficial de la República Bolivariana de Venezuela Nº 39.181 del 19 de mayo de 2009, que si bien no se encontraba vigente para el ejercicio investigado, aporta luces sobre la cuestión debatida”.
Que “De las definiciones transcritas se observa que ambas asocian el vocablo obra a la construcción de edificaciones o de infraestructura, así como a la preparación del terreno en donde las mismas se construirán”.
Que “Sin embargo, de acuerdo con el documento constitutivo-estatutario de la sociedad mercantil C.A. VENEZOLANA DE ASCENSORES (CAVENAS), señala que la misma tiene por objeto la fabricación, venta, instalación y 1nantenimiento de ascensores, monta-cargas, monta-platos y escaleras mecánicas, actividades estas que, a simple vista, difieren de las relacionadas con las relativas a la construcción de obras, conforme a las definiciones antes aportadas. La información contenida en su documento constitutivo-estatutario, coincide con la suministrada por la C.A. VENEZOLANA DE ASCENSORES (CAVENAS), a los fines de su inscripción en el Registro Nacional de Contratistas”. (Mayúsculas, subrayado y negrillas en el texto objeto de transcripción)
Que “Todo lo anterior evidencia que las actividades ejecutadas por la recurrente, no se corresponden a la construcción de obra, pues, a lo largo de su historia, la sociedad mercantil C.A. VENEZOLANA DE ASCENSORES (CAVENAS), jamás se ha dedicado a la edificación de obras civiles, que es lo que precisamente refiere el artículo 19 de la Ley de Impuesto Sobre la Renta, sino, principalmente, como señala su documento constitutivo- estatutario, a la fabricación de ascensores”.
En cuanto al planteamiento que efectúa la representación judicial de la contribuyente de la nulidad del acto recurrido por considerarlo afectado de un falso supuesto de hecho en lo que respecta al reparo por “Costos no procedentes por falta de comprobación”, la representación judicial de la República, expone:
Que “…no parece ser cierto el argumento de los apoderados judiciales de la recurrente respecto al hecho de que durante la primera fiscalización hubiere, entregado a los funcionarios adscritos a la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital, toda la documentación que le fue solicitada, pues tal como se desprende del Acta de Reparo Nº SNAT/INTl/GRTI/CE/RC/DF/2011/ISLR/ 00077/17 del 19 de junio de 2011, la cual corre inserta en el expediente administrativo, dicha actuación fiscal, mediante Acta de Requerimiento Nº SNAT/INTI/GRTI/CE/RC/DF/2011/ISLR/00077/10 de fecha 11 de mayo de 2011, ratificada mediante Actas de Requerimiento Nros. SNAT/INTI/GRTI/CE/RC/DF/2011/ISLR/00077/13 y SNAT/INTI/GRTI/CE/RC/DF/ 2011/ISLR/00077/15, respectivamente, solicitó las facturas originales y cualquier otro documento de valor probatorio que soportasen los costos por la cantidad de Bs. 1.339.820,26, lo cual no fue suministrado por la contribuyente, según consta en Actas de Recepción Nros. SNAT/INTI/GRTI/CE/RC/DF/2011/ISLR/00077/12, SNAT/INTI/GRl/CE/RC/DF/2011/ISLR/00077/14 y SNAT/INTI/GRTI/CE/RC/DF/ 2011/ISLR/00077/16, de fechas 03 de junio, 17 de junio y 30 de agosto de 2011, respectivamente”.
Que “…durante el procedimiento de fiscalización efectuado por la Gerencia General de Control Aduanero y Tributario, con fundamento en lo previsto en el parágrafo único del artículo 187 del Código Orgánico Tributario, los fiscales actuantes al revisar el Mayor Analítico, observaron diferencias entre los montos totales que conforman cada cuenta y los montos rechazados por la fiscalización inicial, produciéndose un ajuste adicional a los costos por Bs. 839.858,33, cantidad respecto de la cual, la recurrente tampoco aportó los documentos y comprobantes que de manera satisfactoria desvirtuarse la referida objeción. Asimismo, dentro de la referida cantidad adicional objetada, se incluyó una diferencia no procedente registrada como prorrateo del impuesto al valor agregado (IVA), dado que la recurrente no realiza actividades que se encuentren exentas o exoneradas del referido impuesto”.
Que “…resulta evidente que la Gerencia General de Control Aduanero y Tributario, procediera a aumentar el rechazo efectuado originalmente a los costos correspondientes al ejercicio 2007, dadas las diferencias señaladas, así como la falta de presentación por parte de la recurrente de la documentación solicitada”.
Que “…, observa esta representación judicial de la República que incluso durante la fase probatoria del presente recurso contencioso, la recurrente no aportó prueba alguna que demostrase la veracidad de los alegatos, limitándose simplemente a señalar que la documentación comprobatoria fue aportada en el curso de la fiscalización primigenia efectuada por la Gerencia de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital y que la cual se encontrarían, en su criterio, en el expediente administrativo, por lo cual al no producir elementos probatorios se deben tener como ciertas las actuaciones fiscales, en virtud de la presunción de legitimidad de que gozan los actos administrativos”.
Que “…en el presente caso, al dictarse la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo Nº SNAT/GGCAT/GCT/DSA/2012/ EXPNº 00018-11-0003 de fecha 15 de octubre de 2012, dictada por la Gerencia General de Control Aduanero y Tributario, confirmada por la Resolución Nº SNAT/GGSJ-GR-DRAAT-2014-0210, de fecha 07 de abril de 2014, emanada de la Gerencia General de Servicios Jurídicos del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), no se incurrió en el vicio de falso supuesto alegado por los apoderados judiciales de la recurrente,…”
En cuanto al planteamiento que efectúa la representación judicial de la contribuyente de la nulidad del acto recurrido por considerarlo afectado de un falso supuesto de derecho en lo que respecta al reparo por “Gastos no deducibles por no ser normales y necesarios para producir la renta” la representación judicial de la República, expresa:
Que “…en el curso del procedimiento de fiscalización efectuado por la Gerencia General de Control Aduanero y Tributario, con fundamento en lo previsto en el parágrafo único del artículo 187 del Código Orgánico Tributario, los fiscales actuantes, al revisar el Mayor Analítico, evidenciaron diferencias entre los montos totales que conforman cada cuenta y los montos rechazados por la fiscalización inicial, produciéndose un ajuste adicional a los gastos por Bs. 484.934.21, cantidad respecto de la cual, la recurrente presentó la documentación solicitada, evidenciándose, nuevamente, que se trataba de trámites para la obtención y renovación de la visa de transeúnte laboral, así como para la obtención de las cédulas de identidad y gastos de timbres fiscales de los hijos y familiares de los empleados de la empresa, lo cual, a todas luces, no podía ser considerado como gasto normal y necesario de conformidad con lo dispuesto en el artículo 27 de la Ley de Impuesto Sobre la Renta, puesto que para ello, debía demostrar su directa e inmediata relación de causalidad entre el gasto y el fin para la producción de la renta, así como su carácter común, corriente, habitual y frecuente en el tipo de actividad realizada”.
Que “…durante la fase probatoria del presente recurso contencioso, la recurrente no aportó prueba alguna que demostrase la normalidad y necesidad de los gastos objetados por la fiscalización efectuada por la Gerencia General de Control Aduanero y Tributario, limitándose simplemente a señalar que la documentación comprobatoria, fue aportada en el curso de la fiscalización primigenia y que se encontraría, en su criterio, en el expediente administrativo, por lo cual, al no producir elementos probatorios, se deben tener como ciertas las actuaciones fiscales, en virtud de la presunción de legitimidad de que gozan los actos administrativos”.
Que “…en el presente caso al dictarse la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo Nº SNAT/GGCAT/GCT/DSA/2012/EXP Nº 00018-11- 0003 de fecha 15 de octubre de 2012, dictada por la Gerencia General de Control Aduanero y Tributario, confirmada por la Resolución Nº SNAT/ GGSJ-GR-DRAAT-2014-0210, de fecha 07 de abril de 2014 , emanada de la Gerencia General de Servicios Jurídicos del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), no se incurrió en el vicio de falso supuesto de derecho alegado por los apoderados judiciales de la recurrente, lo cual solicitamos sea declarado por este digno Tribunal”.
En cuanto al planteamiento que efectúa la representación judicial de la contribuyente de la nulidad del acto recurrido por considerarlo afectado de un falso supuesto de hecho en lo que respecta al reparo por “Ajuste de anticipo de impuestos retenidos no procedentes por falta recomprobación satisfactoria”, la representación judicial de la República, indica
Que “…ni durante el curso del procedimiento administrativo ni durante la fase probatoria del presente recurso contencioso, la recurrente aportó prueba alguna que demostrase haber soportado retenciones por el monto objetado por la Gerencia General de Control Aduanero y Tributario, razón por la cual, al no producir elementos probatorios, se deben tener como ciertas las actuaciones fiscales, en virtud de la presunción de legitimidad de que gozan los actos administrativos”.
Que “…en el presente caso al dictarse la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo Nº SNAT/GGCAT/GCT/DSA/2012/ EXP Nº 00018-11-0003 de fecha 15 de octubre de 2012, dictada por la Gerencia General de Control Aduanero y Tributario, confirmada por la Resolución Nº SNAT/GGSJ-GR-DRAAT-2014-0210, de fecha 07 de abril de 2014, emanada de la Gerencia General de Servicios Jurídicos del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) , no se incurrió en el vicio de falso supuesto de hecho alegado por los apoderados judiciales de la recurrente,…”
Al contradecir los planteamientos de los apoderados judiciales de la contribuyente al impugnar las multas impuestas, la representante judicial de la República, señala:
Que “…en el presente caso ha quedado evidenciado que no se trata de simples errores de interpretación de disposiciones legales cometidos de buena fe por la recurrente, sino, muy por el contrario, de una planificación fiscal bien estructurada dirigida a postergar en el tiempo el impacto de la tributación, produciendo importantes perjuicios al Tesoro Nacional y, por ende, a las actividades desarrolladas por el Estado Venezolano, por lo cual resultaría imposible, la aplicación de la eximente de responsabilidad prevista en el numeral 4 del artículo 85 del Código Orgánico Tributario”.
Que “…tal circunstancia eximente consiste en la equivocada aplicación o interpretación de la ley o en errores de su apreciación, que traen como consecuencia la posibilidad de cometer faltas con carácter excusable al momento de aplicar la ley tributaria, la cual debe ser necesariamente demostrada por el recurrente en vía administrativa o en esta instancia judicial”.
En refuerzo de este argumento, transcribe el criterio sostenido por la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia en la Sentencia Nº 00254 de fecha 17 de abril de 1996, (Caso Administradora Los Sauces}, la cual transcribe parcialmente.
Que “…con fundamento en el citado criterio jurisprudencia!, esta representación judicial de la República, considera que en el presente caso no existe error de derecho excusable que exima de responsabilidad a la recurrente, pues más allá de la inexistencia misma del error, de las actas procesales no se desprende prueba alguna que sustente su pretensión,…”
Que “Los mismos argumentos resultan adecuados para considerar improcedente la petición de los apoderados judiciales de la recurrente de la eximente de responsabilidad establecida en el numeral 3 del artículo 171 de la Ley de Impuesto Sobre la Renta, puesto que, repetimos, no se trata de un mero error de calificación de la renta, sino de una planificación fiscal estructurada con la evidente finalidad de postergar los efectos de la tributación en el tiempo, con la consecuente pérdida financiera para la Tesorería Nacional y afectación de los intereses del Estado en la búsqueda de la satisfacción de las necesidades de la población”.
Respecto de la solicitud de aplicación de la eximente de responsabilidad contenida en el numeral 2 artículo 171 de la Ley de Impuesto Sobre la Renta, la representación judicial de la República, expresa:
Que “…la misma es aplicable únicamente en los casos en que las objeciones fiscales se efectúen con fundamento exclusivo en los datos suministrados por la contribuyente en su declaración, lo cual evidentemente no ha ocurrido en el presente caso, dado que los fiscales actuantes (tanto en la primera como en la segunda fiscalización), solicitaron a través de Actas de Requerimiento, gran cantidad de información, así como explicaciones particulares, lo cual se evidencia en cada uno de los puntos objetados en el Acta de Reparo”.
Con Respecto a la aplicación de la atenuante contenida en el numeral 2 del artículo 96 del Código Orgánico Tributario, pedida por la contribuyente, la representación judicial de la República, advierte:
Que “…en el presente caso, la recurrente se limitó a proporcionar de manera parcial la información solicitada en las Actas de Requerimiento suscritas por los funcionarios fiscales actuantes, lo cual no representa siquiera un comportamiento normal o esperado de su parte, dirigido al esclarecimiento de los hechos, todo lo cual haría inaplicable la atenuante alegada”.
Por último, al objetar las alegaciones de la contribuyente sobre la improcedencia de los intereses moratorio, la representación judicial de la República, expone:
Que “…demostrado como ha quedado la procedencia de las objeciones fiscales efectuadas por la Gerencia General de Control Aduanero y Tributario, las cuales fueron confirmadas por la Resolución Nº SNAT/GGSJ -GR-DRAAT- 2014-0210, de fecha 07 de abril de 2014, emanada de la Gerencia General de Servicios Jurídicos del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), proceden igualmente los intereses moratorias calculados con fundamento en lo establecido en el artículo 66 del Código Orgánico Tributario,…”
IV
PRUEBA
Durante el lapso probatorio promovió prueba de experticia contable.
V
MOTIVACION PARA DECIDIR
Del contenido del acto recurrido; de las alegaciones en su contra, expuestas por la contribuyente en su escrito de Recurso Contencioso Tributario; y de las consideraciones y alegaciones expuestas por la representación judicial de la República, el Tribunal delimita la controversia en tener que decidir sobre la legalidad de la Resolución distinguida con las letras y números la Resolución distinguida con las letras y números SNAT/GGSJ-GR-DRAAT-2014-0210 de fecha 07 de abril de 2014, notificada el 21 de abril de 2014, emanada de la Gerencia General de Servicios Jurídicos del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), con la cual, al declarar sin lugar el Recurso Jerárquico ejercido en contra de Resolución SNAT/GGCAT/GCT/DSA/2012/EXP-00018-11-0003 de fecha 15 de octubre de 2012, culminatoria del Sumario Administrativo abierto como consecuencia del Acta de Reparo SNAT/GGCAT/GCT/DCPT/2011/ISLR/PA/0018/11 de fecha 26 de marzo d 2012, confirma el reparo formulado al ejercicio fiscal 2006/2007, bajo los siguientes conceptos.
1. Ingresos no declarados en el ejercicio fiscal 2007, por la cantidad de Bs. 16.121.464,48.
2. Ajuste de costos no procedentes por falta de comprobación: Bs. 839.858,33
3. Ajuste de gastos no deducibles por no ser normales y necesarios para la producción del enriquecimiento: Bs. 484.934,21
4. Ajuste de anticipo de impuesto retenido no procedente por falta de comprobación satisfactoria: Bs. 137.995,89
Como consecuencia de la confirmación de estos reparos, debe el Tribunal sobre la legalidad de:
5. La diferencia de impuesto omitido por la cantidad de Bs. 6.099.723,13
6. La multa por contravención, por disminución ilegítima de tributos, por la cantidad de Bs. 18.290.460,32
7. Los intereses moratorios determinados por la cantidad de Bs. 8.158.747,83.
Así delimitada el litis pasa el Tribunal a decidir y; al respecto observa:

Punto Previo.
Sobre la nulidad de la Resolución SNAT/GGSJ-GR-DRAAT-2014-0210 de fecha 07 de abril de 2014, por violar, presuntamente, los artículos 19 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos y 240 del Código Orgánico Tributario.
Ha planteado la contribuyente la nulidad absoluta de la resolución recurrida por considerar que con dicho acto se violentan los artículos 19 de de la ley Orgánica de Procedimientos Administrativos y 240 del Código Orgánico Tributario. Argumenta que con la misma se está resolviendo un caso precedentemente decidido con carácter definitivo.
En ese sentido, invocan los numeral 2 de ambas disposición, cuyo contenido es el siguiente:
Artículo 19.-“Los actos de la administración serán absolutamente nulos en los siguientes casos:
(…)
2. Cuando resuelvan un caso precedentemente decidido con carácter definitivo, y que haya creado derechos particulares, salvo autorización expresa de la ley.
(…)”
Articulo 240.- “Los actos de la Administración Tributaria serán absolutamente nulos en los siguientes casos:
2. Cuando resuelvan un caso precedentemente decidido con carácter definitivo, y que haya creado derechos subjetivos, salvo autorización expresa de la ley
(…)”
Por su parte, la representación judicial de la Republica, hace una amplia exposición sobre el contenido del artículo 187 del Código Orgánica y justifica la potestad de la Administración Tributaria para practicar la segunda fiscalización de cuyo resultado surgieron los reparos confirmados en la Resolución objeto de la decisión que ha de recaer sobre este recurso contencioso tributario.
El Tribunal, vistas las alegaciones de ambas partes, para decidir se permite el siguiente análisis:
El ejercicio fiscal de la contribuyente comprendido desde el 01/06/2006 al 31/05/2007, en materia de impuesto sobre la renta, fue objeto de una primera fiscalización practicada por la División de Fiscalización de la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyente Especiales del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), la cual practicó dicha actuación a través de la aplicación de un sistema sobre base cierta, en los términos previstos en el artículo 131 del Código Orgánico.
Como resultado de esa fiscalización a la contribuyente se le formuló reparo con el Acta SNAT/INTI/GRTI/CE/RC/DF/2011/ISLR/00077/17/000411 de fecha 16 de septiembre de 2011, por los siguientes conceptos:
Concepto de Reparo Monto Bs.
Diferencia en el ajuste de los Activos Fijos 60.588,07
Diferencia en el ajuste de los inventarios 34.954,20
Reajuste del pasivo no monetario no procedente 2.554.454,35
Reajuste del patrimonio neto al inicio 1.169.252,24
Modificación de la cuenta de reajuste regular por inflación 1.252.409,66
Ingresos no declarados 2.183.542,00
Costos no procedentes por falta de comprobación 1.339.620,26
Gastos no deducibles por no ser normales ni necesarios para la producción del enriquecimiento 84.569,26
Ingreso no gravable incluido en la conciliación de la renta procedente 450.512,66
Rebaja de anticipo de impuesto no procedente por falta de comprobación 168.182,56

Con escrito de fecha 07 de octubre de 2011, la contribuyente se allanó parcialmente el contenido del acta de reparo aceptando los siguientes reparos: “Diferencia en el ajuste de los activos fijos” (Bs. 60.588,07); “Diferencia en el Reajuste del pasivo no monetario no procedente ajuste de los inventarios” (Bs. 34.954,20); (Bs.2.554.454,35); “Reajuste del patrimonio neto al inicio” (Bs. 1.169.252,24); y “Rebaja de anticipo de impuesto neto al inicio” (Bs. 168.182,56). Así mismo, presentó declaración sustitutiva, en la cual convierte la pérdida fiscal declarada en enriquecimiento neto por la cantidad de Bs. 873.765,06, lo que generó una disminución del impuesto pagado en exceso por la cantidad de Bs. 488.462,68.
Como consecuencia de este allanamiento y de la declaración sustitutiva, la Administración Tributaria emitió la Resolución Culminatoria de fiscalización identificada con letras y números SNAT/INTI/GRTI/CE/DF/2011/ISLR/00077/19-1905 de fecha 15 de mayo de 2012.
En fecha 14 de noviembre de 2011 la contribuyente presentó descargos contra los reparos que no fueron aceptados: “Ingresos no declarados” (Bs. 1.183.542,00); “Costos no procedentes por falta de comprobación” (Bs. 1.339.620,26); “Gastos no deducibles por no ser normales ni necesarios” (Bs. 84.569,26). Abierto el Sumario Administrativo correspondiente la Administración Tributaria, con la Resolución SNAT/INTl/GRTICERC/DSA-R-2012-282 de fecha 03 de septiembre de 2012, notificada a contribuyente el 14 de septiembre de 2012, produce la siguiente decisión:
1. Revoca los reparos por los conceptos de: “ingresos no declarados” e “Ingreso no gravable incluido en la conciliación de la renta, no procedente”
2. Confirma los reparos por los conceptos de: “Costos no procedentes por falta de comprobación” y “Gastos no deducibles por no ser normales ni necesarios.”
Contra esta Resolución SNAT/INTI/GRTICERC/DSA-R-2012-282, la contribuyente ejerció el recurso contencioso tributario el cual es del conocimiento del Tribunal Superior Cuarto de Contencioso Tributario del Área Metropolitana de Caracas.
En fecha 07 de abril de 2014, la Administración Tributaria, a través de la Gerencia General de Control Aduanero y Tributario del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), practica una segunda fiscalización a la contribuyente, al mismo ejercicio fiscal 01/06/2006 al 31/05/2007 y en la misma materia de impuesto sobre la renta, en la cual también utiliza el procedimiento de determinación sobre base cierta previsto en el artículo 131 del Código Orgánico Tributario. El resultado de esta segunda fiscalización al ejercicio fiscal 2006/2007, es el siguiente:
Concepto de Reparo Monto
Ingresos no declarados 16.121.464,48
Costos no procedentes por falta de comprobación 39.858,33
Gastos no deducibles por no ser normales ni necesarios para la producción del enriquecimiento 484.934,21
Anticipo de impuestos retenidos no procedentes por falta de comprobación satisfactoria 137.995,89

Ejercido el correspondiente recurso jerárquico contra la resolución confirmatoria de estos reparos, la Administración Tributaria produce la Resolución distinguida con las letras y números SNAT/GGSJ-GR-DRAAT-2014-0210 de fecha 07 de abril de 2014, notificada el 21 de abril de 2014, emanada de la Gerencia General de Servicios Jurídicos del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) la cual, una vez recurrida ante la jurisdicción contenciosa tributaria, es objeto de decisión por parte de este Tribunal.
Ahora bien, advierte el Tribunal que la Administración Tributaria, en la propia la Resolución SNAT/GGSJ-GR-DRAAT-2014-0210, objeto del presente recurso, reconoce que los reparos son producto una segunda fiscalización, fundamentando ésta “nueva” actuación en el Artículo 187 del Código Orgánico Tributario de 2001.
En ese sentido, observa el Tribunal que los reparos formulados en esta segunda fiscalización, con el Acta de Reparo SNAT/GGCAT/GCT/DCPT/2011/ISLR/PA/00018/11 de fecha 26 de marzo d 2012, confirmados con la Resolución SNAT/GGSJ-GR-DRAAT-2014-0210, aparecen señalados bajo los mismos conceptos de los reparos formulados en la primera fiscalización con el Acta de Reparo SNAT/INTI/GRTI/CE/RC/DF/2011/ISLR/00077/17/000411 de fecha 16 de septiembre de 2011, confirmados unos, revocados otros, con la Resolución SNAT/INTl/GRTICERC/DSA-R-2012-282 de fecha 03 de septiembre de 2012.
Estos conceptos son los siguientes: “Ingresos no declarados”, “Costos no procedentes por falta de comprobación”, “Gastos no deducibles por no ser normales ni necesarios para la producción del enriquecimiento”; y “Anticipo de impuesto retenido no procedentes por falta de comprobación”.
Ahora bien, en este punto previo, surge imprescindible precisar si la Administración Tributaria, con fundamento en el artículo 187 del Código Orgánico Tributario, podía practicar una segunda fiscalización sobre los mismos hechos, elementos y circunstancia que fueron fiscalizados inicialmente y sobre cuyo resultado existe pendiente de decisión un recurso contencioso tributario interpuesto contra la confirmación de esos reparos.
Establece la mencionada disposición:

"Articulo 187.- Si la fiscalización estimase correcta la situación tributaria del contribuyente o responsable respecto a los tributos, períodos, elementos de la base imponible fiscalizados o conceptos objeto de comprobación, se levantará Acta de Conformidad, la cual podrá extenderse en presencia del interesado o su representante, o enviarse por correo público o privado con acuse de recibo.
Parágrafo Único: Las actas que se emitan con fundamento en lo previsto en este artículo o en el artículo 184 no condicionan ni limitan las facultades de fiscalización de la Administración Tributaria respecto de tributos, períodos o elementos de la base imponible no incluidos en la fiscalización, o cuando se trate de hechos, elementos o documentos que, de haberse conocido o apreciado, hubieren producido un resultado distinto”.

Aprecia el Tribunal, en interpretación de la transcrita disposición, que la Administración Tributaria sólo puede formular reparos por los mismos conceptos, en los casos "...de tributos, períodos o elementos de la base imponible no incluidos en la fiscalización, o cuando se trate de hechos, elementos o documentos que, de haberse conocido o apreciado, hubieren producido un resultado distinto...".
Precedentemente se ha dejado sentado que el tributo investigado en la segunda fiscalización es el impuesto sobre la renta, que el periodo investigado se corresponde al ejercicio fiscal 01/06/2006 al 31/05/2007, que los elementos de base imponible objeto de la segunda fiscalización son los mismos que fueron objeto de investigación en la primera fiscalización, que los hechos, elementos o documentos objeto de la segunda fiscalización fueron revisados, verificados y confrontados en la primera fiscalización al emplearse un sistema de determinación fiscal sobre base cierta, en ambos procedimientos de fiscalización.
A ese respecto, se observa que el reparo formulado, en esta segunda fiscalización, bajo el concepto de “Diferencia de Ingresos”, deviene del hecho que la actuación fiscal hace una comparación entre los ingresos reflejados en el Libro de Ventas del Impuesto al Valor Agregado y el concepto de disponibilidad de la renta establecida en la Ley de Impuesto sobre la Renta, en la siguiente forma:
En la Resolución SNAT/GGCAT/DSA/2012/EXP.No.00018-11-0003 de fecha 15 de octubre de 2912, culminatoria del sumario Administrativo abierto como consecuencia del Acta de Reparo SNAT/GGCAT/GCT/DCPT/2011/ISLR/PA/00018/11-003 de fecha 26 de marzo de 2012, en la exposición de los hechos, se señala:
“(…)
Control Posterior realizado por la Gerencia de Control Posterior de la Gerencia General de Control Aduanero y Tributario.
(…)
Descripción del Acta de Reparo No. (sic) SNAT/GGCAT/DSA/2012/EXP.No.00018-11, en materia de Impuesto sobre la Renta – en su condición de contribuyente:
lll. INGRESOS NO DECLARADOS: Bs. F.16.21.464,48
El contribuyente C.A. VENEZOLANA DE ASCENSORES- (CAVENAS), para el ejercicio investigado, declaró ingresos por la cantidad de Bs. 21.995.654.09
…omissis…
De la revisión practicada a la documentación consignada, la actuación fiscal constató que el contribuyente declaró ingresos por la cantidad de Bs. 21.995.654,00 el cual difiere en la cantidad de Bs. F. 16.121.464,48 con la cifra registrada como saldo de la sumatoria de las facturas emitidas al cierre del ejercicio fiscal investigado de Bs. F. 38.117.118,57, como se detalla a continuación:
Cuadro No. 2.
Diferencia en Ingresos Registrados – Ejercicio fiscal Finalizado en el 2007
Cédula Sumaria Diferencia de Ingresos.

Concepto Según Declaración ISLR Según Registro en Ventas Diferencia
Ventas brutas al sector privado 21.995.564.09 38.117.118.57 16.121.464.48
Otros ingresos 980.144.43 980.144,43 0.00
Total ingresos Netos 22.975.798,32 39.097.263,00 16.121.464,48

Cuadro No.3
Total Facturas Según Libro de Ventas desde el 01/06/2006/ al 31/05/2007
Mes Factura Inicial Factura Final Registro de Ventas Según Fiscalización
Junio 340299 341645 1.457061,10
Julio 341646 342942 1.821.661,91
Agosto 342943 344407 2.862.612,25
Septiembre 344409 345772 2.927.060,52
Octubre 344773 349189 2.974.774,49
Noviembre 349190 359671 6.337.532,26
Diciembre 350674 351918 2.941.778,55
Enero 351919 353213 3.667.123,90
Febrero 353214 354588 4.815.136,51
Marzo 354589 357224 3.606.066,15
Abril 357225 358567 2.811.775,42
Mayo 358568 360076 2.075.505,51
Total 38.117.118,57

Luego, advierte el Tribunal que ambas fiscalización fueron practicadas a través de un sistema de determinación sobre base cierta y que tratándose de la materia de impuesto sobre la renta, la Administración Tributaria contó con todos los elementos suficientes para llevar a cabo dicho procedimiento; sin embargo, se aprecia que en el Acta Fiscal SNAT/GGCAT/DSA/2012/EXP.No.00018-11-0003, que se corresponde con la segunda fiscalización la diferencia de ingresos brutos se determina haciendo una comparación entre los ingresos que la actuación fiscalización consideró disponible en el investigado ejercicio fiscal y el monto total de las facturas de ventas reflejadas o asentadas en el Libro de Ventas del Impuesto al Valor Agregado (IVA), correspondientes a los meses desde junio de 2006 hasta mayo de 2007. Ambos hechos, la presunta disponibilidad de la renta en materia de impuesto sobre la renta y las ventas registradas en el Libro de Ventas del Impuesto al Valor Agregado de la contribuyente, en los períodos de imposición comprendidos desde junio de 2006 hasta mayo de 2007, en un procedimiento de determinación tributaria sobre base cierta, necesariamente, han debido ser del conocimiento de la Administración Tributaria y objeto de revisión fiscal, por parte de los funcionarios actuantes, en ambas actuaciones.
Por otra parte, observa este Tribunal que si bien el ente fiscal pudo disponer de la información que derivaba de la Declaración Definitiva del impuesto sobre la Renta, correspondiente al ejercicio fiscal 2006/2007, estados financieros auditados, balances de comprobación mensuales, así como planillas de pagos, lo cierto es que para establecer los ingresos netos gravables del referido ejercicio de la contribuyente, tomó en cuenta las cantidades que como ventas aparecen registradas en el Libro de Ventas del Impuesto al Valor Agregado.
Ante ese proceder de la Administración Tributaria, considera el Tribunal que los registros en el Libro de Ventas del Impuesto al Valor Agregado (IVA) y las declaraciones efectuadas para el pago del mencionado Impuesto, realizadas bajo fe de juramento; si bien pueden servir a la Administración Tributaria para verificar los debitos fiscales gravables con dicho impuesto, en una determinada investigación de este tributo, la utilización de dicho registros para establecer diferencia de ingresos obtenidos por la contribuyente en materia de impuesto sobre la renta y, en especial, para precisar la disponibilidad de los ingresos obtenidos por la contribuyente en esta última materia (Impuesto sobre la renta), por aplicación de un sistema de determinación tributaria sobre base cierta, luce incorrecta por no ser una adecuada metodología para precisar los ingresos gravables y disponibles del impuesto sobre la renta. Así se declara.
Entonces, sobre la base de la precedente declaratoria, el Tribunal considera que, en el caso particular del reparo por “diferencia de ingresos”, los supuestos que justificarían la segunda fiscalización en los términos previstos en el artículo 187 del Código Orgánico Tributario, lucen inexistentes. Así se declara.
Ahora bien, concretando el análisis a la legalidad de la Resolución SAT/GGSJ/GR-DRAAT-2014-0210, el Tribunal aprecia que la segunda fiscalización que da origen al reparo formulado al mismo ejercicio fiscal 2006/2007, en materia de impuesto sobre la renta, por los mismos conceptos de la primera fiscalización, como son: “Diferencia de ingresos”, Costos no procedentes por falta de comprobación”, “Gastos no deducibles por no ser normales ni necesarios para la producción del enriquecimiento”; y “Anticipo de impuesto retenido no procedentes por falta de comprobación”, confirmado dicho reparo y conceptos con la mencionada resolución, constituye una duplicidad o repetición de la actividad fiscalizadora de la Administración Tributaria sobre hechos y elementos de la base imponible que ya habían sido objeto de una primera fiscalización, pues fueron incluidos en esa primera fiscalización y cuyo resultado está pendiente de la decisión judicial, en el Tribunal Superior Cuarto de lo Contencioso Tributario; en consecuencia, los dos supuestos previstos en el articulo 187 del Código Orgánico Tributario, necesarios para justificar la segunda fiscalización no están dados en el presente caso, como sería para revisar nuevos hechos y elementos de la base imponible no incluidos en la primera fiscalización o que ésta hubiese sido realizada sobre hechos, elementos de la base imponible y nuevos documentos desconocidos por los funcionarios actuantes.
Por la razones expuestas este Tribunal considera afectada de nulidad la Resolución distinguida con las letras y números SNAT/GGSJ-GR-DRAAT-2014-0210 de fecha 07 de abril de 2014, notificada el 21 de abril de 2014, emanada de la Gerencia General de Servicios Jurídicos del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT). Así se declara.
En virtud de la precedente declaratoria el Tribunal considera inoficioso emitir pronunciamiento sobre la legalidad del reparo formulado bajo los conceptos de “Diferencia de ingresos”, Costos no procedentes por falta de comprobación”, “Gastos no deducibles por no ser normales ni necesarios para la producción del enriquecimiento”; y “Anticipo de impuesto retenido no procedentes por falta de comprobación”, confirmado por el acto recurrido. Así se declara.

VI
DECISIÓN
Por las razones expuestas, este Tribunal Superior Segundo de lo Contencioso Tributario, administrando justicia en nombre de la República por autoridad de la ley, declara CON LUGAR el recurso contencioso tributario interpuesto por los ciudadanos José Rafael Márquez, José Rafael Bermúdez, José Andrés Octavio y Alejandro Sosa, venezolanos, mayores de edad, abogados en ejercicio, titulares de las Cédulas de Identidad números 2.683.689, 3.277.354, 9.879.873 y 14.143.792, inscritos en el Inpreabogado con los números 6.553,10.613, 57.712 y 130.953, respectivamente, actuando como apoderados judiciales de la empresa C. A Venezolana de Ascensores (CAVENAS), sociedad mercantil, inscrita en el Registro Mercantil Primero de la circunscripción judicial de la circunscripción judicial del Distrito Federal y Estado Miranda, en fecha 16 de junio de 1970, bajo el No.5, Tomo 64-A, con registro de Información Fiscal J-00070382-5, contra la Resolución distinguida con las letras y números SNAT/GGSJ-GR-DRAAT-2014-0210 de fecha 07 de abril de 2014, notificada el 21 de abril de 2014, emanada de la Gerencia General de Servicios Jurídicos del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT).
En consecuencia, se declara:
Primero: Inválida y sin efectos la Resolución distinguida con las letras y números SNAT/GGSJ-GR-DRAAT-2014-0210 de fecha 07 de abril de 2014, notificada el 21 de abril de 2014, emanada de la Gerencia General de Servicios Jurídicos del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), en lo que respecta a la confirmación del reparo formulado al ejercicio fiscal 2006/2007 de la contribuyente C. A Venezolana de Ascensores (CAVENAS), en materia de impuesto sobre la renta, bajo los conceptos “Ingresos no declarados , por la cantidad de Bs. 16.121.464,48; “Ajuste de costos no procedentes por falta de comprobación”, por la cantidad de Bs. 839.858,33; “Ajuste de gastos no deducibles por no ser normales y necesarios para la producción del enriquecimiento”, por la cantidad de Bs. 484.934,21; y “Ajuste de anticipo de impuesto retenido no procedente por falta de comprobación satisfactoria”, por la cantidad de Bs. 137.995,89.
Segundo: Inválida y sin efectos la Resolución distinguida con las letras y números SNAT/GGSJ-GR-DRAAT-2014-0210 de fecha 07 de abril de 2014, notificada el 21 de abril de 2014, emanada de la Gerencia General de Servicios Jurídicos del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), en lo que respecta a la diferencia de impuesto omitido por la cantidad de Bs. 6.099.723,13; la multa por contravención, por disminución ilegítima de tributos, por la cantidad de Bs. 18.290.460,32; los Intereses Moratorios determinados por la cantidad de Bs. 8.158.748,00.
Contra esta sentencia procede interponer recurso de apelación en virtud de la cuantía de la causa controvertida.
Publíquese, regístrese y notifíquese.
Dada, firmada y sellada en el Salón de Despacho del Tribunal Superior Segundo de lo Contenciosos Tributario, en Caracas, a los cinco (5) días del mes de octubre de 2015. Años 206º de la Independencia y 155º de la Federación.
El Juez Titular.

Ricardo Caigua Jiménez.
La Secretaria.

Katiuska Urbáez
En la fecha ut supra se publicó la anterior decisión siendo la 11:55 de la mañana (11:55 a.m.)
La Secretaria.

Katiuska Urbáez
.

Asunto: AP41-U-2014-180

ASUNTO : AP41-U-2014-000180