TSJ Regiones - Decisión

REPUBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA

PODER JUDICIAL

Tribunal Superior Sexto de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas
Caracas, 29 de Septiembre de 2015
205º y 156º

ASUNTO: AF46-U-2002-000075. SENTENCIA Nº 1.724.-
ASUNTO ANTIGUO: 2.045.

Vistos, con informes de ambas partes.
En fecha treinta (30) de Septiembre de 2002, previa la habilitación del tiempo necesario, el ciudadano Ismael Ramírez Pérez, titular de la cédula de identidad N° V-6.453.175 e inscrito en el INPREABOGADO bajo el N° 30.837, actuando en su carácter de apoderado judicial de la contribuyente “BITÚMENES ORINOCO, S.A. (BITOR)”, empresa filial de Petróleos de Venezuela, S.A. (PDVSA) y originalmente constituida bajo la denominación social de TALOVEN, S.A. inscrita en el Registro Mercantil Primero de la Circunscripción Judicial del entonces Distrito Federal y Estado Miranda, el cuatro (4) de Diciembre de 1975, bajo el N° 64, Tomo 73-A Sgdo., cuyo cambio de denominación consta en documento protocolizado por ante la supra mencionada Oficina de Registro Mercantil en fecha veintinueve (29) de Septiembre de 1988, bajo el N° 71, Tomo 103-A-Pro., y cuya última modificación estatutaria para la época quedó registrada en el Registro Mercantil ya mencionado en fecha veinticinco (25) de Febrero de 2000, bajo el N° 12, Tomo 31-A-Pro., e inscrita en el Registro de Información Fiscal bajo el N° J-000925127 interpuso Recurso Contencioso Tributario contra las Providencias Nos. MF-SENIAT-GRTICE-DR/2002/179 y MF-SENIAT-GRTICE-DR/2002/181, ambas de fecha veintinueve (29) de Mayo de 2002, emanadas de la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), por medio de las cuales se acordó declarar improcedentes las solicitudes de recuperación de créditos fiscales a favor de la recurrente por concepto de Impuesto al Valor Agregado, soportados en adquisiciones de bienes y servicios destinados a sus actividades de exportación en los períodos de imposición del mes de Septiembre del año 2001, por la cantidad de Bs. 667.313.307,00 actualmente equivalente a Bs. 667.313,31 y del mes de Noviembre del mismo año, por la cantidad de Bs. 857.584.219,00 equivalente a Bs. 857.584,22 por cuanto consideran que los registros de aduana indican su materialización en períodos distintos a aquellos en los cuales fueron relacionados en acatamiento al numeral 2, literal f del artículo 34 del Instructivo Sobre Aplicación del Procedimiento de Verificación de las Solicitudes de Recuperación de Creditos Fiscales a los Exportadores, publicado en Gaceta Oficial N° 36.981 de fecha veintisiete (27) de Junio de 2000. Las cantidades antes señaladas han sido convertidas en virtud de la reconversión monetaria que entró en vigencia el primero (01) de Enero de 2008, según el Decreto con rango, valor y fuerza de Ley de Reconversión Monetaria N° 5.229, publicado en la Gaceta Oficial de la República Bolivariana de Venezuela N° 38.638 del seis (06) de Marzo de 2007.
Proveniente de la distribución efectuada por el Tribunal Superior Primero de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, se le dio entrada a dicho recurso bajo el N° 2.045, actualmente Asunto: AF46-U-2002-000075, mediante auto de fecha once (11) de Octubre del 2002, y se ordenó la notificación de las partes, así como se solicitó el envío a este Órgano Jurisdiccional del expediente administrativo.
Estando las partes a derecho, se admitió dicho recurso mediante Sentencia Interlocutoria Nº 18/03 de fecha veintinueve (29) de Enero de 2003, abriéndose la causa a pruebas a partir del primer (1er) día de despacho siguiente a dicha fecha.
El veintiuno (21) de Febrero de 2003 comparecieron por ante este Juzgado, los abogados Ismael Ramírez Pérez, apoderado judicial de la recurrente y José Luis Rodríguez Piña, sustituto de la ciudadana Procuradora General de la República, solicitando se suspendiese la causa por un lapso de treinta (30) días de despacho; lo cual fue acordado por este Tribunal a partir del veinticuatro (24) de Febrero de 2003.
Reanudada la causa al sexto día del lapso de promoción de pruebas, en fecha nueve (9) de Junio de 2003, se deja expresa constancia que dicho lapso venció el dos (2) de Julio del 2003, sin que las partes hicieron uso de ese derecho.
En fecha veintisiete (27) de Agosto de 2003, comparecieron ante este Juzgado los abogados Jorge Vaamonde, titular de la cédula de identidad N° 3.182.426, inscrito en el INPREABOGADO bajo el N° 12.639 y Julio Alonzo Marrero, portador de la cédula de identidad N° 11.234.143 e inscrito en el INPREABOGADO bajo el N° 79.087, en su carácter de representante legal de la recurrente el primero y en su cualidad de sustituto de la ciudadana Procuradora General de la República, el segundo, consignando sus respectivos poderes y solicitando la suspensión de la causa por un lapso de ciento veinte (120) días de despacho.
Por auto de fecha trece (13) de Diciembre de 2004, en virtud de la designación realizada por el Tribunal Supremo de Justicia, de la Dra. Ana Cecilia Zulueta Rodríguez, como Juez Provisorio de este Juzgado, se avoca al conocimiento de la presente causa; y en consecuencia le concedió a las partes un lapso de tres (03) días de despacho a los fines de dar cumplimiento a lo previsto en el artículo 90 del Código de Procedimiento Civil, sin que tal otorgamiento implique la paralización o suspensión de la causa. Igualmente, visto que en fecha diez (10) de Diciembre de 2004 había venció el lapso de suspensión de la causa por ciento veinte (120) días de despacho, contados a partir del veintiocho (28) de Enero de 2004, este Tribunal ordenó su reanudación, dejando constancia que habían transcurrido hasta la fecha dieciocho (18) días de despacho del lapso de evacuación de pruebas.
Vencido en fecha quince (15) de Diciembre de 2004 el lapso de evacuación de pruebas, se fijó la oportunidad de informes por auto del dieciséis (16) de Diciembre de 2004, para que las partes presentaran sus respectivos informes al décimo quinto día (15°) de despacho siguiente de la fecha ya señalada inclusive; la cual se celebró el dieciocho (18) de Febrero de 2005, compareciendo tanto la ciudadana María Gabriela Vergara Contreras, titular de la cédula de identidad Nº 6.250.361 e inscrita en el INPREABOGADO bajo el N° 46.883, actuando en su cualidad de sustituta de la ciudadana Procuradora General de la República, como el ciudadano Jorge Vaamonde, ya identificado, apoderado de la recurrente, quienes presentaron conclusiones escritas las cuales fueron agregadas a los autos, quedando la causa vista para sentencia el dos (2) de Marzo del 2005.
Mediante diligencia de fecha trece (13) de Enero de 2012, el ciudadano Aldo Galindo, titular de la cédula de identidad Nº 16.591.399 e inscrito en el INPREABOGADO bajo el Nº 118.264, actuando en su carácter de Apoderado Judicial de la contribuyente, consignó documento poder que acredita su representación en autos.
En fecha primero (01) de Febrero de 2013, las partes solicitaron la suspensión de la causa por un lapso de noventa (90) días de Despacho.
Posteriormente, el cuatro (4) de Febrero de 2013, el ciudadano Gabriel Ángel Fernández Rodríguez, Juez Provisorio de este Órgano Jurisdiccional, se aboca al conocimiento de la causa a los fines de dar cumplimiento a lo previsto en el artículo 90 del Código de Procedimiento Civil, no encontrándose incurso en causal de inhibición alguna; y así mismo destaca que comparte el criterio reiterado de la Sala Constitucional del Tribunal Supremo de Justicia, en sentencia del veintitrés (23) de Octubre de 2002 (caso: Módulos Habitacionales, C.A.) donde se indicó:

"... el avocamiento (sic) de un nuevo Juez sea ordinario, accidental o especial, al conocimiento de una causa ya iniciada, debe ser notificado a las partes, aunque no lo diga la ley expresamente, para permitirle a éstas, en presencia de alguna de las causales taxativamente establecidas, ejercer la recusación oportuna, y de proceder ésta, con la designación del nuevo juzgador, garantizar a las partes su derecho a ser oídas por un tribunal competente, independiente e imparcial, establecido de acuerdo a la ley, derecho éste comprendido en el concepto más amplio de derecho de defensa, a la tutela judicial efectiva y al debido proceso.
Siendo ello así, la falta de notificación a las partes del avocamiento (sic) de un nuevo Juez al conocimiento de una causa en curso, podría constituir una violación de la garantía constitucional del derecho de defensa; no obstante, considera esta Sala que, para configurarse tal violación, es necesario que, efectivamente, el nuevo Juez se encuentre incurso en alguno de los supuestos contenidos en alguna de las causales de recusación taxativamente establecidas, porque, de no ser así, el recurso ejercido resultaría inútil y la situación procesal permanecería siendo la misma”. (Destacado de la Sala Constitucional del Tribunal Supremo de Justicia).

Mediante diligencia de fecha seis (6) de Febrero de 2013, la ciudadana Adda Almanzar, titular de la cédula de identidad Nº 11.032.807 e inscrita en el INPREABOGADO bajo el Nº 68.313, actuando en su carácter de sustituta de la Procuraduría General de la República, consignó documento poder que acredita su representación.
Por auto de fecha ocho (8) de Febrero de 2013, este Tribunal acordó la solicitud de prórroga del primero (01) de Febrero de 2013; siendo solicitada el primero (01) de Agosto de 2013 una nueva prórroga de noventa (90) día de despacho, y acordada el doce (12) de Agosto de 2013.
En la oportunidad procesal de dictar sentencia, este Órgano Jurisdiccional procede a ello previa exposición de las consideraciones siguientes:

- I -
A N T E C E D E N T E S

De las actas que conforman el expediente se desprende lo siguiente: Mediante las Providencias identificadas como MF-SENIAT-GRTICE-DR/2002/179 y MF-SENIAT-GRTICE-DR/2002/181, ambas de fecha veintinueve (29) de Mayo de 2002, la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital del SENIAT, acordó declarar improcedentes las solicitudes de recuperación de créditos fiscales a favor de la recurrente por concepto de Impuesto al Valor Agregado, soportados en adquisiciones de bienes y servicios destinados a sus actividades de exportación en los períodos de imposición del mes de septiembre del año 2001, por la cantidad de Bs. 667.313.307,00 actualmente equivalente a Bs. 667.313,31 y del mes de Noviembre del mismo año, por la cantidad de Bs. 857.584.219,00 equivalente a Bs. 857.584,22 por cuanto consideran que los registros de aduana indican su materialización en períodos distintos a aquellos en los cuales fueron relacionados en acatamiento al numeral 2, literal f del artículo 34 del Instructivo Sobre Aplicación del Procedimiento de Verificación de las Solicitudes de Recuperación de Créditos Fiscales a los Exportadores, publicado en Gaceta Oficial N° 36.981 de fecha veintisiete (27) de Junio de 2000.
La recurrente “BITÚMENES ORINOCO, S.A. (BITOR)”, en su escrito recursivo, alega las siguientes razones de hecho y derecho:
1. Falso Supuesto de Derecho al disminuir a su representada sus ventas de exportación por haberlas registrado en su contabilidad y haberlas imputado en sus declaraciones de I.V.A. en períodos de imposición distintos de aquellos a los que corresponden las fechas de registro de las declaraciones de exportaciones (Formas D) por ante las aduanas respectivas.
2. Violación al Principio de Legalidad Tributaria. En este sentido, alega el apoderado de la recurrente que la Administración comete una errónea actuación al desestimar las disposiciones constitucionales y legales que regulan el hecho imponible, violando el Principio de Legalidad Tributaria e incurriendo con tal proceder en un error de interpretación que configura el vicio de falso supuesto de derecho que afecta a las providencias objeto del recurso.
Por su parte, la sustituta de la ciudadana Procuradora General de la República alega como punto previo que en ningún caso se le ha negado a la contribuyente la posibilidad de recuperar los créditos fiscales sino que lo que se le impide es imputar esos créditos a ejercicios en los cuales solicita sean recuperados (septiembre 2001 y noviembre 2001) en virtud que las operaciones no corresponden a los mismos. Que observa a lo largo del escrito recursorio que el apoderado de la contribuyente emplea argumentos en materia de efectos declarativos de la determinación tributaria que en nada vinculan con el caso de marras pues la declaración tributaria consiste en un elemento ordinario de la relación jurídico tributaria, mientras que la recuperación de créditos fiscales consiste en un beneficio exclusivo del Impuesto al Valor Agregado.
De seguidas procede a efectuar ciertas disquisiciones sobre la noción de causa del acto administrativo y sobre el falso supuesto para indicar que la Administración lo que hizo es aplicar correctamente lo dispuesto en el literal f, numeral 2 del artículo 34 del Instructivo sobre Aplicación del Procedimiento de Verificación de las Solicitudes de Recuperación de Créditos Fiscales a los Exportadores.
Por otra parte, indica que la recurrente no demostró el falso supuesto alegado sino que se limitó a señalar determinados supuestos como que las Formas D constituyen únicamente medios probatorios que demuestran las exportaciones ante las autoridades aduaneras a los efectos de control, no consignando prueba alguna que demuestre que la mercancía haya sido exportada con antelación al registro de su salida.
En cuanto a la violación del Principio de Legalidad, indica que las materias propias de la reserva legal son cubiertas por la Ley de Impuesto al Valor Agregado, más aún los elementos necesarios para la fijación del quantum, es decir, base imponible y alícuota. Que es la propia ley, además, quien define los efectos de la determinación del tributo, la determinación del crédito fiscal, entre otras, pero el procedimiento para establecer la procedencia de la recuperación de los créditos fiscales, así como los requisitos y formalidades que deban cumplir los contribuyentes, serán desarrollados mediante reglamento, como en efecto se hizo a través del Instructivo sobre Aplicación del Procedimiento de Verificación de las Solicitudes de Recuperación de Créditos Fiscales a los Exportadores.

- II -
M O T I V A C I Ó N P A R A DECIDIR

Revisados los autos del expediente y analizados los argumentos de las partes del presente proceso, este Juzgador observa de autos que la controversia queda circunscrita a determinar si la Administración Tributaria incurrió en un vicio de falso supuesto, al rechazar a la recurrente ventas de exportación en cada uno de los períodos de imposición coincidentes con los meses de Septiembre 2001 y Noviembre 2001, a través de las Providencias Administrativas aquí impugnadas, por haber la recurrente incluido en las respectivas relaciones de exportaciones, planillas de declaraciones (Forma D) en las cuales las fechas de registro de las mismas indicadas por las Aduanas, corresponden a períodos de imposición distintos a aquéllos en las cuales fueron declaradas por la empresa.
Este Tribunal considera pertinente, a los fines de dirimir la controversia, traer a colación ciertas consideraciones en torno a este vicio que afecta la validez del acto administrativo, por el incumplimiento del requisito llamado causa o motivo del acto. Así, la doctrina patria ha señalado:

“(…), es quizás, uno de los más importantes que se prevén para el control de la legalidad de los actos administrativos. La Administración, insistimos, para dictar un acto administrativo tiene que partir de la existencia de unos supuestos o circunstancias de hecho que justifiquen su actuación, pero a los efectos de que no se convierta en arbitraria la actuación del funcionario, la Administración está obligada, en primer lugar, a comprobar adecuadamente los hechos, y en segundo lugar, a calificarlos adecuadamente para subsumirlos en el presupuesto de derecho, que autoriza la actuación. Esto obliga, por tanto, a la Administración, a realizar, no sólo una labor de constatar la existencia de los presupuestos de hecho sino de probarlos y calificarlos adecuadamente. No puede la Administración presumir los hechos ni, por tanto, dictar actos fundados en hechos que no ha comprobado, porque podría suceder allí que el hecho no exista o que esté inadecuadamente configurado, y podría el acto estar viciado por falso supuesto”. (BREWER-CARÍAS, A. R. El Derecho Administrativo y la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, Colección Estudios Jurídicos N° 16, Editorial Jurídica Venezolana, Caracas, 2003, p. 153).

Se debe advertir que, no solamente incurre la Administración en falso supuesto cuando dice haber constatado unos hechos que en verdad no ocurrieron, o habiéndose verificado éstos yerra en su calificación, sino también cuando habiéndose comprobado los hechos realmente ocurridos y calificándolos correctamente, se equivoca en la aplicación de la norma jurídica. De allí la distinción por parte de la doctrina y de la jurisprudencia de falso supuesto de hecho, falso supuesto de derecho o de la existencia en el acto de ambos.
La causa así viciada perturba la legalidad del acto administrativo, haciéndolo, conforme lo dispuesto en el artículo 20 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, anulable o relativamente nulo.
Así, nuestro Máximo Tribunal de Justicia ha señalado las dos (2) maneras en que se patentiza el falso supuesto de la Administración:

“El falso supuesto invocado por la actora se configuraría en la errada fundamentación jurídica otorgada por la Administración a los actos de remoción y retiro. A juicio de esta Sala, el falso supuesto, se patentiza de dos maneras, a saber: cuando la Administración, al dictar un acto administrativo, fundamenta su decisión en hechos inexistentes, falsos o no relacionados con el o los asuntos objeto de decisión, incurre en el vicio de falso supuesto de hecho. Ahora, cuando los hechos que dan origen a la decisión administrativa existen, se corresponden con lo acontecido y son verdaderos, pero la Administración al dictar el acto los subsume en una norma errónea o inexistente en el universo normativo para fundamentar su decisión, lo cual incide decisivamente en la esfera de los derechos subjetivos del administrado, se está en presencia de un falso supuesto de derecho que acarrearía la anulabilidad del acto.” (Sentencia N° 474 de la Sala Político Administrativa del 2 de Marzo de 2000, con ponencia del Magistrado Levis Ignacio Zerpa, caso: Luisa Gioconda Yaselli, Exp. N° 15.446).

Con relación al vicio de Falso Supuesto, tenemos que el artículo 43 de la Ley de Impuesto al Valor Agregado aplicable ratione temporis, establece:

“Los contribuyentes ordinarios que realicen exportaciones de bienes o servicios, tendrán derecho a recuperar los créditos fiscales generados por los insumos representados en bienes y servicios adquiridos o recibidos con ocasión de su actividad de exportación.
….omissis…”

Los impuestos del tipo plurifásico no acumulativo, como el Impuesto al Valor Agregado se caracterizan por gravar el valor añadido en cada una de las fases de producción y comercialización, en los que opera un sistema de créditos y débitos los cuales sólo constituyen elementos técnicos necesarios para la determinación del impuesto.
Asimismo, tenemos que en este tipo de impuesto podemos observar que con el propósito de asegurar una efectiva recaudación, se fundamenta en el traslado o traspaso de la obligación tributaria hacia terceras personas, distintas del deudor de ellas, que reemplazándolo íntegramente se constituyen en sujetos pasivos de derecho (el vendedor, el fabricante, el prestador de servicios, etc) y un sujeto pasivo económico o contribuyente de hecho: el consumidor final que es en realidad el que termina pagando el impuesto, pues como ya se apuntó el contribuyente de derecho simplemente se lo traslada.
En este orden de ideas tenemos que desde la creación de este impuesto en Venezuela, las ventas de exportación de bienes muebles y las prestaciones de servicio hacia el exterior han estado sujetas a la tarifa 0%, siguiendo la tendencia mundial del gravamen de tales bienes en el país de destino.
Como consecuencia de la aplicación de la tarifa 0%, los exportadores de bienes o servicios, si bien son contribuyentes de derecho del Impuesto al Valor Agregado, pero no generan débitos fiscales por las operaciones de exportación. Sin embargo, para que estos contribuyentes de derecho puedan fabricar los bienes que pretenden exportar o los servicios que pretenden prestar en el exterior necesitan adquirir bienes gravados y por lo tanto deben soportar los créditos que se generan con ocasión de sus adquisiciones. Para evitar esta acumulación de créditos, el legislador ha creado una forma de recuperación de créditos fiscales para los sujetos pasivos de derecho que son exportadores.
De conformidad con el artículo 44 de la Ley de Impuesto al Valor Agregado aplicable, los requisitos para tales recuperaciones, son los siguientes:
1. La efectiva realización de las exportaciones de bienes o servicios, con ocasión de las cuales se solicita la recuperación de los créditos fiscales.
2. La correspondencia de las exportaciones realizadas, con los períodos respecto de los cuales se solicita la recuperación.
3. La importación y la compra interna de bienes y la recepción de servicios, generadores de los créditos fiscales objeto de la solicitud.
El mismo artículo indica que el Ejecutivo Nacional establecerá la documentación que deberá acompañarse a la solicitud de recuperación presentada por el contribuyente, a los efectos de determinar el cumplimiento de los requisitos previstos en ese artículo.
A tal efecto, el Ministro de Finanzas emite la Resolución mediante la cual se dicta el Instructivo Sobre la Aplicación del Procedimiento de Verificación de las Solicitudes de Recuperación de Créditos Fiscales a los Exportadores, publicada en la Gaceta Oficial N° 36.981 de la República Bolivariana de Venezuela, en fecha veintisiete (27) de Junio del 2000.
Efectivamente, el Instructivo ya identificado, establece una serie de requisitos que deben cumplir tanto el contribuyente (entregando documentos, medios magnéticos o electrónicos, planillas de importación, etc.) como el funcionario receptor que de conformidad con el texto del Instructivo ya identificado tiene la obligación de verificar la óptima entrega de lo solicitado.
El literal a) del artículo 4°, y el artículo 5º específicamente, establecen:

Artículo 4.- “El funcionario deberá en un plazo no mayor de cinco (5) días hábiles verificar lo siguiente:
a) Que el medio magnético o electrónico entregado por el solicitante funcione correctamente y que la relación sea presentada por cada período de imposición solicitado, y de ser el caso, que la misma incluya los ajustes provenientes de notas de crédito o de débito asociadas a las facturas que sustentan las operaciones relacionadas.
b) …omissis…”

Artículo 5.- “Revisada la solicitud y los recaudos por parte de la Unidad de Reintegros y Devoluciones, ésta procederá a levantar el acta de requerimiento de los recaudos faltantes o de recepción definitiva, según sea el caso, en un lapso no mayor de cinco (5) días hábiles, contados a partir de la entrega de la solicitud por parte de la División de Tramitaciones, de conformidad con lo previsto en el artículo 1 del presente Instructivo.
Parágrafo Único: En el caso de que sea levantada acta de requerimiento al solicitante, el lapso previsto para que la Administración Tributaria se pronuncie con respecto a la solicitud de recuperación, se iniciará una vez presentados todos los recaudos faltantes por el solicitante y que sea levantada y notificada la respectiva acta de recepción definitiva.”

Nuevamente el artículo 5° eiusdem, recalca que revisada la solicitud y los recaudos por parte de la Unidad de Reintegros y Devoluciones, deberá proceder a levantar un acta de requerimiento de los recaudos faltantes o de recepción definitiva, según sea el caso, en un lapso no mayor de cinco (5) días hábiles, contados a partir de la entrega de la solicitud por parte de la División de Tramitaciones.
Todo este procedimiento es llevado a cabo con anterioridad a la emisión de la resolución que responde a la solicitud de devolución de créditos.
Los artículos comprendidos del 6° al 9° tratan “Del análisis de la solicitud de recuperación de créditos fiscales”, para después concederla o negarla.
En el presente caso, tenemos que los funcionarios actuantes proceden a “…ajustar las ventas de exportación pues sus Registros de Aduana indican su materialización en períodos distintos a aquellos en los cuales fueron relacionados…” tanto en la Providencia MF-SENIAT-GRTICE-DR/2002/179 como en la Providencia MF-SENIAT-GRTICE-DR/2002/181, la primera por la cantidad de Bs. 15.987.532.719,00 actualmente equivalente a Bs. 15.987.532,72 en virtud de la reconversión monetaria, y la segunda por Bs. 9.234.744.968,00 equivalente a Bs. 9.234.744,97.
El derecho de subsanabilidad de los actos del interesado no es sino una manifestación del principio in dubio pro actione, el cual permite que en caso de duda, la interpretación ha de efectuarse a favor de la mayor garantía y de la interpretación más favorable al ejercicio del derecho de petición y, por lo tanto, en el sentido de asegurarle, superando las dificultades de índole formal, una decisión sobre el fondo del asunto objeto del procedimiento administrativo, hasta su total terminación.
La consagración general de este derecho específico es el artículo 45 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, al indicar que los funcionarios de registro advertirán a los interesados de las omisiones o de las irregularidades o defectos de presentación de escritos y documentos que observen, sin que les sea dado rechazar la documentación. Tal señalamiento debe practicarse a través de la notificación (CPCA: 25-06-84. RDP N° 19-116) y se refiere solo a los requisitos del texto material del escrito, pero no a los elementos de prueba, que constituyen una carga del interesado (CPCA: 10.12.87).
Por lo demás, el derecho de subsanabilidad se consagra tanto a favor de las solicitudes que no requieren sustanciación (artículo 5 Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos.) como en aquellos casos en los que el procedimiento si la requiere (artículo 50, Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos.) y es norma de todo procedimiento administrativo (CPCA: 7-3-85. RDP N° 21-132).
De acuerdo con lo expuesto, la Administración Tributaria, se encontraba en el deber de solicitar a la contribuyente que subsanara la supuesta falta que no detectó cuando revisó el expediente administrativo, considerando que en el Instructivo ya identificado, se instaura un procedimiento previo para revisar todos los documentos presentados por la contribuyente, resulta inadmisible que no se haya advertido a la recurrente, que la relación de exportaciones no correspondía con los períodos solicitados, a pesar de que existe un procedimiento expreso indicando a la Administración el deber de revisar y subsanar.
No consta en el expediente administrativo del presente caso, el levantamiento del acta a que se refiere el artículo 5 del Instructivo Sobre la Aplicación del Procedimiento de Verificación de las Solicitudes de Recuperación de Créditos Fiscales a los Exportadores mediante el cual se debe indicar si necesitan recaudos faltantes, de las inconsistencias presentadas o de los errores materiales cometidos por la recurrente.
Tal como indica la recurrente en su escrito recursivo lo importante es la salida del país de las mercancías respectivas con carácter definitivo, tal como lo dispone el artículo 43 de la Ley de Impuesto al Valor Agregado aplicable ratione temporis. Si la salida de la mercancía no coincide con el período que se está solicitando, la obligación de la Administración es: 1° Solicitar otros documentos que prueben que la mercancía efectivamente salió del país con carácter definitivo; o 2) indicar al contribuyente que corrija su solicitud y adecue la misma a los períodos correspondientes, o 3) Por tratarse de un mismo órgano, investigar si efectivamente tal mercancía salió del país con carácter definitivo, ya que rechazar la devolución sin haber agotado la vía para verificar la verdad del destino de la misma supondría un enriquecimiento sin causa para la Administración.
A todo evento este Tribunal destaca que, efectivamente uno de los hechos generadores del impuesto al valor agregado lo constituye la venta de bienes muebles corporales y dentro de las mismas se incluye la venta de exportación, a tenor de lo dispuesto en el artículo 25 del Reglamento de la Ley que regula dicho impuesto, el cual es del siguiente tenor:

“Conforman hecho imponible las ventas que constituyan exportaciones de bienes y las exportaciones de prestaciones de servicios, siempre que se produzca la salida del país con carácter definitivo.”

Lo establecido en el artículo citado se relaciona con el contenido del artículo 1° del mismo instrumento normativo que otorga la cualidad de contribuyentes del impuesto al valor agregado a los exportadores que realicen las actividades definidas en la Ley como hechos imponibles.
Asimismo, el numeral 6 del artículo 4 de la Ley de Impuesto al Valor Agregado, señala:
“A los efectos de esta ley, se entenderá por:
(…)
6. Venta de exportación de bienes muebles corporales: la venta en los términos de esta Ley, en la cual se produzca la salida de los bienes muebles del territorio aduanero nacional, siempre que sea a título definitivo y para su uso o consumo fuera de dicho territorio;
(…).”

Por otra parte, el artículo 34 del Instructivo sobre la Aplicación del Procedimiento de Verificación de las Solicitudes de Recuperación de Créditos Fiscales a los Exportadores, en su numeral 2, literal f) expresamente señala que “(…) en los casos que la exportación se haya materializado posterior a la fecha del período objeto de la solicitud, no debe ser considerada tal operación y se debe declarar improcedente (…).”
En este sentido, este Tribunal observa que la recurrente de autos alega en su escrito recursivo que la Administración Tributaria no tomó en cuenta las consideraciones supra transcritas, al rechazarle ventas de exportación en los períodos de imposición Septiembre 2001 y Noviembre 2001, por haber incluido en las respectivas relaciones de exportaciones, planillas de declaraciones de exportaciones (Formas D) en las cuales las fechas de registro de las mismas indicadas por la aduanas, corresponden a períodos de imposición distintos a aquéllos en los cuales fueron declaradas por “BITÚMENES ORINOCO, S.A. (BITOR)” las respectivas exportaciones a las que se refieran dichas planillas de declaraciones de exportaciones.
Ahora bien, este Tribunal considera oportuno traer a colación lo que señalan los artículos 33 y 34 de la Ley de Impuesto al Valor Agregado:

Artículo 33.- “Sólo las actividades definidas como hechos imponibles del impuesto establecido en esta Ley que generen débito fiscal o se encuentren sujetas a la alícuota impositiva cero tendrán derecho a la deducción de los créditos fiscales soportados por los contribuyentes ordinarios con motivo de la adquisición o importación de bienes muebles corporales o servicios, siempre que correspondan a costos, gastos o egresos propios de la actividad económica habitual del contribuyente y se cumplan los demás requisitos previstos en esta Ley. El presente artículo se aplicará sin perjuicio de lo establecido en otras disposiciones contenidas en esta Ley.”

Artículo 34.- “Los créditos fiscales que se originen en la adquisición o importación de bienes muebles corporales y de servicios utilizados exclusivamente en la realización de operaciones gravadas, se deducirán íntegramente.
Los créditos fiscales que se originen en la adquisición o importación de bienes muebles o de servicios utilizados sólo en parte en la realización de operaciones gravadas, podrán ser deducidos en una proporción igual al porcentaje que el monto de las operaciones gravadas represente en el total de las operaciones realizadas por el contribuyente en los tres (3) meses anteriores al período de imposición en que deba procederse al prorrateo a que este artículo se contrae.
Para determinar el crédito fiscal deducible de conformidad con el aparte anterior, deberá efectuarse el prorrateo entre las ventas gravadas y las ventas totales, aplicándose el porcentaje que resulte de dividir las primeras entre las últimas, al total del impuesto pagado al efectuar las adquisiciones o importaciones de bienes muebles o de servicios.”

Este Juzgado encuentra que conforme al artículo 43 de la Ley de Impuesto al Valor Agregado, la contribuyente como exportadora tiene derecho a recuperar el impuesto que pagó a sus proveedores por la adquisición de bienes y servicios. Tal derecho no está limitado en el tiempo más que por la prescripción de cuatro años, que en materia de reintegro prevén los artículos 51 y 55 del Código Orgánico Tributario de 1994 y 2001 respectivamente, aplicables ratione temporis.
Nuestro Máximo Tribunal, en Sala Político Administrativa ha manifestado su posición sobre el tema planteado en autos, expresando pacíficamente que, todo contribuyente en calidad de exportador tiene derecho a recuperar el impuesto que pagó a sus proveedores por la adquisición de bienes y servicios, estando limitado en el tiempo más que por la prescripción contemplada en la Ley.
Ello así, en el sentido de que, un contribuyente por olvido o error, no ha recuperado el impuesto que nos atañe, por esta razón no pierde el derecho a tal recuperación, siempre y cuando se encuentre dentro de los 4 años indicados, o que no los hubiese recuperado con anterioridad,. “Circunstancia ésta que la Fiscalización debe verificar para entonces sí poder negar el crédito fiscal, pero no puede basarse en que la factura presentada tenga una fecha anterior al período investigado…” (Caso: Aquamarina de la Costa, C.A. Sent. 83, Fecha 29-01-2002).
Asimismo, la Sala Político-Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, mediante sentencia N° 00835 de fecha nueve (9) de Junio de 2009, manifestó el siguiente criterio:

“(…) De las normas citadas se infieren los diferentes mecanismos legales que permiten la recuperación de los créditos fiscales, a saber: 1) mediante la emisión de certificados especiales (CERT); 2) mediante el reintegro; y 3) mediante la compensación.
Para la emisión de los certificados especiales, la Administración Tributaria debe cumplir con el procedimiento de verificación del crédito tributario generado a favor de la contribuyente exportadora, y una vez culminado, procederá a declarar procedente o no la recuperación solicitada mediante una resolución a favor de la peticionante.
En este orden de ideas, resulta oportuno precisar que el artículo 37 de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, aplicable ratione temporis al caso concreto, no preveía límite temporal alguno para incluir en una determinada declaración de dicho impuesto, créditos fiscales originados en períodos de imposición distintos al declarado.
Aunado a lo anterior, se advierte que tampoco el artículo 58 del Reglamento de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, publicado en la Gaceta Oficial de la República de Venezuela Extraordinario Nº 4.827 del 28 de diciembre de 1994, prevé entre sus requisitos para la recuperación del crédito fiscal para los exportadores, que sólo puedan deducirse créditos fiscales en el mismo período de imposición en el que se originaron las operaciones de las cuales derivan.
De esta forma, considera esta Alzada que el pronunciamiento del a quo según el cual la recuperación de créditos fiscales de los contribuyentes “no está limitado en el tiempo más que por la prescripción de cuatro años, que en materia de reintegro prevé el artículo 52 del Código Orgánico Tributario” de 1994, resulta ajustado a derecho. Así se declara. (…)”

Por tal razón, este Órgano Jurisdiccional, observa que en efecto, la Administración Tributaria incurrió en un vicio de falso supuesto al rechazar a la recurrente ventas de exportación de los períodos de imposición coincidentes con los meses de Septiembre 2001 y Noviembre 2001, a través de las Providencias Administrativas aquí impugnadas, por haber la recurrente incluido en las respectivas relaciones de exportaciones, planillas de declaraciones (Forma D) en las cuales las fechas de registro de las mismas indicadas por las Aduanas, corresponden a períodos de imposición distintos a aquéllos en las cuales fueron declaradas por la empresa recurrente.
En consecuencia, este Tribunal con fundamento en el artículo 259 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, anula el rechazo de las ventas de exportación por las cantidades de Bs. 15.987.532.719,00 y Bs. 9.234.744.968,00 actualmente equivalentes a Bs. 15.987.532,72 y Bs. 9.234.744,97 en virtud de la reconversión monetaria, reflejadas en las Providencias Administrativas Nos. MF-SENIAT-GRTICE-DR/2002/179 y MF-SENIAT-GRTICE-DR/2002/181, ambas de fecha veintinueve (29) de Mayo de 2002, emanadas de la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital del SENIAT. Así se decide.

- III -
F A L L O

En razón de lo expuesto, este Tribunal Superior Sexto de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, administrando Justicia en nombre de la República y por autoridad de la Ley, declara CON LUGAR el Recurso Contencioso Tributario interpuesto en fecha treinta (30) de Septiembre de 2002, por el ciudadano Ismael Ramírez Pérez, ya identificado, actuando en su carácter de apoderado judicial de la contribuyente “BITÚMENES ORINOCO, S.A. (BITOR)”, contra las Providencias Nos. MF-SENIAT-GRTICE-DR/2002/179 y MF-SENIAT-GRTICE-DR/2002/181, ambas de fecha veintinueve (29) de Mayo de 2002, emanadas de la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), por medio de las cuales se acordó declarar improcedentes las solicitudes de recuperación de créditos fiscales a favor de la recurrente por concepto de Impuesto al Valor Agregado, soportados en adquisiciones de bienes y servicios destinados a sus actividades de exportación en los períodos de imposición del mes de Septiembre del año 2001, por la cantidad de Bs. 667.313.307,00 actualmente equivalente a Bs. 667.313,31 en virtud de la reconversión monetaria, y del mes de Noviembre del mismo año, por la cantidad de Bs. 857.584.219,00 equivalente a Bs. 857.584,22 por cuanto consideran que los registros de aduana indican su materialización en períodos distintos a aquellos en los cuales fueron relacionados en acatamiento al numeral 2, literal f del artículo 34 del Instructivo Sobre Aplicación del Procedimiento de Verificación de las Solicitudes de Recuperación de Creditos Fiscales a los Exportadores, publicado en Gaceta Oficial N° 36.981 de fecha veintisiete (27) de Junio de 2000; en consecuencia se anula el rechazo de las ventas de exportación por las cantidades de Bs. 15.987.532.719,00 y Bs. 9.234.744.968,00 actualmente equivalentes a Bs. 15.987.532,72 y Bs. 9.234.744,97 en virtud de la reconversión monetaria.
- IV -
C O S T A S

Dispone el artículo 334 del Código Orgánico Tributario lo siguiente:

“Declarado totalmente sin lugar el Recurso Contencioso, el Tribunal procederá en la respectiva sentencia a condenar en costas al contribuyente o responsable, en un monto que no excederá de diez por ciento (10%) de la cuantía del recurso. Cuando el asunto no tenga cuantía determinada, el tribunal fijará prudencialmente las costas.
Cuando, a su vez la Administración Tributaria resultare totalmente vencida por sentencia definitivamente firme, será condenada en costas en los términos previstos en este artículo. Asimismo, dichas sentencias indicarán la reparación por los daños que sufran los interesados, siempre que la lesión sea imputable al funcionamiento de la Administración Tributaria.
Los intereses son independientes de las costas, pero ellos no correrán durante el tiempo en el que el juicio esté paralizado.
Parágrafo Único: El Tribunal podrá eximir del pago de las costas, cuando a su juicio la parte perdidosa haya tenido motivos racionales para litigar, en cuyo caso se hará declaración expresa de estos motivos en la sentencia.”.

Así pues, declarado Con Lugar el Recurso Contencioso Tributario interpuesto por la contribuyente “BITÚMENES ORINOCO, S.A. (BITOR)”, este Tribunal actuando de conformidad con el artículo precedente y siguiendo la jurisprudencia de la Sala Constitucional del Tribunal Supremo de Justicia, fijada mediante sentencia N° 1.238 de fecha treinta (30) de Septiembre de 2009, caso: Julián Isaías Rodríguez Díaz, criterio igualmente acogido por la Sala Político Administrativa, mediante sentencia Nº 00169 publicada en fechas cuatro (4) de Marzo de 2015, caso: Fábrica de Mosaico Orinoco de Guayana, C.A., declara que las Costas Procesales no proceden en atención a la prohibición de condenatoria en costas a la República como privilegio procesal cuando ésta resulte vencida en los juicios en los que haya sido parte por intermedio de cualquiera de sus órganos. Así se decide.
Publíquese, regístrese y notifíquese a los efectos procesales previstos en los artículos 284 y 285 del Código Orgánico Tributario.
Dada, firmada y sellada en horas de despacho del Tribunal Superior Sexto de lo Contencioso Tributario, en Caracas, a los veintinueve (29) días del mes de Septiembre de dos mil quince (2015). Años 205º de la Independencia y 156º de la Federación.-
El Juez,

Gabriel Ángel Fernández Rodríguez. La Secretaria Suplente,

Jennifer Rosely Sarmiento Díaz.

La anterior sentencia se publicó en su fecha, siendo la una y cuarenta y ocho minutos de la tarde (1:48 p.m.).----------La Secretaria Suplente,

Jennifer Rosely Sarmiento Díaz.
ASUNTO: AF46-U-2002-000075.
ASUNTO ANTIGUO: 2.045.
GAFR.-