REPUBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA
PODER JUDICIAL
Tribunal Superior Tercero de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas
Caracas, 13 de diciembre de 2016
206º y 157º
ASUNTO: AP41-U-2015-000180
SENTENCIA DEFINITIVA Nº 1781
Se inicia el proceso con el escrito presentado en fecha 10 de junio de 2015 (folios 01 al 573), por ante la Unidad de Recepción y Distribución de Documentos (URDD) de los Tribunales Superiores de lo Contencioso Tributario del Área Metropolitana de Caracas, por los ciudadanos abogados ROBERT GERARDO RODRÍGUEZ AVILE y EMILIO RAMÓN MONTERO MACHADO, titulares de las cédulas de identidad Nos. 10.695.378 y 6.228.344, actuando en su carácter de Directores de la empresa AP41-U-2015-000180 con Registro de Información Fiscal (RIF) bajo el No. J-31061131-9, debidamente inscrita ante el Registro Mercantil Séptimo de la Circunscripción Judicial del Distrito Capital y estado Miranda en fecha 30 de noviembre de 2001, anotado bajo el Nº 5, Tomo 238-A-VII; debidamente asistidos por la abogada FLOR MARÍA ZURITA, titular de la cédula de identidad Nº 5.005.137 e inscrita en el Instituto de Previsión Social de Abogado Nº 25.014; en contra de las Resoluciones de Imposición de Sanción y Planillas de Liquidación que a continuación se detallan:
AÑO 2011
RESOLUCIÓN No. FECHA
SNAT-INTI-GRTI-RCA-STIGG-ASPE-2015-925 21-04-2015
SNAT-INTI-GRTI-RCA-STIGG-ASPE-2015-926 21-04-2015
SNAT-INTI-GRTI-RCA-STIGG-ASPE-2015-927 21-04-2015
SNAT-INTI-GRTI-RCA-STIGG-ASPE-2015-928 21-04-2015
SNAT-INTI-GRTI-RCA-STIGG-ASPE-2015-929 21-04-2015
SNAT-INTI-GRTI-RCA-STIGG-ASPE-2015-930 21-04-2015
SNAT-INTI-GRTI-RCA-STIGG-ASPE-2015-931 21-04-2015
SNAT-INTI-GRTI-RCA-STIGG-ASPE-2015-932 21-04-2015
SNAT-INTI-GRTI-RCA-STIGG-ASPE-2015-936 21-04-2015
SNAT-INTI-GRTI-RCA-STIGG-ASPE-2015-933 21-04-2015
SNAT-INTI-GRTI-RCA-STIGG-ASPE-2015-934 21-04-2015
SNAT-INTI-GRTI-RCA-STIGG-ASPE-2015-935 21-04-2015
SNAT-INTI-GRTI-RCA-STIGG-ASPE-2015-795 21-04-2015
AÑO 2012
RESOLUCIÓN No. FECHA
SNAT-INTI-GRTI-RCA-STIGG-ASPE-2015-938 Y 796 21-04-2015
SNAT-INTI-GRTI-RCA-STIGG-ASPE-2015-939 Y 797 21-04-2015
SNAT-INTI-GRTI-RCA-STIGG-ASPE-2015-940 Y 952 21-04-2015
SNAT-INTI-GRTI-RCA-STIGG-ASPE-2015-941 Y 953 21-04-2015
SNAT-INTI-GRTI-RCA-STIGG-ASPE-2015-954 21-04-2015
SNAT-INTI-GRTI-RCA-STIGG-ASPE-2015-937 21-04-2015
SNAT-INTI-GRTI-RCA-STIGG-ASPE-2015-955 Y 965 21-04-2015
SNAT-INTI-GRTI-RCA-STIGG-ASPE-2015-956 Y 966 21-04-2015
SNAT-INTI-GRTI-RCA-STIGG-ASPE-2015-957 Y 967 21-04-2015
SNAT-INTI-GRTI-RCA-STIGG-ASPE-2015-958 Y 968 21-04-2015
SNAT-INTI-GRTI-RCA-STIGG-ASPE-2015-969 21-04-2015
SNAT-INTI-GRTI-RCA-STIGG-ASPE-2015-959 Y 970 21-04-2015
AÑO 2013
RESOLUCIÓN No. FECHA
SNAT-INTI-GRTI-RCA-STIGG-ASPE-2015-971 Y 960 21-04-2015
SNAT-INTI-GRTI-RCA-STIGG-ASPE-2015-962 Y 973 21-04-2015
SNAT-INTI-GRTI-RCA-STIGG-ASPE-2015-963 Y 974 21-04-2015
SNAT-INTI-GRTI-RCA-STIGG-ASPE-2015-964 Y 975 21-04-2015
SNAT-INTI-GRTI-RCA-STIGG-ASPE-2015-976 21-04-2015
SNAT-INTI-GRTI-RCA-STIGG-ASPE-2015-977 21-04-2015
PLANILLAS DE LIQUIDACIÓN NROS FECHA PERÍODO 2011 MULTA BS. INTERESES BS. TOTAL BS.
014001226000607 23-04-2015 ENERO 756,12 914,23 1.670,35
014001226000608 23-04-2015 FEBRERO 1.506,15 899,46 2.405,61
014001226000609 23-04-2015 MARZO 2.256,35 907,01 3.163,36
014001226000610 23-04-2015 ABRIL 3.006,17 858,04 3.864,21
014001226000611 23-04-2015 MAYO 3.755,62 763,13 4.518,75
014001226000612 23-04-2015 JUNIO 3.756,66 880,85 4.637,51
014001226000613 23-04-2015 JULIO 3.755,93 764,25 4.520,18
014001226000636 23-04-2015 AGOSTO 3.755,72 718,04 4.473,76
014001226000617 23-04-2015 SEPTIEMBRE 3.750,00 0,00 3.750,00
014001226000614 23-04-2015 OCTUBRE 3.755,46 647,41 4.402,41
014001226000615 23-04-2015 NOVIEMBRE 3.756,11 705,34 4.461,45
014001227000929 23-04-2015 DICIEMBRE 1.500,00 0,00 1500,00
014001227000929 23-04-2015 DICIEMBRE 3.756,65 746,38 4.503,03
PLANILLAS DE LIQUIDACIÓN NROS FECHA PERÍODO 2011 MULTA BS. INTERESES BS. TOTAL BS.
014001227000907 22-04-2015 ENERO 3.000,00 0,00 3.000,00
014001226000619 23-04-2015 ENERO 3.756,31 688,01 4.444,32
014001227000609 22-04-2015 FEBRERO 4.500,00 0,00 4.500,00
014001226000620 23-04-2015 FEBRERO 3.756,13 651,63 4.407,76
014001227000909 22-04-2015 MARZO 6.000,00 0,00 6.000,00
014001226000621 23-04-2015 MARZO 3.755,94 612,24 4.368,18
014001226000622 23-04-2015 ABRIL 3.756,47 647,93 4.404,40
014001227000910 22-04-2015 ABRIL 7.500,00 0,00 7.500,00
014001227000911 22-04-2015 MAYO 7.500,00 0,00 7.500,00
014001226000618 23-04-2015 JUNIO 3.750,00 0,00 3.750,00
014001227000912 22-04-2015 JULIO 7.500,00 0,00 7.500,00
014001226000623 23-04-2015 JULIO 3.750,56 50,12 3.800,68
014001227000913 22-04-2015 AGOSTO 7.500,00 0,00 7.500,00
014001226000624 23-04-2015 AGOSTO 3.756,37 556,77 4.313,14
014001226000625 23-04-2015 SEPTIEMBRE 3.756,12 516,80 4.272,92
014001227000921 22-04-2015 SEPTIEMBRE 7.500,00 0,00 7.500,00
014001226000626 23-04-2015 OCTUBRE 3.756,25 508,21 4.264,46
014001227000922 22-04-2015 OCTUBRE 7.500, 0,00 7.500,00
014001226000627 23-04-2015 NOVIEMBRE 3.756,26 490,35 4.246,61
014001227000923 22-04-2015 DICIEMBRE 7.500,00 0,00 7.500,00
PLANILLAS DE LIQUIDACIÓN NROS FECHA PERÍODO 2011 MULTA BS. INTERESES BS. TOTAL BS.
014001226000629 23-04-2015 ENERO 1.500,00 0,00 1.500,00
014001227000924 22-04-2015 ENERO 7.500,00 0,00 7.500,00
014001227000925 22-04-2015 FEBRERO 7.500,00 0,00 7.500,00
014001226000630 23-04-2015 FEBRERO 3.000,00 0,00 3.000,00
014001227000926 22-04-2015 MARZO 7.500,00 0,00 7.500,00
014001226000631 23-04-2015 MARZO 4.500,00 0,00 4.500,00
014001227000927 22-04-2015 ABRIL 7.500,00 0,00 7.500,00
014001226000632 23-04-2015 ABRIL 6.000,00 0,00 6.000,00
014001227000928 22-04-2015 MAYO 7.500,00 0,00 7.500,00
014001226000633 23-04-2015 MAYO 7.500,00 0,00 7.500,00
014001226000634 23-04-2015 JUNIO 7.500,00 0,00 7.500,00
014001226000635 23-04-2015 JULIO 7.500,00 0,00 7.500,00
La Unidad de Recepción y Distribución de Documentos de los Tribunales Superiores de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas (URDD), previa distribución asignó su conocimiento a este Tribunal, el 10-06-2015 (folio 574), y se le dio entrada mediante auto de fecha 16-06-2015 (folios 574 al 578), por lo que se ordena librar boletas de notificación de ley, las cuales fueron debidamente practicadas tal y como consta a los folios 598 al 603 y 617 al 619.
Por sentencia interlocutoria de fecha 11 de enero de 2016 (folios 620 al 623), este Tribunal admite el recurso contencioso tributario cuanto ha lugar en derecho.
En fecha 03 de marzo de 2016 (folio 630 al 686), la ciudadana abogada WISCONSIN SECURITY, C.A., en su carácter de apoderada judicial de la recurrente, consigna escrito de promoción de pruebas, haciendo valer la prueba de documentales, el cual fue agregado a los autos el 10-03-2016 (folio 687).
En fecha 29 de marzo de 2016 (folio 688), este Tribunal admitió las pruebas promovidas por la parte recurrente, visto que en su contenido no resultaron manifiestamente ilegales ni impertinentes, salvo su apreciación en la definitiva.
Vencido el lapso probatorio, mediante auto se dejo constancia que al décimo quinto (15°) día de despacho, contado desde el día 27-07-2016, tendría lugar la oportunidad para que las partes presenten sus respectivos informes (folio 695).
El día 22-09-2016 (folios 696 al 737), la ciudadana abogada SANDRA COROMOTO NUÑEZ DURÁN, actuando en su carácter de sustituta de la Procuraduría General de la República, consigna escrito de informes.
El 27-09-2016 (folio 738), el Tribunal dijo “Vistos”.
I
ALEGATOS DE LAS PARTES
1. La recurrente.
La representación de la recurrente, fundamenta la impugnación del acto recurrido en los alegatos siguientes:
Manifiesta que las resoluciones impugnadas son nulas por violación del procedimiento legalmente establecido, por cuanto la recurrente fue notificada del Acta de Reparo No. SNAT/INTI/GRTI/RCA/DF/ISRL-IVA-RETEN-2013-4220-000721 de fecha 29 de diciembre de 2014, donde se le pone en conocimiento de los ilícitos tributarios en los que incurrió, tanto en materia de Impuesto sobre la Renta como de Impuesto al Valor Agregado, por lo que dentro de los quince (15) días para el cumplimiento voluntario establecido en el artículo 185 del Código Orgánico Tributario de 2001, la contribuyente procedió a la aceptación total del reparo y a enterar los correspondientes impuestos en fecha 21 de enero de 2015.
Alega que la recurrente se allanó a la totalidad del reparo formulado por la Administración Tributaria, en consecuencia la única multa que procede es la establecida en el citado artículo 111, Parágrafo Segundo del Código Orgánico Tributario de 2001, es decir, el 10% del tributo omitido, así como emitir una Resolución que ponga fin al procedimiento de fiscalización y determinación. Sin embargo, la Administración Tributaria emitió una serie de Resoluciones de Imposición de Sanciones por incumplimiento de deberes formales.
En refuerzo de sus argumentos, transcribe parcialmente sentencia No. 725 del 16-05-2007 de la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia.
Sostiene que la Administración Tributaria al dictar las resoluciones recurridas violó el derecho a la igualdad consagrado en el artículo 21 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, al no emitir una resolución y poner fin al procedimiento de fiscalización, ya que la contribuyente se allanó al pago total de la deuda y pagó dentro del plazo legalmente establecido.
Indica que el Ente Exactor debe cumplir con lo dispuesto en el artículo 49 de la Constitución referente al debido proceso, so pena de viciar el acto administrativo de nulidad al excederse en el ejercicio de sus potestades tributarias, conforme al artículo 240 numeral 4 del Código Orgánico Tributario de 2001 y 19 numeral 4 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, por cuanto no cerró el ciclo de la fiscalización con una Resolución sino que emitió varias Resoluciones de Imposición de Sanción.
Esgrime que la Administración Tributaria incurrió en violación al principio de tipicidad de las sanciones y legalidad sancionatoria, por cuanto le impuso a la recurrente multas superiores a lo establecido en el artículo 103 numeral 3 del Código Orgánico Tributario de 2001, es decir, 25 unidades tributarias por cada periodo en un mismo procedimiento de verificación, sin tomar en cuenta que la normativa tipifica el máximo de unidades tributarias por la cual debe sancionar al sujeto pasivo, y que la contribuyente realizó un allanamiento total.
Alega que las resoluciones impugnadas adolecen del vicio de falso supuesto de derecho al no aplicarse la concurrencia de infracciones establecido en el artículo 81 del Código Orgánico Tributario de 2001.
Invoca la nulidad de los actos administrativo recurrido por adolecer del vicio falso supuesto de derecho, por cuanto al momento del pago de la unidad tributaria vigente era de Bs. 127 y la Administración Tributaria reajustó la unidad tributaria al momento de liquidar las planillas de multas en la cantidad de Bs. 150, violando el artículo 24 de la Constitución y 8 del Código Orgánico Tributario de 2001, referentes a la retroactividad de la ley.
Delató el vicio del falso supuesto de derecho, por cuanto la Administración Tributaria impone sanción de conformidad con el numeral 1 del artículo 103 del Código Orgánico Tributario de 2001, por no presentar las declaraciones que contengan de Impuesto al Valor Agregado e Impuesto sobre la Renta exigidas por las normas respectivas, indicando que se aumenta la multa por numero de infracción, en un mismo procedimiento de verificación, lo cual conlleva a que a un exceso en los límites permitidos en la referida norma, relativa a que la sanción sólo puede ser de 10 unidades tributarias hasta un máximo de 50 unidades tributarias, por lo que mas de este límite incurre en violación del principio de tipicidad.
Solicita la suspensión de los efectos de las resoluciones impugnadas de conformidad con el artículo 270 del Código Orgánico Tributario.
Finalmente, solicita que se declare con lugar el recurso contencioso tributario interpuesto por la recurrente.
2. La República.
La representante de la República en su escrito de informes expuso lo siguiente:
Alega que la contribuyente fue objeto de una auditoría fiscal, autorizada mediante la providencia Administrativa No. SNAT/INTI/GRTI/RCA/DF/ISRL-IVA-RETEN2013-4220 de fecha 13 de septiembre de 2013, notificada el 03-10-2013, en relación al cumplimiento de las obligaciones tributarias, como contribuyente y agente de retención, en materia de Impuesto sobre la Renta para los ejercicios fiscales 01-01-2011 al 31-12-2011 y 01-01-2012 al 31-12-2012 e Impuesto al Valor Agregado, para los periodos de imposición enero 2011 hasta diciembre 2012.
Posterior al análisis del derecho al debido proceso y a la defensa, advierte que los actos administrativos que a continuación se indican y sus correspondientes planillas de liquidación, no fueron objeto de auditoria fiscal y menos aún de allanamiento por parte de la contribuyente, dichos actos son:
RESOLUCIÓN No. FECHA
SNAT-INTI-GRTI-RCA-STIGG-ASPE-2015- 960 21-04-2015
SNAT-INTI-GRTI-RCA-STIGG-ASPE-2015-961 21-04-2015
SNAT-INTI-GRTI-RCA-STIGG-ASPE-2015-962 21-04-2015
SNAT-INTI-GRTI-RCA-STIGG-ASPE-2015-963 21-04-2015
SNAT-INTI-GRTI-RCA-STIGG-ASPE-2015-964 21-04-2015
SNAT-INTI-GRTI-RCA-STIGG-ASPE-2015-971 21-04-2015
SNAT-INTI-GRTI-RCA-STIGG-ASPE-2015-972 21-04-2015
SNAT-INTI-GRTI-RCA-STIGG-ASPE-2015- 973 21-04-2015
SNAT-INTI-GRTI-RCA-STIGG-ASPE-2015-974 21-04-2015
SNAT-INTI-GRTI-RCA-STIGG-ASPE-2015-975 21-04-2015
SNAT-INTI-GRTI-RCA-STIGG-ASPE-2015-976 21-04-2015
SNAT-INTI-GRTI-RCA-STIGG-ASPE-2015-977 21-04-2015
PERIODOS FISCALES ENERO A JULIO 2013
PLANILLAS DE LIQUIDACIÓN NROS FECHA
014001226000924 23-04-2015
014001227000925 22-04-2015
014001227000926 22-04-2015
014001226000927 23-04-2015
014001227000928 22-04-2015
014001226000629 23-04-2015
014001227000630 22-04-2015
014001226000631 23-04-2015
014001227000632 22-04-2015
014001226000633 23-04-2015
014001226000634 23-04-2015
014001226000635 23-04-2015
Esgrime que las resoluciones y planillas de liquidación antes identificadas no se corresponden con la auditoria fiscal autorizada por la Gerencia Regional a la contribuyente mediante la Providencia Administrativa No. SNAT/INTI/GRTI/RCADF/ISLAR-IVA-RETEN/2013-4220 del 13-09-2013, notificada el 03-10-2013, donde se estableció los ejercicios fiscales y períodos en materia de Impuesto sobre la Renta será el 01-01-2011 al 31-12-2011 y del 01-01-2012 al 31-12-2012; y en materia Impuesto al Valor Agregado será de enero 2011 a diciembre 2012.
Asevera que la Administración Tributaria en el ejercicio de su potestad de rango constitucional practicó a la contribuyente un procedimiento de verificación del cumplimiento de sus deberes formales a través del sistema informático denominado “ASPE” (Auditoria de Sujetos Pasivos Especiales), en el cual fueron determinadas doce (12) infracciones en materia de Impuesto Sobre La Renta en su condición de Agente de Retención por no presentar las Declaraciones de las Retenciones de Impuesto sobre la Renta para los períodos enero a mayo de 2013 y en materia de Impuesto al Valor Agregado correspondiente a los períodos comprendidos desde enero a julio de 2013, cuyo hechos imponibles, acaecimientos en el espacio y tiempo hicieron nacer la obligación tributaria a pagar las distintas sanciones impuestas, sin que implique violación al debido proceso y principios de tipicidad, legalidad e igualdad.
Señala las resoluciones y planillas de liquidación que guardan relación con períodos autorizados en la auditoria fiscal, siendo las siguientes:
RESOLUCIÓN No. FECHA
NOTIFICACIÓN
SNAT-INTI-GRTI-RCA-STIGG-ASPE-2015-795 20-05-2015
SNAT-INTI-GRTI-RCA-STIGG-ASPE-2015-796 20-05-2015
SNAT-INTI-GRTI-RCA-STIGG-ASPE-2015-797 20-05-2015
SNAT-INTI-GRTI-RCA-STIGG-ASPE-2015-952 20-05-2015
SNAT-INTI-GRTI-RCA-STIGG-ASPE-2015-953 20-05-2015
SNAT-INTI-GRTI-RCA-STIGG-ASPE-2015-954 20-05-2015
SNAT-INTI-GRTI-RCA-STIGG-ASPE-2015-955 20-05-2015
SNAT-INTI-GRTI-RCA-STIGG-ASPE-2015-956 20-05-2015
SNAT-INTI-GRTI-RCA-STIGG-ASPE-2015-957 20-05-2015
SNAT-INTI-GRTI-RCA-STIGG-ASPE-2015-958 20-05-2015
SNAT-INTI-GRTI-RCA-STIGG-ASPE-2015-959 20-05-2015
PLANILLAS DE LIQUIDACIÓN NROS FECHA
014001227000929 20-05-2015
014001227000907 20-05-2015
014001227000908 20-05-2015
014001227000909 20-05-2015
014001227000910 20-05-2015
014001227000911 20-05-2015
014001227000912 20-05-2015
014001227000913 20-05-2015
014001227000921 20-05-2015
014001227000922 20-05-2015
014001227000923 20-05-2015
Aduce que las resoluciones y planillas de liquidación arribas identificadas, si bien es cierto que se corresponden con los periodos objeto de fiscalización, para ese momento no se determinó ilícito tributario alguno que fuera objeto de allanamiento por parte de la contribuyente.
Manifiesta que la Administración Tributaria haciendo uso de sus recursos informáticos detectó que la contribuyente había incurrido en ilícitos tributarios, que en la auditoria no fueron sancionados y la recurrente no tuvo la oportunidad de allanarse.
Esboza que el Ente Tributario actuó conforme a derecho sin violar los principios constitucionales alegados por la recurrente.
Aduce que una vez detectado el error en las notificaciones en las resoluciones y planillas de liquidación que fueron objeto de allanamiento parcial por parte de la contribuyente, la Administración Tributaria procedió a la anulación de tales actos administrativos mediante Resolución No. SNAT/INTI/GRTI/RCA/STIGG/AAJ/2016-0001 del 01-06-2016, emanada del Sector de tributos Internos Guarenas-Guatire, adscrito a la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital.
Indica las resoluciones y planillas de liquidación objeto de tal anulación:
RESOLUCIÓN No. FECHA
SNAT-INTI-GRTI-RCA-STIGG-ASPE-2015-925 21-04-2015
SNAT-INTI-GRTI-RCA-STIGG-ASPE-2015-926 21-04-2015
SNAT-INTI-GRTI-RCA-STIGG-ASPE-2015-927 21-04-2015
SNAT-INTI-GRTI-RCA-STIGG-ASPE-2015-928 21-04-2015
SNAT-INTI-GRTI-RCA-STIGG-ASPE-2015-929 21-04-2015
SNAT-INTI-GRTI-RCA-STIGG-ASPE-2015-930 21-04-2015
SNAT-INTI-GRTI-RCA-STIGG-ASPE-2015-931 21-04-2015
SNAT-INTI-GRTI-RCA-STIGG-ASPE-2015-932 21-04-2015
SNAT-INTI-GRTI-RCA-STIGG-ASPE-2015-933 21-04-2015
SNAT-INTI-GRTI-RCA-STIGG-ASPE-2015-934 21-04-2015
SNAT-INTI-GRTI-RCA-STIGG-ASPE-2015-935 21-04-2015
SNAT-INTI-GRTI-RCA-STIGG-ASPE-2015-936 21-04-2015
SNAT-INTI-GRTI-RCA-STIGG-ASPE-2015-937 21-04-2015
SNAT-INTI-GRTI-RCA-STIGG-ASPE-2015-938 21-04-2015
SNAT-INTI-GRTI-RCA-STIGG-ASPE-2015-940 21-04-2015
SNAT-INTI-GRTI-RCA-STIGG-ASPE-2015-941 21-04-2015
SNAT-INTI-GRTI-RCA-STIGG-ASPE-2015-965 21-04-2015
SNAT-INTI-GRTI-RCA-STIGG-ASPE-2015-966 21-04-2015
SNAT-INTI-GRTI-RCA-STIGG-ASPE-2015-967 21-04-2015
SNAT-INTI-GRTI-RCA-STIGG-ASPE-2015-968 21-04-2015
SNAT-INTI-GRTI-RCA-STIGG-ASPE-2015-969 21-04-2015
SNAT-INTI-GRTI-RCA-STIGG-ASPE-2015-970 21-04-2015
Agrega que la Administración Tributaria procedió a corregir el error material involuntario y a resarcir los derechos legales y constitucionales de la contribuyente al anular y notificar la resoluciones objeto de allanamiento y que fueron pagadas, según comprobación hecha por la Gerencia Regional, tal como consta en la Resolución No. SNAT/INTI/GRTI/RCA/DF/ISLR-IVA-RETEN/2013-4220/2015-000214 del 07-09-2015, notificada el 17-09-2015 e incorporada a los autos por la propia contribuyente.
En cuanto al vicio del falso supuesto por aplicar una sanción distinta a la prevista del artículo 103 numeral 1 del Código Orgánico Tributario de 2001, alega que a diferencia del ejercicio fiscal de un año, previsto para el caso del Impuesto sobre la Renta; en materia de Impuesto al Valor Agregado y Retenciones del Impuesto sobre la Renta, el período impositivo es de un (1) mes calendario conforme a la ley, por lo que el incumplimientote los deberes en materia de retención debe ser considerado como una falta por cada período impositivo, ya que cada período es autónomo.
En refuerzo a su argumento transcribe parcialmente Memorando No. DCR-5-30358-1511 del 18-04-2007, emanado de la Gerencia General de Servicios Jurídicos del Seniat y sentencias No. 948 y 1187 del 13-08-2008 y 16-04-2013 dictadas por la Sala Político Administrativa del Máximo Tribunal.
Manifiesta que la contribuyente incurrió en el mismo ilícito tributario, por lo que se aplicó la reincidencia conforme al artículo 96 numeral 1 del Código Orgánico Tributario, de modo que la Administración Tributario no violó el principio de tipicidad.
En relación al vicio del falso supuesto de derecho en la aplicación del valor de la unidad tributaria para el momento del pago violando el principio de irretroactividad de la ley, la representante de la República manifiesta que las multas que debe imponer la Administración Tributaria al verificarse los distintos ilícitos materiales, expresadas en porcentajes, el parágrafo segundo del artículo 94 del Código Orgánico Tributario, impone la conversión de las multas al equivalente de unidades tributarias que corresponda a cada caso, tanto al momento de la comisión del ilícito como al momento del pago, de manera que el Ente Exactor aplicó la norma fijando la cuantía de las referidas sanciones, utilizó una variable como lo es la concerniente a las unidades tributarias, por lo que la Gerencia General ratifica las sancione impuestas.
Destaca que en relación a los períodos que no fueron objeto de auditoria fiscal, sino que fueron posteriormente verificados por la Gerencia Regional, a través de sus sistemas informáticos, la Administración Tributaria aplicó la unidad tributaria vigente para el momento del pago (Bs. 150,00).
Con relación a la violación del principio de irretroactividad por el reajuste de la unidad tributaria, señala que la contribuyente confunde los períodos sujetos a la auditoria fiscal, con los periodos verificados posteriormente a través de los sistemas informáticos, por lo que la Administración Tributaria actuó ajustada a derecho al sancionar a la contribuyente por los ilícitos tributarios relativos a no presentar las Declaraciones de Retenciones de Impuesto sobre la Renta, correspondiente a los períodos diciembre 2001, enero a mayo 2012, julio a octubre 2012 y diciembre 2012, así como las declaraciones de Impuesto al Valor Agregado de enero a mayo 2013.
En relación al presunto pago hecho por la contribuyente el 20-01-2015, informa que las resoluciones que a continuación se indican no han sido pagadas.
RESOLUCIÓN No. FECHA
NOTIFICACIÓN
SNAT-INTI-GRTI-RCA-STIGG-ASPE-2015-795 20-05-2015
SNAT-INTI-GRTI-RCA-STIGG-ASPE-2015-796 20-05-2015
SNAT-INTI-GRTI-RCA-STIGG-ASPE-2015-797 20-05-2015
SNAT-INTI-GRTI-RCA-STIGG-ASPE-2015-952 20-05-2015
SNAT-INTI-GRTI-RCA-STIGG-ASPE-2015-953 20-05-2015
SNAT-INTI-GRTI-RCA-STIGG-ASPE-2015-954 20-05-2015
SNAT-INTI-GRTI-RCA-STIGG-ASPE-2015-955 20-05-2015
SNAT-INTI-GRTI-RCA-STIGG-ASPE-2015-956 20-05-2015
SNAT-INTI-GRTI-RCA-STIGG-ASPE-2015-957 20-05-2015
SNAT-INTI-GRTI-RCA-STIGG-ASPE-2015-958 20-05-2015
SNAT-INTI-GRTI-RCA-STIGG-ASPE-2015-959 20-05-2015
SNAT-INTI-GRTI-RCA-STIGG-ASPE-2015-960 21-04-2015
SNAT-INTI-GRTI-RCA-STIGG-ASPE-2015-961 21-04-2015
SNAT-INTI-GRTI-RCA-STIGG-ASPE-2015-962 21-04-2015
SNAT-INTI-GRTI-RCA-STIGG-ASPE-2015-963 21-04-2015
SNAT-INTI-GRTI-RCA-STIGG-ASPE-2015-964 21-04-2015
SNAT-INTI-GRTI-RCA-STIGG-ASPE-2015-971 21-04-2015
SNAT-INTI-GRTI-RCA-STIGG-ASPE-2015-972 21-04-2015
SNAT-INTI-GRTI-RCA-STIGG-ASPE-2015-973 21-04-2015
SNAT-INTI-GRTI-RCA-STIGG-ASPE-2015-974 21-04-2015
SNAT-INTI-GRTI-RCA-STIGG-ASPE-2015-975 21-04-2015
SNAT-INTI-GRTI-RCA-STIGG-ASPE-2015-976 21-04-2015
SNAT-INTI-GRTI-RCA-STIGG-ASPE-2015-977 21-04-2015
Esgrime que la contribuyente no aportó elementos suficientes que permitan demostrar fehacientemente que efectivamente la contribuyente realizó el pago de sus obligaciones tributarias, en materia de retenciones de Impuesto sobre la Renta e Impuesto al Valor Agregado, para los períodos fiscales auditados.
Solicita que se declare con lugar el recurso contencioso tributario interpuesto por al recurrente.
II
FUNDAMENTOS DEL ACTO RECURRIDO
Resoluciones de Imposición de Sanción y Planillas de Liquidación que a continuación se detallan:
AÑO 2011
RESOLUCIÓN No. FECHA
SNAT-INTI-GRTI-RCA-STIGG-ASPE-2015-925 21-04-2015
SNAT-INTI-GRTI-RCA-STIGG-ASPE-2015-926 21-04-2015
SNAT-INTI-GRTI-RCA-STIGG-ASPE-2015-927 21-04-2015
SNAT-INTI-GRTI-RCA-STIGG-ASPE-2015-928 21-04-2015
SNAT-INTI-GRTI-RCA-STIGG-ASPE-2015-929 21-04-2015
SNAT-INTI-GRTI-RCA-STIGG-ASPE-2015-930 21-04-2015
SNAT-INTI-GRTI-RCA-STIGG-ASPE-2015-931 21-04-2015
SNAT-INTI-GRTI-RCA-STIGG-ASPE-2015-932 21-04-2015
SNAT-INTI-GRTI-RCA-STIGG-ASPE-2015-936 21-04-2015
SNAT-INTI-GRTI-RCA-STIGG-ASPE-2015-933 21-04-2015
SNAT-INTI-GRTI-RCA-STIGG-ASPE-2015-934 21-04-2015
SNAT-INTI-GRTI-RCA-STIGG-ASPE-2015-935 21-04-2015
SNAT-INTI-GRTI-RCA-STIGG-ASPE-2015-795 21-04-2015
AÑO 2012
RESOLUCIÓN No. FECHA
SNAT-INTI-GRTI-RCA-STIGG-ASPE-2015-938 Y 796 21-04-2015
SNAT-INTI-GRTI-RCA-STIGG-ASPE-2015-939 Y 797 21-04-2015
SNAT-INTI-GRTI-RCA-STIGG-ASPE-2015-940 Y 952 21-04-2015
SNAT-INTI-GRTI-RCA-STIGG-ASPE-2015-941 Y 953 21-04-2015
SNAT-INTI-GRTI-RCA-STIGG-ASPE-2015-954 21-04-2015
SNAT-INTI-GRTI-RCA-STIGG-ASPE-2015-937 21-04-2015
SNAT-INTI-GRTI-RCA-STIGG-ASPE-2015-955 Y 965 21-04-2015
SNAT-INTI-GRTI-RCA-STIGG-ASPE-2015-956 Y 966 21-04-2015
SNAT-INTI-GRTI-RCA-STIGG-ASPE-2015-957 Y 967 21-04-2015
SNAT-INTI-GRTI-RCA-STIGG-ASPE-2015-958 Y 968 21-04-2015
SNAT-INTI-GRTI-RCA-STIGG-ASPE-2015-969 21-04-2015
SNAT-INTI-GRTI-RCA-STIGG-ASPE-2015-959 Y 970 21-04-2015
AÑO 2013
RESOLUCIÓN No. FECHA
SNAT-INTI-GRTI-RCA-STIGG-ASPE-2015-971 Y 960 21-04-2015
SNAT-INTI-GRTI-RCA-STIGG-ASPE-2015-962 Y 973 21-04-2015
SNAT-INTI-GRTI-RCA-STIGG-ASPE-2015-963 Y 974 21-04-2015
SNAT-INTI-GRTI-RCA-STIGG-ASPE-2015-964 Y 975 21-04-2015
SNAT-INTI-GRTI-RCA-STIGG-ASPE-2015-976 21-04-2015
SNAT-INTI-GRTI-RCA-STIGG-ASPE-2015-977 21-04-2015
PLANILLAS DE LIQUIDACIÓN NROS FECHA PERÍODO 2011 MULTA BS. INTERESES BS. TOTAL BS.
014001226000607 23-04-2015 ENERO 756,12 914,23 1.670,35
014001226000608 23-04-2015 FEBRERO 1.506,15 899,46 2.405,61
014001226000609 23-04-2015 MARZO 2.256,35 907,01 3.163,36
014001226000610 23-04-2015 ABRIL 3.006,17 858,04 3.864,21
014001226000611 23-04-2015 MAYO 3.755,62 763,13 4.518,75
014001226000612 23-04-2015 JUNIO 3.756,66 880,85 4.637,51
014001226000613 23-04-2015 JULIO 3.755,93 764,25 4.520,18
014001226000636 23-04-2015 AGOSTO 3.755,72 718,04 4.473,76
014001226000617 23-04-2015 SEPTIEMBRE 3.750,00 0,00 3.750,00
014001226000614 23-04-2015 OCTUBRE 3.755,46 647,41 4.402,41
014001226000615 23-04-2015 NOVIEMBRE 3.756,11 705,34 4.461,45
014001227000929 23-04-2015 DICIEMBRE 1.500,00 0,00 1500,00
014001227000929 23-04-2015 DICIEMBRE 3.756,65 746,38 4.503,03
PLANILLAS DE LIQUIDACIÓN NROS FECHA PERÍODO 2011 MULTA BS. INTERESES BS. TOTAL BS.
014001227000907 22-04-2015 ENERO 3.000,00 0,00 3.000,00
014001226000619 23-04-2015 ENERO 3.756,31 688,01 4.444,32
014001227000609 22-04-2015 FEBRERO 4.500,00 0,00 4.500,00
014001226000620 23-04-2015 FEBRERO 3.756,13 651,63 4.407,76
014001227000909 22-04-2015 MARZO 6.000,00 0,00 6.000,00
014001226000621 23-04-2015 MARZO 3.755,94 612,24 4.368,18
014001226000622 23-04-2015 ABRIL 3.756,47 647,93 4.404,40
014001227000910 22-04-2015 ABRIL 7.500,00 0,00 7.500,00
014001227000911 22-04-2015 MAYO 7.500,00 0,00 7.500,00
014001226000618 23-04-2015 JUNIO 3.750,00 0,00 3.750,00
014001227000912 22-04-2015 JULIO 7.500,00 0,00 7.500,00
014001226000623 23-04-2015 JULIO 3.750,56 50,12 3.800,68
014001227000913 22-04-2015 AGOSTO 7.500,00 0,00 7.500,00
014001226000624 23-04-2015 AGOSTO 3.756,37 556,77 4.313,14
014001226000625 23-04-2015 SEPTIEMBRE 3.756,12 516,80 4.272,92
014001227000921 22-04-2015 SEPTIEMBRE 7.500,00 0,00 7.500,00
014001226000626 23-04-2015 OCTUBRE 3.756,25 508,21 4.264,46
014001227000922 22-04-2015 OCTUBRE 7.500, 0,00 7.500,00
014001226000627 23-04-2015 NOVIEMBRE 3.756,26 490,35 4.246,61
014001227000923 22-04-2015 DICIEMBRE 7.500,00 0,00 7.500,00
PLANILLAS DE LIQUIDACIÓN NROS FECHA PERÍODO 2011 MULTA BS. INTERESES BS. TOTAL BS.
014001226000629 23-04-2015 ENERO 1.500,00 0,00 1.500,00
014001227000924 22-04-2015 ENERO 7.500,00 0,00 7.500,00
014001227000925 22-04-2015 FEBRERO 7.500,00 0,00 7.500,00
014001226000630 23-04-2015 FEBRERO 3.000,00 0,00 3.000,00
014001227000926 22-04-2015 MARZO 7.500,00 0,00 7.500,00
014001226000631 23-04-2015 MARZO 4.500,00 0,00 4.500,00
014001227000927 22-04-2015 ABRIL 7.500,00 0,00 7.500,00
014001226000632 23-04-2015 ABRIL 6.000,00 0,00 6.000,00
014001227000928 22-04-2015 MAYO 7.500,00 0,00 7.500,00
014001226000633 23-04-2015 MAYO 7.500,00 0,00 7.500,00
014001226000634 23-04-2015 JUNIO 7.500,00 0,00 7.500,00
014001226000635 23-04-2015 JULIO 7.500,00 0,00 7.500,00
La fiscalización levantó Acta Fiscal No. SNAT/INTI/GRTI/RCA/DF/ISLR-IVA-RETEN/2013-4220-000721, en la cual determinó diferencia en el Impuesto sobre la Renta por la cantidad de Bs. 39.449,58 para el ejercicio fiscal 2011 y el monto de Bs. 53.957,34 para el período fiscal 2012, y le participara que proceda a rectificar las declaraciones presentadas y presentar las declaraciones omitidas. Asimismo, determinó diferencia de Impuesto al Valor Agregado por la cantidad de Bs. 21.866,76 correspondiente a los periodos de imposición enero 2011 hasta diciembre 2012, así como deja constancia que la contribuyente no presentó las declaraciones de Impuesto al Valor Agregado para el mencionado ejercicio.
La contribuyente procesó las declaraciones sustitutivas del impuesto sobre la Renta, en fecha 08 de enero de 2015 y pagó el impuesto resultante el 20-01-2015, mientras que las declaraciones del impuesto al Valor Agregado fueron presentadas parcialmente en el portal el 05-01-2015 y pagado el impuesto resultante el 20-01-2015, razón por la cual habiendo presentado las declaraciones sustitutivas dentro del lapso establecido en la ley, la Administración Tributaria procedió a: i) Verificación del impuesto pagado, ii) Al cálculo de los intereses moratorios, iii) A la aplicación de la multa del diez por ciento (10%) del tributo omitido, y iv) A la aplicación de la multa por incumplimiento de deberes formales.
La fiscalización determinó multa por no presentar las declaraciones del impuesto al Valor Agregado conforme al artículo 103 numeral 1 del Código Orgánico Tributario de 2001 en los períodos fiscales 2011, 2012 y 2013, e intereses moratorios.
Asimismo, la Administración Tributaria impuso sanción del uno por ciento (1%) conforme al artículo 110 del Código Orgánico Tributario de 2011 por pagar con retraso los tributos debidos para los ejercicios fiscales 2011 y 2012
III
MOTIVACIÓN PARA DECIDIR
De la lectura efectuada a toda la documentación que corre inserta en el expediente, se desprende que la controversia planteada en el caso sub júdice se contrae a determinar la procedencia o no de los siguientes argumentos: i) Violación del procedimiento legalmente establecido y al principio de igualdad, ii) Violación al principio de tipicidad, iii) Violación al principio de irretroactividad por la aplicación del valor de la unidad tributaria al momento de la emisión de la resolución impugnada, iv) Vicio de falso supuesto al no aplicar la concurrencia de infracciones.
Así delimitada la litis, el Tribunal pasa a decidir y; al respecto, observa:
i) Violación al debido proceso y al principio de igualdad
Manifiesta que las resoluciones impugnadas son nulas por violación del procedimiento legalmente establecido, por cuanto la recurrente fue notificada del Acta de Reparo No. SNAT/INTI/GRTI/RCA/DF/ISRL-IVA-RETEN-2013-4220-000721 de fecha 29 de diciembre de 2014, donde se le pone en conocimiento de los ilícitos tributarios en los que incurrió, tanto en materia de Impuesto sobre la Renta como de Impuesto al Valor Agregado, por lo que dentro de los quince (15) días para el cumplimiento voluntario establecido en el artículo 185 del Código Orgánico Tributario de 2001, la contribuyente procedió a la aceptación total del reparo y a enterar los correspondientes impuestos en fecha 21 de enero de 2015, por lo que la Administración Tributaria no emitió una Resolución que ponga fin al procedimiento de fiscalización y determinación, sino emitió una serie de Resoluciones de Imposición de Sanciones por incumplimiento de deberes formales, razón por la cual a juicio de la recurrente el Órgano Tributario violó el derecho a la igualdad consagrado en el artículo 21 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, y el procedimiento legalmente establecido.
Así, esta Juzgadora a fin de pronunciarse sobre lo debatido considera necesario traer a colación lo establecido en los artículos 185 y 186 del Código Orgánico Tributario de 2001 ratione temporis, referentes al procedimiento de fiscalización, que a la letra disponen:
“Artículo 185: En el acta de reparo se emplazará al contribuyente o responsable para que proceda a presentar la declaración omitida o rectificar la presentada, y pagar el tributo resultante dentro de los quince (15) días hábiles de notificada.
Parágrafo único: en los casos en que el reparo a uno o varios períodos provoque diferencias en las declaraciones de períodos posteriores no objetados, se sustituirá únicamente la última declaración que se vea afectada por efectos del reparo.”
“Artículo 186: Aceptado el reparo y pagado el tributo omitido la administración Tributaria mediante resolución procederá a dejar constancia de ello y liquidará los intereses moratorios, la multa establecida en el parágrafo segundo del artículo 111 de este Código y demás multas a que hubiere lugar conforme a lo previsto en este Código. La resolución que dicte la Administración Tributaria pondrá fin al procedimiento.
En los casos en que el contribuyente o responsable se acoja parcialmente al reparo formulado por la Administración Tributaria, la multa establecida en el parágrafo segundo del artículo 111 de este Código, sólo se aplicará a la parte del tributo que hubiere sido aceptada y pagada, abriéndose el sumario al que se refiere el artículo 188, sobre la parte no aceptada.
PARAGRAFO UNICO: Las cantidades líquidas por concepto de intereses moratorios se calcularán sin perjuicio a las diferencias que resulten al efectuarse el pago del tributo o cantidad a cuenta de tributos omitidos”. (Resaltado de este Tribunal)
De las normas trascritas, se colige que una vez emitida el acta de reparo en el procedimiento de fiscalización, se emplazará al contribuyente para que en el lapso de quince días se allane y pague el tributo omitido a fin de regularizar su situación, debiendo la Administración Tributaria dejar constancia de ello por Resolución a través de la cual liquidara multa según lo establecido en el parágrafo segundo del artículo 111 del Código Orgánico Tributario, vale decir, multa de un diez por ciento (10%) del tributo omitido y los respectivos intereses moratorios.
En este sentido, consta a los folios a los folios 517 al 536, Acta Fiscal No. SNAT/INTI/GRTI/RCA/DF/ISLR-IVA-RETEN/2013-4220-00721 de fecha 29 de diciembre de 2014, mediante la cual se le determinó a la recurrente diferencia en el Impuesto sobre la Renta por la cantidad de Bs. 39.449,58 para el ejercicio fiscal 2011 y el monto de Bs. 53.957,34 para el período fiscal 2012, y le participara que proceda a rectificar las declaraciones presentadas y presentar las declaraciones omitidas. Asimismo, determinó diferencia de Impuesto al Valor Agregado por la cantidad de Bs. 21.866,76 correspondiente a los periodos de imposición enero 2011 hasta diciembre 2012, así como deja constancia que la contribuyente no presentó las declaraciones de Impuesto al Valor Agregado para el mencionado ejercicio.
Asimismo, se observa a los folios 537 al 560, originales de las planillas de liquidación que a continuación se mencionan, las cuales están debidamente pagadas por la contribuyente:
PLANILLA DE LIQUIDACIÓN PERIODO FISCAL Bs. FECHA DE PAGO
1590008152
ISLR 01/01/2012 al 31/12/2012 53.957,34 21-01-2015
1590007256
ISLR 01/01/2011 al 31/12/2011 39.449,52 20-01-2015
1590016963 Abril 2012 1.095,80 20-01-2015
1590018042 Julio 2012 94,55 20-01-2015
1590018058 Agosto 2012 1.078,52 20-01-2015
1590016929 Febrero 2012 1.038,42 20-01-2015
1590017363 Marzo 2012 1.005,45 20-01-2015
1590016912 Enero 2012 1.067,19 20-01-2015
1590017521 Septiembre 2012 1.035,48 20-01-2015
1590018097 Octubre 2012 1.057,04 20-01-2015
1590018123 Noviembre 2012 1.059,99 20-01-2015
1590018150 Diciembre 2012 1.004,93 20-01-2015
1590016858 Diciembre 2011 1.125,36 20-01-2015
1590016848 Noviembre 2011 1.033,12 20-01-2015
1590017218 Octubre 2011 923,57 20-01-2015
1590016782 Agosto 2011 968,96 20-01-2015
1590016766 Julio 2011 1.005,60 20-01-2015
1590016753 Junio 2011 1.127,25 20-01-2015
1590017104 Mayo 2011 951,86 20-01-2015
1590016698 Abril 2011 1.043,75 20-01-2015
1590016668 Marzo 2011 1.075,74 20-01-2015
1590016625 Febrero 2011 1.041,33 20-01-2015
1590016593 Enero 2011 1.036,19 20-01-2015
Al respecto, este Tribunal observa que la recurrente fue sancionada conforme al artículo 103 numeral 1 del Código Orgánico Tributario de 2001, toda vez que en su carácter de agente de retención no presentó las declaraciones del Impuesto al Valor Agregado sobre las retenciones
En vista de lo anterior, resulta oficioso traer a colación la doctrina del Tribunal Supremo de Justicia, contenida en la Sentencia dictada por la Sala Político Administrativa Nº 00152 del 25 de febrero de 2015, caso: Corporación Cordillera Suramericana, C.A. (COCOSUR) a través de la cual analizó la aplicación de los artículos 111 y 113 del Código Orgánico Tributario de 2001, en los siguientes términos:
“(…)
Circunscribiéndonos al caso de autos, del examen exhaustivo de las actas procesales, evidencia este Alto Tribunal que, la Administración Tributaria practicó fiscalización a la sociedad de comercio Corporación Cordillera Suramericana, C.A. (COCOSUR), la cual dio origen al Acta de Reparo identificada con el alfanumérico SNAT/INTI/GRTI/RLA/DF/2013/IVA-RET/00255/030 de fecha 14 de marzo de 2013, a través de la cual se dejó constancia que la misma efectuó y no enteró las retenciones del impuesto al valor agregado para los períodos fiscales correspondientes a la primera y segunda quincena de noviembre de 2012, primera y segunda quincena de diciembre de 2012 y primera quincena de enero de 2013.
Luego, por medio del Informe Fiscal distinguido con las letras y números SNAT/INTI/GRTI/RLA/DF/2013/IVA-RET/00255/061 del 25 de abril de 2013, dejó constancia que la sociedad mercantil aceptó el contenido de la aludida Acta de Reparo y que realizó el día 2 de abril de 2013 los enteramientos correspondientes a los aludidos períodos impositivos concernientes a la primera y segunda quincena de noviembre de 2012, primera y segunda quincena de diciembre de 2012 y primera quincena de enero de 2013, dentro del plazo de los quince (15) días hábiles previsto en el artículo 185 del Código Orgánico Tributario de 2001.
Posteriormente, el 29 de abril de 2013, el órgano exactor emitió la Resolución de Imposición de Sanción identificada con el alfanumérico SNAT/INTI/GRTI/RLA/DF/00255/2013-00880, en cuyo contenido impuso sanción de multa al referido sujeto pasivo en calidad de agente de retención por enterar fuera del plazo establecido el monto retenido del impuesto al valor agregado para los señalados ejercicios fiscales, conforme al artículo 113 eiusdem.
Expuesto lo anterior, observa esta Sala que la aceptación del reparo y el correspondiente pago dentro del lapso de quince (15) días hábiles de notificada la indicada Acta, dispuestos en los artículos 185 y 186 del Código Orgánico Tributario de 2001, que conllevan a la aplicación de la ‘multa en un diez por ciento (10%) del tributo omitido’ de acuerdo al parágrafo segundo del artículo 111 eiusdem, solo está prevista para los casos que versen sobre disminución ilegítima de ingresos tributarios (contravención), la cual es aplicada a los sujetos pasivos en su condición de contribuyente, mientras que los casos de los agentes de retención o de percepción que no enteren las cantidades retenidas o percibidas, son sancionados a tenor de lo establecido en el artículo 113 ibídem, el cual no prevé algún tipo de reducción en la aplicación de la multa.
(…)
De tal manera, entiende esta Sala que el a quo incurrió en errónea aplicación del artículo 111 del Código Orgánico Tributario de 2001 y errónea apreciación de los hechos con relación al procedimiento efectuado por la Administración Tributaria, configurándose así los vicios denunciados, por tanto, se revoca la sentencia apelada. Así se declara.” (Resaltado de este Tribunal Superior).
Así las cosas, quien aquí decide observa, en primer lugar, que es un hecho cierto el que el recurrente presentó dentro del lapso previsto, escrito de aceptación parcial de los reparos formulados, procediendo a efectuar el respectivo pago, de conformidad con lo establecido en el artículo 185 del Código Orgánico Tributario de 2001; y en segundo lugar, se observa que el hecho de que el recurrente haya aceptado el reparo y haya procedido al pago del mismo, no lo exime de la sanción prevista en el artículo 103 del Código Orgánico Tributario de 2001, por no presentar las declaraciones de Impuesto al Valor Agregado en los ejercicios fiscales 2011 y 2012, ello en razón de que el procedimiento dispuesto en los artículos 185 y 186 eiusdem, solo es aplicable a los supuestos de contravención aplicada a los sujetos pasivos en su condición de contribuyente, y no para los casos de los agentes de retención o de percepción.
Con base a las consideraciones expuestas, se desestima los alegatos de violación del procedimiento legalmente establecido, y principio de igualdad. Así se declara.
ii) Violación al principio de tipicidad
Esgrime que la Administración Tributaria incurrió en violación al principio de tipicidad de las sanciones y legalidad sancionatoria, por cuanto le impuso a la recurrente multas superiores a lo establecido en el artículo 103 numeral 3 del Código Orgánico Tributario de 2001, es decir, 25 unidades tributarias por cada periodo en un mismo procedimiento de verificación, sin tomar en cuenta que la normativa tipifica el máximo de unidades tributarias por la cual debe sancionar al sujeto pasivo, y que la contribuyente realizó un allanamiento total.
Cabe destacar, que se evidencia de las resoluciones impugnadas que la fiscalización determinó multa por no presentar las declaraciones del Impuesto al Valor Agregado conforme al artículo 103 numeral 1 del Código Orgánico Tributario de 2001 en los períodos fiscales 2011, 2012 y 2013, y no en base al numeral 3 del artículo 103 ejusdem como alega la contribuyente.
En este sentido, se hace necesario transcribir el artículo 103 del Código Orgánico Tributario de 2001.
Artículo 103. “Constituyen ilícitos formales relacionados con la obligación de presentar declaraciones y comunicaciones:
1. No presentar las declaraciones que contengan la determinación de los tributos, exigidas por las normas respectivas.
(…)
Quien incurra en cualesquiera de los ilícitos descritos en los numerales 1 y 2 será sancionado con multa de diez unidades tributarias (10 U.T.), la cual se incrementará en diez unidades tributarias (10 U.T.) por cada nueva infracción hasta un máximo de cincuenta unidades tributarias (50 U.T.)”.
(…)
Con relación al principio de tipicidad de las sanciones administrativas, la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia ha establecido que “…En lo que concierne al principio de tipicidad cuya violación fue alegada por la parte recurrente, debe indicarse que éste se encuadra en el principio de la legalidad: mientras el principio de tipicidad postula la exigencia de predeterminación normativa de las conductas ilícitas, el principio de legalidad concreta tal prescripción en el requerimiento de definición, suficiente para su identificación, del ilícito y de su consecuencia sancionatoria. De allí, que la exigencia de legalidad o tipicidad tiene su origen en el principio de seguridad jurídica, fundamental en todo Estado de Derecho, requiriéndose que la definición normativa de los ilícitos administrativos debe reunir unas características de precisión que satisfagan esa demanda de seguridad y certeza…”. (Sentencia Nº 0400 de fecha 12 de mayo de 2010).
En razón de lo cual considera esta sentenciadora que estamos en presencia de la predeterminación normativa de conductas ilícitas que sirve como basamento del Principio de Tipicidad, ya que se puede asumir que la conducta ejercida por la contribuyente forma parte del presupuesto legal previsto en la norma contenida en el preindicado artículo 103 numeral 1 del Código Orgánico Tributario de 2001.
Lo expuesto implica, que la sociedad de comercio recurrente fue sancionada con fundamento en una norma legal preexistente como lo preceptúa el artículo 103 numeral 1 del Código Orgánico Tributario de 2001.
Con fundamento en las expuestas, este Órgano Jurisdiccional este Tribunal estima que la Administración Tributaria aplicó la norma al supuesto de hecho controvertido y desestima la denuncia de violación al principio de tipicidad. Así se decide.
iii) Violación al principio de irretroactividad por la aplicación del valor de la unidad tributaria al momento de la emisión de la resolución impugnada.
Observa esta sentenciadora invoca la nulidad de los actos administrativos recurridos por adolecer del vicio falso supuesto de derecho, por cuanto al momento del pago de la unidad tributaria vigente era de Bs. 127 y la Administración Tributaria reajustó la unidad tributaria al momento de liquidar las planillas de multas en la cantidad de Bs. 150, violando el artículo 24 de la Constitución y 8 del Código Orgánico Tributario de 2001, referentes a la retroactividad de la ley.
En este sentido, con relación al valor en bolívares que debe tomarse en cuenta para el cálculo de la sanción de multa expresada en Unidades Tributarias, la Sala Político Administrativa de nuestro Tribunal Supremo de Justicia en sentencias Nº 00107 de fecha 03 de febrero de 2010, Caso: Charcutería Tovar, C.A., y No. 00815 del 04 de junio de 2014, señaló que el valor de la unidad tributaria debe calcularse para la fecha en que se realice el pago de la sanción, así como que para el caso de las multas previstas en el Código Orgánico Tributario, expresadas en términos porcentuales, se convertirán al equivalente de unidades tributarias que correspondan al momento de la comisión del ilícito y a los efectos del pago, se tomará en cuenta para su cálculo el valor de la Unidad Tributaria vigente para el momento del pago de la multa respectiva, todo ello con la finalidad de que la sanción no pierda su valor con el transcurso del tiempo.
Así, aplicando la jurisprudencia supra señalada al caso de autos, este Tribunal observa que el artículo 94 del Código Orgánico Tributario de 2001, no infringe o vulnera principios constitucionales, sino, tal y como lo indica la sentencia citada, establece un mecanismo del cual se vale el legislador para evitar que el transcurso del tiempo invalide o disminuya los efectos de la sanción que ha pretendido fijar como consecuencia de un ilícito tributario, razón por la cual esta juzgadora declara improcedente el alegato del vicio del falso supuesto y la violación al principio de irretroactividad. Así se decide
iv) Vicio de falso supuesto al no aplicar la concurrencia de infracciones
Observa esta juzgadora que la recurrente alega que las resoluciones impugnadas adolecen del vicio de falso supuesto de derecho al no aplicarse la concurrencia de infracciones establecido en el artículo 81 del Código Orgánico Tributario de 2001.
En este sentido, consta a los folios 52 al 515, resoluciones mediante las cuales se le determinó a la contribuyente multas por no presentar las declaraciones del Impuesto al Valor Agregado conforme al artículo 103 numeral 1 del Código Orgánico Tributario de 2001 en los períodos fiscales 2011, 2012 y 2013. Asimismo, impuso sanción del uno por ciento (1%) conforme al artículo 110 del Código Orgánico Tributario de 2011 por pagar con retraso los tributos debidos para los ejercicios fiscales 2011 y 2012.
En conexión con lo anterior, el artículo 81 del Código Orgánico Tributario de 2001 es del tenor siguiente;
Artículo 81: Cuando concurran dos o más ilícitos tributarios sancionados con penas pecuniarias, se aplicará la sanción más grave, aumentada con la mitad de las otras sanciones. De igual manera se procederá cuando haya concurrencia de un ilícito tributario sancionado con pena restrictiva de la libertad y de otro delito no tipificado en este Código.
Si las sanciones son iguales, se aplicará cualquiera de ellas, aumentada con la mitad de los restantes.
Cuando concurran dos o más ilícitos tributarios sancionados con pena pecuniaria, pena restrictiva de libertad, clausura de establecimiento, o cualquier otra sanción que por su heterogeneidad no sea acumulable, se aplicarán conjuntamente.
Parágrafo Único: La concurrencia prevista en este artículo se aplicará aun cuando se trate de tributos distintos o de diferentes períodos, siempre que las sanciones se impongan en un mismo procedimiento.
De la lectura de la norma transcrita se evidencia que la institución de la concurrencia de infracciones se verifica, entre otros, en dos supuestos: (i) cuando concurran dos o más ilícitos tributarios sancionados pecuniariamente en montos distintos y (ii) cuando las penas pecuniarias sean iguales.
Además, aprecia este Supremo Tribunal que la figura de la concurrencia no solamente se aplicará en el caso de tributos de la misma naturaleza u ocurridos en períodos (impositivos o fiscales) iguales, sino también en el supuesto de tributos distintos o de diferentes períodos.
La concurrencia en el último de los mencionados casos, es decir, cuando se trate de tributos diferentes o de distintos períodos se encuentra condicionada al hecho de que las sanciones hayan sido impuestas en un mismo procedimiento. (Vid. sentencia de esta Sala Nro. 00196 del 12 de febrero de 2014, caso: Venecia Ship Service, C.A.).
Al ser así, es menester señalar que aunque el artículo 103 numeral 1 del Código Orgánico Tributario de 2001 establece una técnica sancionatoria acumulativa para esa categoría de ilícitos, debe aplicarse sobre los resultados obtenidos las reglas de concurrencia previstas en el artículo 81 eiusdem, que prescribe la fijación de la sanción correspondiente al ilícito más grave, con la subsiguiente adición de los restantes correctivos en su valor medio, agregándole la mitad de las otras sanciones establecidas en el artículo 110 del Código Orgánico Tributario de 2011, por lo tanto, será necesario que el Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria calcule las multas originalmente impuestas por medio de los actos administrativos impugnados.
Con vista a lo anterior, esta juzgadora considera que corresponde anular las resoluciones impugnadas, y se ordena el recálculo de las multas impuestas, conforme a lo dispuesto en el artículo 81 del Código Orgánico Tributario de 2001. Así se decide
iv) Violación al principio de irretroactividad por la aplicación del valor de la unidad tributaria al momento de la emisión de la resolución impugnada.
Observa esta sentenciadora invoca la nulidad de los actos administrativos recurridos por adolecer del vicio falso supuesto de derecho, por cuanto al momento del pago de la unidad tributaria vigente era de Bs. 127 y la Administración Tributaria reajustó la unidad tributaria al momento de liquidar las planillas de multas en la cantidad de Bs. 150, violando el artículo 24 de la Constitución y 8 del Código Orgánico Tributario de 2001, referentes a la retroactividad de la ley.
En este sentido, con relación al valor en bolívares que debe tomarse en cuenta para el cálculo de la sanción de multa expresada en Unidades Tributarias, la Sala Político Administrativa de nuestro Tribunal Supremo de Justicia en sentencias Nº 00107 de fecha 03 de febrero de 2010, Caso: Charcutería Tovar, C.A., y No. 00815 del 04 de junio de 2014, señaló que el valor de la unidad tributaria debe calcularse para la fecha en que se realice el pago de la sanción, así como que para el caso de las multas previstas en el Código Orgánico Tributario, expresadas en términos porcentuales, se convertirán al equivalente de unidades tributarias que correspondan al momento de la comisión del ilícito y a los efectos del pago, se tomará en cuenta para su cálculo el valor de la Unidad Tributaria vigente para el momento del pago de la multa respectiva, todo ello con la finalidad de que la sanción no pierda su valor con el transcurso del tiempo.
Así, aplicando la jurisprudencia supra señalada al caso de autos, este Tribunal observa que el artículo 94 del Código Orgánico Tributario de 2001, no infringe o vulnera principios constitucionales, sino, tal y como lo indica la sentencia citada, establece un mecanismo del cual se vale el legislador para evitar que el transcurso del tiempo invalide o disminuya los efectos de la sanción que ha pretendido fijar como consecuencia de un ilícito tributario, razón por la cual esta juzgadora declara improcedente el alegato del vicio del falso supuesto y la violación al principio de irretroactividad. Así se decide
IV
DECISIÓN
Por las razones antes expuestas, este Tribunal Superior Tercero de lo Contencioso Tributario, administrando justicia, en nombre de la República y por autoridad de la Ley, declara PARCIALMENTE CON LUGAR el recurso contencioso tributario interpuesto por la sociedad mercantil “WISCONSIN SECURITY, C.A.”, con Registro de Información Fiscal (RIF) bajo el No. J-31061131-9, debidamente inscrita ante el Registro Mercantil Séptimo de la Circunscripción Judicial del Distrito Capital y estado Miranda en fecha 30 de noviembre de 2001, anotado bajo el Nº 5, Tomo 238-A-VII; debidamente asistidos por la abogada FLOR MARÍA ZURITA, titular de la cédula de identidad Nº 5.005.137 e inscrita en el Instituto de Previsión Social de Abogado Nº 25.014; en contra de las Resoluciones de Imposición de Sanción y Planillas de Liquidación que rielan a los folios 52 al 515 del expediente.
En consecuencia:
PRIMERO: Se ANULAN las Resoluciones de Imposición de Sanción y Planillas de Liquidación que a continuación se detallan:
AÑO 2011
RESOLUCIÓN No. FECHA
SNAT-INTI-GRTI-RCA-STIGG-ASPE-2015-925 21-04-2015
SNAT-INTI-GRTI-RCA-STIGG-ASPE-2015-926 21-04-2015
SNAT-INTI-GRTI-RCA-STIGG-ASPE-2015-927 21-04-2015
SNAT-INTI-GRTI-RCA-STIGG-ASPE-2015-928 21-04-2015
SNAT-INTI-GRTI-RCA-STIGG-ASPE-2015-929 21-04-2015
SNAT-INTI-GRTI-RCA-STIGG-ASPE-2015-930 21-04-2015
SNAT-INTI-GRTI-RCA-STIGG-ASPE-2015-931 21-04-2015
SNAT-INTI-GRTI-RCA-STIGG-ASPE-2015-932 21-04-2015
SNAT-INTI-GRTI-RCA-STIGG-ASPE-2015-936 21-04-2015
SNAT-INTI-GRTI-RCA-STIGG-ASPE-2015-933 21-04-2015
SNAT-INTI-GRTI-RCA-STIGG-ASPE-2015-934 21-04-2015
SNAT-INTI-GRTI-RCA-STIGG-ASPE-2015-935 21-04-2015
SNAT-INTI-GRTI-RCA-STIGG-ASPE-2015-795 21-04-2015
AÑO 2012
RESOLUCIÓN No. FECHA
SNAT-INTI-GRTI-RCA-STIGG-ASPE-2015-938 Y 796 21-04-2015
SNAT-INTI-GRTI-RCA-STIGG-ASPE-2015-939 Y 797 21-04-2015
SNAT-INTI-GRTI-RCA-STIGG-ASPE-2015-940 Y 952 21-04-2015
SNAT-INTI-GRTI-RCA-STIGG-ASPE-2015-941 Y 953 21-04-2015
SNAT-INTI-GRTI-RCA-STIGG-ASPE-2015-954 21-04-2015
SNAT-INTI-GRTI-RCA-STIGG-ASPE-2015-937 21-04-2015
SNAT-INTI-GRTI-RCA-STIGG-ASPE-2015-955 Y 965 21-04-2015
SNAT-INTI-GRTI-RCA-STIGG-ASPE-2015-956 Y 966 21-04-2015
SNAT-INTI-GRTI-RCA-STIGG-ASPE-2015-957 Y 967 21-04-2015
SNAT-INTI-GRTI-RCA-STIGG-ASPE-2015-958 Y 968 21-04-2015
SNAT-INTI-GRTI-RCA-STIGG-ASPE-2015-969 21-04-2015
SNAT-INTI-GRTI-RCA-STIGG-ASPE-2015-959 Y 970 21-04-2015
AÑO 2013
RESOLUCIÓN No. FECHA
SNAT-INTI-GRTI-RCA-STIGG-ASPE-2015-971 Y 960 21-04-2015
SNAT-INTI-GRTI-RCA-STIGG-ASPE-2015-962 Y 973 21-04-2015
SNAT-INTI-GRTI-RCA-STIGG-ASPE-2015-963 Y 974 21-04-2015
SNAT-INTI-GRTI-RCA-STIGG-ASPE-2015-964 Y 975 21-04-2015
SNAT-INTI-GRTI-RCA-STIGG-ASPE-2015-976 21-04-2015
SNAT-INTI-GRTI-RCA-STIGG-ASPE-2015-977 21-04-2015
PLANILLAS DE LIQUIDACIÓN NROS FECHA PERÍODO 2011 MULTA BS. INTERESES BS. TOTAL BS.
014001226000607 23-04-2015 ENERO 756,12 914,23 1.670,35
014001226000608 23-04-2015 FEBRERO 1.506,15 899,46 2.405,61
014001226000609 23-04-2015 MARZO 2.256,35 907,01 3.163,36
014001226000610 23-04-2015 ABRIL 3.006,17 858,04 3.864,21
014001226000611 23-04-2015 MAYO 3.755,62 763,13 4.518,75
014001226000612 23-04-2015 JUNIO 3.756,66 880,85 4.637,51
014001226000613 23-04-2015 JULIO 3.755,93 764,25 4.520,18
014001226000636 23-04-2015 AGOSTO 3.755,72 718,04 4.473,76
014001226000617 23-04-2015 SEPTIEMBRE 3.750,00 0,00 3.750,00
014001226000614 23-04-2015 OCTUBRE 3.755,46 647,41 4.402,41
014001226000615 23-04-2015 NOVIEMBRE 3.756,11 705,34 4.461,45
014001227000929 23-04-2015 DICIEMBRE 1.500,00 0,00 1500,00
014001227000929 23-04-2015 DICIEMBRE 3.756,65 746,38 4.503,03
PLANILLAS DE LIQUIDACIÓN NROS FECHA PERÍODO 2011 MULTA BS. INTERESES BS. TOTAL BS.
014001227000907 22-04-2015 ENERO 3.000,00 0,00 3.000,00
014001226000619 23-04-2015 ENERO 3.756,31 688,01 4.444,32
014001227000609 22-04-2015 FEBRERO 4.500,00 0,00 4.500,00
014001226000620 23-04-2015 FEBRERO 3.756,13 651,63 4.407,76
014001227000909 22-04-2015 MARZO 6.000,00 0,00 6.000,00
014001226000621 23-04-2015 MARZO 3.755,94 612,24 4.368,18
014001226000622 23-04-2015 ABRIL 3.756,47 647,93 4.404,40
014001227000910 22-04-2015 ABRIL 7.500,00 0,00 7.500,00
014001227000911 22-04-2015 MAYO 7.500,00 0,00 7.500,00
014001226000618 23-04-2015 JUNIO 3.750,00 0,00 3.750,00
014001227000912 22-04-2015 JULIO 7.500,00 0,00 7.500,00
014001226000623 23-04-2015 JULIO 3.750,56 50,12 3.800,68
014001227000913 22-04-2015 AGOSTO 7.500,00 0,00 7.500,00
014001226000624 23-04-2015 AGOSTO 3.756,37 556,77 4.313,14
014001226000625 23-04-2015 SEPTIEMBRE 3.756,12 516,80 4.272,92
014001227000921 22-04-2015 SEPTIEMBRE 7.500,00 0,00 7.500,00
014001226000626 23-04-2015 OCTUBRE 3.756,25 508,21 4.264,46
014001227000922 22-04-2015 OCTUBRE 7.500, 0,00 7.500,00
014001226000627 23-04-2015 NOVIEMBRE 3.756,26 490,35 4.246,61
014001227000923 22-04-2015 DICIEMBRE 7.500,00 0,00 7.500,00
PLANILLAS DE LIQUIDACIÓN NROS FECHA PERÍODO 2011 MULTA BS. INTERESES BS. TOTAL BS.
014001226000629 23-04-2015 ENERO 1.500,00 0,00 1.500,00
014001227000924 22-04-2015 ENERO 7.500,00 0,00 7.500,00
014001227000925 22-04-2015 FEBRERO 7.500,00 0,00 7.500,00
014001226000630 23-04-2015 FEBRERO 3.000,00 0,00 3.000,00
014001227000926 22-04-2015 MARZO 7.500,00 0,00 7.500,00
014001226000631 23-04-2015 MARZO 4.500,00 0,00 4.500,00
014001227000927 22-04-2015 ABRIL 7.500,00 0,00 7.500,00
014001226000632 23-04-2015 ABRIL 6.000,00 0,00 6.000,00
014001227000928 22-04-2015 MAYO 7.500,00 0,00 7.500,00
014001226000633 23-04-2015 MAYO 7.500,00 0,00 7.500,00
014001226000634 23-04-2015 JUNIO 7.500,00 0,00 7.500,00
014001226000635 23-04-2015 JULIO 7.500,00 0,00 7.500,00
SEGUNDO: Se ORDENA a la Administración Tributaria liquidar y realizar el cálculo de la multas según lo indicado en el presente fallo.
TERCERO: NO PROCEDE LA CONDENATORIA EN COSTAS PROCESALES a las partes, en razón de no haber resultado totalmente vencida alguna de ellas en juicio, de acuerdo a lo preceptuado en el artículo 334 del Código Orgánico Tributario de 2014.
De conformidad con lo establecido en el artículo 287 del Código Orgánico Tributario, se deja expresa constancia que se otorga un lapso de cinco (5) días continuos, para que la parte vencida efectúe el cumplimiento voluntario.
Publíquese, Regístrese y Notifíquese. Cúmplase lo ordenado.
Notifíquese de esta decisión al ciudadano Viceprocurador General de la República, remitiendo copia certificada del presente fallo, de conformidad con el artículo 98 de la Ley Orgánica de la Procuraduría General de la República, así como al Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) y a la contribuyente, de conformidad con lo establecido en el artículo 284 del Código Orgánico Tributario vigente. Líbrense Boletas.
Dada, firmada y sellada en la Sala de Despacho del Tribunal Superior Tercero de lo Contencioso Tributario, en la ciudad de Caracas, a los trece (13) días del mes de diciembre del año 2016. Año 206º de la independencia y 157° de la Federación.
LA JUEZA,
BEATRIZ B. GONZÁLEZ
LA SECRETARIA,
YANIBEL LÓPEZ RADA
En esta misma fecha, se publicó la anterior Sentencia a las nueve y treinta y ocho de la mañana (9:38 a.m).
LA SECRETARIA,
YANIBEL LÓPEZ RADA
BBG
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