SENTENCIA DEFINITIVA Nº 2296 FECHA 27/01/2016 REPÚBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA PODER JUDICIAL Tribunal Superior Quinto de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas 205º y 156° Asunto: AF45-U-1999-000062 Asunto Antiguo: 1271 “VISTOS” con Informes de Ambas Partes. En fecha 08 de abril de 1999, fue interpuesto por ante Tribunal Superior Primero de la Contencioso Tributario-Distribuidor-, recurso contencioso tributario por los abogados Rodolfo Plaz Abreu, Lionel Rodriguez Alvarez y Oscar Morean Ruiz, titulares de la cédula de identidad Nro. 3.967.035, 3.189.792 y 11.990.108, respectivamente, inscritos en el Inpreabogado bajo los Nos. 12.870, 12.481 y 68.026, respectivamente, actuando en su carácter de Apoderada Judicial de la Sociedad Mercantil “CORPORACION NATURGAS, C.A.”, inscrita ante el Registro Mercantil Segundo de la Circunscripción Judicial del Distrito Federal y Estado Miranda en fecha 2 de Mayo del año 1989, bajo el No. 73, Tomo 34-A Sgdo, inscrita en el Registro de Información Fiscal bajo el número J-003031712, contra la Resolución N°. SAT/GRTI/RC/DSA/ICSVM/98-I-000042, emitida por la División de Sumario Administrativote la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), de fecha 11 de febrero de 1999, formulada en el Acto Fiscal Nº SAT/GRTI/RC/DF/1-1052-001895 de fecha 20 de enero de 1998, por un monto de Ochenta y Siete Millones Quinientos Cuatro Mil Doscientos Trece Bolívares (Bs. 87.504.213,00) que de conformidad con Decreto Nº 5229 con Rango, Valor y Fuerza de Ley de Reconversión Monetaria, publicado en Gaceta Oficial de la República Bolivariana de Venezuela Nº 38.638 de fecha 06 de marzo del año 2007 equivale a la cantidad de Ochenta y Siete Mil Quinientos Cuatro Bolívares con Veintiún Céntimos (Bs. 87.504,21), en materia de Impuesto al Consumo Sumario y a las Ventas al Mayor El 15 de abril de 1999, este Tribunal le dio entrada al expediente bajo el Nº 1271, ordenándose notificar a los ciudadanos, Contralor General de la Republica, a la Gerencia Jurídico de Tributarios del Ministerio de Hacienda (SENIAT), y Procurador General de la República El Contralor General de la República, la Gerencia Jurídico de Tributarios Ministerio de Hacienda (SENIAT) y el Procurador General de la República, fueron notificados en fechas 12/05/1999, 17/05/1999 y 20/05/1999, siendo consignadas a los autos en fechas 17/05/1999, 21/05/1999, y 27/05/1999, respectivamente. Así, en fecha 16 de junio de 1999, mediante auto este Tribunal admitió el presente recurso en cuanto ha lugar en derecho y ordenó proceder a la tramitación y sustanciación correspondiente. En fecha 09 de julio de 1999, se deja constancia que se abre la presente causa a pruebas. En fecha 06 de octubre de 1999, se vencido el lapso probatorio en el presente expediente Nº 1271, se fija el décimo quinto día de despacho siguientes al de hoy para que tenga lugar el acto de informes. En fecha 22 de noviembre de 1999, el Abogado Lionel Rodríguez Álvarez titular de la cédula de identidad Nº 3.189.792 e inscrito en el Inpreabogado bajo el Nº 12.481, en su carácter de apoderado judicial de la recurrente consigno escrito de informes de veinte (20) folios útiles. En fecha 22 de noviembre de 1999, el Abogado Gustavo Domínguez Moreno en su carácter de la representante del Fisco Nacional, consigno escrito de informe de treinta (30) folio útiles y anexo constante de setenta y tres (73) folio útiles, en copia certificada. En fecha 22 de noviembre de 1999, se dicto auto visto los informes consignados por las partes, y se abre el lapso de ocho (8) días de despacho para las observaciones. En fecha 03 de diciembre de 1999, vencido el lapso de ocho (8) días de despacho concedidos para presente las observaciones a los informes presentado por las partes, este Tribunal dice “VISTOS” y se inició el lapso para dictar Sentencia. En fecha 05 de abril de 2000, se difirió por 30 días el lapso para dictar sentencia. En fecha 09 de mayo de 2005, 18 de junio de 2008, 21 de mayo de 2009 y 08 de abril de 2010, el abogado Víctor R. García R, inscrito en el inpreabogado bajo el Nº 76.667, actuando en representación sustituto de la Procurador General de la República, solicita se sirva dictar Sentencia en la presente causa. Mediante diligencia de fecha 22 de julio de 2010, el abogado, Rodolfo Plaza Abreu, inscrito en el Inpreabogado bajo el Nº 12.870, actuando en su carácter de apoderado judicial de la recurrente, manifiesta el interés procesal en dar continuación a la presente causa. En fecha 30 de septiembre de 2010, el abogado, Rodolfo Plaza Abreu, inscrito en el Inpreabogado bajo el Nº 12.870, actuando en su carácter de apoderado judicial de la recurrente, solicita se sirva dictar sentencia en la presente causa. En fecha 10 mayo de 2011, 25 junio de 2012, 06 de junio de 2013, 16 de junio de 2014 y el 17 de marzo de 2015 el abogado Víctor R. García R, inscrito en el inpreabogado bajo el Nº 76.667, actuando en representación sustituto de la Procurador General de la República, solicita se sirva dictar Sentencia en la presente causa. En fecha 07 de noviembre de 2012, 30 julio de 2013, 25 de julio de 2014 y el 10 julio de 2015 el abogado, Rodolfo Plaza Abreu, inscrito en el Inpreabogado bajo el Nº 12.870, actuando en su carácter de apoderado judicial de la recurrente, solicita se sirva dictar Sentencia en la presente causa. En fecha 09 de diciembre de 2015, se dictó auto de abocamiento al conocimiento y decisión de la presente causa de la Juez Provisoria Ruth Isis Joubi Saghir y en esta misma fecha ordenó librar cartel a las puertas del Tribunal. II ANTECEDENTES En fecha 20 de enero de 1998, se levantó Acta de Fiscalización Nº SAT-GRTI-RC-DF-1-1052-001895 a través de la cual procede a efectuar una determinación complementaria de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor para los períodos de imposición comprendidos entre agosto de 1994 y agosto de 1997, ambos inclusive, que determino (i) rechazo de créditos fiscales en los períodos económicos comprendidos entre el mes de agosto de 1994 y el mes de agosto de 1997, ambos inclusive y (ii) la errónea aplicación de la alícuota del 12,5% sobre la base imponible, en los períodos correspondientes a los meses de enero, febrero y junio de 1995. La contribuyente Corporación Naturgas, C.A. se allanó parcialmente al reparo en todo lo relativo a la aplicación por error involuntario de una alícuota distinta a la de 12,5% sobre la base imponible en los períodos 1/95, 2/85 y 6/95, por la cantidad de Bs. 757.154,00 reiterando su disconformidad con el rechazo de los créditos fiscales. En fecha 11 de febrero de 1999, la Gerencia Regional de de Tributos Internos de la Región Capital emitió Resolución Nº SAT/GRTI/RC/DSA/ICSVM/98-I-000042, a través de la cual (i) revoca los reparos formulados por concepto de (a) créditos rechazados por falta de comprobación, (b) por comprobación no satisfactoria y (c) por estar soportados con comprobantes a nombre de terceros en las cantidades de Bs. 35.500.075,53, Bs. 36.543.417,12 y Bs. 13.718,00, respectivamente; (ii) confirma dichos reparos, en las cantidades de Bs. 24.158.740,37, Bs. 163.491,88 y Bs. 1.783.887,57, respectivamente y (iii) procede a efectuar el cálculo de la actualización monetaria, determinación de intereses compensatorios e imponer una sanción de multa del ciento cinco por ciento (105%) del impuesto causado por el reparo formulado en dicho período. Por disconformidad con lo anterior el contribuyente Corporación Naturgas, C.A., interpuso recurso contencioso tributario contra Resolución Nº SAT/GRTI/RC/DSA/ICSVM/98-I-000042. III ALEGATOS DE LA RECURRENTE El apoderado judicial de la recurrente “Corporación Naturgas, C.A.”, señala en su escrito recursorio lo siguiente: I.- Improcedencia del rechazo de créditos fiscales correspondientes a los periodos comprendidos entre noviembre de 1994 y mayo de 1997. Que “La Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital, mediante la Resolución NºSAT/GRTI/RC/DSA/ICSVM/98-I-000042 de fecha 11-02-99 rechazó diversos créditos fiscales por: (i) la supuesta falta de presentación de los originales de facturas contentivas de los créditos fiscales correspondientes a los períodos comprendidos entre los meses de enero y marzo de 1997, lo que a nuestro juicio constituye- como veremos infra- un falso supuesto; y (ii) por estar dichos créditos fiscales contenidos en facturas emitidas a nombre de terceros, alegando que “ el crédito fiscales sólo le corresponde al titular de la factura, no pudiendo transferirse en virtud de constituir un derechos personal de cada contribuyente”. 1. Improcedencia del rechazo de créditos fiscales por falta de comprobación correspondientes a los periodos comprendidos entre enero de 1997 y marzo de 1997. Que “Revisado el informe de experticia presentado en fecha 23 de noviembre de 1998, por los funcionarios Gregorio Hernández Quero y Pedro Pérez, expertos designados en el presente caso en atención al requerimiento de nuestra representada contenido en el escrito de descargos de fecha 19-03-98, observa nuestra representada que en la sección correspondientes a créditos fiscales rechazados por falta de comprobación en los meses de enero, febrero y marzo de 1997, se incluyeron los montos de impuestos soportado...”. Que “…los expertos incluyeron dentro de los créditos fiscales rechazados por la supuestas no presentación de facturas, montos de impuesto al Consumo Sumario y a las Ventas Mayor soportado por nuestra representada por la importación de insumos durante los períodos 1/97, 2/97 y 3/97, cuyo pago consta en las Planillas de Determinación de Derechos de Importación, Impuesto al Consumo Suntuario y Ventas al Mayor supra identificadas, las cuales, por tratarse de un caso de importación de bienes muebles, constituyen en virtud de lo establecido en los artículos 27 y 42 de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y Ventas Mayor “la constancia de pago del impuesto”, y que sí fueron efectivamente presentadas por nuestra representada en originales, en respaldo de sus operaciones, dando lugar a la existencia de créditos fiscales compensables con deudas tributarias (liquidas, exigibles y no prescritas) existentes por el mismo conceptos durante tales periodos”. Que “…nuestra representada desconoce las razones que llevaron a los expertos designados a desconocer la presentación de tales documentos ( Planillas de Determinación de Derechos de Importación, Impuestos al Consumo Suntuario y Ventas al Mayor identificadas con los números 2373354, 2373490, 2475095 y 2475136 de fechas 13-01-97, 13-02-97, 13-02-97 y 11-03-97, respectivamente) e inclusive tergiversar el contenido de las mismas, para luego rechazar los respectivos créditos fiscales y consecuentemente obligar a la División de Sumario Administrativo mencionada a desconocer dichos créditos y a confirmar el reparo por los montos correspondientes a los créditos rechazados en dichas Planillas”. Que “Ciertamente la Administración Tributaria se ve en la obligación de actuar dentro de ciertos parámetros, que imponen un límite a su potestad discrecional, pues debe partir de supuestos fácticos que justifiquen su actuación con el fin de controlar la legalidad de los actos administrativos dictados en cada uno de los casos particularmente considerados. Por ello, la Administración está obligada a comprobar de oficio la verdad de los hechos y de los elementos necesarios para respaldar su actuación no pudiendo presumir los hechos, ni dictar actos fundados en hechos que no han sido efectivamente comprobados, pues podría ser que incurra en una errónea apreciación de los presupuestos, o que estén inadecuadamente apreciados, o la falsedad en su existencia, generándose el vicio del falso supuesto en el acto administrativo dictado en las mencionadas condiciones”. Que “En consecuencia, en vista de que el reparo confirmado por la Gerencia Regional de Tributos Interno de la Región Capital del Servicio Jurídico Integrado de Administración Tributaria se formuló en absoluta en inobservancia de la representación de los respectivos comprobantes legales por parte de nuestra representada, que dan lugar al surgimiento de los créditos fiscales registrados en los libros respectivos, correspondientes a los períodos de enero, febrero y marzo de 1997, solicitamos que este Tribunal declare improcedente tales reparos en el montos que correspondan y proceda en todo caso a determinar el monto de los créditos fiscales rechazados, tomando en cuenta la presentación de las Planillas mencionadas”. Que “Resulta forzoso concluir, entonces, que la determinación del Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor contenida en la Resolución objeto del presente recurso, efectuada por la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Central del Servicio Nacional Integrado de Administración Tributaria (SENIAT) en absoluta inobservancia de la presentación de las respectivas facturas por parte de nuestra representada, que dan lugar al surgimiento de los créditos fiscales en los libros respectivos, correspondientes a los periodos 01/97, 02/97 y 03/97, amen de los errores materiales en los datos, cálculos y sumatoria de las Planillas rechazadas -según se desprende de la revisión detallada de los cuadros contentivos en la Resolución impugnada, conlleva la nulidad por falso supuesto de la Resolución, de conformidad con lo establecido en el artículo 20 de la Ley Orgánica de Procedimiento Administrativos. Así solicitamos sea declarando formalmente por este Tribunal”. 2.-Improcedencia del rechazo de créditos fiscales por emisión de facturas a nombre de tercero correspondientes a los periodos comprendidos entre noviembre de 1994 y mayo de 1997. Que “La Administración Tributaria rechaza créditos fiscales declarados por nuestra representada para los períodos 11/94, 4/95 y los comprendidos entre el 6/95 al 5/97, ambos inclusive, por la presentación de facturas de compras emitidas a nombre de terceros”. Que “En efecto, la Gerencia Región de Tributos Internos de la Región Capital, tomando en cuanta el informe de experticia presentado, así como sus respectivos anexos, procedió a determinar el monto de los créditos rechazados por estar las facturas a nombre de terceros…”. Que “Al respecto, nuestra representada observa que si tales facturas efectivamente fueron emitidas por los proveedores a nombre de terceros distintos a CORPORACION NATURGAS, C.A., las misma están referidas a servicios recibidos directamente por nuestra representada, siendo ella la única que efectuó los pagos y soportó el impuesto correspondientes por tales conceptos, en su condición de receptora exclusiva de tales servicio”. Que “Siendo ello así, mal podría afirmase que los créditos fiscales en el presente caso, derivados de servicios obtenidos y pagados directamente por CORPORACION NATURGAS C.A., deberán ser aprovechados por los terceros destinatarios de las facturas, respectivamente, quienes nunca efectuaron erogaciones por concepto de contraprestación por el servicio presentado y, menos aun, por concepto de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor. Antes, por el contrario, hay que atender a la estructura y mecánica del impuesto en referencia, concretamente a su naturaleza de impuesto indirecto, al débito fiscales trasladable a los demás contribuyentes que funjan como adquirentes de los bienes o receptores de los servicios al créditos fiscal como elemento técnico necesario para la determinación del impuesto causado, aplicable a los efectos de su deducción o sustracción de los débitos fiscales del contribuyentes”. Que “Ciertamente, en el caso que nos ocupa, CORPORACION NATURGAS, C,A. recibió servicios de la COMPAÑÍA ANONIMA NACIONAL TELEFONOS DE VENEZUELA (CANTV) SABENPE, TROPIBURGUER y ADMINISTRADORA SERDECO, C.A., durante los ejercicio económicos 11/94, 4/95 y los comprendidos entre el 6/95 y el 5/97 ambos inclusive, siendo ella la única en recibir y pagar tales servicios, así como en soportar el impuesto causado; sin embargo, las correspondientes facturas fueron emitidas por los proveedores a nombre de terceros, en su carácter de antiguos arrendatarios de local antes referido. De allí que, lejos de tratarse de una “transferencia de créditos fiscales”, como lo sostiene la Administración Tributaria en la Resolución objeto de este reparo, se trata de la correcta determinación del impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor causado por las operaciones en referencia y soportado única y directamente por CORPORACION NATURGAS, C.A., atendiendo al mecanismo de débitos y créditos fiscales inherentes a la naturaleza del mencionado impuesto indirecto, de conformidad con lo establecido en los artículos 26 y siguientes de la correspondiente Ley impositiva, y 59 de su Reglamento”. 3.- Improcedencia de la Determinación Fiscal efectuada por la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital. Que “Atendiendo a los argumentos anteriores expuestos, consideramos que la Administración Tributaria erró en la determinación fiscal, ya que para realizar el cálculo de impuesto neto a pagar, se basó en montos equivocados toda vez que dejó de incluir créditos fiscales por la falta de presentación de facturas y por estar las facturas emitidas a nombre de terceros; créditos que a nuestro juicio deben ser tomados en cuenta para la correcta determinación fiscal del impuesto a pagar”. Que “…nuestra representada en virtud de los créditos fiscales que le corresponden, nada adeuda por concepto de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas Mayor en lo que respecta a los periodos comprendidos entre agosto de 1994 y agosto de 1997, ya que debido a la mecánica del mencionado impuesto, CORPORACION NATURGAS, C.A. tiene el derecho y la obligación compensar los créditos fiscales que tiene a su favor, y tomarlos en cuenta en el resultados final de la determinación. En este sentido, si bien nuestra representada estaría obligada a cancelar el monto resultante de los impuestos adeudados en los períodos señalados, los cuales en su totalidad alcanza la cantidad de Bs.3.700.727,69, debe destacarse que nuestra representada tiene a su favor un excedente de crédito fiscal por la cantidad de Bs.21.097.763, 00 de lo cual resulta que en definitiva no estaría obligada al pago del impuesto causado, sino por el contrario, tiene a su favor el saldo resultante después de deducir del excelente de crédito fiscal el impuesto adeudado”. II.- IMPROCEDENCIA DE LA APLICACIÓN DE ACTUALIZACION MONETARIA Y DETERMINACION DE INTERESES COMPENSATORIOS Que “En la Resolución NºSAT/GRTI/RC/DSA/ICSVM/98-I-000042 de fecha 11-02-99, objeto del presente recurso, la División de Sumario Administrativo de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital procede a efectuar el cálculo de la actualización monetaria y a determinar los intereses compensatorios supuestamente correspondientes a los meses de octubre y diciembre de 1994; enero, febrero, julio, agosto y octubre de 1995; al período comprendido entre los meses de enero y junio de 1996; a los meses de octubre y noviembre de 1996 y los meses de febrero y marzo de 1997, con fundamento en el parágrafo único del artículo 59 del Código Orgánico Tributario”. Que “Ahora bien, la aplicación de actualización monetaria e intereses compensatorios en el presente caso resulta improcedente por cuanto no estamos en presencia de un reparo o ajuste definitivamente firme del cual se deriven créditos líquidos y exigibles a favor de la Administración Tributaria, elementos indispensables para que pueda hablarse de actualización monetaria o intereses compensatorios, de acuerdo a lo establecido en el parágrafo único del artículo 59 del Código Orgánico Tributario, lo que, a todo evento, haría que la exigibilidad de los mismo adoleciera de ilegalidad”. Que “Así las cosas, lo único que podría generar la aplicación de la actualización monetaria y el cálculo de intereses compensatorios respecto de los períodos impositivos del Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor correspondientes al período comprendido entre los meses de agosto de 1994 a agosto de 1997, sería la existencia de un reparo que haya quedado firme en los términos establecidos en el parágrafo único del artículo 59 del Código Orgánico Tributario, de lo cual se depende que la actuación de la División de Sumario Administrativo de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital contenida en la Resolución que se impugna mediante el presente escrito recursorio, adolece del vicio de ilegalidad al pretender establecer obligaciones tributarias a nuestra representada en ausencia de norma alguna que la respalde y, en consecuencia, resulta del todo nula de acuerdo a lo establecido en el artículo 20 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos”. Que “…así como los impuestos no pueden ser confiscatorios porque lesionarían la garantía del derecho de propiedad consagrada en el artículo 99 de la Constitución de la República, tampoco pueden serlo las multas, actualizaciones o intereses previstos para los casos de incumplimiento de las obligaciones relacionadas con el pago del tributo o los deberes formales, ya que en definitiva lo que el legislador pretende evitar es la afectación o absorción de una parte sustancial de la renta o del patrimonio de los sujetos pasivos”. III.- IMPROCEDENCIA DE LA MULTA DETERMINADA Que “Finalmente, la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital procedió a imponer una multa a nuestra representada por supuesta disminución ilegítima de ingresos tributarios, originada en omisión de ingresos prevista en el artículo 97 del Código Orgánico Tributario”. Que “El reparo formulado por la Administración Tributaria, del cual deriva la multa impuesta a nuestra representada, se habría originado, en todo caso, como consecuencia de error de derecho excusable; circunstancia ésta que constituye eximente de responsabilidad penal tributaria de conformidad con lo dispuesto por el artículo 79, literal c), del Código Orgánico Tributario”. Que “…en el supuesto negado de que llegaren a prosperar los créditos expuestos por la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria, que sirven de fundamento al reparo formulado, resulta por demás evidente que la actuación de nuestra representada habría derivado, en todo caso, de errores de derecho excusables que la eximen de responsabilidad penal tributaria alguna, derivados de: (i) la interpretación de los artículos 27 y 42 de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, que consagra el mecanismo de créditos y débitos para los casos de importación de bienes y servicios, al tiempo que definen y determinen los documentos que efectivamente sirven de comprobantes del crédito fiscal en tales casos; y (ii) la interpretación de los artículos 26, 27 y 29 ejusdem, en concordancia con el artículo 59 del Reglamento, que permiten en criterio de nuestra representada la compensación de los créditos fiscales contenidos en facturas emitidas por los proveedores a nombre de terceros distintos a ella, pero que en definitiva se refieren a servicios recibidos por nuestra representada, siendo ella la única que efectuó los pagos y soportó el impuesto correspondiente por tales conceptos, en su condición de receptora exclusiva de tales servicios”. IV ALEGATOS DE LA REPRESENTACIÓN DE LA REPÚBLICA En la oportunidad procesal para la presentación de informes, el abogado sustituto del ciudadano Procurador General de la República, consignó escrito mediante el cual esgrimió a favor de los intereses patrimoniales de la República, los siguientes alegatos: Que “La fiscalización rechazó los créditos fiscales declarados por la contribuyente debido a: a) no haber presentado los correspondientes soportes o facturas, b) haber presentado como soportes de los mismos fotocopias, evidenciando la falta de prueba fehaciente o no fidedigna; y c) estar soportado con facturas a nombre de terceros distintos de la contribuyente”. Que “En el caso que nos ocupa, la actuación fiscal determinó que las facturas expedidas por algunos proveedores de la contribuyente, no cumplen con algunos de los requisitos establecidos en los artículo 63 y 72 del Reglamento de la Ley del Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor , los cuales deben ser cumplidos por el vendedor en el momento de la emisión de la factura, quedando en manos del comprador velar porque todos y cada uno de ellos se cumplan, pues, como lo establecen las disposiciones legales supra citadas, será la factura o documento equivalente el que le da derecho a la deducción de los créditos fiscales, de manera que el rechazo del crédito fiscal obedece a que no se cumple con todos los requisitos para su aceptación”. Que “En consecuencia, el rechazo de las facturas estuvo completamente ajustado a derecho de lo cual se desprende la suficiente motivación en la Resolución in comento, ya que no se trata de que el Artículo 63 de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor autorice a la Administración Tributaria a rechazar créditos fiscales, sino que la deducción del crédito fiscal soportado, con motivo de la adquisición de bienes muebles no procede, pues la mencionada Ley, en su Artículo 28 expresamente señala, que no generarán crédito fiscal los impuestos incluidos en facturas en las cuales no se cumplan los requisitos legales o reglamentarios; vale decir, que el rechazo del crédito se debe al no cumplimiento de los requisitos para su aceptación”. Que “De lo precedentemente expuesto se colige , que la Administración Tributaria actuó apegada a la normativa legal, cuando rechazó créditos fiscales a la contribuyente correspondientes a los períodos comprendidos entre noviembre de 1.994 y mayo de 1.997”. Falso Supuesto Que “Con relación al alegato referido al error de hecho y de derecho, esta Representación Fiscal, expresa: para que este proceda, no basta alegarlo en el escrito recursorio sino que hay que probar que el error como causa de la infracción excluye los elementos de falsedad y engaño. Por su parte, el error de derecho, que consiste en la equivocada aplicación e interpretación de la Ley, no se da en el caso que nos ocupa”. Que “Nos sumamos por completo a la opinión expresada en la decisión administrativa supra citada en este particular, pues, si partimos del hecho de que la contribuyente se dedica a prestar servicios profesionales de carácter técnico a terceros, de manera, que el tipo de actividad que explota, hace exigible una diligencia superior al de un buen padre de familia, resulta, en consecuencia, que se encontraba obligada a conocer diversas disposiciones legales y administrativas que se vinculan a su profesión u oficio, dentro de las cuales, se encontraba, el dar una adecuada interpretación a las disposiciones contenidas en la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor y su Reglamento”. Que “…tanto los intereses compensatorios como la actualización monetaria, serán calculados por la Administración Tributaria en la oportunidad en que e reparo quede firme conforme a lo ordenado en el acto administrativo o en la sentencia. Lejos de incidir sobre la base imponible, supone sencillamente una corrección monetaria del valor del monto de la deuda tributaria determinada para el momento en que ésta se extinga mediante el pago, ya que éste debe corresponder a una suma monetaria de igual valor entra la fecha en que quedó firme el ajuste proveniente del reparo y el momento de su efectiva cancelación”. Que “No incide pues, la actualización monetaria contenida en el Artículo59 sobre la base imponible claramente definida en cada supuesto fáctico escogido en la ley de conformidad con el Artículo 4 del Código Orgánico Tributario, sino0 sobre el valor monetario de la deuda tributaria ya determinada en su existencia y cuantía, siendo por lo tanto una norma procesal o derecho formal que no supone un supuesto de aplicación retroactiva…”. V MOTIVACIONES PARA DECIDIR Este Tribunal deduce de la lectura del acto administrativo impugnado, de los argumentos expuestos por el representante de la recurrente y los alegatos sostenidos por la representación del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), que la presente controversia se centra en dilucidar los siguientes aspectos si resulta procedente o no: I.- el rechazo de los créditos fiscales correspondientes a los períodos comprendidos entre noviembre de 1994 y mayo de 1997. II.- la aplicación de la actualización monetaria y determinación de intereses compensatorios. III.- las multas impuestas y la eximente de responsabilidad penal el error de hecho y de derecho excusable. Delimitada la litis, éste Tribunal pasará a pronunciarse sobre el primer aspecto controvertido referente al vicio de falso supuesto en cuanto a la improcedencia del rechazo de créditos fiscales correspondientes a los periodos comprendidos entre noviembre de 1994 y mayo de 1997, que fueron rechazados por: i) supuesta falta de presentación de los originales de facturas contentivas de los créditos fiscales correspondientes a los períodos comprendidos entre los medes de enero y marzo de 1997 y ii) por estar dichos créditos fiscales contenidos en facturas emitidas a nombre de terceros; resulta oportuno destacar, que este Tribunal es del criterio que el vicio de falso supuesto (vicio en la causa) puede configurarse tanto desde el punto de vista de los hechos como del derecho y que afecta lo que la doctrina ha considerado llamar “Teoría Integral de la Causa”, la cual consiste en agrupar todos los elementos de forma y fondo del acto administrativo de manera coherente y precisa conforme a la norma, y analiza la forma en la cual los hechos fijados en el procedimiento se enmarcan dentro de la normativa legal aplicable al caso concreto, para atribuir a tales hechos una consecuencia jurídica acorde con el fin de la misma. Las modalidades del vicio de falso supuesto de acuerdo a la doctrina son las siguientes: a) La ausencia total y absoluta de hechos: La Administración fundamenta su decisión en hechos que nunca ocurrieron. Es decir, la Administración en el procedimiento administrativo de formación del acto no logró demostrar o probar la existencia de los hechos que legitiman el ejercicio de su potestad. Es posible que los hechos hayan sucedido en la realidad, el problema está en que si el autor del acto no los lleva al expediente por los medios de pruebas pertinentes, esos hechos no tendrán ningún valor jurídico, a los efectos de constituir la causa del acto dictado. b) Error en la apreciación y calificación de los hechos: Aquí los hechos invocados por la Administración no se corresponden con los previstos en el supuesto de la norma que consagra el poder jurídico de actuación. Los hechos existen, figuran en el expediente, pero la Administración incurre en una errónea apreciación y calificación de los mismos (falso supuesto stricto sensu). c) Tergiversación en la interpretación de los hechos: El error en la apreciación y calificación de los hechos tiene una modalidad extrema, que puede implicar al mismo tiempo, un uso desviado de la potestad conferida por Ley. Se trata de la tergiversación en la interpretación y calificación de los hechos ocurridos, para forzar la aplicación de una norma. Definido de esta manera el vicio de falso supuesto, el operador jurídico que aplica la norma debe, entonces, estudiar cuidadosamente si los hechos objeto del debate y el derecho aplicado a los mismos fueron adecuados correctamente, para verificar entonces que ninguno de estos vicios de falso supuesto se haya originado al momento que la Administración manifestó su voluntad por medio del Acto Administrativo recurrido. Ahora bien, de la revisión de la Resolución SAT/GRTI/RC/DSA/ICSVM/98-I-000042 de fecha 11/02/1999, se observa que la Administración Tributaria rechazo créditos fiscales por falta de comprobación por la cantidad Bs. 24.158.740,37; por comprobación no satisfactoria por Bs. 163.491,88 y por estar a nombre de terceros por Bs. 1.783.887,57. Al respecto del rechazo de créditos fiscales por falta de comprobación correspondiente a los períodos comprendidos entre enero de 1997 y marzo de 1997 por la cantidad Bs. 24.158.740,37, adujo el contribuyente que se incluyeron los montos detallados a continuación: PERIODO Nº DE PLANILLA FECHA PROVEEDOR MONTO FACTURA (BS.) CREDITO FISCAL RECHAZADO ENE 97 H-95-07-2373354 13/01/97 DALMINE 89.136.984,00 12.624.551,40 FEB 97 H-95-07-2373490 13/02/97 DALMINE 4.456.429,00 631.168,07 FEB 97 H-95-07-2475095 13/02/97 DALMINE 3.897.421,00 551.995,21 MAR 97 H-95-07-2475136 11/03/97 DALMINE 47.904.932,00 6.784.818,71 De los cuales manifestó que dichos montos rechazados por la supuesta no presentación de facturas, montos del Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor soportado por ella por la importación de insumos durante los período 1/97, 2/97 y 3/97, que cuyo pago consta en las Planillas de Determinación de Derechos de Importación del Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor supra identificadas, que por tratarse de un caso de importación de bienes muebles, constituye en virtud de lo establecido en los artículos 27 y 42 de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor “la constancia de pago del impuesto”, de lo cual manifestó que las habían presentado en originales, dando lugar a créditos fiscales, Ahora bien de la revisión del presente expediente judicial se pudo observar que se desprende del contenido de los documentos consignados por la contribuyente en originales y que rielan insertos de los folios 167 al 170, Planilla de Determinación de Derechos de Importación del Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor Nros. H-95-07-2373354, H-95-07-2373490, H-95-07-2475095 y H-95-07-2475136 en la cual claramente se aprecia el monto total a ser ingresado en la cuenta del tesoro nacional por la cantidad de Bolívares Doce Millones Seiscientos Veinticuatro Mil Quinientos Cincuenta y Un Bolívares con Cuarenta Céntimos (Bs. 12.624.551,40), Seiscientos Treinta y Un Mil Ciento Sesenta y Ocho Bolívares con Siete Céntimos (Bs. 631.168,07), Quinientos Cincuenta y Un Mil Novecientos Noventa y Cinco Bolívares con Veintiún Céntimo (Bs. 551.995,21) y Seis Millones Setecientos Ochenta y Cuatro Mil Ochocientos Dieciocho Bolívares con Veintiún Céntimos (Bs. 6.784.818,71), por concepto de Impuesto al Valor Agregado (I.V.A), en el Banco Provincial, S.A., recaudación de fondos nacional, La Guaira Colonial, si bien es cierto que las facturas generan los créditos fiscales, no es menos cierto que cumplió con su deber formal de pagar el monto de dinero estipulado por concepto de Impuesto al Valor Agregado (I.V.A). En tal sentido, se concluye que los pagos efectuados por la contribuyente ante el ente receptor del tributo, el Banco Provincial, S.A., demostrados mediante las Planillas de Determinación de Derechos de Importación del Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor y consignadas para la recuperación de créditos fiscales en el mes de enero, febrero y marzo de 1997, resultan pruebas suficientes para ser tomadas en cuenta para la recuperación de los créditos fiscales solicitados, todo ello, en sintonía también, con los criterios asumidos por nuestro Máximo Tribunal en Sentencias Nº 01432 y 01392 de fechas 12 de noviembre de 2.008 y 7 de octubre de 2.009, casos: Eurobuilding Internacional, C.A., y Carbones del Guasare, S.A., respectivamente. En consecuencia, este Tribunal considera que la Administración Tributaria no estuvo ajustada a derecho cuando rechazó la cantidad de Veinte Millones Quinientos Noventa y Dos Mil Quinientos Treinta y Tres Bolívares con Treinta y Nueve Céntimos (Bs. 20.592.533,39) correspondiente a la recuperación de los créditos fiscales soportados en las comentadas Planillas de Determinación de Derechos de Importación del Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor. En vista de lo anterior resulta improcedente el reparo por la cantidad de Veinte Millones Quinientos Noventa y Dos Mil Quinientos Treinta y Tres Bolívares con Treinta y Nueve Céntimos (Bs. 20.592.533,39) y se confirma el reparo por la cantidad de Tres Millones Quinientos Sesenta Mil Setecientos Veintidós Bolívares con Setenta y Cinco Céntimos (Bs. 3.560.722,75) no objetada. Así se Declara. Entre otras cosas alega la representación del apoderado judicial del contribuyente la improcedencia del rechazo de los créditos fiscales por emisión de facturas a nombre de terceros correspondiente a los períodos comprendidos entre noviembre de 1994 y mayo de 1997 por Bs. 1.783.887,57, aduciendo que “…si bien tales facturas efectivamente fueron emitidas por los proveedores a nombre de terceros distintos a CORPORACION NATURGAS, C.A., las mismas están referidas a servicios recibidos directamente por nuestra representada, siendo ella la única que efectuó los pagos y soportó el impuesto correspondiente por tales conceptos, en su condición de receptora exclusiva de tales servicios…las correspondientes facturas emitidas por los proveedores a nombre de terceros, en su carácter de antiguos arrendatarios del local antes referido”. No observa esta Juzgadora, aparte de la afirmación de la contribuyente en sus escritos, prueba alguna que le permita verificar o constatar que tales aseveraciones son pertinentes. Ante esta falta de actividad probatoria, el Tribunal acogiendo la presunción de veracidad, legalidad y legitimidad de la cual están investidos los actos administrativos, considera que La Resolución (Culminatoria del Sumario Administrativo) bajo el Nº SAT/GRTI/RC/DSA/ICSVM/98-I-000042, de fecha 11 de febrero de 1999, emitida por la División de Sumario Administrativo de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), están apegados a la legalidad y por tanto se considera que el reparo confirmado en acto recurrido bajo el concepto de “Créditos Fiscales Rechazados por presentar facturas a nombre de terceros”, por la cantidad de Bs. 1.783.887,57, luce procedente. Así se Declara. Asimismo, en cuanto a los créditos fiscales rechazados por comprobación no satisfactoria por la cantidad de Bs. 163.491,88, se confirma a toda vez que no fue objetado por el contribuyente. Así se Declara. En cuanto a la improcedencia de la determinación fiscal efectuada por la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital alegada por la contribuyente, tal como se analizó en los puntos precedentes resulta improcedente por cuanto fueron rechazados créditos fiscales que fueron tomados en cuenta por la contribuyente para realizar su respectiva determinación. Así se Declara. En cuanto al segundo punto controvertido relativo a la improcedencia de la aplicación de la actualización monetaria y determinación de intereses moratorios al respecto manifestó el contribuyente: “Ahora bien, la aplicación de actualización monetaria e intereses compensatorios en el presente caso resulta improcedente por cuanto no estamos en presencia de un reparo o ajuste definitivamente firme del cual se deriven créditos líquidos y exigibles a favor de la Administración Tributaria, elementos indispensables para que pueda hablarse de actualización monetaria o intereses compensatorios, de acuerdo a lo establecido en el parágrafo único del artículo 59 del Código Orgánico Tributario, lo que, a todo evento, haría que la exigibilidad de los mismo adoleciera de ilegalidad”… “Así las cosas, lo único que podría generar la aplicación de la actualización monetaria y el cálculo de intereses compensatorios respecto de los períodos impositivos del Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor correspondientes al período comprendido entre los meses de agosto de 1994 a agosto de 1997, sería la existencia de un reparo que haya quedado firme en los términos establecidos en el parágrafo único del artículo 59 del Código Orgánico Tributario, de lo cual se depende que la actuación de la División de Sumario Administrativo de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital contenida en la Resolución que se impugna mediante el presente escrito recursorio, adolece del vicio de ilegalidad al pretender establecer obligaciones tributarias a nuestra representada en ausencia de norma alguna que la respalde y, en consecuencia, resulta del todo nula de acuerdo a lo establecido en el artículo 20 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos”. Sin embargo, esta Juzgadora apartándose sobre los dichos del contribuyente de autos conviene preciso recordar que la Sala Plena de la Corte Suprema de Justicia en fecha 14 de diciembre de 1999 declaro la nulidad del parágrafo único del Artículo 59 del Código Orgánico Tributario de 1994, vigente en razón del tiempo, referente al cobro de los intereses moratorios de los actos que no este definitivamente firmes, señalando en el dispositivo del fallo lo siguiente: “1) Se reconoce la vigencia y validez de la primera parte del aludido artículo 59, contentivo de la obligación de todo contribuyente debe pagar intereses de mora en los casos de falta de pago de la obligación tributaria, sanciones y accesorios siempre que se trate de créditos líquidos y exigibles o de plazo vencido, en los términos expuestos en este fallo, por considerar que los mismos no coliden con disposición constitucional alguna. 2) Se declara la nulidad del Parágrafo Único del artículo 59 antes mencionado, que prevé el pago de intereses compensatorios y actualización monetaria en caso de ajustes provenientes de reparos, por ser tal extracto de la norma, contraria a la Constitución de la República en virtud de las consideraciones expuestas a lo largo de la presente decisión judicial. Publíquese y regístrese. De conformidad con lo dispuesto en los artículos 119 y 120 de la Ley Orgánica de la Corte Suprema de Justicia, se ordena la publicación de la presente decisión en la Gaceta Oficial de la República de Venezuela, indicando con toda precisión en el Sumario lo siguiente: “Declaratoria de nulidad parcial del artículo 59 del Código Orgánico Tributario”. Posteriormente en fecha 26 de julio del año 2000, la Sala Constitucional del Tribunal Supremo de Justicia, Exp. Número 00-0856 mediante una solicitud de aclaratoria de la sentencia antes mencionada, se pronuncio sobre los efectos en el tiempo de la misma, decretando lo siguiente: “…Omissis… La materia en relación con la cual debe resolver la Sala Constitucional en esta oportunidad se refiere a la solicitud de “aclaratoria” del fallo antes mencionado, dictado por la Sala Plena en fecha 14 de diciembre de 1999. …Omissis… Por las razones anteriormente expuestas, esta Sala Constitucional como máximo garante de la constitucionalidad, y atendiendo a los principios de justicia, seguridad jurídica y responsabilidad social que inspiran a la nueva Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, acuerda otorgar efectos ex nunc a la sentencia dictada por la Sala Plena de la entonces Corte Suprema de Justicia, desde la publicación del fallo por la Sala Plena, esto es, desde el 14 de diciembre de 1999, ya que a partir de esta fecha no cabía dudas sobre la inconstitucionalidad y consiguiente nulidad del Parágrafo Único del artículo 59 del Código Orgánico Tributario. En consecuencia, se declara que la nulidad de la referida norma no incide sobre la validez y eficacia de los actos dictados con fundamento en el referido Parágrafo Único del artículo 59, que para la referida fecha (14 de diciembre de 1999) hayan quedado definitivamente firmes, en virtud de un acto administrativo que no haya sido recurrido, o por haber recaído decisión judicial que causara cosa juzgada. Así se declara. Por las mismas razones antes expuestas, esta Sala Constitucional declara que son válidos y eficaces los actos determinativos de intereses moratorios, calculados en los términos previstos en el Instructivo sobre la Aplicación e Interpretación del Artículo 59 del Código Orgánico Tributario, publicado en la Gaceta Oficial Nº 35.908, de fecha 27 de febrero de 1996, que estuviesen firmes para la antes indicada fecha de publicación del fallo anulatorio. Así se decide.” (Negrillas del Tribunal). En razón de lo expuesto anteriormente, este Tribunal declara improcedente la pretensión de cobro de los intereses compensatorios y actualización monetaria, ya que, la sentencia citada se basta por si sola para exponer la inconstitucionalidad de tales pretensiones. Así se Declara. En referencia al tercer punto controvertido improcedencia de las multas determinadas, al respecto alego el contribuyente la improcedencia de las multas por ser improcedente los reparos formulados por el rechazo de créditos fiscales por falta de comprobación y por facturas emitidas a nombre de terceros. Observa este Tribunal que el reparo formulado se anulo parcialmente, por lo que se le ordena a la Administración Tributaria realizar el recálculo de las multas conforme lo expuesto en el presente fallo. Así de Declara. Al mismo tiempo alego el contribuyente la existencia de una circunstancia eximente de responsabilidad penal tributaria de conformidad con lo dispuesto por el artículo 79, literal c), del Código Orgánico Tributario “el error de hecho y de derecho excusable”. En este orden, cabe destacar el criterio sostenido por la Sala Político-Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, respecto a las circunstancias eximentes de responsabilidad penal tributaria, previstas en el artículo ut supra del Código Orgánico Tributario: “Referente a la eximente de responsabilidad penal tributaria, correspondiente al ‘error de hecho y de derecho excusable’, manifiesta la contribuyente que la misma se hace presente en este supuesto, en virtud de que “(…) la culpa en que incurrió GMV fue una culpa levísima, ya que aplicó una interpretación lógica de lo dispuesto en el artículo 78 de la Ley de ISLR de 1995 y en los artículos 1 y 20 del Reglamento de 1996 y del Reglamento de 1997. Además, su posición ha sido acogida por doctrina autorizada así como por la jurisprudencia de la Sala Constitucional del Tribunal Supremo de Justicia”. Ahora bien, esta Sala observa que el error de derecho excusable, consiste en la equivocada aplicación o interpretación de la ley, o en errores de apreciación en torno a la misma, que trae como consecuencia la posibilidad de cometer faltas con carácter excusable al momento de aplicar la ley. (Ver sentencia de esta Sala, N° 01579, dictada en fecha 20 de septiembre de 2007. Caso: Cervecería Polar, C.A.). Circunscribiendo el análisis al caso de autos, este Máximo Tribunal aprecia que la recurrente no aportó elementos de convicción suficientes que permitan a esta Sala determinar con precisión cuál fue el error involuntario cometido en la apreciación de la norma fiscal. Asimismo, la normativa contemplada en el numeral 9 del artículo 11 de los Decretos Nros. 1.344 y 1.808, se presenta con suficiente claridad a los efectos de señalar las personas y actividades obligadas a la retención del impuesto sobre la renta, es decir, no se establecen de un modo ininteligible o ambiguo que hubiera podido inducir el error de derecho alegado, motivo por el cual, se confirma la improcedencia de la circunstancia eximente alegada. Así se declara. (Sentencia N° 999 de la Sala Político-Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, de fecha 18 de septiembre de 2008, con ponencia de la Magistrada Yolanda Jaimes)”. Al efecto, este Órgano Jurisdiccional desestima el referido alegato, por cuanto la inteligencia de las normas aplicables artículo 26, 27, 29 y 42 de de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor y 59 de su Reglamento, no pudieron permitir a la contribuyente incurrir en tan grave equivocación o anomalía de juicio. De allí que, no siendo las normas aplicables oscuras o confusas, su irregular interpretación tampoco es razonable ni justificable, por lo cual juzga este Tribunal la procedencia de las sanciones impuestas a la contribuyente y no ha lugar causa eximente alguna. Así se Declara. VI DECISIÓN Con fundamento a la motivación anterior este éste Tribunal Superior Quinto de lo Contencioso Tributario, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la Ley, declara PARCIALMENTE CON LUGAR, el recurso contencioso tributario interpuesto por la contribuyente “Corporación Naturgas, C.A..”, En consecuencia: 1)-Se ANULA PARCIALMENTE la Resolución N°. SAT/GRTI/RC/DSA/ICSVM/98-I-000042, de fecha 11 de febrero de 1999, emitida por la División de Sumario Administrativo de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT). 2)-Se ORDENA emitir un nuevo acto administrativo conforme lo expuesto en el presente fallo. Publíquese, regístrese y notifíquese a la Procuraduría General de la República, de conformidad con lo previsto en el artículo 86 de la Ley Orgánica de la Procuraduría General de la República. De igual forma notifíquese al Fiscal General de la República, al Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), y a la recurrente “Corporación Naturgas, C. A.”, de conformidad con lo establecido en el parágrafo primero del artículo 277 del Código Orgánico Tributario. Se advierte a las partes que de conformidad con el único aparte del artículo 285 del Código Orgánico Tributario y el criterio sostenido por nuestro máximo Tribunal de Justicia Sentencia Nº 01658 de la Sala Político-Administrativa de fecha 10 de diciembre de 2014, caso: Plusmetal Construcciones de Acero, C.A., esta sentencia admite apelación, por cuanto el quantum de la causa excede de quinientas (500) unidades tributarias calculadas al monto vigente para la fecha de interposición del recurso. Dada, firmada y sellada en la Sala de Despacho del Tribunal Superior Quinto de lo Contencioso Tributario, en Caracas, a los veintisiete (27) días del mes de enero de dos mil dieciséis (2016). Años 205° de la Independencia y 156° de la Federación. La Juez Provisoria Ruth Isis Joubi Saghir El Secretario Néstor Eduardo Linares Guzmán En el día de despacho de hoy veintisiete (27) del mes de enero de dos mil dieciséis (2016), siendo la once y treinta minutos de la mañana (11:30 am), se publicó la anterior sentencia. El Secretario Néstor Eduardo Linares Guzmán Asunto: AF45-U-1999-000062 Asunto Antiguo: 1999-1271 RIJS/NELG/ls