TSJ Regiones - Decisión

REPUBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA

PODER JUDICIAL
Tribunal Superior Octavo de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas
Caracas, 17 de noviembre de 2016
206º y 157º
ASUNTO: AP41-U-2013-000382
SENTENCIA Nº PJ0082016000121
Recurso Contencioso Tributario
“Vistos” con informes del INCES
Recurrente: “ALFA DELICATESES CR, C.A.”, inscrita ante el Registro Mercantil Primero de la Circunscripción Judicial del Distrito Capital y Estado Miranda, en fecha 17 de mayo de 1989, bajo el No. 49 Tomo 49-A-Pro e inscrita en el Registro Único de Información Fiscal (R.I.F.) bajo el No. J-00294395-5 y en el Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista (INCES) bajo el No. Aportante 733258.
Apoderado Judicial de la Contribuyente: ciudadano YAMIL ANTONIO CHAM DUQUE, titular de la cédula de identidad número V- 10.164.089 e inscrito en el Inpreabogado bajo el Nº 54.018.
Acto Recurrido: Resolución Culminatoria del Sumario No. 283-2013-07-31 de fecha 26 de julio de 2013, emanada de la Gerencia General de Tributos del Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista (INCES).
Administración Tributaria Recurrida: Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista (INCES).
I
RELACIÓN CRONOLÓGICA
Se inicia el proceso con el escrito presentado en fecha 23 de septiembre de 2013 (folios 1 al 54), por ante la Unidad de Recepción y Distribución de Documentos (URDD) de los Tribunales Superiores de lo Contencioso Tributario del Área Metropolitana de Caracas, a través del cual el ciudadano YAMIL ANTONIO CHAM DUQUE, titular de la cédula de identidad número V- 10.164.089 e inscrito en el Inpreabogado bajo el Nº 54.018, actuando en su carácter de apoderado judicial de la empresa “ALFA DELICATESES CR, C.A.”, inscrita ante el Registro Mercantil Primero de la Circunscripción Judicial del Distrito Capital y Estado Miranda, en fecha 17 de mayo de 1989, bajo el No. 49 Tomo 49-A-Pro e inscrita en el Registro Único de Información Fiscal (R.I.F.) bajo el No. J-00294395-5 y en el Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista (INCES) bajo el No. Aportante 733258; facultado según Poder autenticado por ante la Notaría Pública Cuadragésima Primera del Municipio Libertador del Distrito Capital, en fecha 19 de septiembre de 2012, bajo el No. 42, Tomo 115 de los Libros de Autenticaciones, interpuso recurso contencioso tributario contra la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo No. 283-2013-07-31 (folios 69 al 76), de fecha 26 de julio de 2013, emanada de la Gerencia General de Tributos del Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista (INCES), mediante la cual impuso sanción en la cantidad total de ciento noventa y nueve mil cuatrocientos veinticuatro bolívares con veintidós céntimos (Bs. 199.424,22).
La Unidad de Recepción y Distribución de Documentos de los Tribunales Superiores de lo Contencioso Tributario, actuando como distribuidor, asignó su conocimiento a este Tribunal Superior (folio 95), donde se le dio entrada a través de auto dictado en fecha 25 de septiembre de 2013, por el que se ordenó librar boletas de notificación (folio 96).
El 20 de enero de 2014 (folios 111 y 112), se admitió el Recurso Contencioso Tributario y se tramita conforme al Código Orgánico Tributario.
El 20 de enero de 2014, se ordenó abrir cuaderno separado a los fines de tramitar todo lo relacionado con la solicitud de suspensión de efectos (folios 113).
El 10 de febrero de 2014, se agregó al expediente el escrito de promoción de pruebas consignado el 03 de febrero de 2014, por la representación del Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista (INCES) (folios 116 al 125).
En esa misma fecha (10-02-2014), se dictó sentencia interlocutoria mediante la cual se declaró IMPROCEDENTE la solicitud de suspensión de efectos (folios 2 al 9, del cuaderno separado).
El 17 de febrero de 2014 (folios 127 al 128) se admitieron las pruebas promovidas.
En fecha 18 de febrero de 2014 se dictó auto dejando constancia del inicio del lapso de evacuación de pruebas (folio 129).
El 2 de abril de 2014 se recibió Oficio No. 210.100-084-026 de fecha 24-03-2014 emanado de la Dirección Ejecutiva del Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista (INCES), mediante el cual remite expediente administrativo correspondiente a la contribuyente “ALFA DELICATESES CR, C.A.” (folios 131 al 194).
En fecha 7 de abril de 2014, se dictó sentencia interlocutoria mediante la cual se ordenó reponer la causa al estado de librar nueva boleta de notificación a la Procuraduría General de la República, a los fines de notificar de la sentencia interlocutoria No. PJ0082014000018 del 20 de enero de 2014, mediante la cual se admitió la presente causa (folios 196 al 202).
El 2 de julio de 2014 (folio 210), se dictó auto mediante el cual se ordenó librar boleta de notificación al ciudadano Procurador General de la República, de conformidad con lo establecido en el artículo 86 de la Ley de la Procuraduría General de la República, a fin de notificar de la sentencia interlocutoria No. PJ0082014000018 del 20 de enero de 2014, mediante la cual se admitió la presente causa. Se libró Boleta de Notificación (folio 211), la cual fue consignada en autos el 28 de julio de 2014 (folio 212 y su vuelto).
En fecha 11 de agosto de 2014, se dictó auto dejando constancia del inicio del lapso de promoción de pruebas de conformidad con lo previsto 269 del Código Orgánico Tributario (folio 213).
El 06 de octubre de 2014, se dio inicio al lapso de evacuación de pruebas (folio 214).
El 07 de noviembre de 2014 se dictó auto dejando constancia del inicio del lapso previsto en el artículo 274 del Código Orgánico Tributario de 2001 (folio 215).
En fecha 27 de noviembre de 2014, el ciudadano JORGE RAFAEL COLMENAREZ, titular de la cédula de identidad No. 4.163.462 e inscrito en el Inpreabogado bajo el No. 70.461, actuando en su carácter de apoderado judicial del Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista (INCES), consignó escrito de informes y copias simples de instrumento poder que acredita su representación (folios 216 al 236).
En fecha 17 de diciembre de 2014, se dejó constancia del inicio del lapso establecido en el artículo 275 del Código Orgánico Tributario de 2001 (folio 238).
En fecha 02 de noviembre de 2016, la abogada Lorena Jaquelin Torres Lentini, en su carácter de Juez Suplente, se aboca al conocimiento de la presente causa (folio 241).
II
ANTECEDENTES
Mediante Providencia Administrativa No. 0001-12-0762 de fecha 10 de mayo de 2012, se ordenó a la ciudadana TATIANA MONTES PÉREZ, funcionaria competente de este Instituto, para efectuar una fiscalización a la contribuyente “ALFA DELICATESES CR, C.A.”, mediante la cual se revisaron los libros, registros contables y demás documentos relacionados con las obligaciones tributarias, contenidas en la Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), aplicable rationae temporis, correspondiente al período comprendido desde el 2do. Trimestre del año 2006 hasta el 2do. Trimestre de 2008, en concordancia con el Decreto con Rango, Valor y Fuerza de Ley del Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista (INCES), en el período comprendido entre el 3er. Trimestre del año 2008 hasta el 1er. Trimestre del año 2012. Se procedió a levantar Acta de Reparo No. 0001-12-0762, originado por diferencias en los aportes del 2% y del ½ %, determinándose lo siguiente:
1.- Por aportes insolutos y diferencias de aportes del 2% (numeral 1 del artículo 14 de la Ley del INCES), deuda en la cantidad de OCHENTA Y DOS MIL CUARENTA Y UN BOLÍVARES SIN CÉNTIMOS (Bs. 82.041,00).
2.- Por aportes insolutos y diferencias de aportes del ½ % (numeral 2 del artículo 14 de la Ley del INCES), deuda en la cantidad de QUINIENTOS NOVENTA BOLÍVARES SIN CÉNTIMOS (Bs. 590,00).
El 22 de noviembre de 2012 (folios 142 al 157), la contribuyente presentó escrito de descargos, que fue declarado improcedente mediante Resolución Culminatoria del Sumario No. 283-2013-07-31 de fecha 26 de julio de 2013, notificada el 21 de agosto de 2013, emanada de la Gerencia General de Tributos del Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista (INCES), quedando la recurrente obligada al pago por concepto de diferencias de aportes del 2% y ½ %, la cantidad de OCHENTA Y DOS MIL SEISCIENTOS TREINTA Y UN BOLÍVARES SIN CÉNTIMOS (Bs. 82.631,00) y multas en la cantidad de CIENTO DIECISÉIS MIL CUATROCIENTOS NOVENTA Y OCHO BOLÍVARES CON VEINTIDÓS CÉNTIMOS (Bs.116.498,22), equivalente a DOS MIL DOSCIENTAS SETENTA Y DOS UNIDADES TRIBUTARIAS (2.272 U.T.), de conformidad con lo previsto en el artículo 111 del Código Orgánico Tributario ratione temporis, agravada con lo previsto en los numerales 1 y 3 y atenuada con el numeral 3 de los artículos 95 y 96 ejusdem y en la cantidad de QUINIENTOS NOVENTA BOLÍVARES SIN CÉNTIMOS (Bs. 590,00), equivalente a DOCE UNIDADES TRIBUTARIAS (12 U.T.), según lo establecido en el artículo 112 del Código Orgánico Tributario vigente, agravada con lo previsto en los numerales 1 y 3 y atenuada con los numerales 2 y 3 de los artículos 95 y 96 ejusdem.
III
ALEGATOS DE LAS PARTES
La recurrente:
El representante judicial de la contribuyente discriminó las defensas expuestas contra el acto recurrido de la siguiente manera:
1.- Falso supuesto de hecho y de derecho.-
Manifiesta que el ente parafiscal incurre en falso supuesto de derecho por la incorrecta aplicación de la Ley así como por la errónea interpretación de los hechos que, a su decir, originan la anulabilidad o nulidad relativa del acto administrativo, de conformidad con lo establecido en el artículo 20 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos.
Luego de transcribir los artículos 10 de la Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), publicada en Gaceta Oficial No. 29.115, de fecha 08 de enero de 1970, 14 del Decreto con Rango, Valor y Fuerza de Ley del Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista (INCES), publicada en Gaceta Oficial No. 38.958 del 23 de junio de 2008, reimpresa por error material el 08 de julio del mismo año y publicada en Gaceta Oficial No. 38.968 y 133 de la Ley Orgánica del Trabajo, publicada en Gaceta Oficial No. 5.152 Extraordinario del 19 de junio de 1997, aplicables en razón del tiempo, afirma que la base imponible de los aportes INCES, por estar derivados de la relación laboral, deben ser calculados con base al salario normal y no como lo realiza el ente parafiscal, de incluir todas las incidencias de carácter accidental o no percibidos de forma regular y permanente. A tal efecto, menciona jurisprudencia de la Sala de Casación Social del Tribunal Supremo de Justicia, ratificada por la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, en relación a la diferenciación entre salario normal y salario integral. Igualmente, presenta definición de salario normal y su incidencia para el pago de las contribuciones, tasas o impuestos, según la Sala Constitucional del Máximo Tribunal, mediante sentencia de fecha 27 de febrero de 2007, publicada en Gaceta Oficial No. 38.635 del 1º de marzo de 2007.
Igualmente, se apoya en definición que sobre “salario normal” establece Karla D´Vivo Yusti en trabajo titulado “Algunas de las implicaciones derivadas del acatamiento por parte del contribuyentes (sic) y responsables de la interpretación constitucional del artículo 31 de la Ley de Impuesto sobre la Renta”, publicado en la Revista de Derecho Tributario No. 131, julio, agosto y septiembre de 2011.
En tal sentido, señala que se evidencia que las remuneraciones accidentales recibidas por el trabajador (bonificaciones, vacaciones y otros conceptos accidentales), no poseen carácter de regularidad y permanencia, toda vez que dichas remuneraciones son complementarias, de carácter accidental o extraordinario, dirigidas a beneficiar una situación especial de los trabajadores, pero que no implican un pago regular como consecuencia de las labores ejecutadas por éstos durante la jornada ordinaria de trabajo.
Así, en torno a las vacaciones, expresa que ha sido reiterado el criterio jurisprudencial considerarlas como un devengo adicional o extraordinario dirigido a incrementar el mejor disfrute del descanso vacacional dispuesto en la Ley Orgánica del Trabajo, no obstante, el ente parafiscal “consideró erróneamente las mismas para el cálculo de la base imponible de la contribución del 2% a cargo de los patronos. Igualmente estima realizar algunas consideraciones sobre las bonificaciones por cuanto aplican los argumentos en forma similar, señalando lo dispuesto en diversas sentencias de la Sala Constitucional y otros Tribunales de la República.
Denuncia que la Administración Tributaria parafiscal, con la emisión de la Resolución impugnada, viola la Carta Magna en su artículo 131, al ratificar en todas y cada una de sus partes el Acta de Reparo No. 0001-12-0762 de fecha 21 de septiembre de 2012, a pesar de que en el escrito de descargos presentado, “se ilustra a la Administración Tributaria sobre la existencia de sentencias del máximo Tribunal en virtud de las cuales se destaca que no son gravables con el aporte del 2% las vacaciones ni el bono vacacional.”
Continúa señalando sentencias que favorecen su criterio, tales como fallos emanados de la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia en fechas 10 de noviembre de 2010, caso: INDUSTRIA NACIONAL FÁBRICA DE RADIADORES INFRA, S.A., 27 de abril de 2011, caso: SUDAMTEX DE VENEZUELA, C.A., 22 de noviembre de 2011, caso: JOSÉ NAVARRO SANTAMARÍA, posterior a lo cual afirma que en virtud de la no gravabilidad de los conceptos “vacaciones”, “bono vacacional” y “bonificaciones”, el acto administrativo dictado por la Administración Tributaria adolece de vicio de nulidad absoluta por cuanto su contenido es de imposible o ilegal ejecución, de conformidad con lo establecido en el numeral 3 del artículo 240 del Código Orgánico Tributario.
2- Improcedencia por accesoriedad de las multas e intereses moratorios por el pago extemporáneo de los aportes.
En relación a la multa y a los intereses impuestos por el INCES, solicita que una vez verificada la improcedencia de la obligación tributaria principal, se proceda a declarar la nulidad de las mismas, por constituir elementos accesorios, y en virtud de que en la determinación de la dicha obligación se incluyen conceptos que en su opinión se encuentran excluidos de la base de cálculo, opera el falso supuesto de derecho y deviene en un acto administrativo de ilegal ejecución, de conformidad con el artículo 240 del Código Orgánico Tributario.
Por otra parte, expresa que la normativa legal invocada por el INCES no encuadra con el porcentaje aplicado además de observarse incongruencias respecto de los montos imputados en el acto administrativo.
Además menciona principios constitucionales que supuestamente han sido violados con la actuación administrativa, tales como la legalidad tributaria, la generalidad del tributo, la capacidad contributiva, progresividad, proporcionalidad, justicia, no confiscatoriedad.
El Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista (INCES).-
La representación del INCES, en su escrito de informes expuso los argumentos siguientes:
En cuanto al falso supuesto de hecho y de derecho alegado, la representación del INCES, luego de establecer criterio jurisprudencial al respecto, advierte que las actuaciones administrativas se encuentran revestidas bajo la presunción de veracidad y legalidad que prevalece mientras que el acto no sea desvirtuado. En tal sentido, afirma que no hay argumentos contundentes y precisos sobre los vicios en que supuestamente la administración tributaria incurre, toda vez que la recurrente no aportó elementos probatorios para soportar su alegato.
Respecto del vicio de procedimiento administrativo, la representación del INCES expresa que el acto administrativo impugnado alcanzó el fin al cual estaba destinado, por lo que solicita sea declarado improcedente tal argumento.
Con relación a las partidas cuestionadas por la contribuyente, la representación del ente parafiscal manifiesta que en virtud de la Orden Administrativa No. 2030-05-16 de fecha 2005, emanada del Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista INCES, únicamente el alegato referido a las “utilidades” debe ser declarado procedente en vía jurisdiccional y amparándose en criterio emanado de la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, en sentencia No. 00171 del 24-02-2010, califica como acertado el reparo formulado a la empresa “ALFA DELICATESES, C.A.”, “pues incuestionablemente son remuneraciones pagadas en forma regular y permanente al personal que trabaja para la empresa aportante y, por ende deben ser tenidas en cuenta a los efectos del gravamen establecido en la ley del INCE (hoy INCES)”, razón por la que solicita sea declarado improcedente el alegato esgrimido por la recurrente en relación a las partidas no gravables.
Sobre la suspensión de los efectos solicitada, refiere que este Tribunal Superior la declaró improcedente por lo que estima innecesario detallarla.
En referencia a las multas e intereses moratorios aplicados, sostiene que las multas fueron impuestas conforme a normas y procedimientos sancionatorios estipulados según el principio de legalidad previsto en la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela así como en el Código Orgánico Tributario, por cuanto se está en presencia de una “contravención” que fue “detectada oportunamente por el INCES, a través de la Gerencia General de Tributos, al momento de emitir la Resolución Culminatoria del Sumario respectiva”. De igual forma, en torno a la improcedencia de los intereses moratorios, refiere sentencia No. 05757 del 28-09-2005, emanada de la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia y ratificada entre otras por sentencias Nos. 05891 y 00464, de fechas 13-10-2005 y 22-03-2006, respectivamente, de las cuales se desprende que “los intereses moratorios surgen de pleno derecho, es decir, en forma automática y sin necesidad del requerimiento previo de la Administración Tributaria”, así como de conformidad con lo previsto en el Código Orgánico Tributario, resaltando que el INCES realizó el cálculo de los intereses hasta la fecha de la Resolución, no obstante, desde esa fecha han transcurrido nuevos intereses moratorios que se generan por el transcurso del tiempo y que culminarán o se extinguirán hasta la cancelación total de la deuda, lo cual no ha ocurrido en el presente caso. Por lo antes expuesto, solicita sea declarado improcedente lo alegado sobre este particular.
IV
DE LAS PRUEBAS
Se observa que dentro del lapso probatorio legal correspondiente, ninguna de las partes promovió pruebas, no obstante, la representación fiscal, mediante Oficio No. 210.100-084-026 de fecha 24-03-2014, emanado de la Dirección Ejecutiva del Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista (INCES), remitió expediente administrativo correspondiente a la contribuyente “ALFA DELICATESES CR, C.A.” (folios 131 al 194). En tal sentido, este Órgano Jurisdiccional comparte el criterio reiterado de la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, en sentencia Nº 1571 del diecisiete (17) de Noviembre de 2011, con ponencia del Magistrado Levis Ignacio Zerpa, según el cual los documentos que lo integran pertenecen a una tercera categoría de prueba instrumental, que si bien no puede asimilarse al documento público definido en el artículo 1.357 del Código Civil, pues no participa del carácter negocial que caracteriza a este último, su carácter auténtico deviene del hecho de ser una declaración emanada de un funcionario público, con las formalidades exigidas en el artículo 18 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos; siendo en consecuencia, semejante a los documentos privados reconocidos o tenidos por reconocidos (artículo 1.363 del Código Civil ), pero sólo en lo que concierne a su valor probatorio, dado que en ambos casos, se tiene por cierto su contenido, en tanto que las declaraciones efectuadas en dichos instrumentos no sean objeto de impugnación a través de cualquier género de prueba capaz de desvirtuar su veracidad, resultando aplicables para su valoración las reglas contenidas en el artículo 429 del Código de Procedimiento Civil. En consecuencia, esta Juzgadora le otorga pleno valor probatorio. Así se decide.
Asimismo, la contribuyente, junto con el recurso contencioso tributario interpuesto, consignó los siguientes documentos:
1.- Copia simple del documento constitutivo de la compañía
2.- Copia simple del Registro Único de Información Fiscal (RIF)
3.- Copia simple del Poder
4.- Copia simple de la Resolución Culminatoria del Sumario No. 283-2013-07-31 de fecha 26 de julio de 2013, emanada de la Gerencia General de Tributos del Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista (INCES)
5.- Copia del escrito de descargos presentado en fecha 31-01-2011
6.- Informe de Contador Público.
V
MOTIVACIÓN PARA DECIDIR

Planteada la controversia en los términos expuestos, este Tribunal observa que el thema decidendum se circunscribe a determinar: i) Si la administración incurrió en el vicio del falso supuesto de derecho y en este sentido determinar la gravabilidad o no de las partidas “vacaciones” y “bono vacacional” y ii) La improcedencia o no de las multas e intereses moratorios determinados.
Como punto previo, de la revisión preliminar de la controversia de autos este Órgano Jurisdiccional observa que en el Acta de Reparo No. 0001-12-0762 de fecha 21 de septiembre de 2012, confirmada en la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo impugnada, se determinó una diferencia por concepto de aporte del ½ % previsto en el numeral 2 del artículo 14 del Decreto con Rango, Valor y Fuerza de Ley del Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista (INCES) de 2008 aplicable ratione temporis, en la cantidad de Bs. 590,00, siendo que la contribuyente en ningún momento contradijo la verificación de dicha diferencia, en consecuencia, esta Juzgadora ante la presunción de veracidad que reviste los actos administrativos, confirma la determinación realizada por en Administración Tributaria Parafiscal en lo atinente a dicha diferencia. Así se declara.
i) Si la Administración Tributaria incurrió en el vicio del falso supuesto de derecho y en este sentido determinar la gravabilidad o no de la partida de “utilidades” y “bonificación especial”.
A los fines de decidir el asunto planteado, esta sentenciadora considera necesario traer a colación el criterio sentado en diversas oportunidades por la Sala Político-Administrativa de nuestro Máximo Tribunal de Justicia acerca del vicio de falso supuesto de derecho, y en este sentido ha señalado de manera reiterada, que éste se verifica cuando la administración, aún conociendo la existencia y validez de la norma aplicable, yerra al interpretarla en su alcance general y abstracto; es decir, cuando el intérprete no le da a la norma el verdadero sentido que tiene y hace derivar de ella consecuencias no acordes con su propósito. (Sentencias Nros. 01472 del 14 de agosto de 2007, caso: Sucesión de Eneida A. Azócar, y 01526 del 3 de diciembre de 2008, caso: Federal Express Holdings, S.A.).
Sin embargo, vista la relación directa que implica el análisis para resolver la referida denuncia con la resolución del asunto controvertido, se debe antes conocer y decidir lo atinente a la materia de fondo debatida, dilucidando así la legalidad del acto impugnado, luego de lo cual podrá, quien sentencia, juzgar sobre la procedencia o improcedencia del referido vicio del falso supuesto de derecho. Así se declara.
Alega la aportante que el ente parafiscal incurre en falso supuesto de derecho por la incorrecta aplicación de la Ley así como por la errónea interpretación de los hechos que, a su decir, originan la anulabilidad o nulidad relativa del acto administrativo, de conformidad con lo establecido en el artículo 20 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, afirmando que la base imponible de los aportes INCES, por estar derivados de la relación laboral, deben ser calculados con base al salario normal y no como lo realiza el ente parafiscal, de incluir todas las incidencias de carácter accidental o no percibidos de forma regular y permanente. Así, en torno a las vacaciones, expresa que ha sido reiterado el criterio jurisprudencial considerarlas como un devengo adicional o extraordinario dirigido a incrementar el mejor disfrute del descanso vacacional dispuesto en la Ley Orgánica del Trabajo, no obstante, el ente parafiscal consideró erróneamente las mismas para el cálculo de la base imponible de la contribución del 2% a cargo de los patronos. Igualmente estima realizar algunas consideraciones sobre las bonificaciones por cuanto aplican los argumentos en forma similar, señalando lo dispuesto en diversas sentencias de la Sala Constitucional y otros Tribunales de la República.
Sobre este particular la administración parafiscal en su escrito de informes advierte que las actuaciones administrativas se encuentran revestidas bajo la presunción de veracidad y legalidad que prevalece mientras que el acto no sea desvirtuado. En tal sentido, afirma que no hay argumentos contundentes y precisos sobre los vicios en que supuestamente la administración tributaria incurre, toda vez que la recurrente no aportó elementos probatorios para soportar su alegato.
Con relación a las partidas cuestionadas por la contribuyente (vacaciones y bono vacacional), la representación del ente parafiscal, califica como acertado el reparo formulado a la empresa “ALFA DELICATESES, C.A.”, pues en su opinión “incuestionablemente son remuneraciones pagadas en forma regular y permanente al personal que trabaja para la empresa aportante y, por ende deben ser tenidas en cuenta a los efectos del gravamen establecido en la ley del INCE (hoy INCES)”, razón por la que solicita sea declarado improcedente el alegato esgrimido por la recurrente en relación a las partidas no gravables.
A tal efecto, considera oportuno este Tribunal Superior analizar lo preceptuado por el artículo 10 de la Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE) de 1970, aplicable en razón de su vigencia temporal, al 2do. Trimestre del año 2006 hasta el 2do. Trimestre del año 2008, el cual es del siguiente tenor:

Artículo 10.- El Instituto dispondrá para sufragar los gastos de sus actividades, las aportaciones siguientes:
1. Una contribución de los patronos, equivalente al dos por ciento del total de los sueldos, salarios, jornales y remuneraciones de cualquier especie, pagados al personal que trabaja en los establecimientos industriales o comerciales no pertenecientes a la Nación, a los Estados ni a las Municipalidades.
2. El medio por ciento de las utilidades anuales, pagadas a los obreros y empleados y aportadas por éstos. Tal cantidad será retenida por los respectivos patronos para ser depositada a la orden del instituto, con la indicación de la procedencia.
3. Una contribución del Estado equivalente, a un veinte por ciento como mínimo, del montante anual de los aportes señalados en los numerales 1 y 2 de este artículo.
4. Las donaciones y legados de personas naturales o jurídicas, hechas al instituto. (Destacado del Tribunal).

Asimismo, el artículo 14 de la Ley del Instituto de Capacitación y Educación Socialista de 2008, aplicable en razón del tiempo, al 3er. Trimestre del año 2008 hasta el 1er. Trimestre del año 2012, establece:

Artículo 14.- El Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista dispondrá para sufragar los gastos de sus actividades, de las aportaciones siguientes:

1. Una contribución de los patronos, equivalente al dos por ciento (2%) del salario normal, pagado al personal que trabaja para personas naturales y jurídicas, de carácter industrial o comercial y todas aquellas formas asociativas cuya finalidad sea la prestación de servicios o asesoría profesional, no pertenecientes a la República, a los Estados ni a las Municipalidades.

2. El medio por ciento (1/2%) de las utilidades anuales, aguinaldos o bonificaciones de fin de año, pagadas a los obreros y empleados, y aportadas por éstos, que trabajan para personas naturales y jurídicas, pertenecientes al sector privado, y todas aquellas formas asociativas cuya finalidad sea la prestación de servicios o asesoría profesional. Tal cantidad será retenida por los respectivos patronos para ser depositada a la orden del Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista, con la indicación de la procedencia.

Por otra parte, es de considerar lo contenido en el parágrafo cuarto del artículo 133 la Ley del Trabajo de 1997, aplicable en razón del tiempo, que establece lo siguiente:
Artículo 133: (omissis)...
Parágrafo Cuarto: Cuando el patrono o el trabajador estén obligados a cancelar una contribución, tasa o impuesto, se calculará considerando el salario normal correspondiente al mes inmediatamente anterior a aquél en que se causó”.

Del análisis de las disposiciones supra transcrita, se constata que el legislador estableció en el texto de la Ley una contribución a cargo de patronos y de trabajadores, cuyo sujeto activo es el propio Instituto, la cual se ha concatenado con las disposiciones previstas en la Ley del Trabajo.
En relación a la contribución patronal del 2% contemplada en los artículos anteriormente transcritos, se estima procedente transcribir lo señalado por la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia en sentencia No. 00691 del 11-06-2015, Caso: Cervecería Polar, en los siguientes términos:
“(…) la Sala en aplicación de su criterio jurisprudencial pacífico y reiterado fijado en las decisiones Nos. 00422, 00761, 00836, 00203, 00439, 01547, 00200 y 00296 de fechas 1º de abril, 3 y 10 de junio de 2009; 4 de marzo y 19 de mayo de 2010; 23 de noviembre de 2011, 27 de febrero de 2013 y 26 de febrero de 2014, casos: Procter & Gamble Industrial, S.C.A., Comunicaciones Corporativas C.C.D., C.A., Supermercados Unicasa, C.A., Helmerich & Payne de Venezuela, C.A., Laboratorios Ponce, C.A., José Santamaría, S.A., Consorcio Yanes-Pellizzar-DRV y C.A. Central Venezuela; estima importante destacar lo sostenido en relación a la contribución patronal del 2% contemplada en el numeral 1 del artículo 10 de la Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE) de 1970. Al efecto, señaló lo siguiente:
1.- Dicho aporte grava al salario normal, es decir, la remuneración percibida por el trabajador o la trabajadora en forma regular y permanente con ocasión de la prestación de sus servicios al patrono (según lo dispuesto en el Parágrafo Segundo del artículo 133 de la Ley Orgánica del Trabajo de 1997, hoy Segundo Aparte del artículo 104 del Decreto con Rango, Valor y Fuerza de Ley Orgánica del Trabajo, los Trabajadores y las Trabajadoras de 2012).
2.- No forman parte de la base imponible de la aludida contribución del 2%, los pagos realizados por los patronos a sus trabajadores y trabajadoras por concepto de: sobretiempo, días feriados trabajados, vacaciones, comisiones y bonificaciones en general, horas extras, ayuda alimentaria, asignación de vehículos, compensaciones y utilidades, por estar excluidos de la definición de salario normal, en virtud de tratarse de remuneraciones complementarias de carácter accidental o extraordinario dirigidas a beneficiar una situación especial de los empleados, pero que no implican un pago regular y permanente, como consecuencia de las labores ejecutadas por éstos durante la jornada ordinaria de trabajo.
Sin perjuicio de lo antes expresado, esta Sala considera imprescindible verificar en cada caso particular, a la luz del numeral 1 del artículo 89 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, según el cual en las relaciones laborales rige el principio de la realidad sobre las formas o apariencias; si en el expediente judicial cursan elementos probatorios destinados a demostrar que los montos registrados por los patronos en las mencionadas partidas corresponden a pagos efectuados por tales conceptos, y si éstos efectivamente tienen carácter accidental o, por el contrario, fueron hechos de manera regular y permanente (vid. Fallo de esta Alzada No. 00810 de fecha 04 de junio de 2014, caso: Boc Gases de Venezuela, C.A.). (Subrayado del Tribunal).
En el caso del último de los supuestos descritos, los referidos pagos formarían parte del salario normal y, en consecuencia, estarían gravados con el señalado tributo, pues la denominación contable dada por el recurrente no es óbice para estar o no sujeto a la contribución del 2% establecida en el numeral 1 del artículo 10 de la Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE) de 1970 (vid. Sentencia de esta Máxima Instancia No. 00302 del 20 de marzo de 2013, caso: CQ-HMO Organización en Salud Cuidamed, C.A.).”

Así, constituye un aspecto fundamental de la litis de este caso, la precisión de los conceptos “vacaciones” y “bono vacacional”, a fin de determinar la obligación tributaria entre el trabajador y el ente recaudador.
Al respecto, la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia en sentencia No. 01269 del 29-10-2015, caso: ANAYANSI, expresó:
1.- Conforme a lo previsto en el artículo 90 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, todo trabajador tiene derecho al descanso semanal y a disfrutar de vacaciones remuneradas en las mismas condiciones que las jornadas efectivamente laboradas. También cabe señalar que los artículos 219, 222 y 223 de la Ley Orgánica de Trabajo de 1997, aplicable en razón del tiempo, establecen para todo “trabajador” que haya cumplido un (1) año de servicio ininterrumpido con un patrono el derecho a disfrutar de un período de vacaciones remuneradas, es decir, recibir el pago de su salario correspondiente a los días de vacaciones, cuyo lapso mínimo será de quince (15) días hábiles, aumentando un (1) día remunerado por cada año de servicio, hasta un máximo de quince (15) días hábiles.
2.- Aunado a lo anterior, el patrono tiene la obligación de pagarle al trabajador una bonificación especial para el disfrute de su período vacacional, equivalente a un mínimo de siete (7) días de salario más un (1) día por cada año, hasta un total de veintiún (21) días de salario.
En virtud de lo expresado, esta Sala Político-Administrativa ha diferenciado el derecho de todo trabajador o trabajadora a las vacaciones remuneradas mediante el salario correspondiente, de la bonificación especial para el disfrute de este período de descanso.
Por tanto, la jurisprudencia ha fijado criterio respecto a la imposibilidad de incluir la bonificación especial para el disfrute del período vacacional o el bono vacacional pagado por los patronos a sus trabajadores y trabajadoras, dentro de la base de cálculo de la aludida contribución del dos por ciento (2%), toda vez que estos conceptos no son considerados por la Ley ni la jurisprudencia parte del salario normal. (Vid. fallo de esta Alzada Nro. 00979 del 18 de junio de 2014, caso: Reyco 9000 Ingeniería, C.A.).
El referido criterio jurisprudencial, se insiste, no excluye de la prenombrada contribución, lo pagado por el patrono por concepto de remuneración o salario al que tiene derecho el trabajador durante el período vacacional, pues solamente el bono vacacional o la bonificación especial para el disfrute del período vacacional es lo que debe considerarse que no forma parte del salario normal. (Vid. sentencia de la Sala No. 00810 de fecha 4 de junio de 2014, caso: Boc Gases de Venezuela, C.A.). Así se declara.
Con base en la normativa y jurisprudencia ut supra, se puede afirmar que las vacaciones, forman parte del salario, razón por la que dicha partida debe ser incluida en el cálculo del aporte del dos por ciento (2%) previsto en la ley. En consecuencia, esta Juzgadora estima procedente la actuación del ente parafiscal en relación a la partida “vacaciones”. Así se declara.
Caso contrario, la partida “bono vacacional”, al no ser considerada por la Ley ni la jurisprudencia como parte del salario normal, ésta no deben ser incluida dentro de la base de cálculo del mencionado aporte.
En este sentido, observa esta Juzgadora que corre inserto al folio 166 del presente asunto, cuadro de relación de sueldos, salarios y otras remuneraciones, identificado como “anexo 1-A”, donde se discrimina una partida relativa a “bono vacacional”, distinta a la correspondiente a “vacaciones” y en la cual se evidencia que sólo en los períodos 2009, 2011 y 2012, se realizaron erogaciones por dicho concepto, estimando en consecuencia el carácter accidental de las mismas, razón por la que se considera procedente la denuncia efectuada por la recurrente en relación al falso supuesto de derecho relativo a la inclusión la partida antes indicada para el cálculo del aporte del dos por ciento (2%), previsto en la Ley. Así se declara.
ii) Improcedencia o no de las multas e intereses moratorios impuestos.
La recurrente solicita que una vez verificada la improcedencia de la obligación tributaria principal, se proceda a declarar la nulidad de las multas y los intereses moratorios, por constituir elementos accesorios, y en virtud de que en la determinación de la dicha obligación se incluyen conceptos que en su opinión se encuentran excluidos de la base de cálculo, opera el falso supuesto de derecho y deviene en un acto administrativo de ilegal ejecución, de conformidad con el artículo 240 del Código Orgánico Tributario.
Por su parte, la representación fiscal sostiene que las multas fueron impuestas conforme a normas y procedimientos sancionatorios establecidos según el principio de legalidad previsto en la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela así como en el Código Orgánico Tributario, por cuanto se está en presencia de una “contravención” que fue “detectada oportunamente por el INCES, a través de la Gerencia General de Tributos, al momento de emitir la Resolución Culminatoria del Sumario respectiva”. De igual forma, en torno a la improcedencia de los intereses moratorios, refiere que “los intereses moratorios surgen de pleno derecho, es decir, en forma automática y sin necesidad del requerimiento previo de la Administración Tributaria”, resaltando que el INCES realizó el cálculo de los intereses hasta la fecha de la Resolución, no obstante, desde esa fecha han transcurrido nuevos intereses moratorios que se generan por el transcurso del tiempo y que culminarán o se extinguirán hasta la cancelación total de la deuda, lo cual no ha ocurrido en el presente caso.
En tal sentido, esta Juzgadora debe declarar procedente la multa únicamente en relación a la partida “vacaciones”, al haberse verificado su inclusión en el aporte del 2% de la Ley del INCE, de conformidad con lo anteriormente expuesto y se anula la multa determinada por la diferencia de aportes del 2%, en lo que respecta al concepto “bono vacacional”, ello atendiendo al carácter accesorio que tienen las multas; en consecuencia, se ordena a la Administración Tributaria recalcular la multa impuesta atendiendo a lo aquí dispuesto. Así se declara.
En relación a los intereses moratorios, resulta necesario transcribir lo contenido en el artículo 66 del Código Orgánico Tributario de 2001, aplicable rationae temporis.
Artículo 66. La falta de pago de la obligación tributaria dentro del plazo establecido para ello, hace surgir, de pleno derecho y sin necesidad de requerimiento previo de la Administración Tributaria, la obligación de pagar intereses moratorios desde el vencimiento del plazo establecido para la autoliquidación y pago del tributo hasta la extinción total de la deuda, equivalentes a la tasa máxima activa bancaria incrementada en veinte por ciento (20 %), aplicable, respectivamente, por cada uno de los períodos en que dichas tasas estuvieron vigentes.

A los efectos indicados, la tasa será la máxima activa bancaria fijada por el Banco Central de Venezuela para el mes calendario inmediato anterior. La Administración Tributaria deberá publicar dicha tasa dentro de los diez (10) días continuos anteriores al inicio del mes. De no efectuar la publicación en el lapso aquí previsto se aplicará la última tasa máxima activa bancaria que hubiera publicado la Administración.

Parágrafo Único: Los intereses moratorios se causarán aun en el caso que se hubieren suspendido los efectos del acto en vía administrativa o judicial.

Así, de conformidad con el artículo antes transcrito y según criterio emanado de la Sala Constitucional del Tribunal Supremo de Justicia (Vid. Sentencia Exp. 08-1491 del 09-03-2009), los intereses moratorios surgen desde la fecha de vencimiento del plazo fijado para el pago de la obligación tributaria hasta la fecha en que efectivamente se pagó el impuesto, es decir, hasta la extinción total de la deuda, razón por la cual se desestima la solicitud del contribuyente en cuanto a la improcedencia de los intereses moratorios, visto que la liquidación de los intereses de mora realizada por la Administración Tributaria en el acto recurrido de conformidad con lo previsto en el artículo 66 del Código Orgánico Tributario, se encuentra ajustada a derecho únicamente en relación a los montos que corresponden a la partida “vacaciones”, al haberse verificado su inclusión en el aporte del 2% de la Ley del INCE, de conformidad con lo anteriormente expuesto. Así se decide.
Asimismo, visto el criterio jurisprudencial antes citado, este Tribunal declara que no existe violación a los principios constitucionales consagrados en los artículos 316 y 317 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, ni violación del orden legal, tal como la recurrente en forma genérica ha denunciado. Así se decide.
VI
DECISIÓN
Cumplidos como han sido los requisitos legales en el presente juicio, y por las razones que han sido expuestas, este Tribunal Superior Octavo de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, administrando justicia, en nombre de la República y por autoridad de la ley, declara PARCIALMENTE CON LUGAR el Recurso Contencioso Tributario interpuesto por la contribuyente “ALFA DELICATESES CR, C.A.” contra la Resolución Culminatoria del Sumario No. 283-2013-07-31 de fecha 26 de julio de 2013, emanada de la Gerencia General de Tributos del Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista (INCES). En consecuencia,
PRIMERO: Se declara PROCEDENTE la inclusión del pago correspondiente a la partida “vacaciones”, como parte del salario normal para el cálculo del porcentaje del 2% que como contribución parafiscal se debe pagar al Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista (INCES), de acuerdo con lo establecido en el artículo 10, numeral 1 de la Ley del INCE y artículo 14 numeral 1 de la Ley del INCES.
SEGUNDO: Se declara PROCEDENTE la multa impuesta sobre el tributo omitido (obligación 2% establecida en el numeral 1 del artículo 10 de la Ley del INCE y artículo 14 numeral 1 de la Ley del INCES), de conformidad con el artículo 111 del Código Orgánico Tributario de 2001, correspondiente a la partida “vacaciones”.
TERCERO: Se declara la NULIDAD de la inclusión del pago por concepto de “bono vacacional”, por no formar parte de la base para el cálculo del porcentaje del 2% que como contribución parafiscal se debe pagar al Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista (INCES), de acuerdo con lo establecido en el articulo 10, numeral 1 de la Ley del INCE y artículo 14 numeral 1 de la Ley del INCES.
CUARTO: Se declara la NULIDAD de la multa impuesta de conformidad con el artículo 111 del Código Orgánico Tributario de 2001, correspondiente a la partida “bono vacacional”.
QUINTO: Se ORDENA a la Gerencia General de Finanzas del Instituto Nacional de Capacitación Educativa (INCES) calcular y liquidar nuevamente la multa y los intereses moratorios, conforme a los términos expresados en el presente fallo.
SEXTO: Se ordena dar cumplimiento a lo establecido en el artículo 287 del Código Orgánico Tributario de 2014.
SÉPTIMO: No hay condenatoria en costas dada la naturaleza del fallo.
Se advierte a las partes que de conformidad con el único aparte del artículo 285 del Código Orgánico Tributario y el criterio sostenido por nuestro máximo Tribunal de Justicia en Sentencia No. 01658 de la Sala Político-Administrativa de fecha 10 de diciembre de 2014, caso: Plusmetal Construcciones de Acero, C.A., esta sentencia admite apelación, por cuanto el quantum de la causa excede de quinientas (500) unidades tributarias.
Se imprimen dos ejemplares a un mismo tenor, el primero a los fines de la publicación de la sentencia, el segundo para que repose en original en el respectivo copiador de sentencias definitivas.
Publíquese, Regístrese y Notifíquese. Cúmplase lo ordenado.
Dada, firmada y sellada en la Sala de Despacho del Tribunal Superior Octavo de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, en Caracas, a los diecisiete (17) días del mes de noviembre de dos mil dieciséis (2016). Año 206° de la Independencia y 157° de la Federación.
LA JUEZ SUPLENTE,

ABG. LORENA JAQUELIN TORRES LENTINI.-
LA SECRETARIA TITULAR,

ABG. ROSSYLUZ MELO DE CARUSO.-

En la fecha de hoy, diecisiete (17) de noviembre de dos mil dieciséis (2016), siendo las nueve y treinta y ocho (9:38a.m), se publicó la anterior Sentencia Definitiva Nº PJ0082016000121.

LA SECRETARIA TITULAR,

ABG. ROSSYLUZ MELO DE CARUSO.-