SENTENCIA DEFINITIVA Nº 2327
FECHA 26/09/2016

REPÚBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA
PODER JUDICIAL
Tribunal Superior Quinto de lo Contencioso Tributario de la
Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas
206º y 157°

Asunto N° AP41-U-2015-000184

“VISTOS” con Informes del Fisco Nacional

En fecha 11 de junio de 2015, el abogado Erik Alexander Quintero Angulo, venezolano, mayor de edad, titular de la Cédula de Identidad Nro. V- 15.235.252, en su carácter de apoderado judicial de la sociedad mercantil MIALER INVERSIONES, C.A., inscrita en el Registro Mercantil Segundo de la Circunscripción Judicial del Distrito Capital con el Nº 50, Tomo 116-A Sdo., de fecha 01/07/2008, Registro de Información Fiscal (RIF) bajo el Nº J-29617742-2; asistido en este acto por el abogado Fernando Lucas de Freitas, inscrito en el Inpreabogado bajo el Nro. 97.228; interpuso Recurso Contencioso Tributario contra la Resolución Culminatoria de Sumario Administrativo Nros. SNAT/INTI/GRTI/CE/DSA-R/2015-050 y SNAT/INTI/GRTI/CE/DSA-R/2015-052, de fecha 01 y 05 de abril de 2015, Jefe de la División de Sumario Administrativo de la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), a través de la cual determinó por concepto de impuestos, multa e intereses moratorios, como se detalla a continuación:
Resolución del Sumario Administrativo SNAT/INTI/GRTICERC/DSA-R/2015-050
Períodos Fiscales Impuestos Bs. Multas num. 3 art. 112 COT. Intereses Moratorios Bs.
Julio 2013 61.253,00 171.738,00 23.402,00
Agosto 2013 20.719,00 58.090,00 7.475,00
Septiembre 2013 501,00 1.405,00 174,00

Resolución del Sumario Administrativo SNAT/INTI/GRTICERC/DSA-R/2015-052
Período Fiscal Impuesto Bs. Multa num. 3 art. 112 y num. 1, art.104 COT. Intereses Moratorios Bs.
Enero 2013 2.454,00 8.929,00 1.236,00

Por incumplimiento del ilícito material previsto en el numeral 3 del artículo 109 y numeral 1 del artículo 104 del Código Orgánico Tributario de 2001, en materia de impuesto al valor agregado.

En fecha 11 de junio de 2015, se recibió el presente Recurso Contencioso Tributario por ante la Unidad de Recepción y Distribución de Documentos (U.R.D.D.) de los Tribunales Superiores Contencioso Tributario del Área Metropolitana de Caracas y en fecha 16 de junio de 2015, este Tribunal le dio entrada al expediente bajo el Nº AP41-U-2015-0000184, ordenándose notificar al Viceprocurador General de la República, al Fiscal del Ministerio Público a Nivel Nacional con Competencia en Materia Contencioso Tributaria y a la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Los Llanos del Servicios Jurídicos del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT).

Así, el Fiscal Trigésimo Primero del Ministerio Público a nivel Nacional con Competencia en materia Tributaria, el Viceprocurador General de la República y a la Gerencia Regional de Tributos Internos Región Capital del Servicios Jurídicos del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) fueron notificados en fecha 29/06/2015, 16/06/2015 y 21/07/2015, respectivamente, siendo consignadas todas boletas en fechas 01/06/2015, 13/07/2015 y 28/07/2015, respectivamente.

A través de sentencia interlocutoria Nº 147/2015, de fecha 05 de octubre de 2015, este Tribunal admitió el presente recurso en cuanto ha lugar en derecho y ordenó proceder a la tramitación y sustanciación correspondiente.

En fecha 03 de mayo de 2016, la abogada Luz Marina Flores, inscrita en el Inpreabogado bajo el Nº 35.262, en representación del Fisco Nacional, consignó expediente administrativo constante de una pieza de ciento setenta y dos (172) folios útiles. En esta misma fecha, consignó escrito de informes constante de catorce (14) folios útiles.

Por auto de fecha 09 de mayo de 2016, se deja constancia que la representación de la república consignó por anticipado escrito de informes. Este Tribunal ordena agregar a los autos el referido escrito.

II
ANTECEDENTES

En fecha 13 de noviembre de 2014, la ciudadana Isabel Colmenares Figueredo, titular de la cédula de identidad Nº 4.577.272, funcionaria adscrita a la División de Fiscalización de Minas, Hidrocarburos y Actividades Conexas de la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), procedió a levantar y notificar el acta de reparo SNAT/INTI/GRTICE/RC/DFMHAC/ 2014/STS/ISLR/00186-07-0107, en el cual hizo constar las objeciones fiscales que se resumen a continuación: i) Retenciones no efectuadas sobre pagos a subcontratistas, transporte y arrendamiento de bienes muebles y ii) No consignar la documentación requerida por la actuación fiscal.

A través de escrito de fecha 01 de diciembre de 2014, registrado con el Nº 013151, la contribuyente aceptó el contenido del acta de reparo, pero no obstante expresó que los porcentajes de retención aplicados a los pagos efectuados a asociaciones cooperativas, fueron los correspondientes a las personas jurídicas, cuando debieron ser aplicados los porcentajes previstos para las personas naturales de conformidad con lo establecido en el parágrafo cuarto del artículo 9 del Decreto Nº 1.808.

En fecha 01 y 05 de abril de 2015, la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), emitió las Resoluciones Culminatorias del Sumario Administrativo Nros. SNAT/INTI/GRTI/CE/DSA-R/2015-050 y SNAT/INTI/GRTI/CE/DSA-R/2015-052, a través de la cual determinó por concepto de impuestos, multa e intereses moratorio, como se detalla a continuación:

Resolución del Sumario Administrativo SNAT/INTI/GRTICERC/DSA-R/2015-050
Período Fiscal Impuesto Bs. Multa Bs. Intereses Moratorios Bs.
Julio 2013 61.253,00 171.738,00 23.402,00
Agosto 2013 20.719,00 58.090,00 7.475,00
Septiembre 2013 501,00 1.405,00 174,00

Resolución del Sumario Administrativo SNAT/INTI/GRTICERC/DSA-R/2015-052
Período Fiscal Impuesto Bs. Multa num. 3 art. 112 y num. 1, art.104 COT Intereses Moratorios Bs.
Enero 2013 2.454,00 8.929,00 1.236,00

Por incumplimiento del ilícito material previsto en el numeral 3 del artículo 109 y numeral 1 del artículo 104 del Código Orgánico Tributario.

Por disconformidad con lo anteriormente expuesto, en fecha 11 de junio de 2015, la sociedad mercantil Mialer Inversiones, C.A., interpuso Recurso Contencioso Tributario.

III
ALEGATOS DEL ACCIONANTE

El representante legal de la contribuyente sociedad mercantil Mialer Inversiones, C.A., manifestó en el escrito recursorio lo siguiente:

Que “las mencionadas resoluciones culminatoria se encuentran viciadas de nulidad absoluta, por cuanto violan disposiciones de carácter legal y Constitucional, ello en virtud de que la Administración Tributaria está aplicando para el caso de autos, disposiciones legales en formas retroactiva, al sancionar incumplimientos acaecidos para el año 2013 e incluso observados y señaladas en la mencionada actuación fiscal, aplicándoles como evidentemente se observa la sanción prevista en el artículo 112 del COT publicado en Gaceta Oficial de la República Extraordinario Nº 6.152 del 18 de noviembre de 2014, en su término medio del 200%, conculcando en forma abierta el contenido del artículo 24 de nuestra Constitución, al aplicar en forma retroactiva las sanciones de dicho Código e incluso inobservado lo previsto en el artículo 324 del propio Código Orgánico Tributario (2014)”.

Que “los incumplimientos observados por la representación fiscal ocurrieron e incluso fuero objetado por la Administración Tributaria con anterioridad a la entrada en vigencia del COT de 2014, por consiguiente totalmente írrita e inconstitucional”.

Que “las Resoluciones impugnadas violan el derecho de petición y respuesta oportuna previsto en el artículo 26 y el debido proceso consagrado en el artículo 49, ambos de nuestra Carta Magna. Esto lo afirmo y debidamente lo demostraré por una parte con la propia mención que hacen las mencionadas Resoluciones a un “Escrito de Aceptación” que presenté en su oportunidad”.

Que “en fecha 01/12/2014 se consignaron estos escritos, vale decir dentro del plazo de 15 días hábiles o en tiempo oportuno para el allanamiento o emplazamiento del artículo 185 del COT, puesto que las Actas de Reparo fueron notificadas el 13/11/2014, y en tales escritos manifesté mi voluntad de acogerme a ese beneficio, pero evidentemente por razones en primer lugar de índole legal, por cuanto si aceptaba emplazarme en esos términos y cuantías, no hubiera podido Recurrir o impugnar tales errores, además por razones de sentido común, de economía (pues el gravamen era más oneroso, sin perjuicio de las sanciones como consecuencia e intereses), de raciocinio elemental me lo impedía, por cuanto el impuesto estaba mal aplicado por la Administración Tributaria y por consiguiente era perfectamente anulable subsanable y tal como se observa, prácticamente solicité que se subsanaran las Actas a los efectos de proseguir con dicha voluntad de emplazarme, es decir nada imposible para tal momento y totalmente dentro de los parámetros legales dentro de las facultades legales de la Administración Tributaria , así como también dentro de lo razonable”.

Que “la Administración Tributaria me está dando la razón en cuanto al error en que incurrió cuando liquidó los porcentajes de retención del ISLR, verbigracia, está reconociendo mis argumentos y razones y así lo plasma en su Decisión, hasta aquí, todo parece dentro de la esfera del deber ser pero el problema radica y por consiguiente la violación del debido proceso y a la respuesta oportuna a que me refiero, es que si la propia Administración se está fundamentando para corregir dicho error en el artículo 241 del COT para el momento de decidir la Resolución Culminatoria, no explica las razones por las que no lo hizo cuando se lo solicité en el momento del emplazamiento, por cuanto muy bien pudo hacerlo conforme con lo previsto en dicho artículo 241…”.

Que “es innegable el hecho de que la Administración al no subsanar las Actas de Reparo en la oportunidad por mi solicitada, me está injustificada y directamente negando la oportunidad y el derecho de acogerme al beneficio del emplazamiento o allanamiento previsto en el artículo 185 del Código Orgánico Tributario”.

Que “mi solicitud planteada debió obtener oportuna respuesta, en virtud del citado artículo 241, que permite en CUALQUIER MOMENTO LA CORRECCIÓN DE ERRORES MATERIALES O DE CÁLCULO, todo esto también sin perjuicio de que no existe ninguna disposición que me permita “emplazarme bajo protesta”.

IV
ALEGATOS DE LA REPRESENTACIÓN FISCAL

En la oportunidad procesal para la presentación de informes, la abogada sustituta del ciudadano Procurador General de la República, consignó escrito mediante el cual esgrimió a favor de los intereses patrimoniales de la República, los siguientes alegatos:

Nulidad absoluta de las resoluciones impugnadas por aplicación de forma retroactiva de las sanciones contenidas en el nuevo Código Orgánico Tributario 2014, a incumplimiento acaecido en el año 2013.

Que “es pertinente señalar que las Actas de Reparos (…) y las Resoluciones de Sumario [impugnadas](…) fueron conformadas con la Base Legal del Código Orgánico Tributario publicado en Gaceta Oficial de la República Bolivariana de Venezuela Nº 37.305 de fecha 17 de octubre de 2001, y el contribuyente MIALER INVERSIONES C.A., está en conocimiento de ello pues se dio por notificado de los referidos actos a través de su Representante Legal, así consta en el folio ochenta y nueve (89) y folio ciento tres (103) del expediente administrativo que cursa en autos”.

Que “Lo arriba expuesto, desvirtúa lo argumentado por el contribuyente, de que la sanción aplicada se refiere al Código Orgánico Tributario con vigencia en el año 2015, artículo 112 en su término medio del 200%, porque esa sanción se refiere al Código Orgánico Tributario publicado en Gaceta Oficial de la República Bolivariana de Venezuela Nº 37.305 de fecha 17 de octubre de 2001; en el nuevo Código el artículo es el 115 y señala el 500% como monto de la multa, Decreto Nº1.434 de fecha 17 de noviembre de 2014, en consecuencia, la aplicación de la sanción se corresponde con el período fiscal investigado, por lo que solicito respetuosamente a este Tribunal Superior deseche el alegato de la recurrente expuesto en tal sentido”.

Violación del derecho de petición y respuesta oportuna previsto en el artículo 26 y el debido proceso consagrado en el artículo 49 y 51 de la Constitución Bolivariana de Venezuela.

Que “En primer término es preciso destacar, que la contribuyente pretende señalar que la Administración Tributaria violó el derecho de respuesta oportuna y debido proceso, toda vez que presentó en su oportunidad “un escrito de aceptación del reparo”.

Que “en el presente caso el contribuyente pretende expresar que se allano, pero no cumplió con los requisitos del allanamiento; que es presentar la declaración sustitutiva y efectuar el pago, lo cual no se evidencia en autos, es decir, la contribuyente no realizó el allanamiento a la determinación contenida en el acta de reparo, razón por la cual abrió el Sumario Administrativo, culminando el procedimiento de fiscalización con la emisión de la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo”.

Que “En segundo término: Las asociaciones cooperativas, según lo establecido están exentas del Impuesto sobre la Renta siempre que realicen las actividades establecidas en la norma y cumplan con las condiciones establecida por el Ejecutivo Nacional, artículo 14 numeral 11, Ley de Impuesto sobre la Renta publicada en Gaceta Oficial Nº 38.628 de fecha 16 de febrero de 2007”.

Que “Ahora bien, consta en el folio ciento cincuenta y ocho (158) inserto al expediente administrativo que cursa en autos, en el Acta de Reparo Nº SNAT/INTI/GRTICE/RC/DFMHAC/2014/STS/ISLR/00186-07/0107 de fecha 13 de noviembre de 2014, la División de Fiscalización solicitó los certificados de exención de impuesto sobre la renta de las asociaciones cooperativas que habían prestado servicios de proveedores a la contribuyente MIALER INVERSIONES, C.A., y por este requerimiento la recurrente no aportó nada”.

Que “Seguidamente, en la investigación fiscal se revisaron los pagos y asientos contables por la adquisición de bienes y servicios, transporte y arrendamiento de bienes muebles, constatándose pagos a las asociaciones cooperativas sin la debida retención de impuesto sobre la renta por la cantidad de Bs. 8.233.180,27”.

Que “Por último, la División de Fiscalización al constatar la verificación de ilícito material relativo al incumplimiento de la obligación de retener por parte de la contribuyente, artículo 109, numeral 3 del Código Orgánico Tributario, aplica la sanción de multa señalada en el artículo 112, numeral 3, eiusdem, por la cantidad de Bs.470.503, 56 y calculada para el período julio 2013 a septiembre 2013. Asimismo, se le aplica sanción por no consignar la documentación requerida, incumplimiento indicado en el artículo 104, numeral 1 y la multa aplicada es por Bs. 635,00”.

Que “Luego, siendo como quedo explicado con anterioridad que no se materializó el allanamiento por parte de la contribuyente la División de Sumario Administrativo dio apertura al sumario administrativo y mediante la Resolución Nº SNAT/INTI/GRTICERC/DSA-R/2015-050 de fecha 01 de abril de 2015 confirma parcialmente el reparo, corrigiendo el error de cálculo sobre el porcentaje de retención del 3% previsto para personas jurídicas por el 1% previsto para personas naturales, determinándose un impuesto a pagar por Bs. 82.473,00, multa por Bs. 231.233,00 e intereses moratorios por Bs. 31.051,00”.

Que “es sobre el Acta de Reparo arriba descrita que el representante legal de la contribuyente solicita que se subsane lo relativo al porcentaje de retención aplicado a las asociaciones cooperativas, el cual debería ser del 1% asimilado a persona natural y no el 3% asimilado como persona jurídica, situación que corrigió la División de Sumario Administrativo en la Resolución arriba descrita, por lo que esta representación de la República sostiene que no se violó ninguna norma constitucional, el debido proceso y la respuesta oportuna fue otorgada por la Administración Tributaria cuando corrigió el error de cálculo, revocó y confirmó parcialmente el reparo fiscal”.
V
MOTIVACIONES PARA DECIDIR

Revisados los autos del expediente y analizados los argumentos expuestos por la sociedad mercantil Mialer Inversiones, C.A., en su escrito recursorio, así como los argumentos invocados por el representante del Fisco Nacional, este Órgano Jurisdiccional deduce que la controversia sometida a su consideración se centra en dilucidar si resulta procedente o no los siguientes alegatos:
I.- Nulidad absoluta de las resoluciones impugnadas por aplicación de forma retroactiva de las sanciones contenidas en el nuevo Código Orgánico Tributario 2014, a incumplimiento acaecido en el año 2013.
II.- Violación del derecho de petición y respuesta oportuna previsto en el artículo 26 y el debido proceso consagrado en el artículo 49 y 51 de la Constitución Bolivariana de Venezuela.

Delimitada como ha sido la litis, este Tribunal pasará a pronunciarse sobre el primer punto controvertido relativo a la nulidad absoluta de las resoluciones impugnadas por aplicación de forma retroactiva de las sanciones contenidas en el nuevo Código Orgánico Tributario 2014, a un incumplimiento tributario acaecido en el año 2013.

El principio de irretroactividad de la Ley, tiene su fundamento en la necesidad de dar estabilidad al ordenamiento jurídico, pues sin el mencionado principio se presentarían confusiones sobre la oportunidad de regulación, de suerte que en muchas ocasiones con una conveniencia presente se regulaba una situación pasada, que resultaba exorbitante al sentido de la justicia, por falta de adecuación entre el supuesto de hecho y la consecuencia jurídica; dicho efecto retroactivo está prohibido por razones de orden público y seguridad jurídica.

En el sistema legislativo venezolano, el principio de irretroactividad de las leyes es de jerarquía constitucional, el cual ha sido establecido en el artículo 24 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela el mismo señala: “ninguna disposición legislativa tendrá efecto retroactivo, excepto cuando imponga menor pena. Las leyes de procedimiento se aplicarán desde el momento mismo de entrar en vigencia aún en los procesos que se hallaren en curso; pero en los procesos penales, las pruebas ya evacuadas se estimarán, en cuanto beneficien al reo, conforme a la ley vigente para la fecha en que se promovieron. Cuando haya dudas sobre la norma a aplicar, se aplicará aquella que beneficie al reo”, es decir, que ninguna ley, salvo las excepciones establecidas en materia penal, puede ser dotada de efectos retroactivos.

Como puede inferirse de la norma antes transcrita, en Venezuela la aplicación de las disposiciones legislativas, entendida como ley en sentido formal o material, de forma retroactiva está prohibida por imperativo constitucional. Sólo se admite su aplicación con tales efectos hacia el pasado en aquellos casos mencionados en la misma norma. Sin embargo, la aplicación de esta técnica constitucional exige una revisión particular de los supuestos relacionados y sobre los cuales se ha pronunciado el Alto Tribunal:

“La consagración del principio de irretroactividad de la ley en el régimen jurídico venezolano, encuentra su justificación en la seguridad jurídica que debe ofrecer el ordenamiento jurídico a los ciudadanos en el reconocimiento de sus derechos y relaciones ante la mutabilidad de aquél. “Toda ley nueva que no tenga fuerza retroactiva por expresa voluntad del legislador, por sí misma no extiende su autoridad sobre todo aquello que haya ya pasado en el momento en que empieza a estar en vigor”. (Pascuale Fiore. De la Irretroactividad e Interpretación de las Leyes).
Explica el citado autor que “...no es condición indispensable para considerar como pasada una relación jurídica que sea anterior a la época en que se declaró vigente la nueva ley, puesto que ciertas relaciones jurídicas, que son efectos legales y consecuencias de un hecho jurídico anterior, aunque se desenvuelvan después de haberse puesto en vigor la ley nueva, deben estimarse como pasadas respecto a ésta, y a sus preceptos no pueden subordinarse las dichas relaciones.”
Es preciso señalar que el insigne maestro Sánchez Covisa, citado por los miembros de la Comisión Electoral de la referida universidad en un contexto inapropiado a juicio de esta Sala, en su obra "La Vigencia Temporal de la Ley en el Ordenamiento Jurídico Venezolano", señala los requisitos que concurrentemente deben estar presentes para que la aplicación de la ley no se haga de forma retroactiva, a saber: el primero de ellos referido a que “la ley no valora los supuestos de hechos pasados, es decir, no afecta a la existencia o inexistencia, validez o nulidad, licitud o ilicitud de los supuestos de hecho verificados antes de su vigencia, y no decide, por lo tanto, de su aptitud, o ineptitud para producir consecuencias jurídicas", en contraposición al cual refiere: “podría afirmarse igualmente que la existencia o inexistencia, validez o nulidad, licitud o ilicitud de los hechos, actos y negocios jurídicos, y, en general, los requisitos de cualesquiera supuestos de hecho, para ser considerados como tales supuestos de hecho susceptibles de producir consecuencias jurídicas, se regirán por la ley anterior cuando hayan tenido lugar antes de la vigencia de la nueva ley”. Consiguientemente, -afirma- “la ley anterior y no la actual determinará si es o no ajustado a derecho un matrimonio, una adopción...”.
Asimismo, el citado autor, como segundo requisito propone: “la Ley no regula las consecuencias pasadas de supuestos de hecho pasados, es decir, no afecta cualesquiera consecuencias jurídicas producidas con anterioridad a su vigencia, ya que tales consecuencias serán evidentemente resultado de hechos anteriores”. Y como tercera y última condición, señala: “la ley no regula las consecuencias futuras de supuestos de hecho pasados, es decir, no afecta a los efectos jurídicos producidos después de su vigencia, cuando tales efectos son consecuencia de un hecho anterior”.
En atención a estos elementos que sirven de base para la comprensión de la cuestión planteada, puede determinarse que el principio de irretroactividad ampara los actos y los hechos realizados en aplicación de la ley derogada, así como los efectos que ya se produjeron cuando imperaba dicha ley” (Sentencia No. 146 de fecha 28 de noviembre de 2000. Caso: Pedro Manuel Ontiveros).

En conexión con lo anterior, la doctrina ha señalado que la consagración del principio de irretroactividad de la ley en el régimen jurídico venezolano, encuentra su justificación en la seguridad jurídica que debe ofrecer la normativa legal a los ciudadanos, en el reconocimiento de sus derechos y relaciones ante la mutabilidad de aquél.

En este orden de ideas, cabe analizar lo establecido en el artículo 8 del Código Orgánico Tributario de 2001, aplicable al caso de autos:

“Artículo 8.- Las Leyes tributarias fijarán su lapso de entrada en vigencia. Si no lo establecieran se aplicarán una vez vencidos los sesenta (60) días continuos siguientes a su publicación en la Gaceta Oficial.
Las normas de procedimientos tributarios se aplicarán desde la entrada en vigencia de la ley, aún en los procesos que se hubieren iniciado bajo el imperio de leyes anteriores.
Ninguna norma en materia tributaria tendrá efecto retroactivo, excepto cuando suprima o establezca sanciones que favorezcan al infractor.
Cuando se trate de tributos que se determinen o liquiden por períodos, las normas referentes a la existencia o a la cuantía de la obligación tributaria regirán desde el primer día del período respectivo del contribuyente que se inicie a partir de la fecha de entrada en vigencia de la ley, conforme al encabezamiento de este artículo”.

Ahora bien, en consonancia con lo anterior, en el caso de autos se observa de la revisión del presente expediente y de las resoluciones impugnadas, que del procedimiento de fiscalización y determinación abierto a la sociedad mercantil MIALER INVERSIONES, C.A., para los períodos impositivos de julio a septiembre de 2013, se dio origen a la Resolución de Sumario Administrativo SNAT/INTI/GRTI/CE/DSA-R/2015-050 de fecha 1 de abril de 2015, en la que se arrojó que el contribuyente no efectuó las retenciones de impuesto sobre la renta, sobre pago por conceptos de servicios, arrendamiento de bienes muebles y gastos de transporte por la cantidad de Bs. 82.472,85.

Del mismo procedimiento, surgió la Resolución de Sumario Administrativo SNAT/INTI/GRTI/CE/DSA-R/2015-052, en la que se plasmó que el contribuyente no efectuó las retenciones de impuesto sobre la renta para el período impositivo de enero de 2013, por pagos efectuados por concepto de asesoramiento profesional por la cantidad de Bs. 2.453,57.

Ahora bien, para los ilícitos tributarios evidenciados para los períodos impositivos de julio a septiembre de 2013 y enero de 2013, resultan aplicables las disposiciones previstas en el Código Orgánico Tributario de 2001, los cuales se encuentran tipificados en el numeral 3 del artículo 109 del Código Orgánico Tributario, sancionado con multa prevista en el numeral 3 del artículo 112 del Código Orgánico Tributario 2001 vigente ratione temporis. Multa comprendida entre (100% al 300%) del tributo no retenido o no percibido. Tal como se desprende a continuación:

Artículo 109. Constituyen ilícitos materiales:
1. El retraso u omisión en el pago de tributos o de sus porciones.
2. El retraso u omisión en el pago de anticipos.
3. El incumplimiento de la obligación de retener o percibir.
4. La obtención de devoluciones o reintegros indebidos.

Artículo 112. Quien omita el pago de anticipos a cuenta de la obligación tributaria principal o no efectúe la retención o percepción, será sancionado:
1. 1. Por omitir el pago de anticipos a que está obligado, con el diez por ciento al veinte por ciento (10% al 20%) de los anticipos omitidos.
2. Por incurrir en retraso del pago de anticipos a que está obligado, con el uno punto cinco por ciento (1.5 %) mensual de los anticipos omitidos por cada mes de retraso.
3. Por no retener o no percibir los fondos, con el cien por ciento al trescientos por ciento (100% al 300%) del tributo no retenido o no percibido.
4. Por retener o percibir menos de lo que corresponde, con el cincuenta por ciento al ciento cincuenta por ciento (50 al 150%) de lo no retenido o no percibido.

Tal como se puede apreciar, las disposiciones ut supra transcritas se refieren al Código Orgánico Tributario publicado en Gaceta Oficial de la República Bolivariana de Venezuela Nº 37.305 de fecha 17 de octubre de 2001, contrario a lo que afirma el recurrente; toda vez que si hubiesen sido aplicadas las disposiciones del Código Orgánico Tributario publicado en la Gaceta Oficial N° 6.152, Extraordinario, del 18 de noviembre de 2014, que entró en vigencia del 2015, la multa prevista para dicho incumpliendo hubiese sido del 500% del tributo no retenido o no percibido de conformidad con el numeral 1 del artículo 115 ejusdem. En consecuencia, este Tribunal considera improcedente el alegato expuesto por la representación judicial de la empresa recurrente con relación a la aplicación de forma retroactiva de las sanciones contenidas en el nuevo Código Orgánico Tributario 2014, a un incumplimiento tributario acaecido en el año 2013. Así se declara.

Corresponde ahora, pronunciarse sobre el segundo alegato traído a los autos por la recurrente, referente a la Violación del derecho de petición y respuesta oportuna previsto en el artículo 26 y el debido proceso consagrado en el artículo 49 y 51 de la Constitución Bolivariana de Venezuela.

Alega el recurrente, que “las Resoluciones impugnadas violan el derecho de petición y respuesta oportuna previsto en el artículo 26 y el debido proceso consagrado en el artículo 49, ambos de nuestra Carta Magna. Esto lo afirmo y debidamente lo demostraré por una parte con la propia mención que hacen las mencionadas Resoluciones a un “Escrito de Aceptación” que presenté en su oportunidad… (…) en fecha 01/12/2014 se consignaron estos escritos, vale decir dentro del plazo de 15 días hábiles o en tiempo oportuno para el allanamiento o emplazamiento del artículo 185 del COT, puesto que las Actas de Reparo fueron notificadas el 13/11/2014, y en tales escritos manifesté mi voluntad de acogerme a ese beneficio… (…) y que su “solicitud planteada debió obtener oportuna respuesta, en virtud del citado artículo 241, que permite en CUALQUIER MOMENTO LA CORRECCIÓN DE ERRORES MATERIALES O DE CÁLCULO, todo esto también sin perjuicio de que no existe ninguna disposición que me permita “emplazarme bajo protesta ”

Ante la situación planteada y considerando que la Administración Tributaria se encuentra constitucional y legalmente obligada a emitir una Resolución en forma comprensible, cierta, verdadera y efectiva, que no dé lugar a dudas, incertidumbres, insuficiencias, contradicciones o ambigüedades, es imperativo traer a colación el criterio del Tribunal Supremo de Justicia, Sala Constitucional a saber:

Frente a esa situación, el derecho fundamental cuya violación se alegó es el derecho de petición y a oportuna y adecuada respuesta, el cual preceptúa el artículo 51 Constitución de 1999, en los siguientes términos:
“Toda persona tiene el derecho de representar o dirigir peticiones ante cualquier autoridad, funcionario público o funcionaria pública sobre los asuntos que sean de la competencia de éstos o éstas, y de obtener oportuna y adecuada respuesta. Quienes violen este derecho serán sancionados o sancionadas conforme a la ley, pudiendo ser destituidos o destituidas del cargo respectivo”.
Con fundamento en este precepto constitucional, toda persona tiene el derecho fundamental de dirigir peticiones y recibir oportuna y adecuada respuesta a las mismas, derecho cuya contrapartida no es otra que la obligación de todo funcionario público o toda persona que, en razón de la Ley, actúe como autoridad, en ejercicio de potestades públicas, de recibir las peticiones que se formulen respecto de los asuntos que sean de su competencia y, asimismo, la de dar oportuna y adecuada respuesta a las mismas.
Sobre el alcance de este derecho de petición y oportuna respuesta esta Sala ha establecido, en anteriores oportunidades, entre otras, en sentencias de 4-4-01 (caso Sociedad Mercantil Estación de Servicios Los Pinos S.R.L.) y de 15-8-02 (caso William Vera) lo siguiente:
“Tal como lo exige el artículo 51 de la Constitución, toda persona tiene derecho a obtener una respuesta ‘oportuna’ y ‘adecuada’. Ahora bien, en cuanto a que la respuesta sea “oportuna”, esto se refiere a una condición de tiempo, es decir que la respuesta se produzca en el momento apropiado, evitando así que se haga inútil el fin de dicha respuesta.
En cuanto a que la respuesta deba ser ‘adecuada’, esto se refiere a la correlación o adecuación de esa respuesta con la solicitud planteada. Que la respuesta sea adecuada en modo alguno se refiere a que ésta deba ser afirmativa o exenta de errores; lo que quiere decir la norma es que la respuesta debe tener relación directa con la solicitud planteada. En este sentido, lo que intenta proteger la Constitución a través del artículo 51, es que la autoridad o funcionario responsable responda oportunamente y que dicha respuesta se refiera específicamente al planteamiento realizado por el solicitante”.
Asimismo, también en decisión del 30-10-01 (caso Teresa de Jesús Valera Marín), esta Sala Constitucional señaló: “La disposición transcrita, por una parte, consagra el derecho de petición, cuyo objeto es permitir a los particulares acceder a los órganos de la Administración Pública a los fines de ventilar los asuntos de su interés en sede gubernativa. Asimismo, el artículo aludido, contempla el derecho que inviste a estos particulares de obtener la respuesta pertinente en un término prudencial. Sin embargo, el mismo texto constitucional aclara que el derecho de petición debe guardar relación entre la solicitud planteada y las competencias que le han sido conferidas al funcionario público ante el cual es presentada tal petición. De esta forma, no hay lugar a dudas, en cuanto a que la exigencia de oportuna y adecuada respuesta supone que la misma se encuentre ajustada a derecho, pero no implica necesariamente la obligación de la Administración de acordar el pedimento del administrado, sino sólo en aquellos casos en que el marco jurídico positivo permita al órgano de la Administración tal proceder, sobre la base de las competencias que le han sido conferidas”.
Así las cosas, para que una respuesta se entienda como oportuna y adecuada debe cumplir con un mínimo de requisitos de forma y oportunidad, con independencia de que se otorgue o se niegue el derecho –lato sensu- que se solicitó mediante la petición administrativa. De allí que el carácter adecuado de la respuesta dependerá, formalmente, de que ésta se dicte de manera expresa y en cumplimiento de los requisitos de forma que establece la Ley, y, materialmente, según se desprende del criterio jurisprudencial que se citó, con subordinación a que la respuesta tenga correlación directa con la solicitud planteada. En otros términos, el particular tiene, como garantía del derecho de petición, el derecho a la obtención de una respuesta adecuada –expresa y pertinente- y oportuna –en tiempo-, con independencia de que no se le conceda lo que pidió.
A diferencia de lo que alegó la representación de la parte demandada en juicio, recuerda la Sala que toda petición administrativa está amparada por este derecho fundamental, como no podría ser menos, y de allí que poco importa si lo que se ejerció es una solicitud de primer grado –en el marco de un procedimiento administrativo constitutivo-, un recurso administrativo, o bien una petición distinta, como lo sería la que se planteó en este caso, de conformidad con el artículo 83 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos. Asimismo, tampoco es cierto, como esa representación alegó, que en este caso no exista un lapso legalmente determinado, para la decisión de esa petición administrativa, que regule la obligación de dar oportuna respuesta, pues a falta de procedimiento especial para la tramitación de tales solicitudes de declaratoria de nulidad, han de seguirse, en esos casos -como de común se realiza-, los trámites del procedimiento ordinario que preceptúan los artículos 48 y siguientes de dicha Ley, con inclusión de su lapso de tramitación y resolución, que de conformidad con el artículo 60 eiusdem, es de cuatro meses, prorrogable –mediante justificada y expresa decisión del órgano administrativo- por dos meses más. De manera que, se insiste, no es cierto que no exista un lapso determinado para la decisión oportuna, tal como no existe procedimiento alguno que carezca de lapso de decisión, amén de la disposición supletoria del artículo 5 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos” (Sentencia
N° 547. Expediente N° 03-1085, de fecha 06/04/2004. Sala Constitucional. Tribunal Supremo de Justicia. Caso: ANA BEATRIZ MADRID).

Es pues, el derecho a petición y oportuna respuesta un derecho de rango constitucional, que otorga al ciudadano la facultad de dirigir peticiones a los entes que ejercen el Poder Público, los cuales se encuentran en la obligación de dar una respuesta que cumpla con dos condiciones, en primer lugar se requiere que la respuesta sea oportuna, esto es, que sea otorgada dentro del plazo legal correspondiente y en ausencia de plazos establecidos legalmente, que la respuesta sea emitida en un lapso de tiempo cónsono con la naturaleza de la solicitud y la urgencia del asunto; es segundo lugar, la norma constitucional exige que la respuesta sea adecuada, y en este sentido, entiende el juez, que tal condición atañe al hecho de que la respuesta debe ser congruente con lo solicitado y satisfacer al administrado respondiéndole la totalidad del asunto planteado, sin que sea potestativo de la administración el resolver sólo lo que a bien considere necesario, en virtud de que tal actuación significa un menoscabo grave del analizado derecho constitucional.

Ahora bien, de la revisión realizada a los actos administrativos emitidos por la Administración Tributaria (Resoluciones Culminatorias de Sumario Administrativo), observa este Tribunal que efectivamente como lo indicó el representante de la República en su escrito de informes: “no se materializó el allanamiento por parte de la contribuyente la División de Sumario Administrativo dio apertura al sumario administrativo y mediante la Resolución Nº SNAT/INTI/GRTICERC/DSA-R/2015-050 de fecha 01 de abril de 2015 confirma parcialmente el reparo, corrigiendo el error de cálculo sobre el porcentaje de retención del 3% previsto para personas jurídicas por el 1% previsto para personas naturales, determinándose un impuesto a pagar por Bs. 82.473,00, multa por Bs. 231.233,00 e intereses moratorios por Bs. 31.051,00” y que “es sobre el Acta de Reparo arriba descrita que el representante legal de la contribuyente solicita que se subsane lo relativo al porcentaje de retención aplicado a las asociaciones cooperativas, el cual debería ser del 1% asimilado a persona natural y no el 3% asimilado como persona jurídica, situación que corrigió la División de Sumario Administrativo en la Resolución arriba descrita, por lo que esta representación de la República sostiene que no se violó ninguna norma constitucional, el debido proceso y la respuesta oportuna fue otorgada por la Administración Tributaria cuando corrigió el error de cálculo, revocó y confirmó parcialmente el reparo fiscal.”

De lo anterior y del propio contenido de las Resoluciones impugnadas, se evidencia claramente que el jerarca se pronunció sobre los alegatos esgrimidos en el escrito interpuesto por el representante legal de la Sociedad Mercantil hoy recurrente, dando respuesta sobre los elementos de defensa expuestos, por lo tanto considera quien aquí decide, que no se violó en la resolución el derecho de petición y oportuna respuesta, toda vez, que los errores cometidos fueron subsanados, motivo por el cual se considera improcedente la supuesta violación alegada. Así se decide.

VI
DECISIÓN

Con fundamento en la motivación anterior, este Tribunal Superior Quinto de lo Contencioso Tributario, administrando Justicia en nombre de la República Bolivariana de Venezuela y por autoridad de la Ley declara SIN LUGAR el Recurso Contencioso Tributario interpuesto por el contribuyente MIALER INVERSIONES, C.A. En consecuencia:

1)-Se CONFIRMAN las Resoluciones Culminatorias de Sumario Administrativo Nros. SNAT/INTI/GRTI/CE/DSA-R/2015-050 y SNAT/INTI/GRTI/CE/DSA-R/2015-052, de fecha 01 y 05 de abril de 2015, emanadas de la División de Sumario Administrativo de la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT)

2)-Se CONDENA en costas procesales a la contribuyente accionante, en un tres por ciento (3%) del reparo formulado en el acto administrativo objeto del presente recurso.

Publíquese, regístrese y notifíquese a la Procuraduría General de la República, de conformidad con lo previsto en el artículo 86 de la Ley Orgánica de la Procuraduría General de la República. De igual forma notifíquese al Fiscal General de la República, a la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales del SENIAT, y a la recurrente “MIALER INVERSIONES, C.A.”, de conformidad con lo establecido en el parágrafo primero del artículo 277 del Código Orgánico Tributario.

Se advierte a las partes que de conformidad con el único aparte del artículo 285 del Código Orgánico Tributario y el criterio sostenido por nuestro máximo Tribunal de Justicia Sentencia Nº 01658 de la Sala Político-Administrativa de fecha 10 de diciembre de 2014, caso: Plusmetal Construcciones de Acero, C.A., esta sentencia admite apelación, por cuanto el quantum de la causa excede de quinientas (500) unidades tributarias calculadas al monto vigente para la fecha de interposición del recurso.

Dada, firmada y sellada en la Sala de Despacho del Tribunal Superior Quinto de lo Contencioso Tributario, en Caracas, a los veintiséis (26) días del mes de septiembre de dos mil dieciséis (2016).

Años 206° de la Independencia y 157° de la Federación.

La Juez Provisoria


Ruth Isis Joubi Saghir
El Secretario


Néstor Eduardo Linares Guzmán

En el día de despacho de hoy veintiséis (26) del mes de septiembre de dos mil dieciséis (2016), siendo las dos y cuarenta minutos de la tarde (2:40 pm), se publicó la anterior sentencia.

El Secretario



Néstor Eduardo Linares Guzmán
Asunto: AP41-U-2015-000184
RIJS/NELG/ls/iimr