TSJ Regiones - Decisión

Asunto: AP41-U-2017-000046 Sentencia Definitiva Nº 005/2022

REPÚBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA

PODER JUDICIAL
Tribunal Superior Noveno de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas
Caracas, 28 de julio de 2022
212º y 163º

El 06 de abril de 2017, el ciudadano Henry Franco Hernández, quien es venezolano, mayor de edad, titular de la cédula de identidad número 3.367.545, inscrito en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el número 120.186, actuando en su carácter de apoderado judicial de la sociedad mercantil CONSTRUCTORA 2066, C.A., inscrita ante el Registro Mercantil Primero del Distrito Capital y Estado Bolivariano de Miranda, en fecha 30 de abril de 2002, bajo el número 40, tomo, 59-A Pro., e inscrita en el Registro Único de Información Fiscal (RIF) J-30909470-0, se presentó en la Unidad de Recepción y Distribución de Documentos de los Tribunales Superiores Contencioso Tributarios de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas (URDD), a los fines de interponer recurso contencioso tributario contra la Resolución Sumario Administrativo SNAT/INTI/GRTI/RCA/DSA/2016-I-052/2016-000116 de fecha 07 de diciembre de 2016, dictada por la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), mediante la cual, confirma el Acta de Reparo SNAT/INTI/GRTI/RCA/DF/ISLR/IVA/RETEN/2014/1989/2016/000076 de fecha 16 de marzo de 2016, levantada en materia de impuesto sobre la renta y retenciones, para los ejercicios fiscales 01/06/2010 al 31/05/2011; 01/06/2011 al 31/05/2012; 01/06/2012 al 31/05/2013; 01/06/2013 al 31/05/2014, así como de impuesto al valor agregado, para los períodos comprendidos desde junio 2010 hasta marzo 2014, por concepto de diferencia de impuesto, multas por ilícitos formales y materiales e intereses moratorios, con fundamento en los artículos 103, primer y segundo aparte, 104, primer aparte, 105, primer aparte, 111, 112, numeral 2 y 66 del Código Orgánico Tributario, vigente en razón del tiempo, todo lo cual arroja una suma de Bs. 23.532.334,71 (actualmente equivalentes a Bs. 0,01).

En esa misma fecha, 06 de abril de 2017, previa distribución efectuada por la Unidad de Recepción y Distribución de Documentos de los Tribunales Superiores Contencioso Tributarios de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas (URDD), se recibió en este Tribunal el recurso contencioso tributario.

El 20 de abril de 2017, se le dio entrada al recurso y se ordenaron las notificaciones de ley correspondientes.

El 19 de julio de 2017, previo cumplimiento de los requisitos legales, el Tribunal admite el recurso contencioso tributario.

El 16 de octubre de 2017, la representación de la REPÚBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA, ejercida a través del ciudadano Angerson José Ascanio Campos, quien es venezolano, mayor de edad, titular de la cédula de identidad número 22.440.670, abogado inscrito en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el número 279.332, promovió –sin consignar- copia certificada del expediente administrativo correspondiente; señalando que sería consignado en el lapso de evacuación.

El 23 de octubre de 2017, el representante de la sociedad recurrente presentó escrito de promoción de pruebas.

El 30 de octubre de 2017, la representación de la República, presentó escrito de oposición a la admisión de las pruebas promovidas por la sociedad mercantil recurrente.

El 02 de noviembre de 2017, mediante sentencia interlocutoria número 093/2017, este Tribunal admite las pruebas documentales, el testigo experto, los testigos y la prueba de experticia y declara inadmisible las pruebas de inspección judicial y de informes y procedente la oposición en cuanto a este aspecto.

El 05 de febrero de 2020, la representación de la República presentó informes.

El 11 de febrero de 2020, la recurrente presentó informes.

El 27 de febrero de 2020, la recurrente presentó observaciones.

Por lo que siendo la oportunidad procesal para dictar sentencia, este Tribunal procede a decidir previa consideración de los alegatos de las partes.

I
ALEGATOS

I.I De la sociedad recurrente

En primer lugar, alega que la Administración Tributaria incurrió en el vicio de falso supuesto de derecho por errónea aplicación del artículo 82 del Código Orgánico Tributario.

Al respecto explica, que se observa de los cálculos efectuados en la Resolución impugnada que la Administración Tributaria, al aplicar el artículo 82 del Código Orgánico Tributario, procedió a verificar la concurrencia de los ilícitos sancionados con penas pecuniarias impuestas a la sociedad recurrente en el mismo procedimiento, a objeto de determinar la sanción más grave, acto seguido, practicó la sumatoria de veinte (20) sanciones concurrentes impuestas por la infracción del artículo 111 del Código Orgánico Tributario, obteniendo como resultado, la suma de Bs. 12.114.573,78, considerando dicho monto como la sanción correspondiente al ilícito más grave, cifra a la cual le sumó la mitad de las otras siete (07) sanciones concurrentes, impuestas por concepto de multas a la recurrente, por la infracción de los artículos 103, primer y segundo aparte; artículo 104, primer aparte y el artículo 112, numeral 2, del Código Orgánico Tributario (2014); lo cual dio como resultado la suma de Bs. 12.119.311,30.

Señala, que sin que implique reconocimiento ni aceptación de la legalidad de las sanciones impuestas y las multas, la Administración Tributaria yerra al hacer la sumatoria de las veinte (20) sanciones concurrentes impuestas por la infracción del artículo 111 del Código Orgánico Tributario, las cuales totalizaron la suma de Bs. 12.114.573,78, al considerar dicho monto como la sanción correspondiente al ilícito más grave, siendo lo cierto, que la sanción más grave que se evidencia de las sanciones impuestas por la Administración Tributaria, es la multa impuesta con base en el mencionado artículo 111, correspondiente al ejercicio fiscal 01-06-2011 al 31-05-2012, por la suma de Bs. 5.769.092,74, lo cual evidentemente tiene efecto en los cálculos efectuados por el órgano exactor, en perjuicio de la sociedad recurrente.

Alega, que el acto impugnado resulta lesivo de los principios de legalidad, proporcionalidad y adecuación del supuesto de hecho con los fines de la norma, preceptuada en el artículo 82 del Código Orgánico Tributario y compromete la discrecionalidad en el actuar administrativo, por cuanto, contrario a lo decidido por la Administración Tributaria, al determinar como la sanción más grave la suma de Bs. 12.114.573,78, lo procedente al caso de autos es aplicar la suma de Bs. 5.769.092,74, como la sanción más grave, aumentada con la mitad de las otras sanciones.

En segundo lugar, impugna la procedencia de las Planillas de Liquidación expedidas por la Administración Tributaria, respecto a la exigibilidad de los intereses moratorios a la sociedad recurrente y consecuencialmente, impugna la orden de apercibimiento en la cual se establece:

“(…) En consecuencia, expídase a la Contribuyente CONSTRUCTORA 2066, C.A., Planillas de Liquidación por los siguientes conceptos y montos, los cuales deberá pagar en una Oficina Receptora de Fondos Nacionales, en un plazo no mayor de veinticinco (25) días hábiles siguientes a la fecha de notificación de la presente resolución: (…)”

Fundamenta este punto, en la circunstancia que en el caso bajo estudio no están dados los supuestos contemplados para la exigibilidad de los intereses moratorios, por cuanto el acto impugnado no se encuentra firme; a tal efecto, invoca la sentencia número 00046 dictada por la Sala Políticoadministrativa del Tribunal Supremo de Justicia, en fecha 20 de enero de 2010.

Como tercer aspecto, la recurrente alega que impugna la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo SNAT/INTI/GRTI/RCA/DSA/2016-I-052/2016-000116, dictada en fecha 07 de diciembre de 2016, por la División de Sumario Administrativo de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), por considerar que incurrió en la violación del Derecho a la Presunción de Inocencia, consagrado en el artículo 49, numeral 2, de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, con referencia al citado Procedimiento Sancionatorio Administrativo llevado en contra de la sociedad mercantil CONSTRUCTORA 2066, C.A.; en virtud de lo cual, rechaza el fundamento que alega el ente exactor para imponerle la sanción prevista en el artículo 111 del Código Orgánico Tributario.

Expresa, que si bien es cierto la existencia de un procedimiento previo a la imposición de la sanción administrativa, no es menos cierto que el proceso no contiene elementos que determinen que la sociedad mercantil “…cause una disminución ilegítima de los ingresos tributarios, inclusive mediante el disfrute indebido de exenciones, exoneraciones u otros beneficios fiscales…”; tipicidad penal que exige en acatamiento al Principio de Presunción de Inocencia, la imputación de tales hechos ilícitos a la sociedad recurrente e iniciar las diligencias a los fines de su comprobación por parte de la Administración Tributaria, la intención dolosa del sancionado, a quien se le debió garantizar su derecho a la defensa, dada la gravedad de la imputación.

Que es el caso, que tal imputación no fue materia del procedimiento administrativo que se impugna, actuación con la cual la Administración se excedió al presumir injustamente que la contribuyente se encuentra incursa en la conducta típica sancionada en el artículo 111 del Código Orgánico Tributario, lo cual le permitió aplicarle la sanción de más gravedad; considerando que tal actuación de la Administración Tributaria le violentó su derecho a la presunción de inocencia.

Como cuarto aspecto, la recurrente impugna la Planilla de Liquidación de impuesto sobre la renta y multa número 011001427001136, emitida en fecha 08 de febrero de 2017, por concepto de multa por un monto de Bs. 12.119.311,30 e intereses de mora, por la cantidad de Bs. 1.079.689,84, para un total de Bs. 13.199.001,14, por considerar que presenta inconsistencia numérica, errores materiales y la base de cálculo es producto de la aplicación errónea del artículo 82 del Código Orgánico Tributario.

Que la Administración Tributaria determinó que la sanción más grave estaba representada por la sumatoria de veinte (20) sanciones independientes aplicadas en el mismo procedimiento, impuestas por la infracción del artículo 111 del Código Orgánico Tributario (2001), las cuales valoró como si se tratase de una única sanción y bajo tal apreciación, determinó la suma de Bs. 12.114.573,73, para establecerla como la sanción más grave a los efectos de la determinación de la concurrencia de ilícitos.

Que es el caso, que la sanción más grave impuesta a la contribuyente es la aplicada al ejercicio fiscal 01/06/2011 al 31/05/2012, por la suma de Bs. 5.769.092,74, la cual debió aplicarse de conformidad con la norma, aumentada con la mitad de las otras sanciones, error que incide sobre la legalidad del monto de la multa que se impone injustamente a la recurrente; vicio de ilegalidad que lesiona gravemente el patrimonio y los derechos de la administrada y que es una extralimitación de los límites del poder discrecional conferidos a los funcionarios responsables de tal actuación.

Como otro aspecto, la recurrente invoca el vicio de falso supuesto de derecho, por errónea aplicación del numeral 1 del artículo 60 del Código Orgánico Tributario, al aplicar “…para los tributos cuya liquidación es periódica, el lapso de prescripción contado desde el 1° de enero del año calendario siguiente a aquél en que se produjo el hecho imponible; en contravención con la disposición contenida en el único aparte de la precipitada norma, que establece: Para los tributos cuya liquidación es periódica se entenderá que el hecho imponible se produce al finalizar el período respectivo”.

Que el único aparte del inciso 1 del artículo 60 del Código Orgánico Tributario, expresamente le concede un tratamiento distinto y específico a los tributos cuya liquidación es periódica, como en el presente caso, el impuesto al valor agregado. En este supuesto, señala que la prescripción de 04 años aplicable a los ilícitos tributarios correspondiente al período de imposición del mes de julio 2010, se comienza a contar a partir que el hecho imponible se produjo, el día 15 de agosto de 2010, fecha en la cual finalizó el período respectivo, por tratarse de tributos cuya liquidación es periódica; por lo que de las actuaciones se evidencia –según señala- que desde el día 15 de agosto de 2010, fecha en la cual venció el período respectivo, hasta el día 04 de septiembre de 2014, fecha en la cual se notificó a la sociedad mercantil Constructora 2066, C.A., la Providencia Administrativa SNAT/ INTI/ GRTI/ RCA/ DF/ ISLR -IVA- RETEN/ 2014-1989, transcurrieron fatalmente más de 04 años, sin producirse ningún acto capaz de interrumpir esa prescripción, en virtud de lo cual se verificó y que así fue alegado en su oportunidad legal.

Que contrario a lo prescrito en la norma, el órgano exactor alega que la fecha de inicio del cómputo del lapso prescriptivo en el presente caso, comenzó a trascurrir desde el día 1° de enero 2011 y además alega que tal lapso fue interrumpido en fecha 04 de septiembre de 2014, con la notificación de la Providencia Administrativa SNAT/ INTI/ GRTI/ RCA/ DF/ ISLR-IVA- RETEN/ 2014-1989, para concluir que “…se consumó sin interrupción el lapso de cuatro (04) años previsto en el artículo 55 del Código Orgánico Tributario de 2001, vigente en razón del tiempo…”. Señala, que tal declaratoria contraviene el Principio de Legalidad que ampara a los actos administrativos.

Por último, la sociedad recurrente impugna la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo SNAT/INTI/GRTI/RCA/DSA/2016-I-052/2016-000116, dictada en fecha 07 de diciembre de 2016, por la División de Sumario Administrativo de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), en cuanto a las determinaciones fiscales practicadas a los ejercicios fiscales 01-06-2010 al 31-05-2011; 01-06-2011 al 31-05-2012; 01-06-2012 al 31-05-2013; 01-06-2013 al 31-05-2014; así como las partidas sujetas a retención en materia de impuesto sobre la renta y el impuesto al valor agregado correspondiente a los períodos comprendidos desde junio 2010 hasta marzo 2014, por estar inficionadas de errores en cuanto a los cálculos aritméticos e imprecisiones que no corresponden con los registros contables llevados por la recurrente, las cuales no fueron apreciadas por la fiscalización y que a pesar de haber sido denunciadas en el Sumario, no fueron resueltas y que prueba de ello, es que el Acta de Reparo fue confirmada en el Sumario.

Como fundamento de su impugnación, la sociedad recurrente denuncia los siguientes hechos:

1. Que del Anexo A-I correspondiente al ejercicio fiscal del 01/06/2010 al 31/05/2011, se refleja que el impuesto a pagar con los ajustes de auditoria al contrastarlos con las cifras reparadas para el año fiscal 2010/2011, aumenta de Bs. 846.477,78 a Bs. 890.320,16, lo cual evidencia una suma de Bs. 4.442,18, a favor del Fisco.

Que del total de gastos de impuesto sobre la renta sin comprobación, por Bs. 699.082,00, según indica el Fiscal en su Anexo 01, página 1 de 2, la auditoria encontró soportes por un total de Bs. 73.490,29, relacionados en el Anexo B-II.

Que el cálculo de RPI Neto, según la declaración de impuesto sobre la renta presentada del año 2010/2011, fue por un total de Bs. 416.858,00 (Ref. 62/753), entre el Activo Fijo, Otros No Monetarios y el Patrimonio Neto, sin embargo, el auditor los calculó y lo incluyó por Bs. 618.570,01, a favor del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), tal y como se demuestra en el Anexo A-I, y su cálculo en el Anexo C-2.

2. Que del Anexo II, correspondiente al ejercicio fiscal del 01/06/2011 al 31/05/2012 (Ref. 57/748), se refleja que los gastos deducidos en Ejercicios Anteriores No Pagados, según Declaración del Impuesto sobre la Renta por la suma de Bs. 5.665.969,00, considerando que es una partida que aumenta el enriquecimiento neto gravable, el fiscal no lo verificó, en virtud de lo cual no está aplicando un criterio uniforme ni imparcial, por cuanto rechaza la deducibilidad de la partida (Ref. 64/756) Ingresos Contabilizados No Cobrados, por la suma de Bs. 6.342.031,00, la cual evidentemente disminuye la renta.

Que del total de Gastos de impuesto sobre la renta sin Comprobación por Bs. 867.997,32, según indica el fiscal en su Anexo 01, página 2 de 2, la auditoria encontró soportes por un total de Bs. 168.541,96, relacionados en el Anexo B-II.

Que en la referencia (68/759), se refleja una pérdida neta por ajuste por inflación (RPI) según declaración del Impuesto sobre la Renta, que no fue reconocida por el fiscal, la cual asciende a la suma de Bs. 311.549,00 (Anexos del 2 al 5), ya que el sujeto pasivo no presentó los soportes del cálculo.

Que sin embargo el fiscal efectuó este cálculo del RPI por Bs. 147.538,98 (Anexo 5 página 1 de 1), sin considerar la vida útil de los activos depreciables y no reconoció el gasto de depreciación correspondiente a este año fiscal y que en los cálculos auditados, sí se cumplió con el principio contable de aceptación general (art. 91 y 27 párrafo 5 de la Ley de Impuesto sobre la Renta).

Que el cálculo efectuado por el auditor del RPI Neto, de los activos fijos, inventario y patrimonio neto inicial, alcanzó a Bs. 384.578,56 y se muestra en el Anexo C-3 y que el impuesto por pagar con los ajustes de auditoria antes señalados, al contrastarlo con las cifras que sustentan el reparo para el año 2011/2012, disminuye de Bs. 2.607.499,54 a Bs. 704.359,27; lo cual determina una diferencia a favor del contribuyente de Bs. 1.903.140,27.

3. Que del Anexo III, correspondiente al ejercicio fiscal del 01/06/2012 al 31/05/2013, la utilidad neta por ajuste por Inflación (RPI) según cálculo del fiscal asciende a la suma de Bs. 484.764,50 (Anexos 9 página 1 de 1), ya que el sujeto pasivo no incluyó en su Declaración de Rentas el precitado ajuste por inflación y que en su lugar, el auditor calculó el reajuste por inflación según Anexo C-4, que alcanzó la suma de Bs. 1.063.614,43, considerando el Patrimonio Neto y los Activos Fijos y deduciendo el efecto de la depreciación.

Que del total de gastos de impuesto sobre la renta sin comprobación, por Bs. 302.691,00, según indica el fiscal en su Anexo 01, página 2 de 2, la auditoria encontró soportes por un total de Bs. 162.700,92 relacionados en el Anexo B-II.

Que después de los ajustes de la auditoría externa reflejados en el Anexo III, en el año 2012/2013, resulta un impuesto a pagar de Bs. 39.155,61, en lugar de Bs. 620.992,76 calculado por el fiscal y que respecto al monto pagado de Bs. 353.187,55, en la declaración del Impuesto sobre la Renta Definitiva, resulta un Impuesto Pagado en Exceso por Compensar de Bs. 314.031,94 y un pago improcedente de Bs. 276.735,21.

4. Que del Anexo IV, correspondiente al ejercicio fiscal del 01/06/2013 al 31/05/2014, la utilidad neta por ajuste por inflación (RPI), según cálculo del fiscal arrojó la suma de Bs. 515.750,95 (Anexo 13 página 1 de 1), ya que el sujeto pasivo no incluyó en su declaración de rentas el precitado ajuste fiscal por inflación (RPI), y que en su lugar, el auditor calculó el reajuste por inflación que totalizó la suma de Bs. 2.199.475,65 (Anexo C-5), considerando el Patrimonio y los Activos Fijos y deduciendo el efecto de la Depreciación.

Que considerando los ajustes de la auditoria reflejados precedentemente, para el ejercicio fiscal 2013/2014, no resulta impuesto a pagar alguno y que en su lugar, resulta un Impuesto Pagado en Exceso por Compensar de Bs. 116.557,59 y un pago improcedente de Bs. 203.575,33, con respecto al cálculo del Fiscal.

5. E.1- Que el Balance de Comprobación de Saldos al 30/05/2011 (1er. ejercicio fiscalizado), entregado al fiscal, que él usó para efectuar sus cálculos, no es el oficial de la Constructora, cuando se debió entregar el Libro de Inventarios, según los artículos 32 al 35 del Código de Comercio.

6. Que respecto a los cálculos de los Reajustes fiscales (RPI), de los activos fijos se detectó lo siguiente: que el fiscal no consideró en sus cálculos del RPI, la vida útil de los activos depreciables, ya que no reconoció el gasto de depreciación en ningún año fiscal. En los cálculos auditados, sí se cumplió con este principio contable general (artículo 91 y 27 párrafo 5, de la Ley de Impuesto sobre la Renta).

Que en la desincorporación del activo fijo en el año 2010/1011, por Bs. 303.840,00, los cálculos efectuados por el fiscal fueron a valor histórico y no al valor Ajustado por Inflación, que es lo procedente a efectos de reconocer la pérdida de Bs. 46.472,00, es decir, que esta pérdida no fue tomada en cuenta por el fiscal.

7. Que respecto a los cálculos de los Reajustes Fiscales (RPI) del Patrimonio Neto, se detectó lo siguiente: que los cálculos efectuados por el Fiscal los efectuó en valores históricos y no en valores Ajustado por Inflación; que en las cifras auditadas sí se consideró el RPI y que en todos los ejercicios fiscales desde el 01/06/2010 hasta el 31/05/2014, el auditor aplicó los cálculos correctos, con los resultados reflejados en los Anexos I al Anexo IV y no al sujeto pasivo.

8. E.5 Que respecto a los cálculos de los Reajustes Fiscales (RPI) del Patrimonio Neto, se detectó lo siguiente: E.5.1- Los cálculos efectuados por el fiscal se fueron a valores históricos y no a valores Ajustados por Inflación; en las cifras auditadas sí se consideró el RPI (ref. nota E.4.3 anterior), y que en todos los ejercicios fiscales desde el 01/06/2010 al 31/05/2014, el auditor aplicó los cálculos correctos, con los resultados favorables y no al sujeto pasivo.

9. Impuesto al Valor Agregado IVA- CRÉDITOS FISCALES SIN COMPROBACIÓN (Anexo 14) Bs. 192.794.47. Que del total de Créditos Fiscales Sin Comprobación, señalados en el Anexo 14, por el fiscal por Bs. 192.794,47, la auditoria encontró soportes por un total de Base Imponible de Bs. 348.411,67, cuya alícuota al 12%, corresponde a un monto de crédito fiscal de Bs. 41.809,40, relacionados en el Anexo B-I, el cual se considera procedente y debidamente soportado.

Que del cuadro Anexo 16 anexo al Acta de Reparo, se observa que el fiscal aplicó ajuste a los valores declarados y determinó la Cuota Tributaria (Hoja de Cadena IVA), a los ilícitos tributarios correspondientes al período de imposición del mes de julio de 2010, impuesto al valor agregado; en la suma de Bs. 7.299,87.

I.II De la República Bolivariana de Venezuela

Sobre el alegato de la recurrente, referido a que el derecho de la Administración Tributaria de fiscalizar y determinar la diferencia de impuesto al valor agregado a declarar correspondiente al período fiscal julio 2010, ya había prescrito y que además, el ente recaudador incurrió en el vicio de falso supuesto de derecho y vulneró el principio de legalidad por errada interpretación de las normas que rigen la referida figura, la representación de la República, realiza un análisis acerca de la figura de la prescripción, señalando, que el cómputo de los cuatro (04) años que tiene la Administración Tributaria para fiscalizar y determinar la obligación tributaria y las diferencias de impuesto correspondientes, en caso de existir -tal como ocurre en el presente caso- con sus accesorios, comienza a correr a partir del 1° de enero del año siguiente a aquel en que se produjo el hecho imponible, en materia de impuesto al valor agregado.

Que el período impositivo objeto de revisión en el presente caso, corresponde al mes de julio 2010 y que de acuerdo con lo establecido en el artículo 60, único aparte del numeral 1, del Código Orgánico Tributario, que señala “…para los tributos cuya liquidación es periódica, se entenderá que el hecho imponible se produce al finalizar el período respectivo…”, por lo que el hecho imponible ocurrió el 15 de agosto de 2010 y, por ende, la prescripción comenzó a computarse el 01 de enero 2011.

Que cualquier acción administrativa notificada al sujeto pasivo interrumpe la prescripción y que en el caso bajo análisis, la Administración Tributaria notificó en fecha 04 de septiembre de 2014, a la sociedad mercantil recurrente, la Providencia Administrativa SNAT/INTI/GRTI/RCA/DF/ISLR-IVA-RETEN/2014-1989 de fecha 15 de julio de 2014, donde autorizaba al funcionario Jesús Machado, adscrito a la División de Fiscalización de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital, a fiscalizar a la identificada compañía, interrumpiendo con dicha acción la prescripción; siendo interrumpida nuevamente con las siguientes Actas de Requerimiento: SNAT/INTI/GRTI/RCA/DF/ISLRIVA/RETEN/2014-1989-01 de fecha 04/09/2014, SNAT/INTI/GRTI/RCA/DF/ISLRIVA/RETEN/2014-1989-03 de fecha 02/10/2014 y SNAT/INTI/GRTI/RCA/DF/ISLRIVA/RETEN/2014-1989-05 de fecha 17/10/2014.

Que ocurrida la causal de interrupción, desaparece por completo el tiempo que venía transcurriendo, reiniciándose un nuevo cómputo del lapso al día siguiente en que se produjo la misma.

Que visto que desde el 18 de octubre de 2014, fecha de reinicio del lapso de la prescripción hasta el 25 de abril de 2016, fecha de notificación del Acta de Reparo SNAT/ INTI/ GRTI/ RCA/ DF/ ISLR/ IVA/ RETEN-2014-1989-2016-000076, transcurrieron exactamente un (01) año, seis (06) meses y siete (07) días, tiempo insuficiente para que operara la prescripción de cuatro (04) años prevista en el artículo 55 (numeral 1) del Código Orgánico Tributario, por ende, considera que la Administración Tributaria no incurrió en el vicio de falso supuesto de derecho ni vulneró principio de legalidad alguno.

Con relación al alegato de la recurrente, relativo a que la Resolución vulnera el principio de presunción de inocencia y el derecho a la defensa y que no tuvo intención de causar una disminución ilegítima de los ingresos tributarios, conforme lo señala el artículo 111 del Código Orgánico Tributario, la representación de la República hace referencia a lo señalado por la División de Sumario Administrativo de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital, en el Capítulo VI del acto impugnado, referente a la determinación de las multas y transcribe el contenido del artículo 111 del Código Orgánico Tributario, aplicable al caso en razón del tiempo.

Explica, que todo sujeto pasivo de la relación jurídico tributaria, independientemente de haber actuado con dolo o culpa, que cause una disminución de los ingresos tributarios, tal como –según señala- ocurrió en el presente caso, toda vez que la contribuyente incluyó en sus declaraciones de impuesto sobre la renta, gastos sin comprobación, pérdida en ajuste por inflación improcedente, ingresos contabilizados no cobrados, entre otros reparos claramente especificados en la Resolución de Sumario objetada y en materia de impuesto al valor agregado, créditos fiscales sin comprobación, débitos fiscales no declarados y débitos fiscales gravables declarados exentos, debe ser sancionado con la multa allí establecida.

Que al encontrarse la sociedad recurrente, en el presupuesto fáctico de la norma prevista en el artículo 111 del Código Orgánico Tributario de 2001, la hace acreedora de la pena en ella consagrada, en forma instantánea, sin necesidad de investigar la culpa o el dolo, porque se trata de infracciones de tipo objetivo, ello implica, que para su configuración “…no interesa en tal caso investigar si la conducta fue en realidad meramente negligente o si el incumplimiento fue deliberado y movido por determinados propósitos, dado que esa diferente subjetividad para nada altera la tipificación de la infracción…”.

En cuanto al alegato sobre la vulneración del derecho a la defensa, la representación de la República señala que en el presente caso, la recurrente ejerció plenamente su derecho a la defensa, en primer lugar, al presentar en su oportunidad el escrito de descargos contra los reparos en cuestión y luego, mediante la interposición del recurso contencioso tributario objeto de análisis.

Al respecto, concluye que la Administración Tributaria no vulneró los derechos constitucionales de la recurrente, ya que su actuación fue realizada cumpliendo estrictamente con el procedimiento de fiscalización previsto en el Código Orgánico Tributario para tal fin, aunado a que la recurrente tuvo la oportunidad de presentar su escrito de descargos en sede administrativa y el recurso contencioso tributario en sede judicial.

Con respecto al alegato de la recurrente, sobre la improcedencia de la determinación de intereses moratorios, apoyándose en la sentencia número 00046 dictada por la Sala Políticoadministrativa del Tribunal Supremo de Justicia de fecha 20 de enero de 2010, la representación de la República advierte, que el referido fallo se basó en el artículo 59 del Código Orgánico Tributario de 1994, es decir, tal decisión sólo es vinculante para hechos imponibles ocurridos bajo la vigencia del Código Orgánico Tributario (1994) derogado el 17 de octubre de 2001, lo cual, no sucedió en el caso sub examine, pues los reparos con respecto a ingresos, costos, deducciones, reajuste por inflación y rebajas, corresponden a los ejercicios fiscales 01/06/2010 al 31/05/2011, 01/06/2011 al 31/05/2012; 01/06/2012 al 31/05/2013; 01/06/2013 al 31/05/2014, en materia de impuesto sobre la renta y en lo concerniente al impuesto al valor agregado, para los períodos desde julio 2010 hasta mayo 2014, es decir, que se trata de intereses moratorios calculados bajo la vigencia del artículo 66 del Código Orgánico Tributario (2001).

Al respecto concluye, que ante el incumplimiento de la obligación tributaria dentro del plazo establecido, por parte del contribuyente o responsable, surge de pleno derecho la obligación por parte del sujeto pasivo de pagar intereses moratorios y que, por lo tanto, en el presente caso, queda más que evidenciado que la sentencia referida por la recurrente, no es aplicable al caso de autos, razón por la cual, considera que carece de validez e idoneidad la defensa vinculada con la improcedencia del pago de intereses moratorios.

Con relación al argumento acerca del vicio de falso supuesto de derecho, en lo que respecta al artículo 82 del Código Orgánico Tributario (2014), la representación de la República hace referencia a lo determinado por la División de Sumario Administrativo de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital, en el acto recurrido, con relación a la concurrencia de ilícitos, señalando, que la concurrencia de infracciones sólo se aplica cuando concurren dos o más ilícitos tributarios de distinto género, lo cual no aplica en aquellos incumplimientos contenidos en el mismo artículo y en el mismo numeral, como en el presente caso, sólo que fue cometido por la contribuyente en diferentes períodos fiscales.

Concluye en este punto, que la Administración Tributaria actuó ajustada a la norma y que, por ende, no incurrió en el vicio de falso supuesto de derecho, como erróneamente lo pretende la recurrente y que no existen inconsistencias numéricas ni errores materiales ni de cálculo alguno.

En cuanto a las determinaciones fiscales practicadas a los ejercicios fiscales 01/06/2010 al 31/05/2011; 01/06/2011 al 31/05/2012; 01/06/2012 al 31/05/2013; y 01/06/2012 al 31/05/2014; e impuesto al valor agregado correspondientes a los períodos fiscales que van desde junio 2010 hasta marzo 2014, porque están inficionadas de errores en cuanto a los cálculos aritméticos, imprecisiones e incongruencias que no se corresponden con los registros contables.

La representación fiscal hace referencia al principio de la carga de la prueba, señalando que en el presente caso, la carga probatoria recae sobre la recurrente, quien debió demostrar con pruebas suficientes lo alegado en su escrito a fin de desvirtuar la veracidad y legalidad, para así dejar sin efecto el acto impugnado, vale decir, tenía la carga de demostrar el alegato mediante el cual arguye que la Administración Tributaria incurrió en errores aritméticos y que sin embargo, a pesar de haber promovido la prueba de experticia sobre sus registros contables llevados en materia de impuesto sobre la renta, las partidas sujetas a retención y el impuesto al valor agregado, no efectuó en su oportunidad gestión alguna a fin de evacuar la referida prueba y desvirtuar con ello la determinación efectuada por la Administración Tributaria.

En cuanto a los reparos efectuados por la Administración Tributaria, la representación de la República señala que se desprende del expediente administrativo, que la recurrente no consignó facturas ni soporte alguno que desvirtuara cada uno de esos reparos.

Al respecto expresa que, en materia de impuesto sobre la renta, en relación a los gastos sin comprobación, la recurrente en sus declaraciones definitivas de rentas para los ejercicios 2011, 2012, 2013 y 2014, declaró gastos deducibles por las cantidades Bs. 3.569.274,41, Bs. 2.766.969,00, Bs. 3.343.647,49 y Bs. 7.936.450,84, y que sin embargo, de la verificación practicada por la fiscalización a los libros contables, cheques emitidos, comprobantes contables y facturas de compras o sus equivalentes, se evidenció que dentro del referido concepto la recurrente contabilizó erogaciones de bienes y servicios por las cantidades de Bs. 699.082,00, Bs. 867.997,32, Bs. 302.692,00 y Bs. 83.000,00, correspondientes a los ejercicios fiscales 2011, 2012, 2013 y 2014, sin contar con la facturación de compra legalmente establecida, es decir, que la recurrente contabilizó en el libro de compras y en el libro mayor los gastos señalados sin los soportes que los avalen.

Seguidamente, la representación de la República transcribe los artículos 90 y 91 de la Ley de Impuesto sobre la Renta, vigente para los ejercicios reparados, señalando, que tales disposiciones prevén explícitamente que todos los asientos que la sociedad recurrente registre en sus libros de contabilidad, producto de sus operaciones, deben estar soportados por sus respectivos comprobantes, los cuales necesariamente deben dar fe de la operación asentada y que por tal razón, al no haber presentado la recurrente la prueba de haberse efectuado el desembolso, la fiscalización procedió a declarar la improcedencia de las referidas deducciones.

En relación a las partidas de conciliación sin comprobación, para el ejercicio 01/06/2010 al 31/05/2011, por la cantidad de Bs. 1.791.735,00, la representación de la República señala que igualmente la recurrente en su declaración definitiva de rentas, rebajó de la utilidad contable la mencionada cantidad, sin haber demostrado su procedencia, ya que no consignó la documentación descriptiva que la soportara.

En lo que respecta a la pérdida en ajuste por inflación, correspondiente al ejercicio 01/06/2011 al 31/05/2012, por la cantidad de Bs. 311.549,00, la representación de la República señala que se desprende de autos que la recurrente no consignó los libros legales de ajuste por inflación que permitiera conocer la metodología empleada para obtener dicha partida de conciliación y que por ello, los fiscales efectuaron el reajuste regular por inflación a los activos no monetarios, inventarios y patrimonio al inicio del ejercicio; por lo que la fiscalización obtuvo como resultado una partida de conciliación fiscal, que incrementa la renta gravable declarada por la cantidad de Bs. 147.538,98.

En lo atinente a la utilidad en ajuste por inflación no declarada, correspondiente a los ejercicios fiscales 01/06/2012 al 31/05/2013 y 01/06/2013 al 31/05/2014, por las cantidades de Bs. 484.764,50 y Bs. 515.750,95, la representación de la República observa de las declaraciones definitivas de rentas de dichos ejercicios, que la sociedad recurrente no declaró el reajuste regular por inflación, por lo que la fiscalización efectuó el reajuste regular por inflación a los activos no monetarios, inventarios existentes y patrimonio al inicio del ejercicio reflejados en los estados financieros y que, en consecuencia, obtuvo como resultado una partida de conciliación fiscal que incrementa la renta neta gravable declarada.

En lo que respecta a los créditos fiscales sin comprobación, correspondientes a los períodos comprendidos entre junio 2010 hasta marzo 2014, por la cantidad de Bs. 192.794,47, la representación de la República señala, que la recurrente indica en sus declaraciones de impuesto al valor agregado como créditos fiscales la cantidad de Bs. 4.656.090,78, y que sin embargo, de la revisión fiscal practicada se pudo determinar que dicho monto no se encuentra soportado con las facturas de compras legalmente establecidas, lo cual origina la improcedencia de los referidos créditos fiscales. Por tal razón, la fiscalización determinó que el monto correcto a declarar por este concepto asciende a la cantidad de Bs. 4.463.296,32.

Que los documentos probatorios de tales créditos fiscales fueron solicitados por la fiscalización, con carácter exclusivo, mediante Actas de Requerimiento SNAT/ INTI/ GRTI/ RCA/ DF/ ISLR/ IVA /RETEN/ 2014-1989-03 y SNAT/ INTI/ GRTI/ RCA/ RF/ ISLR/ IVA/ RETEN/ 2014-1989-05 de fechas 02 de octubre de 2014 y 17 de octubre 2014, respectivamente, con la finalidad de comprobar la veracidad de los mismos y que sin embargo, de las Actas de Recepción SNAT/ INTI/ GRTI/ RCA/ DF/ ISLR/ IVA/ RETEN/ 2014-1989-04 y SNAT/ INTI/ GRTI/ RCA/ DF/ ISLR/ IVA/ RETEN/ 2014-1989-06 de fechas 09 de octubre 2014 y 24 de octubre 2014, en su orden, se desprenden que la recurrente no resguarda en sus archivos la facturación de compra respectiva para soportar con exactitud las erogaciones cuestionadas en estos casos, dejando en evidencia a través de la misma Acta de Recepción que los referidos documentos no fueron consignados a la fiscalización; por lo que procedió a rechazar la cantidad de Bs. 192.794,47, por concepto de créditos fiscales sin comprobación.

Con relación a los débitos fiscales no declarados, correspondientes a los períodos fiscales junio 2010 hasta marzo 2014, por la cantidad de Bs. 1.694.500,99 y débitos fiscales gravables declarados exentos por el monto de Bs. 7.200,00, la representación de la República explica, que la recurrente declaró débitos fiscales provenientes de su actividad económica por la cantidad de Bs. 4.888.399,78, y que sin embargo, de la revisión fiscal practicada a los citados períodos se pudo determinar que el monto correcto a declarar por éste concepto asciende a la cantidad de Bs. 6.590.100,77, surgiendo en consecuencia un ajuste a los débitos fiscales declarados por la cantidad de Bs. 1.701.700,99.

Que de la verificación fiscal practicada a las declaraciones de impuesto al valor agregado, declaraciones de impuesto sobre la renta, libros especiales, libros contables y demás documentos presentados por la contribuyente para los citados períodos, observaron diferencias entre los ingresos declarados por concepto de ventas en materia de impuesto al valor agregado y los ingresos declarados por concepto de ventas en materia de impuesto sobre la renta y que también observaron, que la recurrente declaró ventas gravables bajo la condición de ventas exentas por la cantidad de Bs. 60.000,00.

En virtud de lo anterior, con la finalidad de comprobar el origen y la naturaleza de las referidas diferencias, la fiscalización solicitó a la contribuyente con carácter exclusivo mediante Acta de Requerimiento SNAT/ INTI/ GRTI/ RCA/ DF/ISLR/IVA/RETEN-2014-1989-05 de fecha 17 de octubre de 2014, una justificación detallada para su procedencia.

Que como respuesta a lo solicitado por la fiscalización, según se evidencia del Acta de Recepción SNAT/INTI/GRTI/RCA/DF/ISLR/IVA/RETEN-2014-1989-06 de fecha 17 de octubre de 2014, la sociedad recurrente consignó un escrito manifestando que las citadas diferencias provienen de las ventas de los activos fijos (maquinarias y equipos) propiedad de la empresa, las cuales fueron registradas contablemente según corresponde y declaradas en materia del impuesto sobre la renta, pero que no fueron contabilizadas a los efectos del impuesto al valor agregado en el libro de ventas correspondiente, ni declaradas.

Que visto que la recurrente materializó ventas de activos fijos (maquinarias y equipos) propiedad de la empresa por la cantidad de Bs. 14.120.841,97, y omitió declararlas, le resulta pertinente señalar que las mismas constituyen hechos imponibles sujetos a gravamen y que siendo así, la fiscalización procedió a calcular el débito fiscal omitido, obteniendo como resultado las cantidades de Bs. 1.694.500,99 y Bs. 7.200,00; por lo que la fiscalización procedió a incrementar los débitos fiscales declarados por la cantidad de Bs. 1.701.700,99.

La representación de la República concluye, que visto que cada uno de los reparos formulados por la fiscalización tienen sus respaldos en el expediente administrativo consignado, le resulta claro que la sociedad recurrente CONSTRUCTORA 2066, C.A., al no haber gestionado la experticia correspondiente ni prueba alguna que demostrara los presuntos errores cometidos por la Administración Tributaria, no enervó en modo alguno lo expuesto por la actuación fiscal en la Resolución objetada; motivo por el cual, solicita se desestime la defensa esgrimida por la recurrente y en consecuencia, se ratifique la legalidad y procedencia del acto administrativo objetado.

II
MOTIVA

Examinados los argumentos de las partes, este Tribunal observa que la presente controversia se circunscribe a determinar la procedencia de las siguientes denuncias: i) falso supuesto de derecho, por errónea aplicación del artículo 82 del Código Orgánico Tributario; ii) improcedencia de la exigibilidad de intereses moratorios; iii) violación al derecho a la presunción de inocencia; iv) falso supuesto de derecho, por errónea aplicación del numeral 1 del artículo 60 del Código Orgánico Tributario, en lo que respecta al lapso de prescripción de los tributos cuya liquidación es periódica; e v) improcedencia de las multas e intereses moratorios determinados, mediante la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo SNAT/INTI/GRTI/RCA/DSA/2016-I-052/2016-000116 de fecha 07 de diciembre de 2016, por ser resultado de determinaciones fiscales practicadas con errores en los cálculos aritméticos e imprecisiones, que no se corresponden con los registros contables llevados por la sociedad recurrente.

Delimitada la litis según los términos descritos, este Tribunal pasa a decidir mediante las consideraciones siguientes:

II.I Punto previo

Previamente, el Tribunal procede a analizar el argumento de la sociedad recurrente indicado en el punto “iv)”, acerca del vicio de falso supuesto de derecho, por errónea aplicación del numeral 1 del artículo 60 del Código Orgánico Tributario, en lo que respecta al lapso de prescripción de los tributos cuya liquidación es periódica, con respecto al período de imposición julio 2010, del impuesto al valor agregado.

En este sentido, la recurrente alega que que el único aparte del inciso 1 del artículo 60 del Código Orgánico Tributario, expresamente le concede un tratamiento distinto y específico a los tributos cuya liquidación es periódica, como en el presente caso el impuesto al valor agregado y que en este supuesto, la prescripción de 4 años aplicable a los ilícitos tributarios correspondiente al período de imposición julio 2010, se comienza a contar a partir que el hecho imponible se produjo, es decir, el día 15 de agosto de 2010, fecha en la cual finalizó el período respectivo, por tratarse de tributos cuya liquidación es periódica; por lo que se evidencia –según señala- que desde el día 15 de agosto de 2010 hasta el día 04 de septiembre de 2014, fecha en la cual se notificó a la sociedad mercantil la Providencia Administrativa SNAT/ INTI/ GRTI/ RCA/ DF/ ISLR -IVA- RETEN/ 2014-1989, transcurrieron fatalmente más de 04 años, sin producirse ningún acto capaz de interrumpir esa prescripción.

Por su parte, la representación de la República alega que en el presente caso, para el período impositivo objeto de revisión correspondiente al mes de julio 2010, el hecho imponible ocurrió el 15 de agosto de 2010, y que por ende, la prescripción comenzó a computarse el 01 de enero 2011, de acuerdo con lo establecido en el artículo 60, único aparte, del numeral 1, del Código Orgánico Tributario y que siendo que la Administración Tributaria notificó el 04 de septiembre de 2014, a la sociedad mercantil recurrente, la Providencia Administrativa SNAT/INTI/GRTI/RCA/DF/ISLR-IVA-RETEN/2014-1989 de fecha 15 de julio de 2014, se interrumpió con dicha acción la prescripción, siendo interrumpida nuevamente con las siguientes Actas de Requerimiento: SNAT/INTI/GRTI/RCA/DF/ISLRIVA/RETEN/2014-1989-01 de fecha 04/09/2014, SNAT/INTI/GRTI/RCA/DF/ISLRIVA/RETEN/2014-1989-03 de fecha 02/10/2014 y SNAT/INTI/GRTI/RCA/DF/ISLRIVA/RETEN/2014-1989-05 de fecha 17/10/2014. Por lo que considera, que la Administración Tributaria no incurrió en el vicio de falso supuesto de derecho ni vulneró principio de legalidad alguno.

Ahora bien, analizado lo anterior, esta Juzgadora observa que en el presente caso, resulta aplicable el Código Orgánico Tributario publicado en Gaceta Oficial número 37.305 del 17 de octubre del año 2001; al respecto, se debe hacer referencia a lo establecido en los artículos 10, 55 y 60 del mencionado Código, los cuales disponen lo que a continuación se transcribe:

“Artículo 10. Los plazos legales y reglamentarios se contarán de la siguiente manera:

1. Los plazos por años o meses serán continuos y terminarán el día equivalente del año o mes respectivo. El lapso que deba cumplirse en un día que carezca el mes, se entenderá vencido el último día de ese mes.

2. Los plazos establecidos por días se contarán por días hábiles, salvo que la ley disponga que sean continuos.

3. En todos los casos los términos y plazos que vencieran en día inhábil para la Administración Tributaria, se entienden prorrogados hasta el primer día hábil siguiente.

4. En todos los casos los plazos establecidos en días hábiles se entenderán como días hábiles de la Administración Tributaria.

Parágrafo Único: Se consideran inhábiles tanto los días declarados feriados conforme a disposiciones legales, como aquellos en los cuales la respectiva oficina administrativa no hubiere estado abierta al público, lo que deberá comprobar el contribuyente o responsable por los medios que determine la ley. Igualmente se consideran inhábiles, a los solos efectos de la declaración y pago de las obligaciones tributarias, los días en que las instituciones financieras autorizadas para actuar como oficinas receptoras de fondos nacionales, no estuvieren abiertas al público, conforme lo determine su calendario anual de actividades.

Artículo 55. Prescriben a los cuatro (4) años los siguientes derechos y acciones:

1. El derecho para verificar, fiscalizar y determinar la obligación tributaria con sus accesorios.

2. La acción para imponer sanciones tributarias, distintas a las penas restrictivas de la libertad.

3. El derecho a la recuperación de impuestos y a la devolución de pagos indebidos.

Artículo 60: El cómputo del término de prescripción se contará:

1. En el caso previsto en el numeral 1 del artículo 55 de este Código, desde el 1° de enero del año calendario siguiente a aquél en que se produjo el hecho imponible.

Para los tributos cuya liquidación es periódica, se entenderá que el hecho imponible se produce al finalizar el período respectivo.
(omissis)” (Subrayado de este Tribunal Superior).

De las normas anteriormente transcritas, se observa que la prescripción como medio de extinción de la obligación tributaria y sus accesorios ocurre por el transcurso del tiempo en forma continua, esto es, que no exista alguna actuación que implique su interrupción o suspensión.

En este orden de ideas, vale destacar que en materia tributaria, la institución jurídica de la prescripción adquiere particular relevancia, en tanto condiciona el ejercicio de facultades y derechos con el paso del tiempo, sancionando la conducta negligente de la Administración o del Administrado en razón del principio de seguridad jurídica y certeza de las relaciones ordenadas por el Derecho. Asimismo, ha de atenderse a la importancia de los supuestos de interrupción y de suspensión, cuyo efecto jurídico común es la dilación de los plazos de prescripción antes de su consumación definitiva.

Así, la prescripción está condicionada a la concurrencia de determinados supuestos como lo son: (i) la inactividad o inercia del acreedor, (ii) el transcurso del tiempo fijado por la Ley, (iii) la invocación por parte del interesado, y (iv) que la prescripción no haya sido interrumpida ni se encuentre suspendida. (Vid., fallos de la Sala Políticoadministrativa del Tribunal Supremo de Justicia números 01189, 01211 y 00836 de fechas 11 de octubre de 2012, 12 de agosto de 2014 y 09 de julio de 2015, respectivamente).

De estas condiciones concurrentes deriva que la prescripción extintiva aplicada a las obligaciones tributarias y sus accesorios, está sustentada sobre la base del abandono, silencio o inactividad del acreedor durante un período legal concreto, que le origina consecuencialmente la pérdida de su derecho frente al deudor.

Con respecto a la prescripción, la Sala Políticoadministrativa del Tribunal Supremo de Justicia, a través de sentencia número 00497 de fecha 24 de abril de 2008, caso: Polifilm de Venezuela, S.A., ratificada posteriormente en fallo número 01483 de fecha 19 de noviembre de 2008, caso: Inversiones Calderón S.R.L., destacó lo siguiente:

“En materia tributaria el instituto jurídico de la prescripción adquiere particular relevancia, en tanto condiciona el ejercicio de facultades y derechos al paso del tiempo, sancionando la conducta negligente de la Administración o del administrado en razón del principio de seguridad jurídica y certeza de las relaciones ordenadas por el derecho. Asimismo, ha de atenderse a la importancia de los supuestos de interrupción y de suspensión, cuyo efecto jurídico común es la dilación de los plazos de prescripción antes de su consumación definitiva.
Ahora bien, esta Sala acogiendo el criterio jurisprudencial sentado en los fallos dictados por la Sala Político-Administrativa de la entonces Corte Suprema de Justicia, en fechas 2 de noviembre de 1995 y 7 de abril de 1999, casos: Ron Santa Teresa y Distribuidora Guadalquivir, respectivamente, se permite ratificar en esta oportunidad lo siguiente:
a) Que la prescripción, como medio extintivo de la obligación tributaria, está condicionada a la concurrencia de determinados supuestos: (i) la inactividad o inercia del acreedor; (ii) el transcurso del tiempo fijado por la Ley; (ii) la invocación por parte del interesado; y (iv) que no haya sido interrumpida o suspendida.
b) Que la prescripción produce sus efectos jurídicos cuando el acreedor y el deudor permanecen inactivos durante el tiempo fijado por la ley para que ésta opere, sin que dentro de dicho plazo realicen ningún acto que signifique un reconocimiento de la existencia de la acción o derecho, ni se produzca ninguno de los hechos que la ley especifica como causa de interrupción o de suspensión de la prescripción. Por ello, para determinar la vigencia de un derecho sobre un crédito fiscal, es imperante precisar si se produjo alguna actuación del acreedor o del deudor, que hubiese desarrollado la eficacia interruptiva del lapso necesario para la prescripción de la obligación.
c) Que el lapso necesario para que pueda alegarse y oponerse la prescripción de la obligación tributaria, esté contemplado en la Ley.”

Es de observar, que el Código Orgánico Tributario reúne las normas de derecho positivo que regulan la prescripción de la obligación tributaria, en este sentido, el inicio del lapso de esta institución se da cuando se verifica el presupuesto de ley que tipifica el tributo, cuya realización da nacimiento a la obligación tributaria y es a partir del acaecimiento de éste, que comienza a computarse el lapso de la prescripción de cuatro (4) o seis (6) años, según sea el caso.

También se aprecia, que la prescripción ocurre por el transcurso del tiempo en forma continua, es decir, que no exista alguna actuación que implique su interrupción o suspensión; por ello, ha de atenderse a la importancia de los supuestos de interrupción y de suspensión, cuyo efecto jurídico común es la dilación de los plazos de prescripción antes de su consumación definitiva.

En este orden de ideas, tenemos que el artículo 61 del Código Orgánico Tributario, aplicable, establece los casos en que la prescripción puede ser interrumpida, a saber:
“1. Por cualquier acción administrativa, notificada al sujeto pasivo, conducente al reconocimiento, regularización, fiscalización y determinación, aseguramiento, comprobación, liquidación y recaudación del tributo por cada hecho imponible.

2. Por cualquier actuación del sujeto pasivo conducente al reconocimiento de la obligación tributaria o al pago o liquidación de la deuda.

3. Por la solicitud de prórroga u otras facilidades de pago.

4. Por la comisión de nuevos ilícitos del mismo tipo.

5. Por cualquier acto fehaciente del sujeto pasivo que pretenda ejercer el derecho de repetición o recuperación ante la Administración Tributaria, o por cualquier acto de esa Administración en que se reconozca la existencia del pago indebido, del saldo acreedor o de la recuperación de tributos.

Interrumpida la prescripción, comenzará a computarse nuevamente al día siguiente de aquél en que se produjo la interrupción.

Parágrafo Único: El efecto de la interrupción de la prescripción se contrae a la obligación tributaria o pago indebido, correspondiente al o los períodos fiscales a que se refiera el acto interruptivo y se extiende de derecho a las multas y a los respectivos accesorios.”

De esta forma, es igualmente aceptado que dicho lapso comenzará a computarse a partir del 01 de enero del año siguiente al nacimiento de la obligación tributaria, no obstante, la prescripción es susceptible de ser interrumpida por las causales señaladas anteriormente en el artículo 61 del Código Orgánico Tributario (2001), iniciándose un nuevo período a partir de la realización del hecho, es decir, ocurrida la causal, debe comenzar a computarse el lapso de prescripción nuevamente sin que pueda contarse el tiempo que había transcurrido con anterioridad; elementos éstos que diferencian sustancialmente la interrupción y la suspensión de la prescripción, como figuras jurídicas distintas.

En tal sentido, el lapso para verificar, fiscalizar, determinar la obligación tributaria e imponer sanciones, prescribe a los cuatro (4) años, término que se extenderá a seis (6) años cuando el contribuyente, entre otros supuestos, no cumpla con la obligación de declarar el hecho imponible o de presentar las declaraciones tributarias a que esté obligado.

Con respecto al presente caso, quien aquí decide colige que la recurrente de marras alega la prescripción del derecho de la Administración Tributaria para verificar, fiscalizar y determinar la obligación tributaria con sus accesorios, con relación a la diferencia de impuesto al valor agregado determinada para el período julio de 2010; por lo que, conforme a lo previsto en el numeral 1 del artículo 55 del Código Orgánico Tributario (2001), el lapso para verificar, fiscalizar, determinar la obligación tributaria y la acción para imponer sanciones tributarias, prescribe a los cuatro (4) años.

Se infiere de lo anterior, que la recurrente únicamente alega la prescripción con respecto al período julio 2010, en materia de impuesto al valor agregado, por lo tanto, al tratarse de un impuesto que se liquida por períodos, el lapso para computar la prescripción comenzará a partir del mes siguiente a aquél en que se verificó el hecho imponible (Vid. sentencia número 01393 de fecha 07 de octubre de 2009, de la Sala Políticoadministrativa del Tribunal Supremo de Justicia, ratificada por sentencia número 00264 de fecha 24 de marzo de 2010 y número 00434 de fecha 19 de mayo de 2010).

Analizado lo precedente, corresponde a este Tribunal determinar si en el caso concreto, concurren las condiciones para declarar la prescripción solicitada por la sociedad recurrente, según lo establece el artículo 55 del Código Orgánico Tributario, aplicable ratione temporis, cuyo cómputo debe realizarse a tenor de lo dispuesto en el artículo 60, numeral 1, eiusdem, a saber:

“Artículo 60: El cómputo del término de prescripción se contará:

1. En el caso previsto en el numeral 1 del artículo 55 de este Código, desde el 1° de enero del año calendario siguiente a aquél en que se produjo el hecho imponible.

Para los tributos cuya liquidación es periódica, se entenderá que el hecho imponible se produce al finalizar el período respectivo.
(omissis)” (Subrayado de este Tribunal Superior).

Ahora bien, siendo que en el presente caso, el período objeto de revisión corresponde al mes de julio 2010, de conformidad con la norma transcrita, el hecho imponible se produjo al finalizar el mencionado período y siendo que la misma norma establece que el término de prescripción se contará “…desde el 1° de enero del año calendario siguiente a aquél en que se produjo el hecho imponible…”, en consecuencia, el cómputo del lapso de prescripción se inició el 01 de enero del año 2011.

No obstante que la prescripción comienza a computarse desde la fecha señalada (01 de enero del año 2011), debe observarse igualmente, el contenido del artículo 61 del Código Orgánico Tributario, anteriormente transcrito, el cual prevé que una vez ocurrida alguna de las causales allí señaladas, se interrumpe el término de prescripción y se inicia un nuevo período prescriptivo a partir de la realización de ese acto; es decir, que verificada la causal debe comenzar a computarse un nuevo término, en el caso que nos ocupa, de cuatro (4) años para que la prescripción opere, sin que pueda contarse el tiempo que había transcurrido con anterioridad al hecho interruptivo.

Así tenemos, que se observa de los autos que el transcurso de la prescripción se interrumpió el 04 de septiembre de 2014, cuando se notificó a la sociedad recurrente la Providencia Administrativa SNAT/INTI/GRTI/RCA/DF/ISLR-IVA-RETEN/2014-1989 de fecha 15 de julio de 2014, vale decir, que el plazo de prescripción se interrumpió conforme a lo dispuesto en el numeral 1 del artículo 61 del Código Orgánico Tributario, al señalar que la prescripción se interrumpe: “…Por cualquier acción administrativa, notificada al sujeto pasivo, conducente al reconocimiento, regularización, fiscalización y determinación, aseguramiento, comprobación, liquidación y recaudación del tributo por cada hecho imponible…”; razón por la cual, el Tribunal aprecia que para esa fecha, no había transcurrido el plazo de 04 años para que operara la prescripción; siendo en consecuencia, improcedente esta solicitud de la sociedad recurrente así como la denuncia sobre la contravención del Principio de Legalidad. Así se declara.
II.II Fondo de la controversia

Con respecto al fondo del asunto debatido, este Tribunal hace las consideraciones siguientes:

i) En cuanto al alegado vicio de falso supuesto de derecho, por errónea aplicación del artículo 82 del Código Orgánico Tributario, la sociedad recurrente expresa, que se observa de los cálculos efectuados en la Resolución impugnada que la Administración Tributaria, al aplicar el artículo 82 del Código Orgánico Tributario, a objeto de determinar la sanción más grave, practicó la sumatoria de veinte (20) sanciones concurrentes, impuestas por la infracción del artículo 111 del Código Orgánico Tributario, obteniendo como resultado, la suma de Bs. 12.114.573,78, por considerar dicho monto como la sanción correspondiente al ilícito más grave, cifra a la cual le sumó la mitad de las otras siete (07) sanciones concurrentes, impuestas por concepto de multas a la recurrente, por la infracción de los artículos 103, primer y segundo aparte; artículo 104, primer aparte y el artículo 112, numeral 2, del Código Orgánico Tributario (2014); lo cual dio como resultado la suma de Bs. 12.119.311,30.

En este sentido, se observa del contenido de la Resolución impugnada que en el presente caso, mediante Providencia Administrativa SNAT/ INTI/ GRTI/ RCA/ DF/ISLR-IVA-RETEN/2014-1989 de fecha 15 de julio de 2014, notificada el 04 de septiembre de 2014, se autorizó a los funcionarios adscritos a la División de Fiscalización de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), a los fines de que realizaran una fiscalización en materia de impuesto sobre la renta con respecto a: ingresos, costos, deducciones, reajuste por inflación y rebajas, para los ejercicios fiscales 01/06/2010 al 31/05/2011; 01/06/2011 al 31/05/2012; 01/06/2012 al 31/05/2013; 01/06/2013 al 31/05/2014, así como las partidas sujetas a retención en materia de impuesto sobre la renta e impuesto al valor agregado, para los períodos fiscales comprendidos desde junio de 2010 hasta marzo de 2014, de la cual surgió el Acta de Reparo SNAT-INTI-GRTI-RCA-DF-ISLR-IVA-RETEN-2014-1989-2016-000076 de fecha 16 de marzo de 2016, confirmada mediante la Resolución SNAT/INTI/GRTI/RCA/DSA/2016-I-052/2016-000116 de fecha 07 de diciembre de 2016, la cual determina impuestos, multas e intereses moratorios, con fundamento en los artículos 103, primer y segundo aparte, 104, primer aparte, 105, primer aparte, 111, 112, numeral 2 y 66 del Código Orgánico Tributario, por la suma de Bs. 23.532.334,71.

Asimismo, se observa del contenido de la Resolución impugnada que con respecto a la concurrencia de ilícitos (folio 330 del expediente judicial), señala:
(…)

Ejercicios Fiscales/ Períodos Impositivos Multa Artículo 103 Primer Aparte del C.O.T. Bs. Multa Artículo 103 Segundo Aparte del C.O.T. Bs. Multa Artículo 104 Primer Aparte del C.O.T. Bs. Multa Artículo 105 Primer Aparte del C.O.T. Bs. Multa Artículo 111 del C.O.T Bs. Multa Artículo 112, numeral 2 del C.O.T. Bs.
01/06/2010 al 31/05/2011
01/06/2011 al 31/05/2012
01/06/2012 al 31/05/2013
885,00
885,00 1.770,00 1770,00 2.218.875,50
5.769.092,74
498.250,23

625,04
01/06/2013 al 31/05/2014 1.770,00 319.188,47
Jul-10 22.362,87
Dic-10 33.932,83
Ene-11 27.056,49
May-11 64.358,93
Ago-11 60.457,68
Nov-11 65.667,66
Dic-11 15.510,42
Abr-12 95.728,86
May-12 569.310,19
Jul-12 39.588,33
Ago-12 113.895,98
Sep-12 82.257,23
Dic-12 11.492,08
May-13 689.987,61
Jul-13 32.160,49
Feb-14 885,00
May-14 885,00 1.415.399,19
TOTALES 1.770,00 3.540,00 1.770,00 1.770,00 12.114.573,78 625,04

En el presente caso, a los fines de efectuar la concurrencia de ilícitos, las multas serán totalizadas para el primer ejercicio fiscal investigado, es decir 01/06/2010 al 31/05/2011, como se ilustra a continuación:

Sanciones que Concurren
Ejercicios Fiscales/Períodos Impositivos
01/06/2010 al 31/05/2011 Multa Artículo 103 Primer Aparte del C.O.T. Bs. 1.770,00 Multa Artículo 103 Segundo Aparte del C.O.T. Bs. 3.540,00 Multa Artículo 104 Primer Aparte del C.O.T. Bs. 1.770,00 Multa Artículo 105 Primer Aparte del C.O.T. Bs. 1.770,00 Multa Artículo 111 del C.O.T. Bs. 12.114.573,78 Multa Artículo 112, numeral 2 del C.O.T. Bs. 625,04

Concurrencia
Ejercicios Fiscales/Períodos Impositivos
01/06/2010 al 31/05/2011 Multa Artículo 103 Primer Aparte del C.O.T. Bs. 885,00 Multa Artículo 103 Segundo Aparte del C.O.T. Bs. 1.770,00 Multa Artículo 104 Primer Aparte del C.O.T. Bs. 885,00 Multa Artículo 105 Primer Aparte del C.O.T. Bs. 885,00 Multa Artículo 111 del C.O.T. Bs. 12.114.573,78 Multa Artículo 112, numeral 2 del C.O.T. Bs. 312,52
Total Multa Bs. 12.119.311

Total multa a liquidar, ejercicio fiscal 01/06/2010 al 31/05/2011 Bs. 12.119.311,30”.

Al respecto, la recurrente alega que en el presente caso, la Administración Tributaria yerra al hacer la sumatoria de las veinte (20) sanciones impuestas por la infracción del artículo 111 del Código Orgánico Tributario, las cuales totalizaron la cantidad de Bs. 12.114.573,78, al considerar dicho monto como la sanción correspondiente al ilícito más grave, ya que –según señala- la sanción más grave impuesta por la Administración Tributaria, es la multa aplicada para el ejercicio fiscal 01/06/2011 al 31/05/2012, por la suma de Bs. 5.769.092,74; por lo cual considera que lo procedente al caso de autos es aplicar la suma de Bs. 5.769.092,74, como la sanción más grave, aumentada con la mitad de las otras sanciones.

Adaptando lo expuesto al caso sub iudice y en lo atinente a la concurrencia de infracciones prevista en el artículo 82 del Código Orgánico Tributario, aplicable al presente caso, esta Juzgadora considera necesario transcribir el contenido de la mencionada norma a los fines de solventar la denuncia, la cual es del tenor siguiente:

“Artículo 82. Cuando concurran dos o más ilícitos tributarios sancionados con penas pecuniarias, se aplicará la sanción más grave, aumentada con la mitad de las otras sanciones. De igual manera se procederá cuando haya concurrencia de un ilícito tributario sancionado con pena restrictiva de la libertad y otro delito no tipificado en este Código. Si las sanciones son iguales, se aplicará cualquiera de ellas, aumentada con la mitad de las restantes.
Cuando concurran dos o más ilícitos tributarios sancionados con pena pecuniaria, pena restrictiva de libertad, clausura de establecimiento, o cualquier otra sanción que por su heterogeneidad no sea acumulable, se aplicarán conjuntamente.
Parágrafo Único: La concurrencia prevista en este artículo se aplicará aún cuando se trate de tributos distintos o de diferentes períodos, siempre que las sanciones se impongan en un mismo procedimiento.”

La norma transcrita, consagra la institución de la concurrencia o concurso de ilícitos tributarios que consiste en la comisión de dos o más infracciones de la misma o diferente índole, verificadas en un mismo procedimiento.

En este orden de ideas, vale destacar que la Sala Políticoadministrativa de nuestro Máximo Tribunal se ha pronunciado en diversas ocasiones con relación a la concurrencia de infracciones; por lo cual se hace referencia a la sentencia número 00690 de fecha 11 de junio del año 2015, mediante la cual la Sala reitera su criterio con respecto a la concurrencia, según los términos siguientes:

“La norma citada establece la institución de la concurrencia o concurso de delitos, entendida como la comisión de dos o más hechos punibles verificados en un mismo procedimiento fiscalizador.
Así, en los supuestos de sanciones pecuniarias, en las que se configure la concurrencia en materia tributaria, atendiendo a un sistema de “acumulación jurídica” se toma la más grave, a la cual se le adiciona el término medio de las otras penas correspondientes a las actuaciones antijurídicas cometidas.
Asimismo, cuando haya de aplicarse una diversidad de penas que no sean acumulables, es decir, pecuniarias, restrictiva de libertad y/o clausura, por ejemplo, la norma establece un método de “acumulación material”, el cual simplemente constituye la aplicación conjunta o agregación de todas las penas que corresponda imponer al sujeto.
Finalmente, esta disposición transcrita señala como regla general que la concurrencia se utilizará “aún cuando se trate de tributos distintos o de diferentes períodos”, teniendo como condición que las consecuencias de las infracciones sean impuestas en el mismo procedimiento. (Vid. Sentencia de esta Sala N° 00281 del 10 de abril de 2012, caso: Ilardo Audio Systems, C.A.)”.

En lo que respecta a la concurrencia de infracciones en materia tributaria, se tiene que la misma consiste en la acumulación de sanciones ante la comisión de dos o más ilícitos tributarios en un mismo procedimiento, por lo cual, corresponde a la Administración Tributaria imponer la pena más grave aumentada con la mitad de las otras penas, esto es, se deberá tomar la sanción más grave y se le adiciona el término medio de las otras penas correspondientes.

Se colige de lo expuesto, que el contenido del artículo 82 del Código Orgánico Tributario (2014), no distingue el tipo de ilícito o de incumplimiento detectado, únicamente señala “…Cuando concurran dos o más ilícitos tributarios sancionados con penas pecuniarias…”, de lo cual se infiere, que está referido a la concurrencia de ilícitos tributarios en general, cualquiera sea la norma que los tipifique y no a la concurrencia de ilícitos del mismo tipo o ilícitos establecidos en la misma norma jurídica, siempre que se impongan en un mismo procedimiento.

En esta dirección, el Tribunal observa que en el presente caso, la Administración Tributaria, en un mismo procedimiento, mediante la Resolución SNAT/INTI/GRTI/RCA/DSA/2016-I-052/2016-000116 de fecha 07 de diciembre de 2016, determinó diferencias de impuesto, multas e intereses moratorios, en materia de impuesto sobre la renta e impuesto al valor agregado, con fundamento en los artículos 103, primer y segundo aparte, 104, primer aparte, 105, primer aparte, 111, 112, numeral 2 y 66 del Código Orgánico Tributario, por la suma de Bs. 23.532.334,71.

De esta manera, resulta evidente que en el caso bajo estudio, existe concurrencia de dos o más ilícitos tributarios sancionados con penas pecuniarias, correspondientes a diferentes ejercicios y períodos fiscales, cuyas sanciones fueron impuestas en un mismo procedimiento; lo cual se ajusta en total armonía con lo previsto en el Parágrafo Único del artículo 82 del Código Orgánico Tributario, aplicable para el momento, al establecer que la concurrencia se aplicará “…aún cuando se trate de tributos distintos…” o “…de diferentes períodos…”.

En virtud de lo expuesto, a los fines de calcular la multa en el caso concreto, deben aplicarse las reglas de concurrencia dispuestas en el mencionado artículo 82 del Código Orgánico Tributario (2014), tomando la pena más grave aumentada con la mitad de las otras sanciones.

Ahora bien, con relación al caso bajo análisis, esta Juzgadora aprecia del contenido de la Resolución aquí impugnada, que la Administración Tributaria no aplicó correctamente la concurrencia de infracciones establecida en el mencionado artículo 82, ya que, según dicha norma, debe imponerse la pena más grave obtenida en cualquiera de los ejercicios o períodos, aumentada con la mitad de las otras sanciones, siendo que, por el contrario, en el caso de autos, la Administración Tributaria sumó todos los montos de las multas determinadas con base en el artículo 111 del Código Orgánico Tributario, para todos los ejercicios y períodos fiscales y consideró que la suma de ellas (Bs. 12.114.573,78), sería la sanción más grave, adicionándole la mitad de las multas impuestas para los otros ejercicios y períodos sancionados; lo cual no se ajusta al sentido, propósito y razón de la norma contenida en el tantas veces mencionado artículo 82.

Analizado lo anterior, el Tribunal observa que en el presente caso, la Administración Tributaria incurrió en una errada interpretación de la norma contenida en el artículo 82 del Código Orgánico Tributario (2014), en lo que respecta al cálculo de las multas impuestas a la sociedad recurrente, debiendo aplicar la sanción más grave y sumarle la mitad de las multas impuestas para los otros períodos sancionados, vale decir, se debe aplicar la concurrencia a todas y cada una de ellas a excepción de aquella cuya cuantía sea más elevada, la cual se aplicará en su totalidad.

En razón de lo expuesto, siendo que este Tribunal apreció que en el caso concreto la Administración Tributaria no aplicó correctamente la figura de la concurrencia de ilícitos tributarios en la determinación de las sanciones de multa impuestas a la recurrente, en consecuencia, ordena a la Administración Tributaria a efectuar un nuevo cálculo de las sanciones impuestas a la recurrente aplicando las reglas de concurrencia, esto es, aplicando la sanción correspondiente al ilícito más grave, aumentada con la mitad de las otras sanciones, considerando este Tribunal, que la sanción más grave correspondiente al presente caso, es la multa determinada con fundamento en el artículo 111 del Código Orgánico Tributario, para el ejercicio 01/06/2011 al 31/05/2012, por la cantidad de Bs. 5.769.092,74, a la cual deben adicionarse las cantidades restantes determinadas para los otros ejercicios y períodos impositivos, en su valor medio; por lo tanto, se anula la Resolución impugnada en lo que respecta a este particular, según los términos expresados, siendo procedente este alegato de la sociedad recurrente. Así se declara.

ii) Con respecto al alegato sobre la improcedencia de la exigibilidad de intereses moratorios, la recurrente alega, que en el caso bajo estudio no están dados los supuestos contemplados para la exigibilidad de los intereses moratorios, por cuanto el acto impugnado no se encuentra firme e invoca la sentencia número 00046 dictada por la Sala Políticoadministrativa del Tribunal Supremo de Justicia, en fecha 20 de enero de 2010.

Al respecto, el Tribunal observa con relación a los intereses moratorios, que el artículo 66 del Código Orgánico Tributario, aplicable rationae temporis, contempla su regulación y procedencia, en los siguientes términos:

“Artículo 66: La falta de pago de la obligación tributaria dentro del plazo establecido hace surgir, de pleno derecho y sin necesidad de requerimiento previo de la Administración Tributaria, la obligación de pagar intereses moratorios desde el vencimiento del plazo establecido para la autoliquidación y pago del tributo hasta la extinción total de la deuda, equivalentes a uno punto dos veces la tasa activa bancaria aplicable, respectivamente, por cada uno de los períodos en que dichas tasas estuvieron vigentes (...)”

La norma citada, advierte que el incumplimiento en el pago de la obligación principal hace surgir de pleno derecho los intereses moratorios, siempre y cuando la falta de pago ocurra dentro del plazo fijado por el texto normativo respectivo, preceptuando además que la obligación nace sin necesidad de requerimiento previo de la Administración Tributaria.

En ese sentido, los intereses moratorios se causan desde el vencimiento del plazo establecido para la autoliquidación y pago del tributo hasta la extinción total de la deuda, de acuerdo a lo establecido en el artículo 66 del Código Orgánico Tributario, vigente para los períodos fiscalizados. (Vid., sentencia número 0191 de la Sala Constitucional del Tribunal Supremo de Justicia, del 09 de marzo de 2009).

Con respecto a los intereses moratorios, es oportuno hacer referencia al criterio expuesto por la Sala Políticoadministrativa de nuestro Máximo Tribunal, en el cual señaló:

“De la norma antes transcrita se advierte que el incumplimiento en el pago de la obligación principal hace surgir de pleno derecho los intereses moratorios, siempre y cuando la falta de pago ocurra dentro del plazo fijado por el texto normativo respectivo, preceptuando además que la obligación nace “sin necesidad de requerimiento previo de la Administración Tributaria”.
Por lo tanto, el vencimiento del plazo como elemento y oportunidad de la exigibilidad de la deuda tributaria concreta la causación de los intereses moratorios, independientemente de los recursos administrativos o judiciales interpuestos, pues estos inciden sobre los efectos (ejecutividad y ejecutoriedad) del acto de determinación de la obligación tributaria y no sobre la situación jurídica que lo genera.
Los intereses moratorios se causan desde el vencimiento del plazo establecido para la autoliquidación y pago del tributo hasta la extinción total de la deuda, de conformidad con lo establecido en el artículo 66 del Código Orgánico Tributario de 2001” (Sentencia número 00472 del 21 de mayo de 2013).

Al respecto, este Tribunal observa que el artículo 66 del Código Orgánico Tributario, establece la obligación de pagar intereses moratorios desde el vencimiento del plazo establecido para la autoliquidación y pago del tributo, hasta la extinción total de la deuda, vale decir, que el vencimiento del plazo para la autoliquidación y pago del tributo concreta la causación de los intereses y es esta la oportunidad de la exigibilidad de la deuda, independientemente de los recursos interpuestos.

En este orden de ideas, la Sala Constitucional de nuestro Máximo Tribunal dejó sentado mediante sentencia número 0191 del 09 de marzo de 2009, que los intereses moratorios se causan en el momento de la ocurrencia del hecho imponible de la obligación tributaria principal, por lo que la procedencia de los mismos debe analizarse atendiendo a la normativa aplicable para ese preciso momento.

Asimismo, la Sala Políticoadministrativa ha establecido que la determinación de los intereses moratorios cuyo hecho generador de la obligación tributaria principal haya ocurrido a partir de la entrada en vigencia del Código Orgánico Tributario de 2001 –como el presente caso-, debe realizarse de acuerdo a lo dispuesto en su artículo 66, según el cual, la falta de pago de la obligación principal dentro del lapso dispuesto para tal fin, hace surgir la obligación de pagar los intereses de mora hasta la extinción total de la deuda. (Vid. sentencia número 00036 del 22 de enero de 2014).

Ahora bien, adaptando lo expuesto al presente caso, quien aquí decide observa que conforme a lo alegado por la recurrente, en el caso concreto no están dados los supuestos contemplados para la exigibilidad de los intereses moratorios, por cuanto el acto impugnado no se encuentra firme y se fundamenta en la sentencia número 00046 dictada por la Sala Políticoadministrativa del Tribunal Supremo de Justicia, en fecha 20 de enero de 2010.

Al respecto, es de hacer notar que la sentencia invocada por la sociedad recurrente, la cual señalaba que los intereses moratorios no se causaban sino frente a una obligación tributaria determinada mediante un acto administrativo definitivamente firme, se basaba en los intereses moratorios establecidos en el artículo 59 del Código Orgánico Tributario del año 1994, vale decir, que dicha decisión solo aplicaba para la determinación de los intereses moratorios cuyo hecho generador de la obligación tributaria principal, había ocurrido antes de la entrada en vigencia del Código Orgánico Tributario del año 2001.

No obstante, el Tribunal observa que en el caso de marras, los intereses moratorios se determinaron bajo la vigencia del Código Orgánico Tributario (2014), por lo que la sociedad recurrente está obligada a pagar los intereses moratorios conforme a lo dispuesto en el artículo 66 del Código Orgánico Tributario, calculados desde el momento de la ocurrencia del hecho imponible de la obligación tributaria principal, hasta la fecha en que proceda al pago; siendo improcedente este alegato de la recurrente. Así se declara.

iii) Con respecto a la denuncia sobre la violación al derecho a la presunción de inocencia, el Tribunal observa:

Se debe recordar que la presunción de inocencia prevista en la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, trajo una novedosa situación al sistema constitucional venezolano, toda vez que la Constitución de 1961, no precisaba que en los procedimientos administrativos sancionatorios debía apreciarse la presunción de inocencia. Sin embargo, esto no era necesario para que se observara este Principio en los procedimientos sancionatorios administrativos.

En razón del reconocimiento de este derecho en toda etapa del proceso, sea administrativo o judicial, se incluye en nuestra Carta Magna en el numeral 2 del artículo 49, lo que parcialmente se transcribe:

“Artículo 49. El debido proceso se aplicará a todas las actuaciones judiciales y administrativas; en consecuencia:
2. Toda persona se presume inocente mientras no se pruebe lo contrario.” (Subrayado de este Tribunal Superior).

La presunción de inocencia obliga al operador de la norma a apreciar, durante un lapso razonable, la existencia de elementos mediante los cuales se puede precisar si existe culpabilidad, eximentes de responsabilidad penal, atenuantes o agravantes, pero lo más importante, al unirse con el debido proceso y el derecho a la defensa, es apreciar si la conducta supuestamente antijurídica se subsume en el tipo delictual debiendo la autoridad administrativa o judicial permitir a través del procedimiento, oír al presunto infractor para que explique sus argumentos a los fines de corroborar su inocencia o sancionarlo.

En tal sentido, aún en los procedimientos de verificación o fiscalización, como ocurre en el presente caso, la Administración Tributaria debe observar las garantías mínimas y si bien puede aplicar las sanciones pertinentes, debe considerar que si no se ha observado el debido proceso y el derecho a la defensa a la luz de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, la contribuyente se presume inocente.

Sobre la presunción de inocencia, la Sala Constitucional del Tribunal Supremo de Justicia, en fecha 07 de agosto de 2001, mediante sentencia número 1397, sostuvo:
“En la oportunidad para decidir la presente causa, se observa que la misma se recibió en esta Sala con ocasión de la consulta obligatoria de la sentencia dictada por la Corte Primera de lo Contencioso Administrativo el 15 de noviembre de 1999, en virtud de la presunta violación del derecho a la presunción de inocencia del ciudadano Alfredo Esquivar Villarroel, como consecuencia del Acta de Formulación de Cargos dictada, el 1° de octubre de 1999, por la titular de la Contraloría Interna de la C.A. de Administración y Fomento Eléctrico (CADAFE), Eco. Aura Figuera de Arias.
Al respecto es necesario precisar que, si bien el derecho denunciado como conculcado no se encontraba previsto de forma expresa en el texto constitucional para el momento en que se configuró el hecho presuntamente lesivo, el mismo fue recogido en la recién promulgada Carta Magna en el numeral 2 del artículo 49, conforme al cual “toda persona se presume inocente mientras no se pruebe lo contrario”. Más aún, esta garantía se encuentra reconocida también en el artículo 11 de la Declaración Universal de los Derechos Humanos, según la cual:
“... toda persona acusada de delito tiene derecho a que se presuma su inocencia mientras no se compruebe su culpabilidad, conforme a la Ley y en juicio público en el que se hayan asegurado todas las garantías necesarias para su defensa ...” Igualmente, está consagrada en el artículo 8, numeral 2 de la Convención Americana Sobre Derechos Humanos, norma que postula que: “... toda persona inculpada de delito tiene derecho a que se presuma su inocencia mientras no se establezca legalmente su culpabilidad ...”.
Ahora bien, tal y como señaló la Corte Primera de lo Contencioso Administrativo, es necesario, por ser asunto objeto de debate entre las partes, determinar si el derecho a la presunción de inocencia, puede verse mermado por un acto de trámite –como es el Acta de Formulación de Cargos-, o si por el contrario, su protección sólo se extiende a los actos definitivos que imponen la sanción.
Al respecto, esta Sala observa que, efectivamente, como fue sostenido por el a quo, la presunción de inocencia de la persona investigada abarca cualquier etapa del procedimiento de naturaleza sancionatoria tanto en el orden administrativo como judicial, por lo que debe darse al sometido a procedimiento sancionador la consideración y el trato de no partícipe o autor en los hechos que se le imputan. Así lo sostiene el catedrático español Alejandro Nieto, quien en su obra “Derecho Administrativo Sancionador”, señaló lo siguiente:
“(...) El contenido de la presunción de inocencia se refiere primordialmente a la prueba y a la carga probatoria, pero también se extiende al tratamiento general que debe darse al imputado a lo largo de todo el proceso.” (Editorial Tecnos, Segunda Edición, Madrid, 1994) (Subrayado y resaltado de la Sala).
Así estima esta Sala acertado lo expresado al respecto por la Corte Primera de lo Contencioso Administrativo, ya que es evidente que el derecho a la presunción de inocencia es susceptible de ser vulnerado por cualquier acto, bien sea de trámite o de mera sustanciación, o bien sea definitivo o sancionador, del cual se desprenda una conducta que juzgue o precalifique al investigado de estar incurso en irregularidades, sin que para llegar a esta conclusión se le de a aquél la oportunidad de desvirtuar, a través de la apertura de un contradictorio, los hechos que se le imputan, y así permitírsele la oportunidad de utilizar todos los medios probatorios que respalden las defensas que considere pertinente esgrimir.
En este sentido, el artículo 85 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, faculta a los interesados para recurrir contra “...todo acto administrativo que ponga fin a un procedimiento, imposibilite su continuación, cause indefensión o lo prejuzgue como definitivo...”, de tal manera que si la norma parcialmente transcrita establece la recurribilidad de ciertos actos que, aunque no sean definitivos, ciertamente afecten o lesionen la esfera de derechos a determinado individuo, puede entonces el presunto afectado, de considerar que con tal acto se han vulnerado sus derechos fundamentales, optar por la vía del amparo constitucional, como ha sucedido en el presente caso.
(omissis)
Corresponde a esta Sala determinar si se verifica la vulneración del derecho a la presunción de inocencia del hoy demandante. Al respecto conviene realizar un análisis del asunto desde la perspectiva del Tribunal Constitucional español, quien en decisiones 76/1990 y 138/1990, ha sostenido que: “...es doctrina reiterada de este Tribunal que la presunción de inocencia rige sin excepciones en el ordenamiento administrativo sancionador para garantizar el derecho a no sufrir sanción que no tenga fundamento en una previa actividad probatoria sobre la cual el órgano competente pueda fundamentar un juicio razonable de culpabilidad.” (negrillas de la Sala).

Sobre el criterio supra citado del Tribunal Constitucional español, respecto a la presunción de inocencia y sus implicaciones en el procedimiento administrativo sancionador, ha señalado Alejandro Nieto lo siguiente:

“... concebida por tanto, la presunción de inocencia como un derecho a ser asegurado en ella (un derecho subjetivo que, además, es de naturaleza fundamental), en palabras de la citada sentencia del Tribunal Constitucional de 26 de abril de 1990 comporta: 1º. Que la sanción esté basada en actos o medios probatorios de cargo o incriminadores de la conducta reprochada. 2º Que la carga de la prueba corresponde a quien acusa, sin que nadie esté obligado a probar su propia inocencia. 3º. Y que cualquier insuficiencia en el resultado de las pruebas practicadas, libremente valoradas por el organismo sancionador, deben traducirse en un pronunciamiento absolutorio (...)
Todos estos elementos constituyen, en uno y otro campo, el contenido primero y directo de la presunción de inocencia; pero conste que todavía existe otra segunda vertiente, que excede con mucho de la garantía procesal de la carga de la prueba y de sus cuestiones anejas, ya que –como señala el Tribunal Constitucional- la presunción de inocencia implica ‘además, una regla de tratamiento del imputado –en el proceso penal- o del sometido a procedimiento sancionador [...] que proscribe que pueda ser tenido por culpable en tanto su culpabilidad no haya sido legalmente declarada’. Extremo que, como puede suponerse, afecta directamente a la capital cuestión de la ejecución de las sanciones antes de haber sido declaradas firmes o confirmadas en la vía judicial ...”
(Cfr.: NIETO, Alejandro. Derecho Administrativo Sancionador. Editorial Tecnos, Madrid, 1993, pp. 380 y ss.).

Como puede observarse, la garantía de la presunción de inocencia comporta, entre otros aspectos: (i) la necesaria tramitación de una fase probatoria en la cual el particular, sin perjuicio de que la carga probatoria corresponde en estos casos a la Administración, pueda desvirtuar los hechos o infracciones que se le imputan, permitiendo así que el órgano competente pueda efectuar un juicio de culpabilidad y (ii) que la culpabilidad del indiciado haya sido legalmente declarada. Tales elementos requieren, sin duda, de la previa tramitación del procedimiento administrativo correspondiente, pues, sin el cumplimiento de esta formalidad, es obvio que no pueda verificarse la actividad probatoria que permita derivar la culpabilidad, ni que pueda considerarse que ésta ha sido legalmente declarada.
En efecto, en toda averiguación sancionatoria de la Administración pueden distinguirse tres fases. En la primera, surgen indicios de culpabilidad respecto a un sujeto en específico, los cuales motivan la apertura de la investigación. Tales indicios de culpabilidad serán el fundamento de “cargos” a que se refiere el numeral primero del artículo 49 constitucional.
El catedrático español Luciano Parejo Alfonso, con respecto a esta primera fase de iniciación del procedimiento, lo siguiente:

“El acto de iniciación o incoación tiene un contenido mínimo predeterminado, que comprende la identificación de la persona o personas presuntamente responsables; la exposición sucinta de los hechos motivantes, su posible calificación y las sanciones que pudieran corresponder...”.

Es así como la iniciación del procedimiento debe hacerse de tal manera que al investigado se le permita, en la siguiente fase del proceso, desvirtuar los hechos de los que presuntamente es responsable, así como su posible calificación, ya que a quien corresponde probar su responsabilidad es a la Administración y no al indiciado su inocencia.
En la segunda fase, tales cargos deben ser notificados al sujeto indiciado para que éste ejerza su derecho a la defensa. Igualmente, en dicha fase deberá la Administración, a través de medios de prueba concretos, pertinentes y legales, atendiendo a las razones y defensas expuestas por el sujeto indiciado, determinar, definitivamente, sin ningún tipo de duda, la culpabilidad del sujeto indiciado. Esta fase –fundamental por demás- fue omitida en el presente caso, ya que el demandante nunca tuvo oportunidad de desvirtuar las irregularidades que de antemano le fueron imputadas y dadas por probadas. Y de haberse efectuado, su defensa no habría tenido sentido, ya que la Administración anticipadamente determinó o concluyó en su responsabilidad en irregularidades tipificadas en la Ley, por lo que su defensa habría consistido en demostrar su inocencia, en lugar de desvirtuar las irregularidades que se le imputan, lo que contraría el derecho constitucional a ser presumido inocente.
Por último, corresponderá a la Administración, si fuere el caso, declarar la responsabilidad de funcionarios y aplicar las sanciones consagradas expresamente en leyes, de manera proporcional, previa comprobación de los hechos incriminados.
Nótese, entonces que el derecho constitucional a la presunción de inocencia, sólo puede ser desvirtuado en la tercera fase, esto es, cuando se determina definitivamente la culpabilidad del sujeto incriminado, luego de un procedimiento contradictorio. Por el contrario, si en la primera o segunda fase, la Administración determina, preliminarmente, que el sujeto investigado, en efecto, infringió el ordenamiento jurídico, y con prescindencia de procedimiento alguno, concluye en la culpabilidad del indiciado, se estaría violando, sin duda alguna, el derecho constitucional a la presunción de inocencia. En consecuencia, la Sala comparte el criterio sostenido en este sentido por el a quo y así se declara.”

De la sentencia de nuestro Máximo Tribunal, se infiere:

i) Que la presunción de inocencia debe respetarse en cualquier etapa de procedimientos de naturaleza sancionatoria, tanto administrativo como jurisdiccional.
ii) Que se debe tratar al procesado como no partícipe o autor, hasta que esto sea declarado a la final del proceso y previo respeto de garantías como el derecho a ser oído y el derecho a pruebas.
iii) Que nadie debe sufrir sanción que no tenga fundamento en una previa actividad probatoria, ya que quien aplica la norma se debe fundamentar en un juicio razonable de culpabilidad que este legalmente declarado.
iv) Que se deben observar tres fases mínimas: a) La de la apertura de la investigación, motivada por indicios. b) La probatoria y c) la declarativa de responsabilidad. Única etapa en la cual se puede desvirtuar la presunción de inocencia.

En el presente caso, la sociedad recurrente alega que si bien es cierto la existencia de un procedimiento previo a la imposición de la sanción administrativa, no es menos cierto que el proceso no contiene elementos que determinen que la sociedad recurrente “…cause una disminución ilegítima de los ingresos tributarios, inclusive mediante el disfrute indebido de exenciones, exoneraciones u otros beneficios fiscales…”; tipicidad penal que exige en acatamiento al Principio de Presunción de Inocencia, la imputación de tales hechos ilícitos a la sociedad recurrente e iniciar las diligencias a los fines de su comprobación por parte de la Administración Tributaria, la intención dolosa del sancionado, a quien se le debió garantizar su derecho a la defensa, dada la gravedad de la imputación y que tal imputación no fue materia del procedimiento administrativo que se impugna y que la Administración se excedió al presumir injustamente que se encuentra incursa en la conducta típica sancionada en el artículo 111 del Código Orgánico Tributario, lo cual le permitió aplicarle la sanción de más gravedad.

Sobre este particular, es pertinente transcribir el contenido del artículo 111 del Código Orgánico Tributario, vigente para el momento, el cual establece:

“Artículo 111.- Quien mediante acción u omisión, y sin perjuicio de la sanción establecida en el artículo 116, cause una disminución ilegítima de los ingresos tributarios, inclusive mediante el disfrute indebido de exenciones, exoneraciones u otros beneficios fiscales, será sancionado con multa de un veinticinco por ciento (25 %) hasta el doscientos por ciento (200 %) del tributo omitido.
(omissis)”

Del texto de la norma transcrita, se aprecia que la conducta allí descrita constituye la figura denominada como contravención, la cual exige como presupuesto para que se verifique el nexo causal de la responsabilidad penal, que el contraventor haya obrado bien por acción u omisión en detrimento de los intereses del Fisco Nacional. Ahora bien, la naturaleza de dicha sanción resulta de tipo prominentemente objetivo, esto es, que basta con que, en principio, se materialice el hecho tipificado en la norma como generador de responsabilidad (acción u omisión que cause una disminución de ingresos tributarios), para que se configure la infracción y sea imputable al contribuyente o responsable.

Sin embargo, tal situación no es óbice para que en determinados casos, si se llegase a probar de manera fehaciente alguna circunstancia excepcional de imposibilidad material o de error de hecho o de derecho, la infracción no se configure, toda vez que pese a que en el mencionado tipo penal prevalece el elemento objetivo sobre el subjetivo, no puede prescindirse en algunos casos del elemento subjetivo contravencional.

Precisado este criterio, este Tribunal, luego de analizar el artículo 111 del Código Orgánico Tributario, aprecia que no es necesaria la intencionalidad para transgredir el supuesto normativo, es decir, que la sanción descrita en el tipo penal regulado por el citado artículo, no requiere un análisis del elemento culpable o conducta por parte del contraventor ni de la cuantía de la disminución ilegítima verificada, pues habiéndose determinado la conducta contraria a derecho relacionada con esta circunstancia perjudicial para los intereses patrimoniales de la República, se hace procedente la imposición de la sanción prevista en el referido artículo, en los términos que allí se indican.

Como se puede observar, la norma en cuestión señala “Quien mediante acción u omisión…”, por lo tanto, no se discrimina que el culpable lo haya hecho intencionalmente o no, toda vez que si esa acción u omisión causa una disminución ilegítima de ingresos tributarios, la consecuencia será la multa entre un 25% al 200% del tributo omitido; por lo que, como ya se señaló, no es necesaria la intencionalidad para la comisión constitutiva de la infracción. Vale decir, que al demostrarse que la conducta es evidentemente antijurídica, es irrelevante que haya actuado con o sin intención, puesto que incluso dicha omisión está sancionada por el Código Orgánico Tributario.

Considerando lo expuesto, siendo que, como se señaló, la sanción prevista en el artículo 111 del Código Orgánico Tributario, no requiere un análisis del elemento culpable o conducta por parte del contraventor ni de la cuantía de la disminución ilegítima verificada, pues habiéndose determinado la conducta contraria a derecho relacionada con esta circunstancia perjudicial para los intereses patrimoniales de la República, verificada en este caso a través de los reparos confirmados en materia de impuesto sobre la renta y retenciones, para los ejercicios fiscales 01/06/2010 al 31/05/2011; 01/06/2011 al 31/05/2012; 01/06/2012 al 31/05/2013; 01/06/2013 al 31/05/2014, así como de impuesto al valor agregado, para los períodos comprendidos desde junio 2010 hasta marzo 2014, por concepto de diferencia de impuesto, multas por ilícitos formales y materiales e intereses moratorios, con fundamento en los artículos 103, primer y segundo aparte, 104, primer aparte, 105, primer aparte, 111, 112, numeral 2 y 66 del Código Orgánico Tributario, todo lo cual arroja una suma de Bs. 23.532.334,71; en consecuencia, corresponde a este Tribunal declarar procedente la imposición de la sanción prevista en el citado artículo e improcedente este alegato de la sociedad recurrente. Así se declara.

Asimismo, del análisis de los elementos que constan en autos, se puede observar que en el presente procedimiento se respetaron las tres fases mínimas establecidas en la sentencia mencionada, ya que a la sociedad recurrente se le otorgó el derecho a presentar sus pruebas y a su vez, en base a ese contradictorio y al análisis de esas pruebas, se dictó un acto que desvirtuó la presunción de inocencia, conforme a lo pautado por el texto constitucional, en otras palabras, se respetaron las garantías mínimas correspondientes al debido procedimiento, a saber, la apertura del procedimiento, pruebas y decisión; siendo improcedente la denuncia de la recurrente sobre la violación del derecho a la presunción de inocencia. Así se declara.

v) En lo relativo a la denuncia acerca de la improcedencia de las multas impuestas e intereses moratorios, mediante la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo SNAT/INTI/GRTI/RCA/DSA/2016-I-052/2016-000116 de fecha 07 de diciembre de 2016, por ser resultado de determinaciones fiscales practicadas con errores en los cálculos aritméticos e imprecisiones, que no se corresponden con los registros contables llevados por la sociedad recurrente.

Al respecto, el Tribunal observa de los autos que mediante Acta de Reparo SNAT/INTI/GRTI/RCA/DF/ISLR/IVA/RETEN/2014/1989/2016/000076 de fecha 16 de marzo de 2016, levantada en materia de impuesto sobre la renta y retenciones, para los ejercicios fiscales 01/06/2010 al 31/05/2011; 01/06/2011 al 31/05/2012; 01/06/2012 al 31/05/2013; 01/06/2013 al 31/05/2014, así como de impuesto al valor agregado, para los períodos comprendidos desde junio 2010 hasta marzo 2014, confirmada mediante la Resolución Sumario Administrativo SNAT/INTI/GRTI/RCA/DSA/2016-I-052/2016-000116 de fecha 07 de diciembre de 2016, dictada por la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), la Administración Tributaria formuló reparos a la sociedad recurrente por los siguientes conceptos:

“…
EN MATERIA DE IMPUESTO SOBRE LA RENTA

Acta de Reparo Nro. SNAT-INTI-GRTI-RCA-DF-ISLR-IVA-RETEN-2014-1989-2016-000076
Ejercicio Fiscal 01/06/2010 al 31/05/2011
Concepto del Reparo Bs.
GASTOS SIN COMPROBACIÓN 699.082,00
PARTIDAS DE CONCILIACIÓN SIN COMPROBACIÓN 1.791.735,00
Diferencia de Impuesto Determinada por la Fiscalización Bs. 846.877,78

Acta de Reparo Nro. SNAT-INTI-GRTI-RCA-DF-ISLR-IVA-RETEN-2014-1989-2016-000076
Ejercicio Fiscal 01/06/2011 al 31/05/2012
Concepto del Reparo Bs.
GASTOS SIN COMPROBACIÓN 867.997,32
PÉRDIDA EN AJUSTE POR INFLACIÓN IMPROCEDENTE 311.549,00
INGRESOS CONTABILIZADOS NO COBRADOS 6.342.031,00
Diferencia de Impuesto Determinada por la Fiscalización Bs. 2.607.499,54

Acta de Reparo Nro. SNAT-INTI-GRTI-RCA-DF-ISLR-IVA-RETEN-2014-1989-2016-000076
Ejercicio Fiscal 01/06/2012 al 31/05/2013
Concepto del Reparo Bs.
GASTOS SIN COMPROBACIÓN 302.692,00
UTILIDAD EN AJUSTE POR INFLACIÓN NO DECLARADA 484.764,50
Diferencia de Impuesto Determinada por la Fiscalización Bs. 267.735,21

Acta de Reparo Nro. SNAT-INTI-GRTI-RCA-DF-ISLR-IVA-RETEN-2014-1989-2016-000076
Ejercicio Fiscal 01/06/2013 al 31/05/2014
Concepto del Reparo Bs.
GASTOS SIN COMPROBACIÓN 83.000,00
UTILIDAD EN AJUSTE POR INFLACIÓN NO DECLARADA 515.750,95
Diferencia de Impuesto Determinada por la Fiscalización Bs. 203.575,32
…”

Así como reparos en materia de impuesto al valor agregado, por concepto de créditos fiscales sin comprobación, para los períodos fiscales comprendidos desde junio 2010 hasta marzo 2014, por la cantidad de Bs. 192.794,47; débitos fiscales no declarados por la cantidad de Bs. 1.694.500,99 y débitos fiscales gravables declarados exentos por la cantidad de Bs. 7.200,00; determinando un ajuste a los débitos fiscales declarados por la suma de Bs. 1.701.700,99.

En este sentido, se observa de los autos que la fiscalización solicitó a la recurrente la documentación necesaria para comprobar el origen de las diferencias detectadas, manifestando la recurrente mediante un escrito que dichas diferencias provienen de las ventas de activos fijos (maquinarias y equipos) propiedad de la empresa, por la cantidad de Bs. 14.120.841,97, las cuales fueron registradas contablemente y declaradas en materia de impuesto sobre la renta pero que no fueron contabilizadas a los efectos del impuesto al valor agregado en el Libro de Ventas correspondiente, ni en la declaración de impuesto al valor agregado; por lo que la fiscalización procedió a incrementar los débitos fiscales declarados.

Asimismo, se determinaron diferencias entre los ingresos declarados por concepto de ventas en materia de impuesto al valor agregado y los ingresos declarados por concepto de ventas en materia de impuesto sobre la renta, por la suma de Bs. 14.120.841,97 y también, que la recurrente declaró ventas gravables bajo la condición de ventas exentas, por la cantidad de Bs. 60.000,00.

Por su parte, la sociedad recurrente alega que las determinaciones fiscales practicadas en sede administrativa, están inficionadas de errores aritméticos, imprecisiones e incongruencias con relación a los registros contables llevados por la misma; denunciando lo siguiente:

“1)- Del Anexo A-I correspondiente al ejercicio fiscal del 01/06/2010 al 31/05/2011, se refleja que el impuesto a pagar con los ajustes de auditoría al contrastarlos con las cifras reparadas para el año fiscal 2010/2011, aumenta de Bs. 846.477,78 a Bs. 890.320,16, lo cual evidencia una suma de Bs. 4.442,18, a favor del Fisco.
Del total de gastos de ISLR sin comprobación por Bs. 699.082,00 según indica el Fiscal en su Anexo 01, página 1 de 2, la auditoria encontró soportes por un total de Bs. 73.490,29 relacionados en el Anexo B-II.
El cálculo del RPI Neto, según la declaración del ISLR presentada del año 2010/2011, fue por un total de Bs. 416.858,00 (Ref. 62/753), entre el Activo Fijo, Otros No Monetarios y el Patrimonio Neto, sin embargo, el auditor los calculó y lo incluyó por Bs. 618.570,01, a favor del SENIAT, tal y como se demuestra en el Anexo A-I, y su cálculo en el Anexo C-2.
2) Del Anexo II, correspondiente al ejercicio fiscal del 01/06/2011 al 31/05/2012 (Ref. 57/748), se refleja que los gastos deducidos en Ejercicios Anteriores No Pagados, según Declaración del Impuesto sobre la Renta por la suma de Bs. 5.665.969,00, considerando que es una partida que aumenta el enriquecimiento neto gravable, el fiscal NO LO VERIFICÓ, en virtud de lo cual no está aplicando un criterio uniforme ni imparcial, por cuanto rechaza la deducibilidad de la partida (Ref. 64/756) Ingresos Contabilizados No Cobrados, por la suma de Bs. 6.342.031,00, la cual evidentemente disminuye la renta.
Del total de Gastos de ISLR sin Comprobación por Bs. 867.997,32, según indica el Fiscal en su Anexo 01, página 2 de 2, la auditoria encontró soportes por un total de Bs. 168.541,96, relacionados en el Anexo B-II.
En la referencia (68/759) se refleja una pérdida neta por ajuste por inflación (RPI) según declaración del Impuesto sobre la Renta, que no fue reconocida por el Fiscal, la cual asciende a la suma de Bs. 311.549,00 (Anexos del 2 al 5), ya que el Sujeto Pasivo no presentó los soportes del cálculo.
Sin embargo el fiscal efectuó este cálculo del RPI por Bs. 147.538,98 (Anexo 5 página 1 de 1), sin considerar la vida útil de los activos depreciables y no reconoció el gasto de depreciación correspondiente a este año fiscal En los cálculos auditados, si se cumplió con el principio contable de aceptación general (art. 91 y 27 párrafo 5 de la LISLR).
El cálculo efectuado por el auditor del RPI Neto, de los activos fijos, inventario y patrimonio neto inicial, alcanzó a Bs. 384.578,56 y se muestra en el Anexo C-3. El impuesto por pagar con los ajustes de auditoria antes señalados, al contrastarlo con las cifras que sustentan el Reparo para el año 2011/2012, DISMINUYE de Bs. 2.607.499,54 a Bs. 704.359,27; lo cual determina una Diferencia a favor del Contribuyente de Bs. 1.903.140,27.
3) Del Anexo III, correspondiente al Ejercicio Fiscal del 01/06/2012 al 31/05/2013, la utilidad neta por ajuste por Inflación (RPI) según cálculo del fiscal asciende a la suma de Bs. 484.764,50 (Anexos 9 página 1 de 1), ya que el sujeto pasivo no incluyó en su Declaración de Rentas el precitado ajuste por inflación y que en su lugar, el auditor calculó el reajuste por inflación según Anexo C-4, que alcanzó la suma de Bs. 1.063.614,43, considerando el Patrimonio Neto y los Activos Fijos y deduciendo el efecto de la depreciación.
Del total de gastos de ISLR sin comprobación, por Bs. 302.691,00, según indica el fiscal en su Anexo 01, página 2 de 2, la auditoria encontró soportes por un total de Bs. 162.700,92 relacionados en el Anexo B-II.
Después de los ajustes de la Auditoría Externa reflejados en el Anexo III, en el año 2012/2013, resulta un Impuesto a Pagar de Bs. 39.155,61, en lugar de Bs. 620.992,76 calculado por el fiscal y que respecto al monto pagado de Bs. 353.187,55, en la declaración del Impuesto sobre la Renta Definitiva, resulta un Impuesto Pagado en Exceso por Compensar de Bs. 314.031,94 y un pago improcedente de Bs. 276.735,21.
4) Del Anexo IV, correspondiente al Ejercicio Fiscal del 01/06/2013 al 31/05/2014, la Utilidad neta por Ajuste por Inflación (RPI), según cálculo del fiscal arrojó la suma de Bs. 515.750,95 (Anexo 13 página 1 de 1), ya que el Sujeto Pasivo no incluyó en su declaración de rentas el precitado ajuste fiscal por inflación (RPI), y que en su lugar, el Auditor calculó el reajuste por inflación que totalizó la suma de 2.199.475,65 (Anexo C-5), considerando el Patrimonio y los Activos Fijos y deduciendo el efecto de la Depreciación.
Considerando los ajustes de la Auditoria reflejados precedentemente, para el Ejercicio Fiscal 2013/2014, no resulta Impuesto a Pagar alguno, y en su lugar resulta un Impuesto Pagado en Exceso por Compensar de Bs. 116.557,59 y un pago improcedente de Bs. 203.575,33, con respecto al cálculo del Fiscal.
5) E.1- El Balance de Comprobación de Saldos al 30/05/2011 (1er. ejercicio fiscalizado), entregado al fiscal, que él usó para efectuar sus cálculos, no es el oficial de la Constructora, cuando se debió entregar el Libro de Inventarios, según los artículos 32 al 35 del Código de Comercio.
6) Respecto a los cálculos de los Reajustes fiscales (RPI), de los activos fijos se detectó lo siguiente: que el fiscal no consideró en sus cálculos del RPI, la vida útil de los activos depreciables, ya que no reconoció el gasto de depreciación en ningún año fiscal. En los cálculos auditados, sí se cumplió con este principio contable general (art. 91 y 27 párrafo 5, de la Ley de ISLR).
En la desincorporación del activo fijo en el año 2010/1011, por Bs. 303.840,00, los cálculos efectuados por el fiscal fueron a valor histórico y no al valor Ajustado por Inflación, que es lo procedente a efectos de reconocer la pérdida de Bs. 46.472,00, es decir, que esta pérdida no fue tomada en cuenta por el Fiscal.
7) Respecto a los cálculos de los Reajustes Fiscales (RPI) del Patrimonio Neto, se detectó lo siguiente:
Los cálculos efectuados por el Fiscal los efectuó en valores históricos y no en valores Ajustado por Inflación; en las cifras auditadas sí se consideró el RPI y en todos los ejercicios fiscales desde el 01/06/2010 hasta el 31/05/2014, el auditor aplicó los cálculos correctos, con los resultados reflejados en los Anexos I al Anexo IV y no al Sujeto Pasivo.
8)- E.5- Respecto a los cálculos de los Reajustes Fiscales (RPI) del Patrimonio Neto, se detectó lo siguiente:
E.5.1- Los cálculos efectuados por el Fiscal se fueron a valores históricos y no a valores Ajustados por Inflación; en las cifras auditadas sí se consideró el RPI (ref. nota E.4.3 anterior), y en todos los ejercicios fiscales desde el 01/06/2010 y hasta el 31/05/2014, el auditor aplicó los cálculos correctos, con los resultados favorables y no al Sujeto Pasivo.
9)-Impuesto al Valor Agregado IVA- CRÉDITOS FISCALES SIN COMPROBACIÓN (Anexo 14) Bs. 192.794.47.
Del total de Créditos Fiscales Sin Comprobación, señalados en el Anexo 14, por el fiscal por Bs. 192.794,47, la auditoria encontró soportes por un total de Base Imponible de Bs. 348.411,67, cuya alícuota al 12%, corresponde a un monto de crédito fiscal de Bs. 41.809,40, relacionados en el Anexo B-I, el cual se considera procedente y debidamente soportado.
´…Ahora bien, del cuadro Anexo 16 anexo al Acta de Reparo, se observa que el Fiscal aplicó ajuste a los valores declarados y determinó la Cuota Tributaria (Hoja de Cadena IVA), a los ilícitos Tributarios correspondientes período de imposición del mes de Julio 2010, Impuesto al Valor Agregado IVA; en la suma de Bs. 7.299,87.”

Por otra parte, en cuanto a los reparos efectuados por la Administración Tributaria, la representación de la República señala que se desprende del expediente administrativo que la recurrente no consignó facturas ni soporte alguno que desvirtuara cada uno de esos reparos y que visto que cada uno de los reparos formulados por la fiscalización tienen sus respaldos en el expediente administrativo consignado, le resulta claro que la sociedad recurrente, al no haber gestionado la experticia correspondiente ni prueba alguna que demostrara los presuntos errores cometidos por la Administración Tributaria, no enervó en modo alguno lo expuesto por la actuación fiscal en la Resolución objetada.

Ahora bien, con relación al caso sub iudice, esta Juzgadora, al efectuar un análisis de las actas procesales, observa, en primer lugar, que las documentales aportadas al proceso por la recurrente no desvirtúan el contenido de la Resolución impugnada en lo que respecta a los reparos formulados, ya que se observa que promovió como pruebas: copias simples de las Declaraciones de Impuesto sobre la Renta de los ejercicios 2010-2011; 2011-2012; 2012-2013 y 2013-2014; original del Dictamen del Contador Público, suscrito en fecha 15 de noviembre de 2011, por la ciudadana Glaxcelis Carol Fagundez Pimentel; original del Dictamen del Contador Público, suscrito en fecha 03 de noviembre de 2012, por la ciudadana Glaxcelis Carol Fagundez Pimentel; original del Informe de Preparación del Balance General y el Estado de Resultado de la sociedad recurrente al 31 de agosto de 2011, suscrito en fecha 12 de septiembre de 2011, por la ciudadana Glaxcelis Carol Fagundez Pimentel; copias de las Declaraciones de Impuesto al Valor Agregado de los períodos comprendidos desde junio 2010 hasta mayo de 2014; y copia de Informe de Auditoría Externa, de fecha 07 de junio de 2016, efectuado por el ciudadano Orangel José Soto Caldera, contador público.

Igualmente, la recurrente promovió en su escrito de promoción de pruebas, prueba de testigo experto, prueba testimonial y experticia.

Considerando lo expuesto, se debe dejar constancia, en primer lugar, en cuanto a la prueba de experticia promovida, que el día y hora fijados por el Tribunal para el nombramiento de expertos, ninguna de las partes concurrió al acto, por lo que el mismo se considera desierto. Asimismo, el Tribunal debe dejar constancia, con relación al testigo experto y a la prueba testimonial promovida, que el día y hora fijados para que los testigos rindieran su declaración, ninguno de los testigos compareció al acto.

En segundo lugar, con respecto a las documentales promovidas por la recurrente concernientes a: Dictamen del Contador Público, suscrito en fecha 15 de noviembre de 2011, por la ciudadana Glaxcelis Carol Fagundez Pimentel; original del Dictamen del Contador Público, suscrito en fecha 03 de noviembre de 2012, por la ciudadana Glaxcelis Carol Fagundez Pimentel; original del Informe de Preparación del Balance General y el Estado de Resultado de la sociedad recurrente al 31 de agosto de 2011, suscrito en fecha 12 de septiembre de 2011, por la ciudadana Glaxcelis Carol Fagundez Pimentel; y copia de Informe de Auditoría Externa, de fecha 07 de junio de 2016, efectuado por el ciudadano Orangel José Soto Caldera, contador público, el Tribunal observa, que estas documentales constituyen documentos privados emanados de terceros que no son parte en el juicio y que, por lo tanto, deben ser ratificados por el tercero mediante la prueba testimonial (Vid. artículo 431 del Código de Procedimiento Civil); situación que, como se señaló, no ocurrió en el presente caso, por lo que las mismas carecen de valor probatorio y, en consecuencia, el Tribunal las desecha al no haberse evacuado las testimoniales en el presente caso. Así se declara.

Por las razones expuestas, siendo que las pruebas aportadas al proceso por la recurrente no desvirtuaron el contenido de la Resolución impugnada en lo que respecta a los reparos formulados, tanto en materia de impuesto sobre la renta como de impuesto al valor agregado y en consideración de la presunción de legalidad y legitimidad de la que está investido el acto administrativo, según la cual, quien pretenda desconocerlo debe comprobarlo con los medios de prueba admitidos en derecho, pues de lo contrario, este se tiene como válido y eficaz, pues su contenido se presume legítimo mientras no se demuestre lo contrario, en consecuencia, este Tribunal debe confirmar los reparos formulados por la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital, así como las multas (a las cuales debe aplicarse la concurrencia de infracciones, según se declaró precedentemente) e intereses moratorios liquidados, al haberse demostrado que la recurrente carece de los respaldos para sustentar sus pretensiones con relación a los reparos formulados y, por lo tanto, se declara improcedente la denuncia de la recurrente acerca de los errores e imprecisiones en las determinaciones efectuadas por la Administración Tributaria. Así se declara.

III
DISPOSITIVA

En virtud de las razones precedentemente expuestas, este Tribunal Superior Noveno de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la Ley, declara PARCIALMENTE CON LUGAR el recurso contencioso tributario interpuesto por la sociedad mercantil CONSTRUCTORA 2066, C.A., contra la Resolución Sumario Administrativo SNAT/ INTI/ GRTI/ RCA/ DSA/2016-I-052/2016-000116 de fecha 07 de diciembre de 2016, dictada por la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT).

Se ANULA PARCIALMENTE la Resolución impugnada, según los términos expresados en el presente fallo.

Se ordena a la Administración Tributaria a realizar el cálculo correspondiente y a emitir las Planillas de Liquidación, según lo indicado en el presente fallo, debiendo observar las reglas de concurrencia de infracciones establecida en el artículo 82 del Código Orgánico Tributario, aplicable al presente caso.

No procede la condenatoria en costas, en virtud de que ninguna de las partes resultó totalmente vencida en esta instancia judicial.

De conformidad con el artículo 307 del Código Orgánico Tributario, el Tribunal fija un lapso de cinco (05) días de despacho para que la parte vencida efectúe el cumplimiento voluntario, los cuales comenzarán a computarse a partir del primer día despacho siguiente a que conste en autos la última de las notificaciones efectuadas, transcurrido el lapso de ocho (08) días establecido en el artículo 98 de la Ley Orgánica de la Procuraduría General de la República y una vez declarada firme la presente decisión.

Publíquese, regístrese y notifíquese a las partes.

Se imprimen dos ejemplares a un mismo tenor, el primero, a los fines de la publicación del presente fallo, el segundo, para que repose en original en el respectivo copiador.

Dada, firmada y sellada en la Sala de Despacho del Tribunal Superior Noveno de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, a los veintiocho (28) días del mes de julio del año dos mil veintidós (2022). Años 212° de la Independencia y 163° de la Federación.
La Juez,

Natasha Valentina Ocanto Socorro
La Secretaria,

Nayibis Peraza Navarro

ASUNTO: AP41-U-2017-000046

En horas de despacho del día de hoy, veintiocho (28) de julio del año dos mil veintidós (2022), siendo las dos horas y cuarenta y un minutos de la tarde (02:41 pm), bajo el número 005/2022, se publicó la presente sentencia definitiva.

La Secretaria,

Nayibis Peraza Navarro