TSJ Regiones - Decisión

SENTENCIA DEFINITIVA Nº 2340
FECHA 25/10/2022

REPÚBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA
PODER JUDICIAL
Tribunal Superior Primero de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas
212º y 163°

Asunto N° AP41-U-2012-000602

En fecha 29 de noviembre de 2012, los abogados Mariela Borjas Espinoza y Jaime Merrick, titulares de la Cédula de Identidad N° V-14.350.849 y V-19.173.761 respectivamente, inscritos en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo los Nos. 91.668 y 165.982 también respectivamente, actuando en su carácter de apoderados judiciales de la sociedad mercantil LEÓN COHEN, C.A., domiciliada en la ciudad de Caracas, inscrita ante el Registro Mercantil de la Circunscripción Judicial del Distrito Federal (hoy Distrito Capital) y Estado Miranda Bolivariano de Miranda, en fecha 30 de enero de 1962, bajo el Nº 23, Tomo 6-A-Pro, y reformados totalmente sus Estatutos Sociales según asiento de fecha 3 de noviembre de 1999, bajo el N° 52, Tomo 305-A, inscrita en el Registro de Información Fiscal (R.I.F) bajo el Nº J-00007057-1, interpusieron Recurso Contencioso Tributario contra la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo N° SNAT/INTI/GRTICERC/DSA/R-2012-091 dictada en fecha 30 de abril de 2012 por la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) a través de la cual confirmo el Acta de Reparo N° GRTI/CE/RC/DF/2010/IVA-00358-0500340, formuladas a la contribuyente antes identificada, en su condición de agente de retención en materia de Impuesto al Valor Agregado, por un total de Bs. 1.377.860,00, por los conceptos, montos y periodos impositivos que se indican a continuación :
PERÍODO IMPOSITIVO MULTA Bs. INTERESES MORATORIOS Bs.
1ra quincena diciembre 2008 137.505,00 11.207,00
2da quincena diciembre 2008 55,00 144,00
1ra quincena de febrero 2009 1.139.240,00 84.293,00
2da quincena de octubre 2009 2.893,00 157,00
2da quincena de noviembre 2009 2.328,00 38,00
Asimismo contra Resolución Decisoria del Recurso Jerárquico N° SNAT/GGSJ/GR/DRAAT/ 2012-0790, dictada en fecha 16 de octubre de 2012 por la Gerencia General de Servicios Jurídicos del prenombrado Servicio, a través de la cual declaró Inadmisible por falta de asistencia de abogado el referido recurso, mediante la cual confirmo las objeciones fiscales
En fecha03 de diciembre de 2012, este Tribunal le dio entrada al Recurso Contencioso Tributario, bajo el Asunto N° AP41-U-2012-000602 y ordenó la notificación de los ciudadanos Procurador General de la República, Fiscal Decimo Sexto del Ministerio Público y Gerente Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT).
Estando las partes a derecho, se admitió el Recurso Contencioso Tributario, mediante Sentencia Interlocutoria Nº 22 dictada por este Órgano Jurisdiccional en fecha 19 de febrero de 2013, quedando abierta a pruebas la presente causa.
En fecha 01 de marzo de 2013, el abogado Jaime Merrick, antes identificado, actuando en su carácter de apoderado judicial de la contribuyente, presentó escrito de promoción de pruebas, las cuales se agregaron a los autos en fecha 12 del mismo mes y año.
A tal efecto, en fecha 20 de marzo de 2013, se dictó Sentencia Interlocutoria Nº 41 mediante la cual se admitieron las pruebas promovidas por la representación judicial de la recurrente.
Seguidamente, en fecha 24 de abril de 2013, la abogada Luz Marina Flores, inscrita en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el Nº 35.262, actuando en su carácter de sustituta de la Procuraduría General de la República, consignó copia certificada del expediente administrativo con ocasión del acto administrativo impugnado, así como el escrito de informes.
Por otra parte, en fecha 16 de mayo de 2013, el abogado Jaime Merrick, antes identificado, actuando en su carácter de apoderado judicial de la contribuyente, consigno escrito de informes.
En fecha 28 de mayo de 2013, la representación judicial de la recurrente, consignó escrito de observaciones a los informes.
En fecha 31 de mayo de 2013, este Tribunal dijo “VISTOS”, entrando la presente causa en la oportunidad procesal para dictar sentencia.
En fecha 09 de marzo de 2015, la ciudadana Aura Coromoto Román, actuando en su carácter de Jueza Suplente de este Tribunal, se abocó al conocimiento de la presente causa.
Mediante Sentencia Definitiva N° 2105, de fecha 29 de abril de 2015, este Tribunal declaró SIN LUGAR el Recurso Contencioso Tributario interpuesto por la representación judicial del contribuyente LEÓN COHEN, C.A., contra la Resolución N° SNAT/GGSJ/GR/DRAAT/2012-0790 y ordenó la notificación de las partes que conforman la presente causa.
Estando las partes a derecho, en fecha 21 de septiembre de 2015, la representación judicial de la contribuyente apeló del contenido de la Sentencia Definitiva N° 2105, ut supra identificada.
En consecuencia, en fecha 08 de octubre de 2015, este Tribunal oyó en ambos efectos el recurso de apelación ejercido por la contribuyente y mediante oficio N° 559/2015, remitió el expediente judicial a la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia.
Mediante Sentencia N° 00711 de fecha 14 de noviembre de 2019, la Sala Político Administrativa de nuestro Máximo Tribunal, declaró CON LUGAR la apelación y en consecuencia, REVOCÓ la Sentencia N°2105, de fecha 29 de abril de 2015, dictada por este Tribunal y ordenó continuar con el procedimiento de ley.
En fecha 11 de mayo de 2022, se recibió de nuestra máxima Sala, el respectivo Asunto N° AP41-U-2012-000602, nomenclatura llevada por este Despacho, a través de Oficio N° 1943 de fecha 7/12/2012, y en consecuencia, se aboco de la presente causa la ciudadana Yuleima, para proceder a conocer el fondo de la presente controversia, conforme a lo dispuesto en el artículo 304 del código orgánico tributario.
II
ANTECEDENTES

Mediante Providencia Administrativa N°. SNAT/INTI/GRTI/CE/RC/ DF/2010/IVA/00358 emanada en fecha 25 de agosto de 2010 por la División de Fiscalización de la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) y notificada el 27 de septiembre del mismo año, autorizan a los funcionarios Laura Virginia Lizardo Guevara y Edgar Enrique Romero Márquez, titulares de las Cédula de Identidad Nos. 11.924.712 y 9.096.348, respectivamente, adscritos a la prenombrada División, para que realicen la fiscalización a la contribuyente León Cohen, C.A., en materia de Impuesto al Valor Agregado, en su condición de agente de retención concerniente para los períodos impositivos de los meses de “diciembre de 2008, febrero de 2009 y noviembre de 2009”.
Como resultado de la referida investigación, fue levantada el Acta de Reparo N° SNAT/INTI/GRTI/CE/RC/DF/2010/IVA-00358-0500340 del 29 de julio de 2011, notificada en esa misma fecha, la cual se dejó constancia de las objeciones fiscales siguientes:
i) “IMPUESTO NO RETENIDO”: verificó que el mencionado sujeto pasivo no efectuó las retenciones del impuesto el valor agregado para el período impositivo de la primera quincena del mes de diciembre de 2008, sobre las facturas de compra de bienes y recepción de servicios a los contribuyentes ordinarios Club Campestre Los Cortijos, según factura Núm. 24101; Enelbar factura Núm. 536094 y Makro Comercializadora, S.A., por la cantidad de total de “Bs. 435,60”, a tenor de lo establecido en los artículos 1, 3, 4, 5 y 14 de la Providencia Administrativa Núm. 0056 de fecha 27 de enero de 2005, publicada en la Gaceta Oficial de la República Bolivariana de Venezuela Núm. 38.136 de fecha 28 de febrero de 2005, por lo que se configura el ilícito material establecido en el numeral 3 del artículo 112 del Código Orgánico Tributario de 2001, vigente rationetemporis.
ii) “RETENCIÓN ENTERADA FUERA DEL PLAZO”: detectó que no se encuentran reflejados en los archivos de la contribuyente “TXT de Retención del impuesto al valor agregado”, por lo que se concluye que la contribuyente practicó las retenciones del referido tributo y enteró fuera del plazo la cantidad de “Bs. 137.007,99”, conforme se evidencia del cuadro anexo 2 (que consta en autos en el folio 166 del expediente judicial), para los períodos impositivos de los meses de diciembre de 2008, febrero y noviembre de 2009, a tenor de lo preceptuado en los artículos 14 y 15, numerales 1 y 2, de la ya identificada Providencia Administrativa Núm. 0056, por lo que se configura el ilícito material establecido en el artículo 113 del mencionado Texto Orgánico. (Corchetes de esta Superioridad).
iii) “RETENCIONES EFECTUADAS Y NO ENTERADAS”: constató de los formatos impresos de las Planillas para enterar Retenciones del Impuesto al Valor Agregado Forma Núm. 99035, Libros Contables (mayor analítico, de cuentas por pagar), así como los “archivos TXT” que reflejan las retenciones acumuladas por el agente de retención del antes indicado impuesto, correspondientes a los períodos impositivos de los meses de diciembre de 2008, febrero y noviembre de 2009, que existen operaciones de compras de bienes muebles corporales y recepción de servicios gravados, efectuadas a los contribuyentes ordinarios a los que se les practicó la correspondiente retención y que no fueron enteradas, por la cantidad de “Bs. 514,28”, tal y como lo contempla el artículo 15 de la Providencia Administrativa Núm. 0056 arriba identificada, todo lo cual constituye un ilícito material establecido en el artículo 113 ibídem.
En fecha 16 de agosto de 2011, la contribuyente presentó “escrito de allanamiento” donde manifestó la aceptación total del reparo, procedió a pagar dentro del lapso establecido el impuesto dejado de retener por la cantidad de “Bs. 949,88”, en la oficina receptora de fondos nacionales.
En fecha 30 de abril de 2012, la División de Fiscalización de la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), dictó la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo Núm. SNAT/INTI/GRTICERC/DSA/R/2012-091, notificada el 6 de juniodel mismo año, a la contribuyente LEON COHEN, C.A., en la que se confirmó el reparo fiscal in comento. En consecuencia, emitió las Planillas de Liquidación por los conceptos y montos que se muestran en el siguiente cuadro:
“(…)
Períodos de impositivo Multa (Bs.) Intereses Moratorios (Bs. )
1ra quincena diciembre 2008 137.505,00 11.207,00
2da quincena diciembre 2008 55,00 144,00
1ra quincena de febrero 2009 1.139.240,00 84.293,00
2da quincena octubre 2009 2.893,00 157,00
2da quincena de noviembre de 2009 2.328,00 38,00
TOTAL 1.282.021,00 95.839,00
[Total General 1.377.860,00]

En fecha 9 de julio de 2012, el ciudadano Clement William Cohén, titular de la cédula de identidad Nº 3.175.671, actuando en su carácter de Presidente de la recurrente, consignó ante la División de Tramitaciones de la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), escrito contentivo de recurso jerárquico contra la Resolución (Sumario Administrativo) SNAT/INTI/GRTICERC/DSA/R-2012-091, del 30 de abril de 2012.
Mediante Resolución identificada con letras y números SNAT/INTI/GGSJ/GR/DRAAT/2012-0790, de fecha 16 de octubre de 2012, la Gerencia General de Servicios Jurídicos del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), declaró inadmisible por falta de asistencia de abogado el recurso jerárquico interpuesto por la contribuyente, y en consecuencia confirmó el acto administrativo contenido en la Resolución recurrida.
III
ALEGATOS DE LA REPRESENTACION JUDICIAL DE LA CONTRIBUYENTE

La representación judicial de la Contribuyente LEÓN COHEN, C.A., en su escrito recursorio, esgrimió que la Resolución N° SNAT/INTI/GGSJ/GR/DRAAT/2012-0790 de fecha 16 de octubre de 2012, se encuentra viciada de nulidad invocando lo siguiente:
1.- Falso Supuesto de Hecho.
Al respecto señalan que la Administración Tributaria incurrió en un falso supuesto de hecho al declarar inadmisible el recurso jerárquico, por no estar visado o firmado por el abogado asistente de la recurrente.
Sostienen que la asistencia de un abogado en la redacción y presentación de un recurso administrativo, no sólo puede demostrarse con la estampa de su rúbrica, firma o visado en el texto del escrito, sino que existen otros elementos de hecho que pueden demostrar que el contribuyente contó con la asistencia de un profesional del derecho y cumplir de esta manera con la exigencia del numeral 4 del artículo 250 del Código Orgánico Tributario de 2001; aplicable al caso de marras ratione temporis.
Asimismo, señalan que en el caso de autos, consta en el propio escrito recursivo presentado por LEÓN COHEN, C.A. en fecha 9 de julio de 2012, y en especial en su anexo identificado con la letra “D”, copia fotostática de la credencial de la profesional del derecho que le asistió en la elaboración y presentación del recurso jerárquico, de manera que existe certeza de que los datos suministrados respecto a la asistencia legal son ciertos, lo que demuestra que a pesar de la ausencia de firma y/o visado, la recurrente estuvo asistida por una abogada debidamente acreditada.
En tal virtud, concluyen que resulta evidente el falso supuesto de hecho en que incurrió la Administración Tributaria al considerar que la contribuyente no fue asistida de abogado, habida cuenta que del escrito contentivo del recurso jerárquico se desprende y consta que la abogada Erika Pichelbauer Oquero, cuya credencial de profesional del derecho se acompañó al citado recurso jerárquico, asistió al recurrente en la elaboración y presentación del aludido recurso ante el Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT).
Nulidad de la Resolución Impugnada por Haber sido Dictada por una Autoridad Manifiestamente Incompetente.
Respecto a este particular, la contribuyente sostuvo que la resolución impugnada es absolutamente nula, desde el punto de vista temporal, en virtud de lo dispuesto en el ordinal 4º del artículo 19 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos.
En base a lo anterior sostienen que la fiscal actuante del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), en la fase de fiscalización incurrió en un vicio de incompetencia temporal, al haber fiscalizado y reparado un período fiscal para el cual no estaba debidamente autorizada, según lo indica la Providencia Administrativa SNAT/INTI/ GRTI/CE/RC/DF/2010/IVA/00358, de fecha 25 de agosto de 2010.
Que dicha habilitación contenida en la Providencia Administrativa, antes identificada, fue por los períodos fiscales Diciembre de 2008, Febrero de 2009 y Diciembre de 2009, sin embargo, la fiscalización se extendió a un período fiscal no autorizado por la Providencia Administrativa, como lo fue octubre 2009, y por ello la cantidad reparada por este lapso, así como la multa y los intereses moratorios accesorios a la misma, son nulos.
Falso Supuesto de Derecho.
Indican que la Administración Tributaria incurrió en un falso supuesto de derecho, toda vez que al interpretar y aplicar la norma legal, calculó erróneamente las multas aplicables a la contribuyente, contraviniendo la metodología del cálculo prevista en el Parágrafo Segundo del Artículo 94 del Código Orgánico Tributario de 2001, aplicable al caso de autos ratione temporis.
Que en el presente caso, la recurrente se allanó al Acta de Reparo SNAT/INTI/GRTI/CE/RC/DF/2010/IVA-00358-05 00340 y pagó el monto del reparo en fecha 16 de agosto de 2011, de manera que la unidad tributaria que se debió tomar como base para calcular y determinar el monto a cancelar por concepto de multa, es la unidad tributaria vigente para el mes de agosto de 2011, la cual de conformidad con la Providencia Administrativa SNAT/2011/0009 de fecha 24 de febrero de 2011, publicada en Gaceta Oficial Nº 389.623 de fecha 24 de febrero de 2011, es de Bs. 76,00 y no de Bs. 90,00.

IV
ALEGATOS DE LA REPRESENTACION JUDICIAL DE LA ADMINISTRACIÓN TRIBUTARIA RECURRIDA

Por su parte la abogada Luz Marina Flores, inscrita en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el número 35.262, actuando en su carácter de sustituta de la Procuraduría General de la República, mediante escrito de informes, presentado en fecha 24 de abril de 2013, desvirtua los alegatos invocados por la representación judicial de la prenombrada recurrente, esgrimiendo lo siguiente:
Falso Supuesto de Hecho.
En lo atinente al falso supuesto de hecho en que a decir de la contribuyente, incurrió la Administración Tributaria al declarar Inadmisible el recurso jerárquico, por no estar visado o firmado por el abogado asistente de la recurrente, precisa que en el expediente administrativo, corre inserto del folio uno (1) al once vuelto (11), copias certificada del recurso jerárquico presentado por la contribuyente y en el mismo puede claramente observarse la inexistencia de la firma de la abogada asistente, ocurriendo en el incumplimiento del requisito de firma necesario para la admisibilidad del recurso, según lo dispuesto en el artículo 49 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos.
En tal sentido, procede a citar la Sentencia Nº 00019 dictada por la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, de fecha 18 de enero de 2012, en el cual exponen sobre las causales establecidas del artículo 250 del Código Orgánico Tributario de 2001, señalando que las mismas son de obligatoria observancia y lo contrario deviene inexorablemente en la declaratoria de inadmisibilidad, concluyendo que la Gerencia General de Servicios Jurídicos del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria no incurrió en el falso supuesto de hecho aludido por la contribuyente.
Nulidad de la Resolución Impugnada por Haber sido Dictada por una Autoridad Manifiestamente Incompetente.
Al respecto considera que si bien es cierto que la Providencia Administrativa N° SNAT/INTI/GRTI/CE/RC/DF/2010/IVA/00358, de fecha 25 de agosto de 2010, indica los períodos a fiscalizar como los de diciembre 2008, febrero 2009 y noviembre 2009, no es menos cierto que la funcionaria fiscal ejerce la facultad de revisión dentro de las normas previstas al procedimiento de fiscalización y determinación señaladas en los artículos 183, literal c, en concordancia con el 187, parágrafo único del Código Orgánico Tributario de 2001.
En relación a lo anterior continua señalando que, el período del mes de octubre de 2009, para la materia de retenciones de Impuesto al Valor Agregado, está integrado por dos quincenas: facturas que ingresan desde los días 1 al 15 del mes, declarándose las mismas a partir del día 16, 17, 18, 19 y 20 dentro del mismo mes de octubre; y facturas que ingresan desde los días 16 al 30 o 31 del mes, declarándose a partir de los días 1, 2, 3, 4, 5 y 6 del mes siguiente, es decir, noviembre de 2009.
En base a lo anterior, ratifican que es innegable que la fiscalización no estaba facultada para efectuar la revisión del período octubre de 2009, pero, el momento en el que se efectúa la declaración de las retenciones efectuadas durante la segunda quincena de dicho mes, efectivamente se realizó los primeros días del mes de noviembre de 2009; siendo así, resulta a todas luces claro que la infracción de no enterar las retenciones efectuadas se cometió en el mes en el que la fiscalización tenía plena competencia en base a la Providencia anteriormente identificada.
Concluyendo así que las infracciones cometidas durante los períodos para los cuales la fiscal actuante tenía plena competencia, están circunscritos al ámbito de aplicación del instrumento que le da dicha competencia, toda vez que la infracción relativa al no enteramiento de las retenciones efectuadas en el mes de octubre de 2009, se hizo efectiva en el mes de noviembre de 2009.
Falso Supuesto de Derecho
En relación al vicio de falso supuesto de derecho denunciado por la contribuyente, basándose en que la Administración Tributaria, calculó la multa aplicando el valor de la unidad tributaria vigente para el momento de la emisión del acto administrativo y no el valor de la unidad tributaria vigente para el momento del pago de la obligación principal, señaló que la unidad tributaria tiene como finalidad mantener la vigencia efectiva de la legislación en tiempos de inflación y con ello, la progresividad del sistema tributario.
Finalmente, sostuvo que la actualización del valor de las sanciones es la respuesta al impacto que representan los altos índices de inflación y desvalorización monetaria en la realidad económica del país, ya que a medida que transcurre el tiempo desde que el contribuyente debió pagar la sanción, hasta la fecha efectiva del pago, ha habido un impacto inflacionario, que debe ser corregido a través de la aplicación de la unidad tributaria.
V
MOTIVACIÓN PARA DECIDIR

Delimitada como ha sido la litis, este Tribunal procede a pronunciarse sobre los siguientes particulares:
1.- Incompetencia Manifiesta del Funcionario y;
2.- Falso Supuesto de Hecho

En lo que respecta a la solicitud de suspensión de efectos, estima este Tribunal que carece de objeto pronunciarse al respecto, por lo que se abstiene de analizar los requisitos de procedencia, pues, las medidas cautelares están dirigidas a asegurar las resultas del juicio y siendo esta la oportunidad, en que este Órgano Jurisdiccional entrará a analizar el fondo del asunto, esta Juzgadora considera inoficioso pronunciarse sobre dicha solicitud, pues, ha decaído su objeto. Así se declara.
Delimitado lo anterior, pasa esta Juzgadora a decidir el fondo de la presente controversia, y al respecto observa:
. 1.- Incompetencia Manifiesta del Funcionario
La contribuyente denunció que la Resolución recurrida se encuentra viciada de nulidad absoluta, por haber sido dictada por una autoridad manifiestamente incompetente, ello en virtud de lo dispuesto en el ordinal 4º del artículo 19 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, materializándose dicho vicio, cuando la fiscal actuante del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), procedió a fiscalizar y reparar un período fiscal para el cual no estaba debidamente autorizada, según lo indica la Providencia Administrativa SNAT/INTI/ GRTI/CE/RC/DF/2010/IVA/00358, de fecha 25 de agosto de 2010, la cual se contrae a los períodos fiscales diciembre de 2008, febrero de 2009 y diciembre de 2009, respectivamente, sin embargo, la fiscalización se extendió a un período fiscal no autorizado por la Providencia Administrativa, como lo fue Octubre de 2009.
Respecto a este particular, la Administración Tributaria recurrida, sostuvo que si bien es cierto que la Providencia Administrativa N° SNAT/INTI/GRTI/CE/RC/DF/2010/IVA/00358, de fecha 25 de agosto de 2010, indica que los períodos a fiscalizar eran, los de diciembre 2008, febrero 2009 y noviembre 2009, no es menos cierto que la funcionaria fiscal ejerce la facultad de revisión dentro de las normas previstas al procedimiento de fiscalización y determinación señaladas en los artículos 183, literal c, en concordancia con el artículo 187, parágrafo único del Código Orgánico Tributario de 2001, aplicable a la presente causa, ratione temporis.
Asimismo, sostuvo la representación judicial del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), que es innegable que la fiscalización no estaba facultada para efectuar la revisión del período octubre de 2009, pero, el momento en el que se efectúa la declaración de las retenciones efectuadas durante la segunda quincena de dicho mes, efectivamente se realizó los primeros días del mes de noviembre de 2009; siendo así, resulta a todas luces claro que la infracción de no enterar las retenciones efectuadas se cometió en el mes en el que la fiscalización tenía plena competencia en base a la Providencia anteriormente identificada, por lo que las infracciones cometidas durante los períodos para los cuales la fiscal actuante tenía plena competencia, están circunscritos al ámbito de aplicación del instrumento que le da dicha competencia, toda vez que la infracción relativa al no enteramiento de las retenciones efectuadas en el mes de octubre de 2009, se hizo efectiva en el mes de noviembre de 2009.
Ante tales aseveraciones, esta Juzgadora estima pertinente, destacar que la competencia tiene especial significación en materia tributaria, por constituir un elemento esencial de validez del acto administrativo, cuya inobservancia lo vicia de nulidad. Por ello, el órgano y los funcionarios que participan en el procedimiento constitutivo del acto o actos determinativos del tributo, deben guardar estricta observancia de las normas y principios que la regulan.
En cónsono con lo anterior y a los fines de emitir pronunciamiento sobre la supuesta incompetencia manifiesta, que según la contribuyente afecta la validez del acto administrativo, esta Juzgadora considera de capital importancia, traer a colación el contenido del numeral 4º del artículo 19 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos del año 1981, aplicable al caso de autos ratione temporis, el cual es del siguiente tenor:
“Artículo 19: Los actos de la Administración serán absolutamente nulos en los siguientes casos:
1. Cuando así esté expresamente determinado por una norma constitucional, o legal

2. Cuando resuelvan un caso precedentemente decidido con carácter definitivo, y que haya creado derechos particulares, salvo autorización expresa de la ley.

3. Cuando su contenido sea de imposible o ilegal ejecución.

4. Cuando hubieren sido dictados por autoridades manifiestamente incompetentes, o con prescindencia total y absoluta del procedimiento legalmente establecido.”

Con base en la norma ut supra citada, entiende esta Juzgadora que el vicio de incompetencia se configura como uno de los vicios más graves que afecta la validez del acto administrativo, ya que implica que el acto ha sido dictado por funcionarios u órganos que no estaban debida y legalmente autorizados para dictarlo, sea en virtud de que se extralimitaron en el ejercicio de las competencias que tenían para otra actuación o simplemente actuaron en usurpación de autoridad o funciones.

En este orden de ideas, la competencia es, ciertamente, la medida de la potestad atribuida por la Ley a cada órgano, de modo, que no habrá competencia ni, desde luego, actuación administrativa válida, si no hay previamente el señalamiento, por norma legal expresa, de la atribución que se reconoce al órgano y de los límites que la condicionan, asimismo, si hay inexistencia de los presupuestos fácticos, el órgano no podrá ejercitar el poder que el ordenamiento le ha atribuido y la actuación que cumpla estará viciada de ilegalidad y de nulidad absoluta, acorde con la previsión contenida en el citado numeral 4 del artículo 19 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos.

Igualmente, en relación al mencionado vicio de incompetencia, la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia ha reiterado en varias jurisprudencias pacíficas que:

“La competencia administrativa ha sido definida tanto por la doctrina como por la jurisprudencia, como la esfera de atribuciones de los entes y órganos, determinada por el derecho objetivo o el ordenamiento jurídico positivo; es decir, el conjunto de facultades y obligaciones que un órgano puede y debe ejercer legítimamente. De allí que la competencia esté caracterizada por ser: a) expresa: porque ella debe estar explícitamente prevista en la Constitución o las leyes y demás actos normativos, por lo que, la competencia no se presume; y b) Improrrogable o indelegable: lo que quiere decir que el órgano que tiene atribuida la competencia no puede disponer de ella, sino que debe limitarse a su ejercicio, en los términos establecidos en la norma, y debe ser realizada directa y exclusivamente por el órgano que la tiene atribuida como propia, salvo los casos de delegación, sustitución o avocación, previstos en la Ley.
Así, la incompetencia como vicio de nulidad absoluta del acto administrativo, de conformidad con lo dispuesto en el numeral 4 del artículo 19 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, se producirá cuando el funcionario actúe sin el respaldo de una disposición expresa que lo autorice para ello, o bien, cuando aún teniendo el órgano la competencia expresa para actuar, el funcionario encargado de ejercer esa competencia es un funcionario de hecho o un usurpador”. (Sentencia N° 161 del 03 de marzo de 2004, caso: Eliecer Alexander Salas Olmos).
Asimismo, la mencionada Sala Político Administrativa en su sentencia Nº 539 del 01 de junio de 2004, caso: Rafael Celestino Rangel Vargas, que dicho vicio podía configurarse como resultado de tres tipos de irregularidades en el actuar administrativo, a saber, por usurpación de autoridad, por usurpación de funciones y en los casos de la extralimitación de funciones. En tal sentido, se señaló en esa oportunidad lo siguiente:
“(…) la incompetencia -respecto al órgano que dictó el acto- se configura cuando una autoridad administrativa determinada dicta un auto para el cual no estaba legalmente autorizada, por lo que debe quedar precisado, de manera clara y evidente, que su actuación infringió el orden de asignación y distribución de las competencias o poderes jurídicos de actuación de los órganos públicos administrativos, consagrado en el ordenamiento jurídico.
La competencia le confiere a la autoridad administrativa la facultad para dictar un acto para el cual está legalmente autorizada y ésta debe ser expresa, por lo que sólo en los casos de incompetencia manifiesta, los actos administrativos estarían viciados de nulidad absoluta.
En cuanto al vicio de incompetencia, tanto la doctrina como la jurisprudencia de esta Sala, han distinguido básicamente tres tipos de irregularidades: la llamada usurpación de autoridad, la usurpación de funciones y la extralimitación de funciones.
La usurpación de autoridad ocurre cuando un acto es dictado por quien carece en absoluto de investidura pública. Este vicio se encuentra sancionado con la nulidad absoluta del acto. Por su parte, la usurpación de funciones se constata, cuando una autoridad legítima dicta un acto invadiendo la esfera de competencia de un órgano perteneciente a otra rama del Poder Público violentando de ese modo las disposiciones contenidas en los artículos 136 y 137 de la Constitución de la República, en virtud de los cuales se consagra, por una parte, el principio de separación de poderes según el cual cada rama del Poder Público tiene sus funciones propias, y se establece, por otra, que sólo la Constitución y la ley definen las atribuciones del Poder Público y a estas normas debe sujetarse su ejercicio.
Finalmente, la extralimitación de funciones consiste fundamentalmente en la realización por parte de la autoridad administrativa de un acto para el cual no tiene competencia expresa...”.
De los contenidos de los criterios jurisprudenciales antes señalados, este Tribuna estima que el vicio de incompetencia, en cualquiera de sus tres modalidades, conduce a la nulidad absoluta del acto debido a que este fue dictado con violación flagrante del principio de Legalidad que condiciona el accionar administrativo.
Dilucidado lo anterior, y con la finalidad de esclarecer los hechos relacionados con el presunto vicio de incompetencia denunciado por la recurrente es menester para este Tribunal, traer a colación el contenido de los artículos183, literal c, en concordancia con el artículo 187, parágrafo único del Código Orgánico Tributario de 2001, relativos al procedimiento de fiscalización y determinación aplicables a la presente causa, ratione temporis, los cuales disponen que:
Artículo 183: “Finalizada la fiscalización se levantará un Acta de Reparo la cual contendrá, entre otros, los siguientes requisitos:

c) Indicación del tributo, períodos fiscales correspondientes y, en su caso, los elementos fiscalizados de la base imponible.”

Artículo 187: “Si la fiscalización estimase correcta la situación tributaria del contribuyente o responsable respecto a los tributos, períodos, elementos de la base imponible fiscalizados o conceptos objeto de comprobación, se levantará Acta de conformidad, la cual podrá extenderse en presencia del interesado o su representante, o enviarse por correo público o privado con acuse de recibo.
Parágrafo Único: “Las actas que se emitan con fundamento en lo previsto en este artículo o en el artículo 184, no condicionan ni limitan las facultades de fiscalización de la Administración Tributaria respecto de tributos, períodos o elementos de la base imponible no incluidos en la fiscalización, o cuando se trate de hechos, elementos o documentos que de haberse conocido o apreciado hubieren producido un resultado distinto.”(Destacado de este Tribunal).

El dispositivo precedentemente citado contempla el levantamiento de un Acta de Conformidad si la fiscalización estimase correcta la situación tributaria del contribuyente o responsable, respecto de los tributos, períodos, elementos de la base imponible investigados o conceptos objeto de comprobación. No obstante, dicha norma señala que las facultades de fiscalización del órgano exactor no se restringen por la existencia previa de las Actas que se emitan con fundamento en ese mismo artículo, o cualquier otra Acta de Reparo, siempre que se trate de “(…) tributos, períodos o elementos de la base imponible no incluidos en la fiscalización, o cuando se trate de hechos, elementos o documentos que de haberse conocido o apreciado hubieren producido un resultado distinto”.

Razón por la cual la previsión legal en referencia abre la posibilidad de que la Administración Tributaria pueda practicar una nueva fiscalización y por vía de consecuencia modifique la situación inicialmente resuelta, circunstancia esta que como único limitante encuentra la prescripción y responde al marco de la constitucionalidad y la legalidad a la que debe estar sujeta en toda actuación administrativa, pero de ningún modo, faculta la normativa sub examine a la Administración Tributaria a ampliar los límites establecidos en la fiscalización, no pudiendo esta en consecuencia, proceder a fiscalizar periodos para los cuales no se encontraba facultada expresamente, por lo que indudablemente, en el caso de marras, se configuró el vicio de incompetencia manifiesta del funcionario, por extralimitación de funciones, motivo por el cual, se ordena a la Administración Tributaria recurrida, recalcular el importe de la obligación tributaria, tomando en consideración únicamente los periodos para los cuales se encontraba facultada la funcionaria actuante a fiscalizar, es decir,diciembre 2008, febrero 2009 y noviembre 2009, y reintegrar a la contribuyente, la diferencia entre lo pagado y lo que efectivamente debió pagar por medio de créditos fiscales. Así se declara.

2.- Falso Supuesto de Derecho
En lo que atañe al falso supuesto denunciado, es menester considerar que el vicio de falso supuesto se configura cuando la Administración al dictar un determinado acto administrativo, fundamenta su decisión en hechos inexistentes, o sin guardar la adecuada vinculación con el o los asuntos objeto de decisión, verificándose de esta forma el denominado falso supuesto de hecho; de la misma manera, cuando los hechos que sirven de fundamento a la decisión administrativa corresponden con lo acontecido y son verdaderos, pero la Administración al emitir su pronunciamiento los subsume en una norma errónea o inexistente en el derecho positivo, se materializa el falso supuesto de derecho. “Por tal virtud, cuando el acto administrativo ha sido dictado bajo una incorrecta apreciación y comprobación de los hechos en los cuales se fundamenta, el mismo resulta indefectiblemente viciado en su causa. (Vid. Sentencia de la Sala Político Administrativa No. 00066 del 17 de enero de 2008, caso: 3 Com International Inc., Sucursal Venezuela).”
Ahora bien, cabe destacar que los actos administrativos deben cumplir con una serie de requisitos de fondo y de forma, para que se consideren que son válidos. Como requisitos de fondo, encontramos: la competencia, la base legal, el objeto, la causa o motivos y la finalidad del acto; como requisitos de forma, se debe mencionar: la motivación, las formalidades procedimentales y la exteriorización del acto.
En cuanto al cuarto requisito de fondo que afecta la validez del acto administrativo, llamado causa o motivo del acto, la doctrina patria ha señalado:
“(…) es quizás, uno de los más importantes que se prevén para el control de la legalidad de los actos administrativos. La Administración, insistimos, para dictar un acto administrativo tiene que partir de la existencia de unos supuestos o circunstancias de hecho que justifiquen su actuación, pero a los efectos de que no se convierta en arbitraria la actuación del funcionario, la Administración está obligada, en primer lugar, a comprobar adecuadamente los hechos, y en segundo lugar, a calificarlos adecuadamente para subsumirlos en el presupuesto de derecho, que autoriza la actuación. Esto obliga, por tanto, a la Administración, a realizar, no sólo una labor de constatar la existencia de los presupuestos de hecho sino de probarlos y calificarlos adecuadamente. No puede la Administración presumir los hechos ni, por tanto, dictar actos fundados en hechos que no ha comprobado, porque podría suceder allí que el hecho no exista o que esté inadecuadamente configurado, y podría el acto estar viciado por falso supuesto”. (BREWER-CARÍAS, A. R. El Derecho Administrativo y la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, Colección Estudios Jurídicos N° 16, Editorial Jurídica Venezolana, Caracas, 2003, p. 153).
Se debe advertir que, no solamente incurre la Administración en falso supuesto cuando dice haber constatado unos hechos que en verdad no ocurrieron, o habiéndose verificado éstos yerra en su calificación, sino también cuando habiéndose comprobado los hechos realmente ocurridos y calificándolos correctamente, se equivoca en la aplicación de la norma jurídica. De allí la distinción por parte de la doctrina y de la jurisprudencia de falso supuesto de hecho, falso supuesto de derecho o de la existencia en el acto de ambos.
El falso supuesto es un vicio que puede configurarse tanto del punto de vista de los hechos como del derecho y afectan lo que la doctrina ha considerado la “Teoría Integral de la Causa”, la cual consiste en agrupar todos los elementos de forma y fondo del acto administrativo de forma coherente y precisa conforme a la norma, analizando la forma en la cual los hechos fijados en el procedimiento, se enmarcan dentro de la normativa legal aplicable al caso concreto, para atribuir a tales hechos una consecuencia jurídica acorde con el fin de la misma.
La causa así viciada perturba la legalidad del acto administrativo, haciéndolo conforme a lo dispuesto en el artículo 20 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, anulable o relativamente nulo.
Al respecto, la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia ha señalado con relación al falso supuesto, en sentencia Nº 01187, de fecha 6 de agosto de 2014, caso: Libeta Margaret Valvuena Arrieta, lo siguiente:

“(…)A juicio de esta Sala, el vicio de falso supuesto se patentiza de dos maneras, a saber, cuando la Administración, al dictar un acto administrativo, fundamenta su decisión en hechos inexistentes, falsos o no relacionados con el o los asuntos objeto de decisión, en tal caso incurre en el vicio de falso supuesto de hecho. En tanto que, cuando los hechos que dan origen a la decisión administrativa existen, se corresponden con lo acontecido y son verdaderos, pero la Administración al dictar el acto los subsume en una norma errónea o inexistente en el universo normativo para fundamentar su decisión, lo cual incide decisivamente en la esfera de los derechos subjetivos del administrado, se está en presencia de un falso supuesto de derecho que acarrearía la anulabilidad del acto”.
Asimismo, la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia ha ratificado el criterio con relación al falso supuesto, en sentencia Nº 00382, de fecha 22 de junio de 2017, caso: INDUSTRIAS MARLUC, S.A., lo siguiente:
“(…)A juicio de esta Sala, el vicio de falso supuesto se patentiza de dos maneras, a saber, cuando la Administración, al dictar un acto administrativo, fundamenta su decisión en hechos inexistentes, falsos o no relacionados con el o los asuntos objeto de decisión, en tal caso incurre en el vicio de falso supuesto de hecho. En tanto que, cuando los hechos que dan origen a la decisión administrativa existen, se corresponden con lo acontecido y son verdaderos, pero la Administración al dictar el acto los subsume en una norma errónea o inexistente en el universo normativo para fundamentar su decisión, lo cual incide decisivamente en la esfera de los derechos subjetivos del administrado, se está en presencia de un falso supuesto de derecho que acarrearía la anulabilidad del acto”. (Sentencia Nº 01187, de fecha 6 de agosto de 2014, caso: Libeta Margaret Valvuena Arrieta,)
Definido el vicio de falso supuesto, el operador jurídico que analiza la norma debe, corroborar si los hechos objeto del debate y el derecho aplicado a los mismos fueron adecuados correctamente, para verificar entonces que ninguno de estos vicios de falso supuesto se haya originado al momento que la Administración manifestó su voluntad por medio del acto administrativo recurrido.
En el caso en concreto, el vicio de falso supuesto de derecho, invocado por la contribuyente se debe a que la Administración Tributaria calculó erróneamente las multas aplicables a la contribuyente, toda vez que la recurrente se allanó al Acta de Reparo SNAT/INTI/GRTI/CE/RC/DF/2010/IVA-00358-05 00340 y pagó el monto del reparo en fecha 16 de agosto de 2011, de manera que la unidad tributaria que se debió tomar como base para calcular y determinar el monto a cancelar por concepto de multa, es la unidad tributaria vigente para el mes de agosto de 2011, la cual de conformidad con la Providencia Administrativa SNAT/2011/0009 de fecha 24 de febrero de 2011, publicada en Gaceta Oficial Nº 389.623, era de Bs. 76,00 y no de Bs. 90,00.
Ante tales circunstancias, la Administración Tributaria recurrida sostuvo que la unidad tributaria tiene como finalidad mantener la vigencia efectiva de la legislación en tiempos de inflación y con ello, la progresividad del sistema tributario y en tal sentido, la actualización del valor de las sanciones es la respuesta al impacto que representan los altos índices de inflación y desvalorización monetaria en la realidad económica del país, ya que a medida que transcurre el tiempo desde que el contribuyente debió pagar la sanción, hasta la fecha efectiva del pago, ha habido un impacto inflacionario, que debe ser corregido a través de la aplicación de la unidad tributaria.
Así las cosas, esta Juzgadora a los fines de resolver lo atinente al vicio bajo análisis, estima pertinente traer a colación el contenido del Parágrafo segundo del artículo 94 del Código Orgánico Tributario de 2001, aplicable al caso de autos en razón del tiempo, el cual dispone que:
Artículo 94. Las sanciones aplicables son:
1. Prisión.
2. Multa.
3. Comiso y destrucción de los efectos materiales objeto del ilícito o utilizados para cometerlo.
4. Clausura temporal del establecimiento.
5. Inhabilitación para el ejercicio de oficios y profesiones.
6. Suspensión o revocación del registro y autorización de industrias y expendios de especies gravadas y fiscales.
Parágrafo Primero: Cuando las multas establecidas en este Código estén expresadas en unidades tributarias (U.T.) se utilizará el valor de la unidad tributaria que estuviere vigente para el momento del pago.
Parágrafo Segundo: Las multas establecidas en este Código expresadas en términos porcentuales, se convertirán al equivalente de unidades tributarias (U.T.) que correspondan al momento de la comisión del ilícito, y se cancelarán utilizando el valor de la misma que estuviere vigente para el momento del pago. (Destacado de este Tribunal.)

A todas luces, resulta necesario traer a colación el contenido del artículo 1 de la Providencia Administrativa SNAT/2011/0009 de fecha 24 de febrero de 2011, publicada en Gaceta Oficial Nº 389.623, a través de la cual se estableció el valor de la Unidad Tributaria, en los siguientes términos:

Artículo 1: “Se reajusta la Unidad Tributaria de SESENTA Y CINCO BOLÍVARES (Bs. 65,00), a SETENTA Y SEIS BOLÍVARES (Bs. 76,00).”

Asimismo, observa este Tribunal que la Unidad Tributaria permaneció inmutable desde el 24 de febrero de 2011, hasta el 16 de febrero de 2012, fecha en la cual mediante Providencia Administrativa N°SNAT/2012/0005, publicada en Gaceta Oficial N° 39.866, de esa misma fecha, se reajustó el valor de la misma, a Noventa Bolívares (Bs. 90,00), por lo tanto, tomando en consideración que la contribuyente se allanó al reparo y efectuó el pago correspondiente, en fecha16 de agosto de 2011,la Unidad Tributaria aplicable al caso de marras, es de setenta y seis bolívares (Bs. 76,00).

En virtud de las consideraciones que anteceden, estima esta Juzgadora que en el caso de autos, se configuró el vicio de falso supuesto de derecho denunciado por la contribuyente y en tal sentido, ordena a la Administración Tributaria restituir por medio de créditos fiscales, la diferencia entre las cantidades pagadas y las que efectivamente debió pagar la contribuyente LEÓN COHEN C.A., tomando como base de cálculo, la unidad tributaria vigente para el mes de agosto de 2011, es decir Setenta y Seis Bolívares (Bs. 76,00). Así se declara.

VI
DECISIÓN

Dilucidado lo anteriormente expuesto, este Tribunal Superior Primero de lo Contencioso Tributario, administrando Justicia en nombre de la República Bolivariana de Venezuela y por autoridad de la Ley declara CON LUGAR el Recurso Contencioso Tributario interpuesto por la contribuyente LEÓN COHEN C.A. En consecuencia:
De conformidad con lo establecido en el artículo 259 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, Se ANULA la Resolución SNAT/GGSJ/GR/DRAAT/ 2012-0790, de fecha 16 de octubre de 2012, emanada de la Gerencia General de Servicios Jurídicos del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), mediante la cual se declaró INADMISIBLE POR FALTA DE ASISTENCIA el recurso jerárquico interpuesto por dicha contribuyente en fecha 9 de julio de 2012 y así como el acto administrativo contenido en la Resolución (Sumario Administrativo) N° SNAT/INTI/GRTICERC/DSA/R-2012-091, emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria del SENIAT, de fecha 30 de abril de 2012, mediante la cual confirmo las objeciones fiscales formuladas a la contribuyente antes identificada, en su condición de agente de retención en materia de Impuesto al Valor Agregado, por un total de Bs. 1.377.860,00.
Publíquese, regístrese y notifíquese a los ciudadanos Vice- Procurador General de la República, Fiscal General de la República, Superintendente del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT)y a la contribuyente LEÓN COHEN C.A.
En este sentido, se advierte a las partes que, de conformidad con el único aparte del artículo 305 del Código Orgánico Tributario vigente, esta sentencia no admite apelación, por cuanto que el quantum de la causa no excede de más de quinientas (500) veces el tipo de cambio oficial de la moneda de mayor valor, publicado por el Banco Central de Venezuela, para las personas jurídicas, no obstante lo anterior, de conformidad con lo previsto en el artículo 84 del Decreto con Rango, Valor y Fuerza de Ley de Reforma Parcial del Decreto con Fuerza de Ley Orgánica de la Procuraduría General de la República, publicado en Gaceta Oficial extraordinaria Nº 6.220 de fecha 15 de marzo de 2016, se ordena remitir el expediente en consulta a la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, una vez que conste en autos las notificaciones ut supra ordenadas. Líbrese Oficio.-
Dada, firmada y sellada en la Sala de Despacho del Tribunal Superior Primero de lo Contencioso Tributario, en Caracas, a los veinticinco (25) días del mes de octubre de dos mil veintidós (2022). Años 212º de la Independencia y 163º de la Federación.-
La Juez,
Abg. Yuleima Milagros Bastidas Alviarez.
El Secretario,
Abg.Ricardo José Prado Domínguez.
En horas de despacho del día de hoy veinticinco (25) del mes de octubre de 2022, siendo las once y treinta de la mañana (11:30 a.m.), se publicó la anterior sentencia.
El Secretario,
Abg. Ricardo José Prado Domínguez.

Asunto N° AP41-U-2012-000602
YMBA/RJPD