TSJ Regiones - Decisión

REPUBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA

PODER JUDICIAL
Tribunal Superior Octavo de lo Contencioso Tributario de la
Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas
Caracas, veintiséis (26) de junio de dos mil veinticuatro (2024)
214º y 165º

ASUNTO: AF48-U-2001-000066 SENTENCIA DEFINITIVA: N° 079/2024
Antiguo: 1680

“Vistos” con sólo los informes del recurrente.

Recurrente: “AUTO PREMIUM, C.A.; COUNTRY MOTORS, C.A.; TAMBOCAR LOS TEQUES, C.A; AUTO BRANMAR, C.A; AFP MOTORS, C.A; AUTOMÓVILES JAMA, C.A e INVERSIONES TAIKO MOTORS, C.A,”

Administración Tributaria Recurrida: Alcaldía del Municipio Guaicaipuro del Estado Miranda Dirección de Hacienda Municipal.

I
RELACIÓN CRONOLÓGICA

En fecha 26 de octubre de 2001, por intermedio de los ciudadanos José Manuel Argiz, Nelson Nunes, Joseph Gregory Arthur, Marco Brandani, Fernando Pascual, Francisco Nicolaci y Rafael Cordero, venezolanos, mayores de edad, titulares de las cédulas de identidad Nros. V-3.139.083, V-10.518.024, V- 4.085.455, V-6.915.867, V-5.143.269, V-6.183.819 y V-2.931.982 respectivamente, asistidos por el Abogado Javier Antonio Garnica Guerra, inscrito en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el N° 81.914, actuando en su carácter de Representantes Legales de la contribuyente “AUTO PREMIUM, C.A.; COUNTRY MOTORS, C.A.; TAMBOCAR LOS TEQUES, C.A; AUTO BRANMAR, C.A; AFP MOTORS, C.A; AUTOMÓVILES JAMA, C.A e INVERSIONES TAIKO MOTORS, C.A,” ejercieron Recurso Contencioso Tributario, contra el acto tácito denegatorio de efectos particulares consistente en el silencio por parte de la Directora de Hacienda Municipal de la Alcaldía del Municipio Guaicaipuro del Estado Miranda a la solicitud de fecha 25 de junio de 2001.
En fecha 30 de octubre de 2001, el Tribunal Superior Primero de lo Contencioso Tributario, recibió el presente Recurso Tributario constante de veintisiete (27) folios útiles y cuatro anexos, y ordeno remítase al Tribunal Superior Octavo de lo Contencioso Tributario.
En fecha 07 de noviembre de 2001, el Tribunal Superior Octavo de lo Contencioso Tributario le dio entrada al expediente bajo el N° 1680, a los fines de dar cumplimiento a lo dispuesto en el artículo 192 del Código Orgánico Tributario vigente para la fecha, asimismo ordenó la notificación a la Administración Tributaria (Síndico Procurador Municipal del Municipio Guaicaipuro del Estado Miranda) y Contralor General de la República, y solicitó el correspondiente envío del expediente administrativo de la contribuyente “AUTO PREMIUM, C.A.”, de conformidad con lo dispuesto en los artículos 191 del Citado Código y 12 de la Ley Orgánica de la Hacienda Pública Nacional.
En fecha 09 de noviembre de 2001, se recibió del abogado Gumersindo Hernández Pérez, titular de la cédula de identidad N° V-9.965.153, e inscrito en el Inpreabogado bajo el No. 60.029, en su carácter de apoderado judicial de la recurrente, diligencia mediante la cual ratificó el petitorio contenido en el libelo recursivo, en el sentido de que este Tribunal dicte conforme lo preceptuado en el Parágrafo Único del artículo 588 del Código de Procedimiento Civil, por remisión legal del artículo 223 del Código Orgánico Tributario, Medida Cautelar Innominada a favor de las contribuyentes, ordenándolea la Dirección de Rentas de la Alcaldía del Municipio Guaicaipuro del Estado Miranda que se abstenga de ordenar apertura de procedimientos de Auditoría Fiscal y que suspenda, inmediatamente a su notificación y consignó copia del requerimiento enviado por la Dirección de Hacienda de la Alcaldía del Municipio Guaicaipuro de la empresa AUTO BRANMAR, C.A., así como también Acta Fiscal levantada a la empresa AFP MOTORS, C.A. documentos que comprueban fehacientemente el Pericullum In Mora alegado.
En fecha 09 de noviembre de 2001 y 28 de febrero de 2002, se dictó auto mediante el cual visto las diligencias presentada por el apoderado judicial de la recurrente en esas mismas fechas, este Tribunal decretó La Medida Cautelar Innominada.
En fecha 22 de marzo de 2002, de conformidad a lo establecido en el artículo 267 del Código Orgánico Tributario, siendo la oportunidad legal para decidir sobre la admisibilidad del presente recurso, este Tribunal admitió el presente Recurso,y quedó la apertura a pruebas en el presente juicio.
En fecha 26 de abril de 2002, se recibió del abogado Gumersindo Hernández Pérez, en su carácter de apoderado judicial de la recurrente, diligencia mediante la cual consignó escrito de promoción de pruebas, contenido en cuatro (4) folios útiles con seis (6) cuerpos de anexos identificados como “A”, “B”, “C”, “D”, “E” y “F” respectivamente, constante de trescientos setenta (370) folios útiles en conjunto, a objeto de que sean agregados en autos admitidas las probanzas y valoradas plenamente en la definitiva.
En fecha 03 de mayo de 2002, fue agregado al expediente el escrito de promoción de pruebas que había sido reservado por secretaría.
En fecha 15 de mayo de 2002, se dictóauto mediante el cual se admitieron las pruebas promovidas por la representación judicial de la contribuyente.
Mediante diligencia de fecha 27 de mayo de 2002, la representación judicial del Municipio en su carácter de Síndico Procuradora Municipal del Municipio Guaicaipuro del Estado Miranda consignó expediente administrativo y en esa misma fecha se ordeno agrégalo al los autos así mismo se ordeno abrir una segunda pieza del expediente.
En fecha 10 de julio de 2002, venció el lapso probatorio en la presente causa y comenzó a correr el lapso del artículo 274 del Código Orgánico Tributario.
En fecha 15 de julio de 2002, se recibió de la ciudadana Carmen Álvarez Alfonso, titular de la cédula de identidad N° V-4.054.193 e inscrita en el Inpreabogado bajo el No. 56.501, actuando en su carácter de Síndico Procuradora Municipal del Municipio Guaicaipuro del Estado Miranda, diligencia mediante el cual consignó copias certificadas de las Resoluciones emanadas de la Dirección de Hacienda Municipal del Municipio Guaicaipuro del Estado Miranda, este Tribunal ordenó agregarlo a los autos.
En fecha 20 de septiembre de 2002, se recibió del abogado Gumersindo Hernández Pérez, en su carácter de apoderado judicial de la recurrente, diligencia mediante la cual consignó escrito de informes, y en esta misma fecha, concluyó la vista de la presente causa.
En fecha 21 de marzo de 2006, se recibió del ciudadano Javier Antonio Garnica Guerra, titular de la cédula de identidad N° V-11.735.738 e inscrito en el Inpreabogado bajo el No. 81.914, actuando en su carácter que consta en autos, diligencia mediante el cual consignó escrito constante de tres (3) folios útiles, sentencia marcada “A” y “B” emitida del Tribunal Supremo de Justicia Sala Político Administrativa y solicitó que se dicte sentencia.
En diversas oportunidades los apoderados judiciales de la recurrente y la representación judicial de municipio solicitaron se dictare sentencia en la causa.
En fecha 26 de junio de 2023, la Juez suplente Iessika I. Moreno Ramírez se abocó al conocimiento de la causa.
Vistas las anteriores actuaciones, este Tribunal procede a decidir en los términos siguientes.
II
ANTECEDENTES

En fecha 20 de junio de 2002, fue dictada las Resoluciones Nros. DH-420-01, DH-421-01, DH-422-01, DH-423-01, DH-424-01, DH-425-01 y DH-426-01, emanado de la Dirección de Hacienda Municipal del Municipio Guaicaipuro del Estado Miranda, en virtud de haber interpuesto en fecha 25 de junio de 2001, la sociedad mercantil “AUTO PREMIUM, C.A.”, solicitud por ante la Administración Tributaria local a tenor de lo dispuesto en el artículo 157 del Código Orgánico Tributario a fin de que la misma evacue criterio sobre la modificación de la base imponible, sobre la cual se aplica la alícuota correspondiente a la actividad mercantil de venta de vehículos, prevista en el Clasificador de Actividades, contenido en la vigente Ordenanza sobre Patente de Industria y Comercio.
Al respecto, la Administración Tributaria resolvió en vista de la solicitud formulada en fecha 25 de junio de 2001 por la recurrente, lo siguiente:
1.- Declarar la cualidad de mandatario que detentan las Firmas Mercantiles que se dediquen a la venta de vehículos automotores por cuenta de un comitente.
2.- Tomar como base imponible de estas Firmas Mercantiles al momento de la aplicación de la exacción fiscal, los ingresos obtenidos por el porcentaje por las ventas efectuadas y recibidas para sí en la ejecución del mandato de venta.
3.- Aplicar el criterio aquí expuesto y de naturaleza vinculante a las subsiguientes Declaraciones Juradas de Ingresos Brutos para la autoliquidación del Impuesto sobre Patente de Industria y Comercio.
4.- Se ordenó a las Firmas Mercantiles presentar la Declaración Jurada de Ingresos Brutos sustitutiva en un plazo máximo de Quince (15) días hábiles contados a partir de la notificación de la presente Resolución, correspondiente al período fiscal año 2000, a fin de ordenar lo conducente.
5.- Notificar el presente acto administrativo a las firmas mercantiles “Auto Premium, C.A.”, (…) en nombre de sus apoderados judiciales.
6.- Regístrese y publíquese en la Gaceta Municipal del Municipio Guaicaipuro del Estado Miranda.
La Resolución antes identificada fue notificada a la recurrente en fecha 25 de junio de 2002.
En fecha 26 de octubre de 2001, fue interpuesto el recurso contencioso tributario contra las Resoluciones Nros. DH-420-01, DH-421-01, DH-422-01, DH-423-01, DH-424-01, DH-425-01 y DH-426-01, de fecha 20 de junio de 2002, emanado de la Dirección de Hacienda Municipal del Municipio Guaicaipuro del Estado Miranda.
III
ALEGATOS DE LAS PARTES

La Recurrente.-

Del Falso Supuesto de Hecho y Derecho.

Denuncióla representación judicial de la contribuyente que, “a los fines de la correcta adecuación de la BASE IMPONIBLE, los márgenes de comercialización otorgados por las empresas fabricantes y/o importadoras a [su] representada, son sus ingresos brutos y no el monto total de las ventas efectuadas”.
Agregó que, “que [su] representada, NO FIJAN LOS PRECIOS DE LOS VEHICULOS VENDIDOS EN EL CONCESIONARIO, el precio es fijado por la empresa matriz, o lo que es lo mismo, esta última fija el precio de venta al público, y consecuentemente, fija el margen de comercialización y la utilidad de [su] representadas, utilidad que oscila entre un cuatro por ciento (4%) y un (6%), de acuerdo a la forma de comercialización con la empresa matrices encargadas de distribuir los vehículos PARA SER VENDIDOS POR LOS CONCESIONARIOS, de tal manera que entre las empresas fabricantes y/o importadoras y los concesionarios hay una relación de intermediación…”
La representación judicial de la recurrente manifestó que los actos de liquidación del impuesto que consideren el monto total de las ventas como ingresos brutos de su representada, se encontrarían viciado de falso supuesto bien sea por la errada apreciación de los hechos o la falsa e inexacta aplicación de la norma jurídica que debe contener la situación real de los hechos sometida al control administrativo.
Argumentaron que su fundamento formal de la solicitud interpuesta se debió a la base imponible de sus representadas en su calidad de concesionarios de vehículos es, a los fines de la declaración y liquidación del impuesto sobre patente de industria y comercio, la derivada de los ingresos brutos percibidos en razón del porcentaje, comisión o margen de comercialización en cada venta de vehículos. Por tanto, el carácter de contribuyente del ramo impositivo de Patente de Industria y Comercio que debe distinguir a sus representadas frente al Fisco Municipal debe estar signado por la consideración de su margen de comercialización como ingresos brutos en su actividad comercial.
Señalaron que el Impuesto de Patente de Industria y Comercio es un impuesto indirecto, de carácter general, cuyo hecho generador o hecho imponible se configura por el ejercicio de una actividad económica, tipificada en la respectiva ordenanza; puesto que no se trata de un impuesto a los ingresos brutos, ni de un impuesto a las ventas, ni siquiera de un impuesto al enriquecimiento del contribuyente, sino simplemente de un tributo cuyo hecho imponible viene generado por la ejecución de una actividad comercial en la jurisdicción de un municipio determinado y que, en la mayoría de los municipios, los legisladores municipales han establecido como índice de la capacidad contributiva o base imponible los ingresos brutos obtenidos por los contribuyentes en un determinado ejercicio fiscal. Sin embargo el concepto de ingreso bruto no implica una definición absoluta, al contrario es un concepto relativo inexorablemente vinculado a la actividad económica que ejerce el contribuyente, tal como lo reconoce el legislador Municipal del Municipio Guaicaipuro del Estado Miranda cuando taxativamente establece los ingresos que perciba para sí, tal y como lo prevé el citado artículo 27 de la Ordenanza sobre Patente de Industria y Comercio.
Manifestaron que sus representadas por adquirir, al final del proceso de la relación empresa matriz-concesionario, la propiedad del vehículo para inmediatamente, traspasársela a los consumidores finales, no desvirtúan la relación de mandato mercantil que existe entre ellas y los fabricantes y/o importadores, ni la convención ha dejado de ser una comisión mercantil, ni siquiera que las empresas que representamos hayan pasado a movilizar inventarios y perdiesen su carácter de intermediarios; máxime tomando en consideración que las empresas matrices al fijar los precios al público automáticamente fijan el margen de comercialización de sus representadas, configurándose entonces la figura del intermediario, cuyos ingresos brutos deben determinarse en base a ese margen de comercialización y nunca en base al monto total de las ventas efectuadas a los consumidores finales.
Denunció que, al pretenderse gravar los ingresos brutos de su representada en la suma total de las ventas efectuadas a los consumidores finales, se configura el vicio de falso supuesto, y bajo esta situación y la posibilidad de corregir en cualquier tiempo el error material que dicha irregularidad en el acto produjo, facultad de la Administración Tributaria conforme lo dispone el artículo 163 del Código Orgánico Tributario de 2001, afirmando que el denunciado se hace patente en el caso de autos en sus dos formas, esto es, error de hecho, al falsear la Administración la real situación fáctica que rodea al presente caso; y por otra parte, el error de derecho, por aplicar falsamente la Administración las normas legales que deben invocar en fundamento de la liquidación del impuesto.
Asimismo,que la solicitud cuyo silencio en la respuesta origina este Recurso Contencioso Tributario, persigue el reconocimiento por parte de la Administración Tributaria del Municipio Guaicaipuro en el hecho de que del error material en que incurrieron sus representadas en la declaración jurada de ingresos brutos y, consecuencialmente, la declaratoria por parte de la misma Administración Tributaria de que la base imponible debe determinarse a su representada, considerando como ingresos brutos ese porcentaje, comisión o margen de comercialización obtenido en cada venta de vehículos; toda vez que a la Administración Tributaria le asiste la potestad, por conducto del artículo 163 del Código Orgánico Tributario de 2001, de corregir los errores materiales o de cálculo.
Agregó que, bajo el imperio de los precedentes interpretativos del mencionado vicio, y la posibilidad de corregir en cualquier tiempo el error material que dicha irregularidad en el acto produjo, podemos afirmar que el denunciado se hace patente en el caso de autos en sus dos formas, esto es, Error de Hecho, al falsear la Administración la real situación fáctica que rodea al presente caso; y por otra parte, el error de Derecho, por aplicar falsamente la Administración las normas legales que debió invocar en fundamento de la liquidación del Impuesto.

De la Confiscatoriedad del Tributo.

En cuanto a la confiscatoriedad del tributo los apoderados de la recurrente manifestaronque el esquema genérico del cobro de impuestos municipales traducido en la Ordenanza sobre Patente de Industria y Comercio, que pretende serle aplicado a su representada, se configura lesivo a los artículos 316 y 317 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, los cuales abrazan y enuncian los Principios de Progresividad y No Confiscatoriedad tributaria, a cuyos efectos infra pasamos a describir la concreción de la denunciada inconstitucionalidad.
Agregó que, en el caso sub examine, podemos referir que la alícuota porcentual que le es aplicada a la base imponible que toma en consideración la Municipalidad de Guaicaipuro, se erige en desproporcionada y carente de todo sustrato teleológico que la limita, por cuanto grava una actividad económica que de suyo, y conforme los términos que disciplinan la relación comercial entre la empresa fabricante de vehículos y sus agentes concesionarios, genera un margen de comercialización, porcentaje o comisión al concesionario que oscila entre un 4% y un 6% sobre cada vehículo vendido, por lo que aplicar dicha base porcentual sobre el monto total de las ventas efectuadas por los concesionarios, supone que el Fisco Municipal irrumpe sobre la utilidad bruta de sus representadas, desproporcionándose la base imponible tomada con la capacidad contributiva de las mismas.
Luego, cuando la base imponible es tomada arbitrariamente sin tomar en cuenta la capacidad contributiva del destinatario del tributo evidentemente se produce una lesión directa al texto constitucional, calificada por la jurisprudencia como inconstitucionalidad flagrante, por lo que bastará, en nuestro criterio, la simple confrontación del texto del artículo 316 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela con la situación concreta para que se haga evidente dicha lesión.
Bajo el esquema en el que se traduce dicha relación empresa matriz-concesionario, la Administración Tributaria puede claramente observar que se cumplen los extremos para, en aras de la correcta aplicación de los principios de la progresividad y no confiscatoriedad del tributo, contemplados en los artículos 316 y 317 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, liquidar el impuesto en forma sensiblemente distinta a como ha venido haciéndose, toda vez que el mismo parte del principio de estimar la base imponible sobre el monto total de las ventas de los vehículos a los consumidores finales y no, como fue expresado supra, sobre la base de la comisión, porcentaje o margen de comercialización, que devengan sus representadas en virtud de la colocación en el mercado, exhibición y venta de dichas unidades automotoras.
Así, tenemos que nuestras empresas no son más que intermediarios entre los fabricantes y/o importadores del vehículo y los consumidores o adquirientes finales, razón por la cual se les llama concesionarios, porque se rigen bajo la figura de la concesión, el concesionario es aquel titular de una concesión que implica acción y efecto de conceder, de dar de otorgar.
Señalaron que quedó evidenciado que sus representadas, comercializan de modo directo, bajo la figura del mandato, que su concepto es aquel que acepta expresa o tácitamente, su representación para uno o más actos en nombre del mandante, que implica, encargo, comisión, representación, contrato que tiene lugar cuando una persona da a otra el poder, que esta acepta para representarla al efecto de ejecutar en su nombre y por su cuenta un acto jurídico o una serie de actos de esa naturaleza, esta situación jurídica ilustra con concreción que la condición de sus representadas es equivalente a la de agentes intermediarios comisionistas, situación está prevista, además en la Ordenanza sobre Patente de Industria y Comercio del Municipio Guaicaipuro del Estado Miranda, así tenemos que los concesionarios se rigen por las condiciones dadas por su mandante bajo el esquema de comercializar, en cuanto al precio, garantía, repuestos y condiciones generales.
IV
DE LAS PRUEBAS Y SU VALORACIÓN

Durante el lapso correspondiente, la representación judicial de la recurrente “AUTO PREMIUM, C.A.”, promovió las siguientes pruebas:

I.- Mérito Favorable de los autos.
Invoco el merito favorable que se desprende de los autos del proceso las cuales son las siguientes:
1.-Marcado “A” cuerpo de copias en cincuenta y cuatro (54) folios útiles, contentivas de facturas de venta al público de vehículos por parte de mis representadas, con su correlativa factura de compra a las empresas fabricantes y/o importadoras, según el caso.
2.- Marcado “B” cuerpo de copias en veinticinco (25) folios útiles, contentivas de lista de precios de las empresas fabricantes y/o importadoras de los vehículos nuevos colocados en el mercado al detal por sus representadas.
3.- Marcado “C” cuerpo de copias en ciento cincuenta y ocho (158) folios útiles, contentivos de los contratos de concesión suscritos entre: MMC AUTOMOTRIZ, C.A. (fabricante en Venezuela de la marca automovilística Hyundai), AUTO BRANMAR, C.A., GENERAL MOTORS VENEZOLANA, C.A. (fabricante en Venezuela de la marca Chevrolet) y AUTO PREMIUM, C.A., DAIMLER CHRYSLER DE VENEZUELA L.L.C (fabricante en Venezuela de la marca Jeep-Chrysler), COUNTRY MOTORS, C.A., SOFAVEN, C.A. (empresa importadora para Venezuela de la marca automovilística Renault), AUTOMÓVILES JAMA, C.A., MMC AUTOMOTRIZ, C.A. (fabricante también en Venezuela de la marca automovilística Mitsubishi) e INVERSIONES TAIKO MOTORS, C.A., FORD MOTOR DE VENEZUELA, S.A. (fabricante en Venezuela de la marca automovilística Ford) y TAMBOCAR LOS TEQUES, C.A., haciendo la aclaratoria de que no se consigna contrato de concesión de la empresa AFP MOTORS, C.A., debido a que la empresa importadora para Venezuela de la marca automovilística Daewoo, DAEWOO MOTOR DE VENEZUELA, S.A., no suscribe contrato con sus concesionarios, rigiéndose su relación por las instrucciones que recibe el concesionario de dicha empresa matriz.
4.- Marcado “D” cuerpo de copias en diez (10) folios útiles, contentivos de anuncios publicados en la prensa nacional por parte de las empresas fabricantes y/o importadoras de vehículos nuevo.
5.- Marcado “E” cuerpo de copias en veinte (20) folios útiles, contentivos de la sentencia dictada por el Tribunal Superior Octavo de lo Contencioso Tributario en el caso RUSTIACO CARACAS, S.A., contra el Municipio Baruta del Estado Miranda; análogo al caso que nos ocupa.
6.- Marcado “F” cuerpo de copias en nueve (9) folios útiles, contentivos de las Ordenanzas Modificatorias de las Ordenanzas sobre Patente de Industria y Comercio de los Municipios Libertador del Distrito Capital y Sucre del Estado Miranda.
La representación judicial del Municipio no promovió pruebas en el lapso correspondiente, no obstante, los antecedentes administrativos del caso fueron remitidos oportunamente y serán apreciados por el Tribunal.
En relación a los documentos añadidos junto con el libelo de la demanda las cuales se encuentran agregadas al expediente y visto que no fueron impugnadas por la representación judicial de la República, este tribunal les otorga fuerza probatoria salvo las consideraciones específicas que entorno de las mismas se realice en el curso del proceso. Así se decide
En cuanto a la invocación de mérito favorable, es menester resaltar que este Juzgado Superior lo desestima, siendo que es criterio pacífico y reiterado de la jurisprudencia (Sala Político-Administrativa del Juzgado Supremo de Justicia, en sentencias Nos. 02595, 2564 y 00695 de fechas 5 de mayo de 2005, 15 de noviembre de 2006 y 14 de julio de 2010 respectivamente, casos: Sucesión Julio Bacalao Lara, Industria Azucarera Santa Clara, C.A., y Chang Shum Wing Chee, en su orden), que el mérito favorable de autos no constituye un medio probatorio, dado que el mismo no es una prueba procesal específica, teniendo el Juez en su actividad sentenciadora, la obligación de examinar todos y cada uno de los medios de pruebas ofrecidos en autos, analizando, apreciando y valorando de oficio el merito que favorezca a las partes. Así se decide
V
MOTIVACIÓN PARA DECIDIR

De la lectura efectuada a toda la documentación que corre inserta en el expediente, se desprende que la controversia planteada en el caso sub júdice se circunscribe a dilucidar si el acto administrativo de contenido tributario recurrido incurre en: i) Vicio del falso supuesto bien sea por la errada apreciación de los hechos o la falsa e inexacta aplicación de la norma jurídica que debe contener la situación real del hecho sometido al control administrativo; ii) La confiscatoriedad del tributo, al violar los principios constitucionales previstos en los artículos 316 y 317 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela.
Determinada la litis pasa este Juzgado a decidir y al efecto observa:

Del Falso Supuesto de Hecho y Derecho.

En cuanto al falso supuesto denunciado y con fundamento formal de la solicitud interpuesta por el recurrente, el cual se debió a la base imponible de sus representadas en su calidad de concesionarios de vehículos es, a los fines de la declaración y liquidación del impuesto sobre patente de industria y comercio, la derivada de los ingresos brutos percibidos en razón del porcentaje, comisión o margen de comercialización en cada venta de vehículos. Por tanto, el carácter de contribuyente del ramo impositivo de Patente de Industria y Comercio que debe distinguir a sus representadas frente al Fisco Municipal debe estar signado por la consideración de su margen de comercialización como ingresos brutos en su actividad comercial.
Denuncio la representación judicial de la contribuyente que, “a los fines de la correcta adecuación de la BASE IMPONIBLE, los márgenes de comercialización otorgados por las empresas fabricantes y/o importadoras a [su] representada, son sus ingresos brutos y no el monto total de las ventas efectuadas”.
Agrego que, “que [su] representada, NO FIJAN LOS PRECIOS DE LOS VEHICULOS VENDIDOS EN EL CONCESIONARIO, el precio es fijado por la empresa matriz, o lo que es lo mismo, esta última fija el precio de venta al público, y consecuentemente, fija el margen de comercialización y la utilidad de [su] representadas, utilidad que oscila entre un cuatro por ciento (4%) y un (6%), de acuerdo a la forma de comercialización con la empresa matrices encargadas de distribuir los vehículos PARA SER VENDIDOS POR LOS CONCESIONARIOS, de tal manera que entre las empresas fabricantes y/o importadoras y los concesionarios hay una relación de intermediación…”
Con relación al vicio de falso supuesto la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia ha establecido en reiteradas oportunidades que se configura de dos maneras: la primera, cuando la Administración al dictar un acto administrativo fundamenta su decisión en hechos inexistentes, falsos o no relacionados con el o los asuntos objeto de decisión, casos en los que se incurre en el vicio de falso supuesto de hecho. El segundo supuesto se presenta cuando los hechos que dan origen a la decisión administrativa existen, se corresponden con lo acontecido y son verdaderos, pero la Administración, al dictar el acto, los subsume en una norma errónea o inexistente en el universo normativo para fundamentarlo, lo cual incide decisivamente en la esfera de los derechos subjetivos del administrado; en estos casos se está en presencia de un falso supuesto de derecho que acarrearía la anulabilidad del acto (Vid. sentencia N° 00019 dictada por esta Sala en fecha 11 de enero de 2011 y publicada el 12 de ese mismo mes y año, caso: J.V.R.)
Al respecto, el quien aquí decide pasa a determinar cuál debe ser el criterio para la base imponible del tributo por Patente sobre Industria y Comercio, del Municipio Guaicaipuro del Estado Miranda, en el caso de “AUTO PREMIUM, C.A.”,cuando argumentaron que su fundamento formal de la solicitud interpuesta se debió a la base imponible de su representada en su calidad de concesionarios de vehículos es, a los fines de la declaración y liquidación del impuesto sobre patente de industria y comercio, la derivada de los ingresos brutos percibidos en razón del porcentaje, comisión o margen de comercialización en cada venta de vehículos. Manifestando a su vez, el carácter de contribuyente del ramo impositivo de Patente de Industria y Comercio que debe distinguir a su representada frente al Fisco Municipal debe estar signado por la consideración de su margen de comercialización como ingresos brutos en su actividad comercial.
Ahora bien, la recurrente expresa que existe falso supuesto de hechos y derecho, ya que la relación comercial que tiene con las empresas fabricantes y/o importadoras de las marcas automotrices CHEVROLET, CHRYSLER, FORD, HYUNDAI, DAEWOO, RENAULT y MITSUBISHI es la de venta de vehículos automotores, pero que dicha actividad la realiza en calidad de comisionista o consignatario ya que a esta le fija los precios y demás condiciones de comercialización; al respecto la administración tributaria municipal estable mediante las Resoluciones Nros. DH-420-01, DH-421-01, DH-422-01, DH-423-01, DH-424-01, DH-425-01 y DH-426-01, lo señalando:
“Tomar como base imponible de estas Firmas Mercantiles al momento de la aplicación de la exacción fiscal, los ingresos obtenidos por el porcentaje por las ventas efectuadas y recibidas para sí en la ejecución del mandato de venta”.
“Aplicar el criterio aquí expuesto y de naturaleza vinculante a las subsiguientes Declaraciones Juradas de Ingresos Brutos para la autoliquidación del Impuesto sobre Patente de Industria y Comercio”.
Ahora, para decidir sobre el aspecto controvertido en el caso bajo estudio se hace necesario analizar los conceptos de “concesión” y “comisionista” con el fin esclarecer las circunstancia que dieron origen al presente recurso.
Según Roberto Goldschmidt (2002), el comisionista es el que ejerce actos de comercio en su propio nombre por cuenta de un comitente (artículo 376), en virtud de los contratos celebrados con los terceros queda personalmente responsable, lo que anuncia. En efecto, el contrato entre el comitente y el comisionista es un contrato de mandato. (p. 202)

Por su parte Barboza Parra ( ) establece que, “…el comisionista nada adquiere para sí, sólo detenta la cosa, que recibe en su propio nombre pero por cuenta de su comitente”. (p. 573)
Con respecto a la concesión:
Para Emilio LázaroSánchez, son “contratos de colaboración, mercantiles y atípicos, por virtud de los cuales un empresario, persona física o jurídica, se obliga a comercializar, de manera permanente y en forma cualitativa y cuantitativamente predeterminada, los productos de otro empresario, ya en nombre y/o por cuenta de este –agente-, ya en nombre y por cuenta propia- concesionario”.

Iglesia Prada los considera, todo acuerdo de voluntades por el que un empresario –concesionario- pone el establecimiento de que es titular al servicio de otro empresario, industrial o comercial –concedente- para comercializar por tiempo indefinido o limitado, en una zona geográfica determinada y bajo las directrices y supervisión del concedente aunque en nombre y por cuenta propias, los productos cuya exclusiva de reventa se le otorga en condiciones predeterminadas.

Con respecto a la venta, el Código Civil estipula en su Artículo 1.474, lo sucesivo:

Artículo 1.474 [C.C].-La venta es un contrato por el cual el vendedor se obliga a transferir la propiedad de una cosa y el comprador a pagar el precio.

Respecto a la normativa aplicable, dispone el artículo 27 de la Ordenanza sobre Patente de Industria y Comercio del Municipio Guaicaipuro del Estado Miranda de fecha01de noviembre de 1995, lo siguiente:

Articulo 27 [Ordenanza].- La base imponible del impuesto sobre patente de industria y comercio está constituida por el monto de los ingresos brutos o por otros indicadores que se determinan en esta Ordenanza.

A los efectos de esta Ordenanza, se entiende por ingresos bruto, todas las cantidades y proventos en dinero o especie, que de manera regular, accidental o extraordinaria, reciba para sí una persona natural o jurídica, establecimiento, empresa o negocio, que ejerza alguna o varias de las actividades gravadas en esta Ordenanza por cualquier causa relacionada con dichas actividades, siempre que no exista la obligación de devolverlos y sin que se permita ninguna deducción por concepto de erogaciones hechas para lograrlos o por cualquier otro concepto.” (Resaltado de este Tribunal)

Dispone la referida Ordenanza que la base imponible la constituyen los ingresos brutos, dependiendo de la actividad que ejerza la contribuyente.La cuestión a dilucidar a los efectos de resolver la presente causa, es la naturaleza o condición jurídica tributaria de la contribuyente, como “concesionario”, a los fines de establecer cuál debe ser la base imponible que debe ser utilizada para la determinación del impuesto sobre patente de industria y comercio.

Bajo ese contexto, la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia en sentencia Nº 00946 del 1 de Agosto de 2012, Caso: NOEL MOTORS CENTRO C.A., se ha pronunciado en estos términos:
(…omissis…)

De las normas transcritas se desprende que el hecho imponible en materia de impuesto sobre patente de industria y comercio, está constituido por la realización de actividades lucrativas dentro o desde el ámbito territorial del Municipio. Igualmente, dispone la referida Ordenanza que la base imponible la constituyen los ingresos brutos, dependiendo de la actividad que explote la contribuyente.

La cuestión a dilucidar a los efectos de resolver la presente causa, es la naturaleza o condición jurídica tributaria de la contribuyente, como “comisionista” o “concesionaria”, a los fines de establecer la base imponible que debe ser utilizada para la determinación del impuesto sobre patente de industria y comercio, para los períodos fiscales comprendidos desde el 1° de octubre de 2000 y el 31 de agosto de 2002.

En ese sentido, el apoderado judicial de la contribuyente consignó en primera instancia, copia simple del contrato suscrito entre su representada (Noel Motors Centro, C.A.) y la sociedad de comercio Daimlerchrysler de Venezuela, L.L.C. en fecha 1° de octubre de 2000, cursante a los folios 68 al 95 de la carpeta separada N° 1 del expediente judicial, que parcialmente se transcribe en lo pertinente:

“(…) 1.Designación, Período de Vigencia, Área de Responsabilidad del Concesionario y Vehículos Autorizados
DAIMLERCHRYSLER por este medio designa a EL CONCESIONARIO, y EL CONCESIONARIO por este medio acepta dicha designación, conforme a los términos y condiciones de este Contrato, como concesionario no exclusivo en la ciudad de Caracas, Venezuela (…) a fin de llevar a cabo la venta y prestar los servicios para los Productos, por su propia cuenta y riesgo (…).

6.4 Condición de EL CONCESIONARIO

EL CONCESIONARIO comprará y venderá los productos conforme a este Contrato, como negocio independiente y por cuenta propia. Este Contrato no hace a EL CONCESIONARIO agente, empleado de DAIMLERCHRYSLER (…).

EL CONCESIONARIO actuará como un concesionario independiente, comprando los Productos de DAIMLERCHRYSLER y revendiéndolo en su propio nombre y por su propia cuenta y riesgo, a través de su red comercial de la que DAIMLERCHRYSLER no será responsable en forma alguna. ”(Subrayado y resaltado del contrato).

Visto lo anterior, esta Sala considera oportuno citar el contenido de los artículos 376, 379, 385, 386, 389 y 396 del Código de Comercio, cuyos textos disponen:

(…omissis…)

Esta forma de intermediación en criterio de esta Sala, posee fundamentalmente dos razones, a saber: a) es un mecanismo facilitador del tráfico comercial entre las empresas automotrices y los consumidores finales, pues las comisionistas una vez hecha la negociación con estos últimos, podrían adelantar su capital sin esperar que el consumidor final provea los fondos económicos, y b) transferir a la comisionista la responsabilidad por el buen funcionamiento y la garantía de servicios.

Es por ello que en el fondo de dichos contratos siempre subyace una encomienda a cargo de la comisionista, consistente en la venta o distribución en forma exclusiva de vehículos, y como consecuencia de la aceptación de tal encargo, se le imponen ciertas limitaciones, condiciones u obligaciones, así como también un beneficio económico producto del cumplimiento de tales obligaciones, que será un porcentaje o comisión del precio de venta del vehículo previamente fijado por la empresa fabricante de los vehículos automotores. (Vid. Sentencias de esta Sala Nros. 00874 y 00059 del 17 de junio de 2009 y 21 de enero de 2010, casos: Toyotáchira S.A. y Sakura Motors, C.A., respectivamente).

De los elementos cursantes en autos se desprende que en este caso la actividad lucrativa desarrollada por la contribuyente dentro del referido ente local y la cual constituye el hecho imponible, es la distribución de un producto o servicio que ha sido elaborado por otra persona, dentro del territorio del Municipio Bolivariano Libertador del Distrito Capital bajo la forma jurídica de concesión y no de comisionista. Así se establece.
Aclarado lo anterior, se estima que el ingreso o remuneración percibido por el ejercicio de la actividad económica desarrollada por el concesionario, estará constituido por el margen de comercialización que resulte de la diferencia del precio del bien establecido por la ensambladora como valor de promoción al concesionario y el de venta del producto al consumidor final. (Vid. sentencias Nros. 05568, 01009, 00731 y 00989 de fechas 11 de agosto de 2005, 8 de julio de 2009, 21 de julio y 20 de octubre de 2010, casos: Rustiaco Caracas, C.A.; Distribuidora de Motores Cordillera Andina Compañía Anónima, Sofesa-Supermotors, C.A. y Auto Mundial S.A., respectivamente).

Sin embargo, en el caso de autos, según la documental promovida por la propia contribuyente, no se evidencia un contrato de comisión o intermediación entre Noel Motors Centro C.A. y DaimlerChrisler de Venezuela L.L.C., sino un contrato de concesión, mediante el cual la contribuyente compra los productos que le provee esta, a los fines de venderlos de manera independiente, por su propia cuenta y riesgo, por lo que los ingresos que percibe le pertenecen.

En este orden de ideas, es conveniente reiterar que de las alegaciones formuladas por la parte apelante y de acuerdo con lo precedentemente declarado en este fallo, al no comprobar la sociedad mercantil Noel Motors Centro, C.A., su condición de agente intermediario o comisionista para de esta manera desvirtuar lo determinado por la Administración Tributaria Municipal, es procedente el reparo y en consecuencia, el órgano exactor actuó ajustado a las previsiones legales que regulan la materia.

En efecto, advierte la Sala que si bien se debatía en el presente caso la base imponible del tributo, a saber, los ingresos brutos obtenidos por la venta de vehículos, si éstos estaban representados por el precio total de la venta o sólo por una porción o porcentaje de ésta, ello se encontraba íntimamente asociado a una situación de hecho, cuya sola alegación no es suficiente, sino que inexorablemente debía demostrarse la condición bajo la cual la contribuyente desarrollaba dicha actividad, para el período objetado, a fin de aplicar la norma correspondiente con su respectiva alícuota.

En atención a las consideraciones antes expuestas, se impone a esta Sala declarar procedente el alegato del Fisco Municipal, en cuanto a que la contribuyente debe declarar sobre la base de los ingresos brutos por las ventas de los vehículos efectuadas en el Municipio Bolivariano Libertador del Distrito Capital, por lo que se revoca del fallo apelado la nulidad del reparo formulado por la Administración Tributaria Municipal, por concepto de impuestos causados y no pagados, el cual resulta procedente. Así se declara.” (Resaltado de este Tribunal)

Precisado lo anterior, esta juzgadora debe pasar a examinar las actas que conforman el expediente administrativo para emitir decisión el Tribunal luego deanalizar y apreciar las pruebas incorporadas a los autos promovidas por las partes, consistentes en:

(1) La representación judicial de la contribuyente consignó, copia simple del contrato suscrito entre su representada “AUTO BRAMAR, C.A.” y MMC AUTOMOTRIZ, S.A, cursante en los folios (1 al 23) II pieza del expediente judicial en el que indican:
“SEGUNDA: MMC conviene en vender a EL CONCESIONARIO EXCLUSIVO para su venta a terceros, los PRODUCTOS los productos que se definen en la cláusula Primera, designándolo en este acto como concesionario exclusivo para la venta de los PRODUCTOS de MMC…” (folio 02)II pieza del expediente.

“CUARTA: Queda expresamente entendido que EL CONSECIONARIO EXCLUSIVO obtendrá a sus propias expensas, su local de negocios, equipo e instalaciones y, asimismo, a comprar revender por su cuenta y en su propio nombre los PRODUCTOS de MMC en los términos establecidos en este convenio…”(folio 04)II pieza del expediente.

“DECIMA OCTAVA: EL CONCESIONARIO EXCLUSIVO se compromete a cancelar a MMC en su oficinas (…), EL PRECIO AL CONCESIONARIO EXCLUSIVO estableado por MMC para los PRODUCTOS que de MMC adquiera. El pago del precio será efectuado de contado,…)(folio 10)II pieza del expediente.

“VIGESIMA SEPTIMA: Es expresamente entendido que la relación entre el CONCESIONARIO EXCLUSIVO y MMC no será en modo alguno de mandante y mandatario sino exclusivamente la de comprador y vendedor…”(folio 13)II pieza del expediente.

(2) Asimismo consignó, copia simple del contrato suscrito entre su representada “AUTO PREMIUM, C.A.” y GENERAL MOTORS VENEZOLANA, C.A., cursante en los folios (27 al 23) II pieza del expediente judicial en el que indican:
“(1) Un derecho no exclusivo de comprar los Vehículos de Motor nuevos identificados en el “Anexo Relativo a Vehículos de Motor” (Formas GMV - 94 -2A y 2B), los cuales forman parte integrante de este Contrato y los Repuestos y Accesorios relacionados; y”.folio (27)II pieza del expediente.

“A partir de la fecha efectiva del Contrato de Concesión entre el CONCESIONARIO y GENERAL MOTORS VENEZOLANA, C.A., el CONCESIONARIO, en su carácter autorizado tiene un derecho no exclusivo de comprar los siguientesVehículosde Motor nuevos…” (folios 30 y 31)II pieza del expediente.

“Por cada vehículo de Motor y por Equipo Opcional vendido al CONSESIONARIO este pagará a GMV el monto facturado, el cual incluirá; (folio 38)II pieza del expediente.

La totalidad de los precios de CONCESIONARIO por dicho Vehículo de Motor y Equipo Opcional,…” folio (38)II pieza del expediente;

“Todas las ventas de vehículos de Motor al CONCESIONARIO son F.O.B. fabrica. Salvo convenio en contrario por escrito, la responsabilidad de GMV por Pérdidas o Daños sufridos por Vehículos de Motor vendidos al CONCESIONARIO cesará cuando los Vehículos sean entregados a un transportista para su despacho al CONCESIONARIO”.folio (39)II pieza del expediente;

(3) Consignó, copia simple del contrato suscrito entre su representada “CONTRY MOTORS, C.A.” y DAIMLERCHRYSLER DE VENEZUELA, L.L.C., cursante en el folios (64 al 79) II pieza del expediente judicial en el que indican:
“… a fin de llevar a cabo la venta y prestar los servicios para los Productos, por su propia cuenta y riesgo, exclusivamente en sus instalaciones ubicadas…” folio (66)II pieza del expediente;

“El CONCESIONARIO comprará y venderá los Productos conforme a este Contrato, como negocio independiente por cuenta propia…” folio (67)II pieza del expediente;

“El CONCESIONARIO actuará como un concesionario independiente, comprando los productos DAIMLERCHRYSLER y revendiéndolo en su propio nombre y por su propia cuenta y riesgo,…” folio (67)II pieza del expediente;

(4) Consignó, copia simple del contrato suscrito entre su representada “TAIKO MOTORS, C.A.” y MMC AUTOMOTRIZ, S.A., cursante en el folios (111 al 127) II pieza del expediente judicial en el que indican:
“CUARTA: Queda expresamente entendido que EL CONCESIONARIO EXCLUSIVO obtendrá a sus propias expensas su local de negocios, equipos e instalaciones y, asimismo, que comprar y revender por su cuenta y en su propio nombre los PRODUCTOS de MMC en los términos establecidos en este convenio,..” folio (67) II pieza del expediente;

(5) Consignó, copia simple del contrato suscrito entre su representada “TAMBOCAR LOS TEQUES, C.A.” y FORD MOTOR DE VENEZUELA, S.A., cursante en el folios (129 al 145) II pieza del expediente judicial en el que indican:
“SEGUNDA: LA COMPAÑÍA de conformidad con las estipulaciones del presente convenio y de las condiciones contenidas (…), dará en venta a EL CONCESIONARIO, para su venta al consumidor, los PRODUCTOS DE LA COMPAÑÍA, para lo cual designa a EL CONCESIONARIO como concesionario autorizado…”folio (130) II pieza del expediente;

Así, por cuanto este Tribunal comparte el criterio en el cuál en asuntos como en el caso de autos el contribuyente debe demostrar mediante las pruebas su condición de comisionista o intermediario, (Vid., sentencias números. 00618 de fecha 6 de junio de 2012, caso: Motomar 2000, C.A. y Autoplaza, C.A., y 00946 del 1 de agosto de 2012, caso: Noel Motors Centro C.A.),tal circunstancia implica que el contribuyente tiene la carga de traer al expediente las pruebas que le permitan demostrar, sus afirmaciones; claro está, tomando en consideración lo establecido en el artículo 506 del Código de Procedimiento Civil, según el cual “las partes tienen la carga de probar sus respectivas afirmaciones de hecho”.(Vid., sentencias números. 00607 de fecha 2 de junio de 2015, caso: Alimentos Heinz, C.A. y 00143 del 7 de marzo de 2017, caso: Organización Lider 2000, C.A).
Visto lo anterior, este Tribunal colige que en el caso bajo análisis, la recurrente pretende tributar, en lo que respecta al Impuesto de Patente de Industria y Comercio, de manera análoga a como lo hacen los comisionistas o intermediarios por cuanto la relación comercial que posee con las empresas fabricantes y/o importadoras de las marcas automotrices CHEVROLET, CHRYSLER, FORD, HYUNDAI, DAEWOO, RENAULT y MITSUBISHI es la de venta de vehículos automotores, pero que dicha actividad la realiza en calidad de comisionista o consignatario ya que a esta le fija los precios y demás condiciones de comercialización y por dicha venta solo percibe un porcentaje de ganancia entre el 4 % y un 6%.
Ahorabien, se observa de los contratos suscritos por la recurrente con las empresas fabricantes y/o importadoras que la relación comercial entre ellas es exclusivamente la de comprador y vendedor, vale decir, la recurrente tiene como actividad mercantil o comercial, entre otras, la venta de vehículos automotores y accesorios, pero no en calidad de comisionista o intermediario. (Vid. sentencias Nros. 05568, 01009, 00731 y 00989 de fechas 11 de agosto de 2005, 8 de julio de 2009, 21 de julio y 20 de octubre de 2010, casos: Rustiaco Caracas, C.A.; Distribuidora de Motores Cordillera Andina Compañía Anónima, Sofesa-Supermotors, C.A. y Auto Mundial S.A., respectivamente); por lo que no puede considerarse como comisionista a los efectos del pago del Impuesto de Patente de Industria y Comercio.
Es por ello, que de los elementos cursantes en autos se desprende que la actividad lucrativa desarrollada por la contribuyente AUTO PREMIUM, C.A., dentro del referido Municipio, el cualconstituye el hecho imponible, es la venta de vehículos automotores, repuestos y accesorios importados o distribuidos por las empresas fabricantes y/o importadoras de las marcas automotrices CHEVROLET, CHRYSLER, FORD, HYUNDAI, DAEWOO, RENAULT y MITSUBISHI, suministrados bajo la forma jurídica de la concesióny no la comisionista mercantil, pues las recurrentes actúan en forma independiente y por cuenta propia,cancelando en su totalidad (contado o crédito)de conformidad con el contrato y luego de que los vehículos forman parte del inventario de mercancía de la contribuyente, el mismo los vende a las usuarios finales, emitiendo éste la factura por el monto total de la venta, tal como se desprende de las facturas folios (222 al 270 de la primera pieza del expediente), esto quiere decir que hay una transmisión de la propiedad del bien que no concuerda con la figura del mandato o la figura de la comisión. Así pues, la recurrente en el presente caso realiza operaciones propias con vehículos propios y estas son gravables por los ingresos brutos sobre la totalidad del valor de los bienes y no sobre el valor de la ganancia o porcentaje siendo una vez más inaceptable considerar el tratamiento de comisionista. Asi se establece.
Tampoco es muestra de la existencia de la figura de la comisión el hecho de que las empresas fabricantes y/o importadoras de las marcas automotrices CHEVROLET, CHRYSLER, FORD, HYUNDAI, DAEWOO, RENAULT y MITSUBISHI fije los precios finales, así como que exista la exclusividad en la venta de tales vehículos, ya que esto no es indicativo de hacer negocios por cuenta de terceros, de esta forma existen muchos productos en el mercado y muchos ejemplos que en nada tienen que ver con la comisión, por cuanto hay la adquisición del bien del productor al distribuidor, y del distribuidor al consumidor final, lo cual no cambia la situación del recurrente con respecto al tratamiento que le ha dado el Municipio. De igual forma no se evidencia de los contratos que se pacte el pago de una comisión y tampoco se desprende que la venta se realice a consignación.
En ese orden de ideas, este Juzgado comparte el criterio de la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, en la Sentencia N°00928del 03 de agosto de 2017, caso: RUBICON MOTORS, C.A., donde expuso su criterio sobre un caso similar al de autos en los siguientes términos:
(…omissis…)

Respecto a la actividad económica que realizan las empresas concesionarias de automóviles, la Sala Constitucional en las sentencias Núms. 200 y 1115 de fechas 19 de febrero de 2004 y 10 de julio de 2008, casos: Caribe Motors, C.A. y otros y Comercializadora Snacks, S.R.L.,respectivamente, estableció que las referidas sociedades mercantiles “(…) no adquieren los vehículos a ser ofrecidos en venta para efectuar su comercialización en momento posterior, sino que realizan la venta de dichos bienes por cuenta de sus fabricantes (…)”,razón por la cual su ganancia o ingreso estaría constituida por el “(…) porcentaje o comisión que contractualmente se haya fijado, sobre el precio del bien, entre la concesionaria y el fabricante, por la venta de cada vehículo”.

En casos similares,este Alto Tribunal ha analizado la relación existente entre las empresas contratantes concluyendo que está claramente definida como comprador y vendedor; además se observa que no se desprende elemento alguno que mencione el porcentaje que cobraría la contribuyente por el ejercicio de una actividad de“comisionista”, hecho este que esta Máxima Instancia ha señalado en distintas sentencias, “(…) que debe constar en un acto expreso, donde se especifique las condiciones de comercialización, a los fines de comprobar el contexto en que opera esta empresa en jurisdicción del referido Municipio y por tanto, establecer la base imponible del tributo a pagar, lo cual representa el punto central de la presente controversia”. (Vid.,sentencias de la Sala Político-Administrativa Núms. 00793, 00288 y 01584 del 9 de julio de 2013, 26 de febrero y 20 de noviembre de 2014, casos: Grupo Automotriz Multimarca, C.A., Dincar Aragua C.A. y Shuma Motors, C.A., respectivamente).

En el presente caso, advierte esta Sala que mediante la Resolución Núm. DA-J-SEMAT-2010-081 del 17 de diciembre de 2010, el Alcalde del Municipio Baruta del Estado Bolivariano de Miranda, expresó que de “la atenta lectura que del contrato suscrito por DaimlerChrysler de Venezuela, L.L.C. y la recurrente ha hecho, esta Alzada evidencia que el negocio jurídico entre las partes, tanto exteriorizado documentalmente como ejecutado en la práctica, es el propio de la compra-venta mercantil”. (Mayúsculas del texto).
Al igual que en otros similares, del análisis de las probanzas traídas a los autos se concluye que la sociedad mercantil Rubicon Motors, C.A., compra los vehículos, repuestos y accesorios a la empresa DaimlerChrysler de Venezuela, L.L.C., para venderlos por cuenta y riesgo propio, de allí que actúa como comerciante propietaria de los bienes que comercializa y no como comisionista; en consecuencia, se desestima la denuncia de la contribuyente referida al falso supuesto de hecho del acto impugnado. Así se establece.

Respecto al carácter “adhesivo” que dio la Sala Político-Administrativa al contrato analizado en la causa resuelta mediante la sentencia Núm. 05568 de fecha 11 de agosto de 2005, caso: Rustiaco Caracas S.A., argumento de la representación judicial de la recurrente mediante el cual pretende obtener similar solución al caso de autos, se destaca que lo discutido aquí no es precisamente esa clasificación contractual sino el supuesto de hecho que da origen a la relación comercial entre la sociedad mercantil Rubicon Motors, C.A. y la empresa DaimlerChrysler de Venezuela, L.L.C.

En efecto, en aquella causa se planteaba como premisa la existencia de un contrato de concesión o comercialización en el cual las partes previamente establecieron el carácter de propietario de los vehículos de la ensambladora o importadora y de “intermediación” del concesionario en la operación de venta.

El asunto aquí discutido es distinto, pues las condiciones existentes entre la contribuyente y DaimlerChrysler de Venezuela L.L.C. están regidas por un contrato en el cual sí se establece que la propiedad de los vehículos se trasmite a la contribuyente o concesionaria, quien los comercializa por su cuenta y riesgo.

En virtud de las consideraciones antes señaladas, independientemente del carácter “adhesivo” del contrato, en el presente caso las condiciones de comercialización son diferentes -tal como antes se analizó-, por lo que se desestima el referido alegato. Así se declara.” (Resaltado de este Tribunal)

En orden a lo anterior, al no presentarse prueba alguna en el presente caso, que demostrara el carácter de comisionista de la recurrente con respecto a lasempresas fabricantes y/o importadoras de las marcas automotrices CHEVROLET, CHRYSLER, FORD, HYUNDAI, DAEWOO, RENAULT y MITSUBISHI, vale decir, no se puede apreciar de los autos prueba alguna que evidenciara ese carácter de la recurrente, sobre la base de lo expuesto, se desprende que la empresa AUTO PREMIUM C.A.,adquiere la propiedad de los automóviles y los demás productos, los cuales vende directamente al comprador final, razón por la cual sus ingresos brutos están constituidos por la totalidad de las ventas de los bienes que comercializa, todo lo cual trae como consecuencia, quese declare improcedente el vicio alegado. Así se declara
En atención a las consideraciones antes expuestas, este Tribunal declara improcedente el alegato de la representación judicial de la recurrente, en cuanto a que la contribuyente debe declarar sobre la base de los ingresos brutos por las ventas de los vehículos efectuadas en el Municipio Guaicaipuro del Estado Miranda, por lo que es válido el acto administrativo emitido por la Administración Tributaria Municipal, por concepto de impuestos causados y no pagados, el cual resulta procedente. Así se declara.

De la confiscatoriedad del tributo, al violar los principios constitucionales previstos en los artículos 316 y 317 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela.

En cuanto a la confiscatoriedad del tributo los apoderados de la recurrente manifestaron que el esquema genérico del cobro de impuestos municipales traducido en la Ordenanza sobre Patente de Industria y Comercio, que pretende serle aplicado a [su] representada, se configura lesivo a los artículos 316 y 317 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, los cuales abrazan y enuncian los Principios de Progresividad y No Confiscatoriedad tributaria, a cuyos efectos infra pasamos a describir la concreción de la denunciada inconstitucionalidad.
Agrego que, en el caso sub examine, podemos referir que la alícuota porcentual que le es aplicada a la base imponible que toma en consideración la Municipalidad de Guaicaipuro, se erige en desproporcionada y carente de todo sustrato teleológico que la limita, por cuanto grava una actividad económica que de suyo, y conforme los términos que disciplinan la relación comercial entre la empresa fabricante de vehículos y sus agentes concesionarios, genera un margen de comercialización, porcentaje o comisión al concesionario que oscila entre un 4% y un 6% sobre cada vehículo vendido, por lo que aplicar dicha base porcentual sobre el monto total de las ventas efectuadas por los concesionarios, supone que el Fisco Municipal irrumpe sobre la utilidad bruta de sus representadas, desproporcionándose la base imponible tomada con la capacidad contributiva de las mismas.
Al respecto, la Sala Político Administrativo de nuestro Máximo Tribunal ha expresado lo siguiente:
(…omissis…)

Respecto a la no confiscatoriedad del tributo, aprecia este Supremo Tribunal que su concepción encuentra fundamento en la inviolabilidad del derecho de propiedad por vía de una tributación desproporcionada y fuera del contexto de la capacidad para contribuir con las cargas públicas, tal postulado se concibe como un límite a la imposición desproporcionada y como una garantía a la propiedad de los particulares. Ello es así, visto que si bien el derecho individual a la propiedad queda sujeto a determinadas limitaciones impuestas por el propio ordenamiento jurídico en atención a fines relativos a la función social, la utilidad pública y el interés general, tales restricciones deben entenderse respetando el propio derecho constitucional, sin vaciarlo de contenido.

Ahora bien, en el estricto ámbito impositivo, la confiscatoriedad de un tributo supone la apropiación indebida de los bienes particulares por parte del Estado, en virtud de la aplicación de una determinada normativa que desborda los límites de la razonabilidad por lo exagerado y grosero de su quántum, en abierto detrimento de la capacidad de los particulares para contribuir con las cargas fiscales. Así, para determinar el efecto confiscatorio de un tributo se impone precisar hasta qué límites puede llegar la tributación para no afectar la capacidad contributiva de los particulares y el derecho de propiedad de éstos.
[…] Analizados como han sido los fundamentos de la referida acción, advierte la Sala que tal como se ha establecido en anteriores oportunidades, (Caso: Vicson, .S.A., Sentencia N° 949 de fecha 25 de julio de 2003; caso: Brenntag Venezuela, C.A., Sentencia N° 1439 de fecha 23 de septiembre de 2003; caso: Oster de Venezuela, S.A., Sentencia N° 1440 de fecha 23 de septiembre de 2003; caso: C.A. Seagrams de Margarita, Sentencia N° 1626 de fecha 22 de octubre de 2003, y caso: Eventos y Promociones de Venezuela E/P/V, C.A., Sentencia N° 383 de fecha 21 de abril de 2004), los mismos resultan insuficientes a los fines pretendidos, pues no reflejan de manera evidente la existencia de una lesión directa al denunciado precepto constitucional de la no confiscatoriedad de los tributos, a cuyo efecto la accionante debió sustentar la forma bajo la cual, a ella como contribuyente especial, le afectan dichas providencias su derecho de propiedad y como consecuencia de ello, la forma en la cual el impuesto adquiere carácter confiscatorio, máxime a partir de la naturaleza jurídica de los tributos, entendidos como la principal manifestación de la potestad impositiva del Estado, y de los limites que condicionan su libre uso y disponibilidad; visto lo anterior, esta Sala considera improcedente la protección cautelar de amparo invocada por la sociedad accionante respecto de la denuncia analizada anteriormente. Así se declara (omissis).”. (Sentencia N° 270, de fecha 09 de febrero de 2006, Caso: Pollo Sabroso)”.

El Principio de No Confiscatoriedad del Tributo, se encuentra tipificado en nuestra Carta Magna en su artículo 317, el cual dispone:
Artículo 317 [C.R.B.V].-No podrán cobrarse impuestos, tasas, ni contribuciones que no estén establecidos en la ley, ni concederse exenciones o rebajas, ni otras formas de incentivos fiscales, sino en los casos previstos por las leyes. Ningún tributo puede tener efecto confiscatorio.

Con relación a la prohibición del efecto confiscatorio del tributo, la Sala ha establecido que su concepción encuentra fundamento en la inviolabilidad del derecho a la propiedad por vía de una tributación desproporcionada y fuera del contexto de la capacidad para contribuir con las cargas públicas. Este postulado se concibe como un límite a la imposición desproporcionada y como una garantía a la propiedad de los particulares, en virtud de que si bien el derecho individual a la propiedad queda sujeto a determinadas limitaciones impuestas por el propio ordenamiento jurídico en atención a los fines relativos a la función social, la utilidad pública y el interés general, tales restricciones deben entenderse respetando el propio derecho constitucional, sin vaciarlo de contenido. (Vid., sentencia Núm. 01571 del 20 de septiembre de 2007, caso: Puertos del Litoral Central PLC, C.A.).
Asimismo,el criterio reiterado de la Sala, respecto a que una vez realizado por el Legislador o Legisladora, la escogencia del hecho imponible con todos los elementos necesarios para llegar a la determinación de la obligación tributaria y la aplicación de una sanción, no le corresponde al intérprete escudriñar o deducir más allá de lo previsto en la norma legal, a los fines de determinar si en un caso concreto fue analizada la capacidad contributiva del sujeto pasivo o los supuestos efectos confiscatorios. (Vid., decisiones Núms. 00767, 01223 y 00097 de fechas 4 de julio de 2012, 6 de noviembre de 2013 y 29 de enero de 2014, casos: Consorcio Unión, C.A., Santa Bárbara Cars, C.A. y Lumóvil, C.A., respectivamente).
La Sala Constitucional ha señalado, que la denuncia de violación de la capacidad contributiva debe estar soportada a través de una consistente actividad probatoria, tal y como lo plasmó en fallo número 307 de fecha 06 de marzo de 2001, cuando señaló:
“..El efecto confiscatorio es, quizás, uno de los vicios de más difícil delimitación en la dinámica de la actuación tributaria de los Poderes Públicos, entre otras razones, por cuanto existe la posibilidad de que un tributo aisladamente concebido no constituya per se un acto confiscatorio; ahora bien, no puede olvidar esta Sala que la capacidad contributiva del contribuyente es una sola y esta capacidad puede verse afectada por una pluralidad de tributos establecidos por los diferentes niveles de gobierno del sistema federal venezolano. La situación anteriomente descrita, hace que en la mayoría de los casos, para la comprobación de la violación a la garantía de no confiscación se requiera de una importante y necesaria actividad probatoria por parte de los accionantes…”

De lo antes trascrito, se observa que el Máximo Tribunal dejó sentado que se convierte un tributo en confiscatorio cuando limita al sujeto pasivo a usar, gozar, disfrutar y disponer de sus bienes o renta, no tomando en cuenta la capacidad contributiva y detrayendo así una parte sustancial de la misma.
Tomando en cuenta lo anterior y adaptándolo al caso de autos, quien aquí decide observa que la recurrente no demostró que el acto administrativo incidiera directamente su patrimonio, de tal manera que se evidenciara que el mismo efectivamente violaba este principio constitucional; es por ello, que al alegarse la violación del Principio de la No Confiscatoriedad de los tributos, debe demostrarse la existencia de una lesión directa al Derecho de Propiedad y, por lo tanto, que se afecte cabalmente el patrimonio del contribuyente, debiendo precisarse además la forma bajo la cual tal sanción le afecta y en qué forma adquirió ese aludido carácter confiscatorio.
Sobre la base de lo expuesto, al no comprobar la sociedad mercantil su condición de agente intermediario o comisionista, para de esta manera desvirtuar lo manifestado por la Administración Tributaria Municipal, es imperativo concluir que el órgano exactor actúa ajustado a las previsiones legales que regulan la materia.
Asimismo, advierte este Tribunal que si bien se debate en el presente caso la base imponible del tributo, a saber, los ingresos brutos obtenidos por la venta de vehículos, es decir, si estaban representados por el precio total de la venta o solo por una porción o porcentaje de ésta, ello se encuentra íntimamente asociado a una situación de hecho, por lo que inexorablemente debió demostrarse la condición bajo la cual la contribuyente desarrolló dicha actividad, a fin de aplicar la clasificación correspondiente con su respectiva alícuota. (Vid., sentencia Núm. 00351 del 22 de junio de 2017, caso: Wonke Occidente, C.A.).
Así, una vez efectuado el análisis del expediente, este Tribunal aprecia que la recurrente se limitó a denunciar la violación de los artículos 316 y 317 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, sin probar de manera fehaciente en qué forma el reparo impuesto viola su capacidad económica y a la vez, que el mismo sea confiscatorio; por lo tanto, no quedó demostrado en autos la violación de los principios constitucionales de progresividad y no confiscatoriedad del tributo; en consecuencia, este Tribunal declara improcedente esta denuncia de la recurrente. Así se declara
VI
DECISIÓN

Cumplidos como han ido los requisitos legales en el presente juicio, y por las razones antes expuestas, este Juzgado Superior Octavo de lo Contencioso Tributario, administrando Justicia en nombre de la República y por autoridad de la Ley, declara:

PRIMERO: SIN LUGAR el Recurso Contencioso Tributario interpuesto por la representación legales de la contribuyente “AUTO PREMIUM, C.A.; COUNTRY MOTORS, C.A.; TAMBOCAR LOS TEQUES, C.A; AUTO BRANMAR, C.A; AFP MOTORS, C.A; AUTOMÓVILES JAMA, C.A e INVERSIONES TAIKO MOTORS, C.A contra el acto tácito denegatorio de efectos particulares consistente en el silencio por parte de la Directora de Hacienda Municipal de la Alcaldía del Municipio Guaicaipuro del Estado Miranda a la solicitud de fecha 25 de junio de 2001.
SEGUNDO: Válidas y de pleno efectos las Resoluciones Nros. DH-420-01, DH-421-01, DH-422-01, DH-423-01, DH-424-01, DH-425-01 y DH-426-01, que dieron origen al presente proceso judicial.
TERCERO: De conformidad con lo dispuesto en el artículo 335 del Código Orgánico Tributario se condena en costas en un cinco por ciento (5%) de lo debatido a la sociedad recurrente al resultar totalmente vencida ante esta instancia judicial.
Publíquese, regístrese y notifíquese a los ciudadanos Alcalde y Síndico Procurador del Municipio Guaicaipuro del Estado Bolivariano de Miranda, así como a la empresa recurrente.
Dada, firmada y sellada en la Sala de Despacho del Tribunal Superior Octavo de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, en Caracas, a los veintiséis (26 ) días del mes de junio del año dos mil veinticuatro (2024). Años 213° de la Independencia y 164° de la Federación.
La Juez,

Iessika I. Moreno Ramírez.
La Secretaria,

Hermi Y. Landaeta Ochoa

En la fecha de hoy, veintiséis (26) días del mes de junio del año dos mil veinticuatro (2024) siendo las tres y veinte minutos (03:25 p.m.), bajo el número 079/2024, se publicó la presente sentencia.
La Secretaria,

Hermi Y. Landaeta Ochoa
Asunto: AF48-U-2001-000066/1680
IIMR/hylo/rcc/ymam.