SENTENCIA DEFINITIVA Nº 2386 FECHA 12/08/2025 REPÚBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA PODER JUDICIAL Tribunal Superior Primero de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas 215º y 166° Asunto Antiguo N° 2096 Asunto N° AF41-U-2003-000124 En fecha 04 de abril de 2003, los ciudadanos ELVIRA DUPOUY M. y JUAN CARLOS FERMÍN F., venezolanos, mayores de edad, de este domicilio, titulares de las Cédulas de Identidad Nros. V-5.532.569 y V-8.323.810, respectivamente, inscritos en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo los Nos. 21.057 y 28.535, actuando en su carácter de apoderados judiciales de la contribuyente REPSOL YPF VENEZUELA, S.A., sociedad mercantil domiciliada en la Ciudad de Barcelona, Estado Anzoátegui, inscrita en el Registro de Información Fiscal (RIF) bajo el N° J-30228744-8, constituida originalmente mediante documento inscrito ante el Registro Mercantil Cuarto de la Circunscripción Judicial del Distrito Federal (actualmente Distrito Capital) y Estado Miranda, en fecha 05 de diciembre de 1994, bajo el N° 25, Tomo 19-A 4to, modificada su denominación social por la actual, según consta en Acta de Asamblea Extraordinaria de Accionistas celebrada en fecha 30 de mayo de 2001, inscrita en la precitada Oficina de Registro de Comercio en fecha 01 de junio de 2001, bajo el N° 60, Tomo 39-A-Cto, e inscrita actualmente en razón del cambio de su domicilio social, ante el Registro Mercantil Tercero de la Circunscripción Judicial del Estado Anzoátegui, según documento inscrito en fecha 04 de septiembre de 2001, bajo el N° 40, Tomo A-65, suficientemente legitimada para actuar en este procedimiento, en su condición de sucesora de todos los derechos y obligaciones de la sociedad de comercio ASTRA PRODUCCIÓN PETROLERA, S.A., en virtud de la fusión por absorción operada entre ambas sociedades, según consta en documento inscrito ante el Registro ut supra identificado en fecha 19 de diciembre de 2001, bajo el N° 20, Tomo A-88., interpusieron Recurso Contencioso Tributario contra la Resolución Culminatoria de Sumario Administrativo N° SENIAT-GRTI/RNO/DSA/2003/018, dictada en fecha 27 de enero de 2003 por la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Nor-Oriental del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), mediante la cual se determinó una Disminución del Excedente de Créditos Fiscales de la cantidad de CIENTO TREINTA Y OCHO MILLONES Y OCHO MILLONES SEISCIENTOS CUARENTA Y CINCO MIL SEISCIENTOS OCHENTA Y SEIS BOLÍVARES CON 00/100 (Bs. 138.645.686,00) a la cantidad de CIENTO DIECINUEVE MILLONES SEISCIENTOS ONCE MIL CUATROCIENTOS SETENTA Y NUEVE CON 48/100 (Bs. 119.611.479,48), confirmando así la diferencia de Excedente Fiscal determinada por el Acta de Reparo N° GRTI/RNO/DF/2002/010, levantada para los períodos fiscales comprendidos desde abril de 1999 hasta agosto de 2001, en materia de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor e Impuesto al Valor Agregado, la cual ascendió a la cantidad de DIECINUEVE MILLONES TREINTA Y CUATRO MIL DOSCIENTOS SEIS BOLÍVARES CON 52/100 (Bs.19.034.206,52) y finalmente impuso a la contribuyente, multas por concepto de incumplimiento de deberes formales por las cantidades de TRESCIENTOS SETENTA MIL BOLÍVARES CON 00/100 (Bs. 370.000,00) y CIENTO SETENTA Y SIETE MIL SEISCIENTOS BOLÍVARES CON 00/100 (Bs. 177.600,00); para un total de QUINIENTOS CUARENTA Y SIETE MIL SEISCIENTOS BOLÍVARES CON 00/100 (Bs. 547.600,00).- Por auto de fecha 21 de abril de 2003, se le dio entrada a la presente causa, signada bajo el expediente N° 2096, actualmente Asunto N° AF41-U-2003-000124, ordenándose librar boletas de notificación y oficio, dirigidos a los ciudadanos Contralor General de la República, Procurador General de la República, Fiscal General de la República, así como a la Gerencia Jurídica Tributaria del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), a los fines de que remita a este Órgano Jurisdiccional el expediente administrativo formado con base al acto administrativo impugnado. En fecha 05 de mayo de 2003 fueron libradas las boletas de notificación y oficio a todas las partes que conforman la relación jurídica tributaria, a los fines de notificarle sobre el auto de entrada del presente recurso. Así las respectivas boletas de notificación y oficios dirigidos a los ciudadanos Contralor General de la República, Fiscal General de la República, Gerencia Jurídica Tributaria del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), y Procurador General de la República, se evidencia que fueron notificados en fechas 27/05/2003, 23/05/2003, 03/06/2003 y 25/07/2003, siendo consignados en fechas 09/06/2003, 30/06/2003 y 29/08/2003. Asimismo, por auto de fecha 29 de agosto de 2003 el ciudadano Juez Alfonso Gonnella Marín en ese momento se abocó al conocimiento de la presente causa. Seguidamente, en fecha 09 de septiembre de 2003, este Tribunal dictó Sentencia Interlocutoria N° 135, mediante la cual ADMITIÓ el presente recurso, quedando la presente causa de ope legis abierta a pruebas. Mediante diligencia de fecha 02 de octubre de 2003, la representación judicial de la contribuyente REPSOL YPF VENEZUELA, S.A., consignó escrito de promoción de pruebas. Por auto de fecha 16 de octubre de 2003, este Tribunal ADMITIÓ las pruebas promovidas por la representación judicial de la contribuyente REPSOL YPF VENEZUELA, S.A. A través de diligencia de fecha 10 de diciembre de 2003, las partes que conforman la relación jurídica tributaria consignaron escritos de informes. En fecha 09 de enero de 2004, este Tribunal por medio de auto dejó constancia de que ninguna de las partes, consignaron observaciones a los informes, por lo tanto este Órgano Jurisdiccional dijo “VISTOS”, y entró en la oportunidad procesal para dictar sentencia. En fecha 30 de enero de 2004, la representación judicial de la contribuyente solicitó a través de diligencia se dicte sentencia en la presente causa. Por auto de fecha 09 de marzo de 2004 este Tribunal acordó una prórroga de treinta (30) días continuos para dictar sentencia en la presente causa. Asimismo, en fecha 17 de noviembre de 2004 por medio de diligencia, la representación judicial de la contribuyente solicitó se dicte sentencia en la presente causa. En fecha 26 de abril de 2005, a través de diligencia la representación judicial de la contribuyente consignó copia simple del documento poder que acredita su representación, a los fines de que le sea devuelto el original y a su vez sean certificadas las copias de dicho documento por secretaría. Asimismo, en esta misma fecha a través de auto este Órgano Jurisdiccional acordó lo solicitado por la representación judicial de la contribuyente, por lo tanto, a través de diligencia se dejó constancia que se recibió el instrumento de poder solicitado. En fecha 21/12/2005 y 10/03/2008, la representación judicial de la contribuyente solicitó por medio de diligencia se dicte sentencia en la presente causa. Luego, en fecha 21 de octubre de 2009 a través de diligencia la representación judicial del Fisco Nacional, solicitó se dicte sentencia en la presente causa, igualmente consignó copia simple del documento poder que acredita su representación. Mediante diligencia de fecha 21/01/2010 y 11/01/2011, la representación judicial de la contribuyente solicitó se dicte sentencia definitiva en la presente causa. Por otro lado, a través de diligencia de fecha 18/03/2011 y 4/11/2011, la representación judicial del Fisco Nacional, solicitó dictar sentencia en la presente causa, igualmente consignó copia simple de documento poder que acredita su representación. En fecha 23 de enero de 2012 la representación judicial de la contribuyente por medio de diligencia solicitó se dicte sentencia en la presente causa. En fecha 27/07/2012, 24/01/2013 la representación judicial del Fisco Nacional a través de diligencia solicitó se dicte sentencia en la presente causa. Seguidamente, en fecha 30 de enero de 2013, la representación judicial de la contribuyente por medio de diligencia solicitó se dicte sentencia en la presente causa. Mediante diligencia de fecha 23 de julio de 2013, la representación judicial del Fisco Nacional solicitó se dicte sentencia en la presente causa. A través de diligencia de fecha 18 de diciembre de 2013, la representación judicial de la contribuyente solicitó se dicte sentencia en la presente causa. Por otro lado, en fecha 17 de febrero de 2014, la representación judicial del Fisco Nacional por medio de diligencia solicitó se dicte sentencia en la presente causa. Por auto de fecha 09 de abril de 2014, el ciudadano Juez Javier Sánchez Aullón en ese momento se abocó al conocimiento de la presente causa. Seguidamente, en fecha 26 de septiembre de 2014, el ciudadano Juez Pedro Baute Caraballo se abocó al conocimiento de la presente causa. A través de diligencia de fecha 16 de diciembre de 2014, la representación judicial de la contribuyente solicitó se dicte sentencia en la presente causa. En fecha 08 de diciembre de 2015 por medio de diligencia la representación judicial del Fisco Nacional solicitó se dicte sentencia en la presente causa, igualmente consignó copias simple del documento poder que acredita su representación. Asimismo, en fecha 15 de diciembre de 2015 la representación judicial de la contribuyente por medio de diligencia solicitó se dicte sentencia en la presente causa. Luego en fecha 17/03/2016, 10/05/2016 y 10/10/2016 la representación judicial del Fisco Nacional a través de diligencia solicitó se dicte sentencia en la presente causa. En fecha 15 de diciembre de 2016 por medio de diligencia la representación judicial de la contribuyente solicitó se dicte sentencia en la presente causa. Después en fecha 25/05/2017, 15/11/2017, 12/12/2017 y 06/02/2018 por medio de diligencia la representación judicial del Fisco Nacional solicitó se dicte sentencia en la presente causa, asimismo consignó copias simple del documento poder que acredita su representación. Por medio de diligencia de fecha 19 de febrero de 2018 la representación judicial de la contribuyente solicitó se dicte sentencia en la presente causa. Seguidamente en fecha 05/04/2018 y 19/07/2018 la representación judicial del Fisco Nacional a través de diligencia solicitó se dicte sentencia en la presente causa. Igualmente en fecha 08 de agosto de 2018 mediante diligencia la representación judicial de la contribuyente solicitó se dicte sentencia en la presente causa. Por otro lado, en fecha 20 de septiembre de 2018 la representación judicial del Fisco Nacional por medio de diligencia dejó constancia de que revisó el expediente. A través de diligencia de fecha 19/06/2019, 20/10/2020, 03/11/2021, 18/10/2022, 02/08/2023, 18/07/2024 y 10/03/2025 la representación judicial de la contribuyente solicitó se dicte sentencia en la presente causa. Finalmente, por auto de fecha 28 de julio de 2025, la ciudadana Juez, Dra. Yuleima Milagros Bastidas Alviarez, se abocó en la presente causa y ordenó librar cartel de notificación a las puertas de este Tribunal. II ANTECEDENTES La Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo N° GRTI/RNO/DSA/2003/018 de fecha 27 de enero de 2003, emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Nor-Oriental del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), surge en ocasión del contenido del Acta de Reparo Fiscal N° GRTI/RNO/DF/2002/010 de fecha 29 de enero de 2002, notificada en esa misma fecha, levantada en materia de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor e Impuesto al Valor Agregado para los períodos fiscales desde abril de 1999 hasta agosto de 2001, la cual determinó una Disminución del Excedente de Créditos Fiscales de la cantidad de CIENTO TREINTA Y OCHO MILLONES Y OCHO MILLONES SEISCIENTOS CUARENTA Y CINCO MIL SEISCIENTOS OCHENTA Y SEIS BOLÍVARES CON 00/100 (Bs. 138.645.686,00) a la cantidad de CIENTO DIECINUEVE MILLONES SEISCIENTOS ONCE MIL CUATROCIENTOS SETENTA Y NUEVE CON 48/100 (Bs. 119.611.479,48), confirmando así la diferencia de Excedente Fiscal reparada, la cual ascendió a la cantidad de DIECINUEVE MILLONES TREINTA Y CUATRO MIL DOSCIENTOS SEIS BOLÍVARES CON 52/100 (Bs.19.034.206,52) y finalmente impuso a la contribuyente, multas por concepto de incumplimiento de deberes formales por las cantidades de TRESCIENTOS SETENTA MIL BOLÍVARES CON 00/100 (Bs. 370.000,00) y CIENTO SETENTA Y SIETE MIL SEISCIENTOS BOLÍVARES CON 00/100 (Bs. 177.600,00); para un total de QUINIENTOS CUARENTA Y SIETE MIL SEISCIENTOS BOLÍVARES CON 00/100 (Bs. 547.600,00).- Por disconformidad con lo anteriormente expuesto, en fecha 04 de abril de 2003, la representación judicial de la contribuyente REPSOL YPF VENEZUELA, S.A., interpuso Recurso Contencioso Tributario contra la Resolución N° GRTI/RNO/DSA/2003/018 ut supra identificada, por ante este Tribunal que fungía como distribuidor y que por distribución le correspondió conocer la presente causa, y que a tales efectos observa: III ALEGATOS DE LA REPRESENTACION JUDICIAL DE LA CONTRIBUYENTE EN SU ESCRITO RECURSORIO La representación judicial de la contribuyente REPSOL YPF VENEZUELA, S.A., señala en su escrito recursorio como punto previo, lo siguiente: “En virtud de la decisión de mi representada de pagar las multas que le fueron impuestas en la Resolución recurrida, y de no impugnar, dada su inmaterialidad, el reparo formulado por concepto de "Factura con traslado incorrecto", por la cantidad de Bs. 261.021,12, la presente impugnación tiene por objeto solicitar de ese Tribunal que declare la inconstitucionalidad e ilegalidad de los reparos formulados a la empresa por concepto de: "Diferencia entre Analíticos (Débito Fiscal) y Declaración", "Créditos fiscales por falta de comprobación", "Facturas que no cumplen requisitos" y "Fotocopia factura", y que como consecuencia de ello se declare la nulidad parcial de la Resolución Culminatoria de Sumario Administrativo N° SENIAT-GRTI/RNO/DSA/2003/018 del 27 de enero de 2003, en los términos solicitados en este escrito de recurso”. 1. En cuanto a la Ilegalidad del Ajuste de los Débitos Fiscales: “En la Resolución recurrida la Administración Tributaria decidió incrementar en la suma de SEIS MILLONES QUINIENTOS SETENTA Y NUEVE MIL CIENTO TREINTA Y SIETE BOLÍVARES (Bs. 6.579.137,00), el monto de los débitos fiscales declarados por nuestra representada para el mes de mayo de 2001, en razón de haberse comprobado durante el curso de la correspondiente investigación fiscal, una supuesta "inconsistencia" entre los montos contabilizados en el Libro de Ventas y los declarados por la empresa para el mencionado periodo de imposición”. “(…) contienen expresión alguna de los hechos, elementos o datos concretos que fueron tomados en cuenta por la fiscalización, a los efectos de imputar a nuestra representada la falta de declaración de la totalidad de los débitos fiscales generados en el mes de mayo de 2001 (…)”. “(…) la Administración como fundamento de su actuación, constituye uno de los requisitos esenciales de validez de los actos administrativos de efectos particulares y, en especial, de aquellos actos que impongan cargas u obligaciones a los administrados, requisito éste que se justifica por la necesidad de garantizar un adecuado control jurisdiccional de la actuación administrativa (…)”. “(...) señalando en forma clara y precisa la operación u operaciones que generaron los débitos fiscales supuestamente dejados de declarar y los documentos que las soportan, o los errores incurridos por la empresa al momento de elaborar su declaración, sin que sea suficiente para considerar cumplido el requisito de la motivación del acto administrativo exigido en los artículos 183, literal d) y 191, numerales 4 y 6 del Código Orgánico Tributario, y en los artículos 9 y 18, numeral 5, de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, la simple afirmación que se hace en la Resolución recurrida, de haberse evidenciado una supuesta "inconsistencia" entre los montos consignados en el Libros de Ventas y los reflejados en la declaración de impuesto presentada por nuestra representada para el mes de mayo de 2001 (…)”. Finalmente, señaló que: “(…) impedir de esta forma a nuestra representada el ejercicio efectivo y pleno de su derecho a la defensa, consagrado en el numeral 1° del artículo 49 de la vigente Constitución, el reparo levantado por concepto de "Diferencia entre Analíticos (Débito Fiscal) y Declaración", se encuentra viciado de nulidad absoluta, a tenor de lo establecido en el artículo 20 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos (…)”. 2. Ilegalidad del Rechazo de Créditos Fiscales. (Falta de Comprobación de la Cancelación de las facturas). “Cabe advertir, por otra parte, que la decisión de la Administración Tributaria de rechazar la deducción de créditos fiscales soportados por la empresa para los períodos de imposición de enero y noviembre de 2000, y enero, marzo, abril, junio y julio de 2001, por un monto total de SIETE MILLONES NOVECIENTOS CINCUENTA Y CUATRO MIL OCHOCIENTOS CUATRO BOLÍVARES CON DOS CÉNTIMOS (Bs. 7.954.804,02), en razón de no haberse suministrado durante el curso de la fiscalización los soportes y comprobantes requeridos por los funcionarios actuantes para demostrar la cancelación del impuesto reflejado en las respectivas facturas, se encuentra igualmente viciada de nulidad absoluta, al haber sido dictada con fundamento en un falso supuesto”. En este sentido, señaló que: “(…) cuando la autoridad administrativa se basa en una norma cuya legalidad o constitucionalidad no se discute, pero que resultaba inaplicable al caso concreto. Asimismo, el falso supuesto de derecho puede presentarse cuando los actos administrativos dictados se hacen con base en normas aplicables y regulares, pero erróneamente interpretadas por la autoridad administrativa, quien de forma inexacta ha entendido el alcance de la disposición”. “(...) Finalmente, el falso supuesto por error en la calificación jurídica de los hechos se presenta cuando estando presentes ciertos hechos, no existe sin embargo una adecuación entre éstos y las normas legales que justificaban la actuación de la Administración”. “(…) el vicio de falso supuesto o ausencia de base legal que afecta de nulidad absoluta el reparo formulado a nuestra representada por concepto de "Créditos fiscales por falta de comprobación", viene dado por una errada interpretación por parte de la Administración Tributaria de las normas de la Ley de Impuesto al Valor Agregado de 1999 (Ley de IVA) que regulan la deducibilidad de los créditos fiscales”. ….Omissis…. “(…) en conexión con lo establecido en el último aparte del artículo 55 del Reglamento de la Ley de IVA, el cual dispone que: "A los efectos de lo establecido en el artículo 35 de la Ley, se entenderá que el crédito fiscal ha sido efectivamente pagado por el contribuyente que adquiere los bienes o recibe los servicios, una vez que ocurra o nazca el correspondiente hecho imponible". “En este orden de ideas, una correcta interpretación del artículo 35 bajo comentarios, permite concluir que el pago o cancelación de la factura, no constituye un requisito de deducibilidad del crédito fiscal allí reflejado, ya que al establecerse en la Ley de IVA que no podré deducirse el impuesto que no haya sido efectivamente pagado por el contribuyente, el legislador tributario no se estaba refiriendo al pago entendido como forma de extinción de las obligaciones dinerarias, sino a la efectiva realización de las operaciones definidas en la Ley como hechos imponibles del impuesto, y así solicitamos sea declarado por ese Tribunal en la sentencia definitiva”. “(…) consideramos importante señalar que nuestra representada consignó ante la División de Sumario Administrativo de la Gerencia de la Región Nor-Oriental del SENIAT, copias de los comprobantes y soportes contables que demostraban el pago de las facturas que soportan los créditos fiscales objetados por la actuación fiscal, por lo que en el caso concreto, no le era posible a la Administración Tributaria rechazar la deducción de los créditos, so pretexto de una supuesta falta de comprobación”. 3. Inconstitucionalidad e Ilegalidad del Rechazo de Créditos Fiscales (Incumplimiento de Requisitos Formales en la Emisión de las Facturas), indicó lo siguiente: “Para los períodos de imposición de abril, mayo, junio, septiembre y noviembre de 2000, y febrero y marzo de 2001, la fiscalización rechazó la deducción de créditos fiscales por un monto total de TRES MILLONES DOSCIENTOS SETENTA Y SIETE MIL NOVECIENTOS TREINTA Y TRES BOLIVARES CON CINCUENTA Y SIETE CENTIMOS (Bs. 3.277.933,57), en razón de encontrarse soportados en facturas que, en criterio de los funcionarios actuantes, no cumplen con los requisitos legales y reglamentarios establecidos en los artículos 54 y 57 de la Ley de IVA y 63 de su Reglamento General, en concordancia con lo establecido en el artículo 13 de la Resolución N° 320 de fecha 28 de diciembre de 1999, mediante la cual se dictaron las Disposiciones Relacionadas con la Impresión y Emisión de Facturas y Otros Documentos”. “(…) la decisión de la Administración Tributaria de rechazar la deducción de los mencionados créditos fiscales, so pretexto del incumplimiento de requisitos formales en las facturas que los soportan, no solo adolece del vicio de inmotivación, sino que, además, contraviene expresos principios y garantías de rango constitucional, que afectan de nulidad absoluta el reparo así formulado”. 3.1.-Del vicio de inmotivación, alegando lo siguiente: “Aun cuando ha sido criterio reiterado de nuestros tribunales contencioso administrativos (CSJ-SPA, Sent del 26/02/80 y Sent. 13/06/85), que el requisito de la motivación del acto administrativo se considera satisfecho cuando la Administración autora del acto hace referencia a la norma jurídica que justifica su actuación (…)”. “(…) la Administración Tributaria se limitó a señalar, tanto en el acto recurrido como en el Acta de Reparo, que las facturas que soportan los créditos fiscales deducidos por la empresa, no cumplen con los requisitos formales establecidos en las normas legales y reglamentarias antes mencionadas (en especial, en los artículos 54 de la Ley de IVA y 13 de la Resolución N° 320), sin especificar en cada caso -como era su deber- el requisito o requisitos supuestamente omitidos al momento de la emisión de las facturas, colocando de esta forma a nuestra representada en un estado de grave indefensión, al impedirle conocer con precisión y exactitud, los fundamentos de hecho del reparo formulado por concepto de "Facturas que no Cumplen Requisitos” (…)”. 3.2. De la violación de los principios constitucionales de legalidad tributaria y capacidad contributiva, de la garantía constitucional del derecho a la defensa y de los principios de proporcionalidad y razonabilidad de la actuación de los Poderes Públicos: “Sin perjuicio de lo expuesto en los párrafos anteriores en relación con el vicio de inmotivación que afecta de nulidad absoluta el reparo formulado a la empresa por concepto de "Facturas que no Cumplen Requisitos", consideramos importante señalar que el rechazo por la Administración Tributaria de la deducción de créditos fiscales efectivamente soportados por los contribuyentes ordinarios del IVA, por el solo hecho de estar documentados en facturas que adolecen de alguno de los requisitos formales establecidos legal o reglamentariamente, no sólo es contrario a los principios constitucionales de legalidad tributaria, capacidad contributiva y de proporcionalidad y razonabilidad que deben regir la actuación de los Poderes Públicos, sino también representa una limitación inadmisible del derecho a la libertad de pruebas, inserto en la garantía constitucional del derecho a la defensa consagrada en el numeral 1º del artículo 49 de la Constitución”. 3.2.1.-De la violación del principio de legalidad tributaria, señalando lo siguiente: “Como se desprende del artículo 3 del Código Orgánico Tributario antes citado, nuestro ordenamiento tributario acoge el principio de legalidad en su sentido más absoluto y restringido, quedando reservada a la ley no sólo la creación del tributo sino, también, el establecimiento de todos los elementos que integran la relación jurídica tributaria, esto es, de todos aquellos aspectos relativos a la existencia, estructura y cuantía de la obligación tributaria (…)”. “Ahora bien, de acuerdo con los artículos 31 y 32 de la Ley de IVA de 1999, vigente para los períodos fiscalizados, el denominado crédito fiscal constituye un elemento esencial para la determinación del monto de la cuota tributaria a pagar por este concepto y, como tal, su establecimiento y regulación es materia de estricta reserva legal”. “(…) al condicionar el artículo 30 de la Ley de IVA la deducibilidad del crédito fiscal, al cumplimiento de determinados requisitos formales cuyo establecimiento fue encomendado -indebidamente- a la Administración Tributaria (art. 57 Ley de IVA), se está infringiendo el principio de legalidad tributaria consagrado en el artículo 317 de la vigente Constitución (equivalente al artículo 224 de la Constitución de 1961) y desarrollado en el artículo 3 del vigente Código Orgánico Tributario, el cual prohíbe expresamente delegar en el Ejecutivo Nacional la regulación de los elementos configuradores de la obligación tributaria, dentro de los cuales se encuentra el denominado crédito fiscal”. “En efecto, resulta contrario al mencionado principio, condicionar la validez y procedencia del crédito fiscal y, por consiguiente, la determinación del impuesto a pagar al Fisco Nacional, al cumplimiento de requisitos formales no previstos expresamente en la Ley de creación del tributo, en detrimento del derecho del sujeto pasivo a desplazar hacia adelante la carga fiscal que le hubiere sido traslada”. “En virtud de lo antes dicho, y para el caso de que ese Tribunal decida desestimar el vicio de inmotivación antes denunciado, solicitamos de ese Despacho a su digno cargo, que, de conformidad con la facultad que le confiere el artículo 20 del Código de Procedimiento Civil, se sirva desaplicar, por inconstitucional, las normas contenidas en los artículos 30 y 57 de la Ley de IVA, en lo referente a la delegación que allí se hace a la Administración Tributaria para que establezca, mediante normas de rango sub-legal, los requisitos formales que deben contener las facturas a los efectos de la deducibilidad del crédito fiscal, por ser contrarias al principio de legalidad tributaria consagrado en el artículo 317 del nuevo texto constitucional”. 3.2.2.- Violación de la garantía del derecho a la defensa y a la libertad de pruebas, continúa argumentando, que: “Sin perjuicio de lo precedentemente expuesto, y para el supuesto que ese sentenciador considere ajustada a derecho la delegación que hace la Ley de IVA a la Administración Tributaria para establecer, por vía reglamentaria, los requisitos y formalidades que han de contener las facturas y demás documentos que soportan las operaciones gravadas, consideramos importante advertir, en todo caso, que la práctica asumida por la Administración Tributaria de sólo admitir como prueba de la efectiva repercusión del impuesto, la existencia de una factura emitida con los requisitos y formalidades exigidos en la Resolución del SENIAT N° 320, es contraria a la garantía constitucional del derecho a la defensa, inserta en la garantía constitucional del debido proceso establecida en el numeral 1º del artículo 49 de la Constitución de 1999 (…)”. “(…) el derecho que tienen toda persona a aportar todas aquellas pruebas que resulten pertinentes en defensa de sus derechos, y que éstas sean debidamente apreciadas por el órgano judicial o administrativo que tiene a su cargo la decisión del proceso. En este sentido, se vulnera la garantía del debido proceso, cuando se le niega a las personas la posibilidad de promover pruebas en un determinado procedimiento, o bien, cuando se limita indebidamente su libertad de hacer uso de todos los medios de prueba reconocidos por la Ley” “(…) la violación de la garantía constitucional del derecho a la defensa de nuestra representada, viene dada por la negativa de la Administración Tributaria a apreciar y valorar los distintos medios de pruebas promovidos por la empresa durante el procedimiento Sumario, a fin de demostrar la existencia y veracidad de los créditos fiscales objetados por la fiscalización (…)”. “(…) esta posición de la Administración Tributaria, además de infringir el derecho a la libertad de pruebas, implica un desconocimiento de la función meramente instrumental que cumplen las facturas dentro de la estructura técnica del IVA, cuya función no es otra que servir de medio de prueba de las operaciones gravadas, con miras a facilitar un efectivo control fiscal”. “(…) Por tanto, una factura emitida en forma defectuosa carecerá, en principio y dependiendo de la entidad del requisito omitido, de valor probatorio pleno, por lo que el contribuyente que pretenda deducir el impuesto allí reflejado, tendrá la carga de aportar otros medios de prueba, que permitan demostrar la existencia de los créditos fiscales soportados por él en sus compras de bienes o recepción de servicios, en virtud del principio constitucional de libertad de prueba que, en materia tributaria, encuentra consagración legal expresa en los artículos 137 y 193 del Código Orgánico Tributario de 1994, aplicable al caso concreto en razón de su vigencia temporal”. Asimismo, indica que: “(…) a la luz de la garantía constitucional del derecho a la defensa consagrada en el numeral 1º del artículo 49 de la Constitución, permite afirmar que, para que la Administración Tributaria pueda rechazar válidamente la deducción de créditos fiscales soportados por los contribuyentes ordinarios del impuesto, no es suficiente con que la factura que los soporte no cumpla con todos los requisitos y formalidades exigidos para su emisión (…)”. “En el caso concreto, sin embargo, la Administración Tributaria se limitó a rechazar la deducibilidad del impuesto pagado por nuestra representada, bajo el argumento de que las facturas que lo soportaban no cumplían con los requisitos formales establecidos en los artículos 55 y 57 de la Ley de IVA, y en los artículos 63 de su Reglamento General y 13 de la Resolución N° 320, omitiendo toda consideración de los demás elementos de prueba consignados por la empresa durante el procedimiento sumario, y que demostraban la existencia y veracidad de los créditos fiscales objetados por la actuación fiscal”. “(…) al negarse a apreciar y valorar los demás medios de prueba acompañados promovidos por la empresa a fin de demostrar su derecho a la deducción de los créditos fiscales rechazados por la fiscalización, la Administración Tributaria infringió el derecho a la libertad de prueba de nuestra representada, inserto en la garantía constitucional del derecho a la defensa, consagrado en el artículo 49 numeral 1 de la Constitución, y así solicitamos citamos sea declarado por ese Sentenciador”. 3.2.3.-De la violación del principio de capacidad contributiva con respecto a este punto, destaca lo siguiente: “Dentro de los principios fundamentales que rigen el poder de imposición del Estado destaca, asimismo, el denominado principio de la capacidad contributiva, que exige, por una parte, que sólo se graven aquellas manifestaciones de riqueza que evidencien una cierta potencialidad económica y, por la otra, que exista una necesaria adecuación entre la prestación tributaria que se exige del sujeto pasivo y la capacidad contributiva de éste”. “(…) el titular de la capacidad económica que la ley busca gravar, es el consumidor final de los bienes o servicios sometidos a imposición, y no aquél definido en la norma como contribuyente ordinario o sujeto pasivo del impuesto, a quien sólo se le reconoce una capacidad jurídica de contribuir, toda vez que debe pagar un impuesto que no está destinado a incidir en su esfera patrimonial”. “En efecto, el objeto imponible del IVA lo constituye el consumo de bienes y servicios, y como tal, el verdadero sujeto incidido económicamente por este tributo, es aquél que emplea su renta en la adquisición de bienes y servicios con la finalidad de consumirlos, y no de revenderlos, transformarlos o emplearlos en el ejercicio de su actividad económica o profesional”. “Razones de técnica fiscal, sin embargo, han determinado que el legislador opte por exigir el tributo antes de que se materialice el respectivo hecho imponible (consumo), y de allí que se haya establecido a cargo de cada uno de los sujetos intervinientes en la cadena de producción y comercialización, y a los cuales la ley califica como contribuyentes ordinarios del impuesto, la obligación de pagar el impuesto que se cause por las operaciones gravadas que ellos realicen, así como de trasladar el impuesto que hubieren soportado a los compradores o adquirentes de los bienes y servicios objeto de su actividad económica (…)”. “(…) al negársele al contribuyente, por razones estrictamente formales, la posibilidad de recuperar la totalidad del impuesto efectivamente pagado por él, se está gravando en definitiva a un sujeto que, de acuerdo con la ratio del impuesto, no es titular de una capacidad económica o contributiva (…)”. “ (…) por motivos meramente formales, de los créditos fiscales a cuya deducción tienen derecho nuestra representada, además de atentar contra el principio de capacidad contributiva antes aludido, implica un enriquecimiento injusto en favor de la Administración, quien estaría obteniendo en este caso un impuesto superior al que legalmente le correspondería por el mayor valor involucrado en la operación, al recibir íntegramente el débito fiscal declarado por el proveedor de los bienes y servicios adquiridos o recibidos por la empresa, sin la contrapartida que supone la devolución del crédito fiscal soportado por esta última”. 3.2.4.-De la violación de los principios constitucionales de legalidad, igualdad, razonabilidad y proporcionalidad que rigen la materia sancionatoria. “A este respecto debe señalarse que el rechazo de los créditos fiscales como consecuencia del incumplimiento de los requisitos legales o reglamentarios exigidos para la emisión de las facturas, constituye igualmente una clara violación a los principios constitucionales que informan el derecho penal y administrativo sancionador, contenidos en el artículo 49 de la vigente Constitución, toda vez que la pérdida del derecho a la deducción de los créditos fiscales acreditados en facturas defectuosas, entraña una verdadera sanción para el comprador de los bienes o receptor de los servicios (…)”. “(…) el incumplimiento de los requisitos y formalidades establecidos para la emisión de las facturas, constituye la infracción de un deber formal a cargo del vendedor o prestador del servicio, y de ahí, que sea contrario a los más elementales principios del derecho penal tributario, sancionar al destinatario de la factura por una falta o infracción que en modo alguno le es imputable”. “(…) la pérdida del derecho a la deducibilidad del crédito fiscal por la omisión de los requisitos exigidos al efecto, contraviene los principios de igualdad y de razonabilidad y proporcionalidad que rigen esta materia, ya que frente a una misma infracción legal (incumplimiento de las formalidades y requisitos que deben contener las facturas), se establecen sanciones diferentes y manifiestamente discriminatorias y desproporcionadas, pues, mientras el emisor de la factura -y verdadero infractor- solo es sancionado con multa que varía entre 10 y 50 UT (art. 108 COT-1994), al destinatario de la misma se le priva, en cambio, del derecho a la deducibilidad o recuperación del crédito fiscal allí consignado (…)”. 4. Inconstitucionalidad del Rechazo de Créditos Fiscales (Falta de Exhibición del Original de la Factura) argumentando por último que: “Los vicios de inconstitucionalidad denunciados en el capítulo anterior, en relación con la violación del principio constitucional de capacidad contributiva y del derecho a la defensa de nuestra representada, son igualmente predicables respecto del rechazo que se hace en la Resolución impugnada, de la deducción de créditos fiscales por valor de NOVECIENTOS SESENTA Y UN MIL TRESCIENTOS DIEZ BOLİVARES (Bs. 961.310,00), so pretexto de no haberse exhibido a los funcionarios fiscales el original de la factura que soporta dichos créditos”. “(…) la Administración Tributaria no sólo violó el derecho a la defensa de nuestra representada, al negarse a apreciar y valorar las copias de la factura y demás comprobantes y soportes contables que demostraban la existencia y veracidad de los créditos objetados, consignadas por la empresa durante el procedimiento Sumario, previa su confrontación con los originales respectivos, sino que como consecuencia de dicha negativa, hizo recaer sobre la empresa una carga fiscal que de acuerdo con la ratio de este tributo debe ser asumida por los receptores de los servicios objeto de la actividad económica desarrollada por el empresa, hasta llegar al consumidor final (…)”. IV PRUEBAS PROMOVIDAS POR LA REPRESENTACIÓN JUDICIAL DE LA CONTRIBUYENTE En fecha 02 de octubre de 2003, la representación judicial de la contribuyente REPSOL YPF VENEZUELA, S.A., promovió la siguiente prueba: Capítulo I.-  Prueba de Mérito Favorable: en favor de la recurrente que se desprende de los documentos que cursan en el expediente administrativo del caso instruido. V ALEGATOS DE LA REPRESENTACIÓN DEL FISCO NACIONAL EN SU ESCRITO DE INFORMES La Representación del Fisco Nacional en su escrito de informes desvirtúa lo invocado por la representación judicial de la contribuyente en su escrito recursorio, en los siguientes términos: “(…) que ni la Resolución Culminatoria de Sumario Administrativo, objeto de impugnación, ni el Acta de Reparo Nº SENIAT-RNO-DF-2002-010, contienen expresión alguna de los hechos, elementos o datos concretos que fueron tomados en cuenta por la fiscalización, a los efectos de imputar a nuestra representada la falta de declaración de la totalidad de los débitos fiscales generados el mes de mayo de 2001, todo lo cual vicia de nulidad absoluta el reparo así formulado por falta de motivación diferente (…)”. “En cuanto al vicio referente a que la Administración no motivó el Acto Administrativo impugnado, conforme a lo previsto en el numeral 5 del artículo 18 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, esta Representación Fiscal considera necesario realizar las siguientes observaciones:” “La motivación, es un elemento formal que debe poseer todo acto o proveimiento administrativo, que consiste en “… la indicación de los hechos y fundamentos legales del acto”. …Omissis… “(…) para aquellos actos, bien sancionatorios, bien que impusieren obligaciones, o aquellos que restringieran derechos, e igualmente para los actos discrecionales, pues con aquella, al Administración tenía un mayor control de sus actos, ya que se requería que el mismo expresare al causa o motivo, que había provocado su emanación y los supuestos de hecho y de derecho, de la decisión respectiva”. “Sin embargo, hoy en día esta obligación de motivar, por disposición expresa de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, es exigida en la generalidad de los actos, excluyendo, por supuesto, los de simple trámite o los que aquella (la Ley) así determine”. …Omissis… “Concatenando los anteriores artículos, puede observarse que la motivación es un requisito de validez al cual están sujetos los proveimientos administrativos de carácter o efectos particulares, exceptuándose, por supuesto, los de mero trámite (orden de proceder, pedimentos, convocatorias, etc.) y los que, por disposición expresa de la Ley, estén excluidos de tal formalidad”. “Esta obligación de motivar los actos, consiste en determinar tanto los fundamentos de hecho, como los de derecho (fundamentos legales), así como las razones que hubieren sido alegadas (defensas expuestas) por el interesado”. “(…) aun cuando la motivación, es un requisito formal de todo acto administrativo, lo cierto es que se trata de un factor determinante para que el administrado pueda ejercer su derecho a la defensa, pues la misma le proporciona a aquél la oportunidad de analizar los motivos en que se basó la Administración para dictar el acto, para asumir frente al mismo la actitud que mejor convenga a sus derechos e intereses”. Continúa alegando lo siguiente: “(…) el alegato de inmotivación sostenido por los recurrentes es contradictorio con su propia argumentación, pues si no conocía las razones por las cuales la Administración actuó en virtud de que ésta no cumplió con su expresión formal, mal podía entonces explanar ante esta superior instancia una serie de afirmaciones que precisamente van dirigidas a contradecir el sustrato causal de la Resolución recurrida”. “(…) la contribuyente pudo conocer los fundamentos de hecho y de derecho del acto administrativo, o más precisamente la causa de la actuación administrativa, permitiéndole así ejercer su derecho a la defensa, con lo cual se enerva el alegato de inmotivación expuesto”. 1. Créditos Fiscales que no presentan Comprobantes Originales En relación a este punto, la Representación del Fisco Nacional señala lo siguiente: “De allí que esta Representación Fiscal considera necesario realizar un breve análisis de la noción del elemento causa del acto administrativo, para después determinar si en el presente caso estamos o no en presencia del vicio de falso supuesto alegado por la recurrente”. “Así tenemos que el acto administrativo definitivo, como manifestación de voluntad de la administración en ejercicio de potestades administrativas, es producto de un proceso complejo de formación en el que se integran diversas operaciones cognoscitivas que recaen sobre hechos relevantes y sobre las normas jurídicas que el órgano actuante debe aplicar a los mismos”. “(…) Respecto al elemento causa del acto administrativo, no existen dudas de que el mismo está constituido por las razones o fundamentos tanto de hecho como de derecho en los cuales, una vez verificados, se apoyará el órgano administrativo al momento de dictar su decisión. Así, la aprehensión de los hechos y su calificación jurídica dan lugar a uno de los elementos fundamentales en los que se descompone el proveimiento administrativo (…)”. …Omissis… “(…) El cumplimiento de este requisito, además de constituir una obligación de la Administración, comporta a su vez un factor esencial para el control de la legalidad de las decisiones administrativas, tanto por parte de la propia Administración como por el órgano jurisdiccional”. “Así pues, existirá falso supuesto cuando la Administración autora del acto fundamente su decisión en hechos o acontecimientos que nunca ocurrieron o que de haber ocurrido lo fueron de manera distinta a aquella que el órgano administrativo aprecia (…)”. “En el ámbito del Derecho Administrativo no son trasladables, sin más, las nociones conceptuales el derecho privado sobre la causa, en el cual se distingue la causa jurídica de la natural, descomponiéndose la primera en causa inmediata y causa remota del acto o negocio jurídico e identificándose ambas con el fin que se persigue”. Continúa alegando que: “(…) En el ámbito jurídico tributario esta prerrogativa extraordinaria alcanza incluso a los actos preparatorios que servirán de fundamento al acto definitivo, tal como se desprende de lo dispuesto en el artículo 144 del Código Orgánico Tributario, vigente "rationae temporis". “(…) corresponde al interesado la carga de destruir la apariencia legítima del acto, no sólo alegando los supuestos vicios de que éste adolece, sino demostrando la real existencia de los mismos, pues de lo contrario la aplicación de los principios de legitimidad y de estabilidad de las manifestaciones de voluntad de la Administración ("Favor Acti") hará sucumbir la impugnación interpuesta por el administrado”. “(…) en el presente caso no se encuentra materializado el aludido vicio ello en razón de que a diferencia de lo sustentado por los apoderados de la parte actora, la Administración Activa no efectuó una errónea fundamentación jurídica distorsionando el debido alcance de las disposiciones jurídicas que regulan los créditos fiscales objetados por no estar debidamente soportados o aquellos que están respaldados en facturas que no reúnen todos y cada uno de los requisitos exigidos en la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor e Impuesto al Valor Agregado”. “(…) se puede apreciar que durante la fase probatoria los documentos no fueron consignados por la parte actora, es decir, que esta no desplegó actividad probatoria alguna para demostrar su dicho”. “(…) el impugnante de autos no demuestra la veracidad de sus dichos con la prueba idónea para ello como sería la consignación de las referidas facturas en original, y al observarse en el caso de marras que no se evacuó de esta forma la referida prueba, es claro que la parte actora no demostró la veracidad de los hechos y afirmaciones efectuadas quien ha debido demostrar la verdad de su dicho conforme al principio procesal de que cada parte tiene la carga de probar sus respectivas afirmaciones de hecho”. “(…) que la Administración actuó de manera errática al emitir el proveimiento administrativo objeto de la presente impugnación, pues mientras ello no suceda, el acto administrativo conserva la presunción de veracidad y legitimidad de la cual se encuentra investido en virtud del principio de ejecutividad y ejecutoriedad jurídicamente consagrado en el artículo 8 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, y el cual alcanza de manera excepcional a los actos de trámites emanados de la Administración Tributaria, conforme lo establece el artículo 184 del Código Orgánico Tributario vigente”. …Omissis… “(…) la contribuyente durante la fase procesal correspondiente no promovió prueba alguna capaz de desvirtuar las objeciones fiscales acá analizadas, en tal virtud el acto administrativo conserva todo su valor probatorio y despliega todos sus efectos al ser dictado en un todo apegado a la legalidad y así pedimos sea declarado”. “(…) cuando menos carente de sentido el alegato de que conforme al principio de la Libertad Probatoria, concebido en resguardo al derecho a la defensa, su representada está en la posibilidad de demostrar los créditos fiscales con una gama amplia de medios probatorios, pues la comprobación del crédito fiscal no puede limitarse a su decir a las facturas originales ya que en caso de que estás se hayan extraviados o destruido, quedaría el contribuyente totalmente imposibilitado de beneficiarse de un crédito fiscal que efectivamente soportó, lo que lo perjudicaría patrimonialmente y el Fisco obtendría un enriquecimiento sin causa, amen de que tal posición implicaría una violación al referido principio como al derecho a la defensa”. Argumenta que: “(…) para que proceda la deducción del crédito fiscal soportado con motivo de la adquisición o importación de bienes muebles y servicios se requeriría que además de tratarse de un contribuyente ordinario, la operación que lo origine, esté debidamente documentada y esto es así el único ejemplar de la factura que da derecho al crédito fiscal es su original, el cual es justamente el documento que prueba que el crédito solicitado no ha sido deducido con anterioridad, pues de no ser así el contribuyente podría irrepetidamente deducir créditos fiscales alegando que la factura original se le extravió y que en sustitución de la misma consigna copia certificada por su proveedor, lo cual es a todas luces improcedente (…) es obvio que cualquier "certificación" que emita el proveedor sobre una copia de la factura, no hace más que servir en el mejor de los casos como una presunción de que la operación en él reflejada aparentemente se efectúo, pero jamás podrá servir como instrumento capaz de demostrar que se tiene derecho a un crédito fiscal, pues el proveedor o emisor de la factura no puede dar fe de que el receptor de la original no haya hecho uso de la misma para deducir el crédito fiscal causado a su favor (…)”. 2. Créditos Fiscales Amparados por Facturas que no Cumplen con los Requisitos Ahora bien, con respeto a este punto, la representación del Fisco, sostiene que: “En relación al presente alegato se observa que los apoderados de la parte actora centran su argumentación en el hecho de que su representada soportó el pago del tributo, por lo que el hecho de que las facturas no cumplan con los requisitos establecidos en los artículos 54 y 57 de la Ley del IVA y 63 de su Reglamento, en concordancia con lo establecido en el artículo 13 de la Resolución N° 320 de fecha 28 de diciembre de 1999, se coloca a su Representada en un estado de grave indefensión”. “(…) es necesario indicar que el punto en discusión no se refiere a si la contribuyente efectivamente soportó o no el pago del tributo, hecho este que no incide en el fondo de la presente controversia, pues el objeto de la misma se refiere a que las facturas o documentos equivalentes no cumplen con los requisitos establecidos en las disposiciones legales y reglamentarias, lo que sin lugar a dudas deviene en que no generen créditos fiscales los impuestos incluidos en tales documentos por no estar legalmente causados”. “La traslación del gravamen, constituye uno de los elementos más característicos presentes en el Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor y en el Impuesto al Valor Agregado. En efecto como gravamen indirecto, en dicho impuesto está presente el fenómeno de la traslación, en virtud del cual, el destinatario legal del tributo logra repercutirlo en otro agente económico. Dicho en otras palabras, al verificarse en razón de las diferentes actividades económicas (consumo de bienes muebles, prestación de servicios, etc.), el hecho imponible del impuesto en comento, mediante la traslación, el contribuyente de derecho (percutido), tiene la posibilidad de desplazarlo dentro de una cadena sucesiva que culmina en el contribuyente de hecho (incidido), quien es en definitiva el destinatario económico del gravamen en cuestión”. …Omissis… “(…) más que establecerse se exige el cabal cumplimiento del requisito documental a los efectos de la deducción de los créditos fiscales. Es decir, las operaciones económicas efectuadas requieren de un fiel y preciso registro documental; soportadas mediante facturas o documentos equivalentes emanados del vendedor de bienes o prestador de los servicios”. “(…) dada la obligatoriedad de la emisión de las facturas como soporte de las operaciones efectuadas (Art. 48), resulta necesario que tales instrumentos cumplan con una serie de requisitos a los efectos de poder generar créditos fiscales para su deducibilidad (Art. 28)”. “Así el artículo 63 del Reglamento de la referida ley impositiva consagra los requisitos para la emisión de facturas a lo largo de sus diez y nueve literales, los cuales recogió y amplió la Resolución No. 3.061, que incluso esquematiza el modelo de dicho documento, estando obligada la Administración Tributaria en base al artículo 52 de la LICSVM a dictar las normas en que se establezcan los requisitos, formalidades y especificaciones que deben cumplirse en la impresión y emisión de las facturas (…)”. “Por lo que, en uso de dicha habilitación legal, el Ministro de Hacienda dictó un acto administrativo de efectos generales de rango sublegal, contenido en la Resolución No. 3061 de fecha 27-03-96, publicada en la Gaceta Oficial No. 35.931 de fecha 29-03-96, por cuya virtud se dictan las Disposiciones Relacionadas con la Impresión y Emisión de Facturas y otros Documentos”. “(…) siendo por tanto de estricto cumplimiento por los sujetos a quienes está dirigido, esto es, a los contribuyentes y responsables a que se refieren los artículos 3 y 5 de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, que emitan facturas y otros documentos equivalentes, relacionados con las operaciones de ventas y prestación de servicios. (Art. 1 de la citada Resolución)”. “(…) los perceptores de tales servicios o adquirentes de bienes muebles, como contribuyentes ordinarios de dicho impuesto quienes a su vez emiten facturas por tales conceptos, que constituyen para ellos débitos fiscales, deben como sujetos que forman parte de la cadena impositiva estar en conocimiento de las disposiciones normativas dictadas al respecto, máxime cuando el conocimiento de los actos de efectos generales se entiende conocido desde su publicación en la Gaceta Oficial de la República de Venezuela”. Continúa alegando que: “(…) conforme a lo previsto en el artículo 28 de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas a Mayor, no generarán créditos fiscales los impuestos incluidos en dichas facturas, por no cumplir las mismas con los requisitos establecidos tanto en la LICSVM como en su Reglamento y en las disposiciones normativas dictadas por la Administración Tributaria”. “De conformidad con el artículo supra transcrito, cuando alguna factura haya sido emitida sin observar el cumplimiento de los requisitos establecidos en una disposición general de carácter normativo, dicha situación traerá como consecuencia, la no generación de créditos fiscales y por ende el no reconocimiento de los mismos por parte de la Administración Tributaria, se observa que la ley hace hincapié a requisitos reglamentarios y el artículo 63 del reglamento contempla requisitos aunque se denominen datos, lo cual no es más que una manera semántica de referirse al término requisitos, de allí lo desacertado del alegato de los apoderados de la parte actora al tratar de darle a la palabra dato una connotación distinta a la del término requisito, cuya aplicación por parte del reglamentista no nos lleva a un escenario distinto al utilizado por el legislador al dictar la norma contenida en el artículo 28 de la LICSVM, de allí lo impertinente de dicho alegato y así pido sea declarado”. ...Omissis… “(…) en la que la contribuyente de autos pretende deducir créditos soportados en facturas que no cumplen con los requisitos legales y reglamentarios, aduciendo para ello que el impuesto se causó, se pagó y que soportó el crédito fiscal, lo que se comprueba de las facturas originales que respaldan los créditos fiscales, esta representación fiscal debe señalar que tales argumentaciones, no guardan ningún tipo de vinculación con el hecho litigioso por lo que en todo caso la consignación de las facturas originales rechazadas resulta impertinente e inoficiosa, ya que aún probado el pago soportado por la contribuyente, las facturas presentadas incumplen con los requisitos establecidos en los artículos ya mencionados, lo cual hace objetables los créditos soportados”. “Dicho lo anterior, resta por precisar que tales disposiciones legales esto es, los artículos 28 y 33 de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, así como los artículos 63 y 72 de su Reglamento y los artículos 2 y 10 de la Resolución No. 3.061, se erigen como requisitos estatuidos por el legislador para la procedencia legal de la causación de los créditos fiscales a ser deducidos, pues como ha quedado demostrado del análisis previamente efectuado, el incumplimiento por parte de la contribuyente de las disposiciones legales y reglamentarias supra indicadas, da lugar al rechazo de las cantidades deducidas, pues tales disposiciones forman parte integrante de un conjunto de disposiciones normativas establecidas tanto en la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor como en su Reglamento (…)”. “(…) podemos arribar sin lugar a dudas a la conclusión de que en el caso de marras existe una perfecta adecuación entre las normas invocadas por la Administración para emitir el proveimiento administrativo con el supuesto de hecho observado por la fiscalización en el acto recurrido, los cuales se subsumen en los artículos invocados por la Gerencia Regional de Tributos Interno de la Región Nor-Oriental para fundamentar el acto administrativo objeto de la presente impugnación, lo que demuestra la procedencia del rechazo de la deducción de los créditos fiscales efectuada por la contribuyente (…)”. Sigue argumentando, que: “(…) que tal situación mutatis mutandi, se parece a la establecida en materia de impuesto sobre la renta, en la que se indica que la falta de retención y enteramiento dentro del término legal del impuesto retenido, se traduce en una condición de admisibilidad de la deducción, es decir en un requisito legal para su procedencia”. “Esta posición ha sido sostenida por la antigua Corte Suprema de Justicia en Sala Político Administrativa, Especial Tributaria en sentencia 216 del 05-04-94, caso La Cocina, posición ratificada por el Tribunal Supremo de Justicia en sentencia No. 01454 de fecha 12-07-01, caso: Plásticos Guarenas”. “(…) la exigencia de observar las normas invocadas por la Administración Activa para que procediera la deducción efectuada por la contribuyente, se erigen como requisitos legales para hacer uso de su expectativa de derecho a deducir los créditos fiscales soportados, los que como supra se expresó carecen de la legitimidad exigida para su procedencia, por lo que el rechazo de los créditos fiscales se encuentra ajustado a derecho (…)”. 3. Violación de Principios Tributarios Ahora bien, con respecto a este punto, la representación del Fisco Nacional, argumenta lo siguiente: “ (…) es violatoria del principio de la capacidad contributiva pues las facturas objetadas no cumplían a cabalidad los requisitos establecidos por la propia Ley y su Reglamento para considerar que se había generado créditos fiscales a favor de la contribuyente, esto por cuanto el legislador fue muy claro, al establecer que solamente generarían créditos fiscales las facturas que cumplieran con los requisitos establecidos al efecto, por lo que tales créditos no se encontraban legalmente causados, pues el artículo 54 de la Ley del IVA, se erige como una condición de causación legal del mismo, lo cual mutatis mutandi, tal y como acertadamente lo señaló el Tribunal Supremo de Justicia en sentencia No. 0395 de fecha 05-03- 2002, caso Industria Cerrajera el Tambor, C.A. (INCETA, C.A), con ponencia del magistrado Levis Ignacio Zerpa, la cual se transcribió de manera parcial en el cuerpo del presente informe, así como por el hecho de que la norma in comento al someter como requisito de causación o de admisibilidad de la generación del crédito fiscal, que el impuesto esté incluido en una factura que cumpla con los requisitos legales o reglamentarios, no desconoce la capacidad contributiva del sujeto, ya que este es un elemento tomado en cuenta por el legislador al momento de configurar la base imponible y la alícuota a pagar, por lo que al no admitirse la deducibilidad de egresos efectivamente pagados, por el hecho de no haberse configurado la causación legal del crédito, no puede suponerse la violación del principio de la capacidad contributiva (…)”. 3.1.-De la Supuesta Violación al Principio de la Legalidad En relación a este punto la representación del Fisco Nacional, alega lo siguiente: “En cuanto al alegato esgrimido por el representante de la contribuyente sobre la presunta ilegalidad basado en la supuesta transgresión del Principio de Legalidad Tributaria al permitir que una norma reglamentaria establezca requisitos que pueden tener incidencia en la procedencia o no del crédito fiscal (…)” “De conformidad con la disposición antes expuesta, referente al Principio de Legalidad Tributaria, la Ley debe contener los elementos cualitativos y cuantitativos del tributo (hecho imponible, definición de los sujetos activos y pasivos, base imponible y alícuota)”. “El Principio de la Legalidad, según lo ha expresado la Suprema Corte de Méjico, en sentencia citada por Flores Zavala, (Elementos de Finanzas Públicas Mejicanas, pág. 193), no significa tan sólo que el acto creador del impuesto deba emanar del Poder Legislativo, sino también y fundamentalmente, que los caracteres esenciales del tributo y la forma, contenido y alcance de la obligación tributaria estén consignados expresamente en la Ley, de tal modo que no quede margen para la arbitrariedad de la autoridad, ni para el cobro de impuestos imprevisibles; sino que el sujeto pasivo pueda, en todo momento, conocer la forma cierta de contribuir, y a la autoridad no le queda otra cosa sino aplicar las disposiciones generales de observancia obligatoria”. “De las normas transcritas anteriormente, se desprende que las materias propias de la reserva legal si son cubiertas por la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y Ventas al Mayor, en especial, los elementos necesarios para la fijación del quantum impositivo, es decir, base imponible y alícuota a pagar (…)”. “(…) el Ejecutivo Nacional, a través del Reglamento de la Ley "in comento", lo que hizo fue desarrollar -al fijar los requisitos, formalidades y especificaciones que deben contener las facturas para su procedencia o aceptación- el mandato establecido en la misma Ley (art. 28 LICSVM), cuando en el artículo 63 del Reglamento preceptúa”: “La intención del Legislador al incluir esta norma dentro del mencionado texto legal, no es la pretensión de recurrir a bases imponibles o condiciones ajenas a las que determina la Ley, sino configurar un supuesto de hecho de orden legal, cuyo incumplimiento también se encuentra previsto dentro de la misma Ley”. “(…) la Administración Tributaria posee, siempre con estricto apego a la legalidad, un amplio rango de acción a objeto de que la ley tenga una efectiva aplicación, siendo éste el espíritu que orientó al Ejecutivo Nacional al dictar el Reglamento a la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y Ventas al Mayor, sin que ello signifique una invasión a la esfera de la reserva legal”. “Respecto a las relaciones entre la Ley y el Reglamento, tal como lo expresa el autor Ramón Valdés Costa; citando a Kelsen, en su obra "Instituciones de Derecho Tributario” se da lo que éste denomina "proceso de creación jurídica"; siendo así que el Reglamento es una de las etapas de concreción de las normas superiores más abstractas, contenidas en la Constitución y la Ley, con subordinación a ellas, subordinación ésta que observa el Reglamento de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y Ventas al Mayor”. “(…) es perfectamente legal que el Reglamento de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y Ventas al Mayor, establezca requisitos que pueden tener incidencia en la procedencia o no del crédito fiscal, sin por ello transgredir el Principio de Legalidad Tributaria, y así solicito muy respetuosamente sea declarado por este Tribunal en su sentencia definitiva”. “(…) carece de sustento legal pues la Administración Tributaria simplemente está procediendo conforme a lo establecido por el legislador a rechazar créditos fiscales que no están legalmente causados, por tanto, al carecer de la naturaleza de crédito fiscal mal puede deducirse el mismo, de allí que no haya un pago doble de impuesto, sino simplemente se está ajustando la cuota tributaria a la que legalmente procede, por ende, el contribuyente estará pagando lo justo, justo (…)”. “(…) que el artículo 57 de la Ley del IVA viola el artículo 224 de la Constitución de 1964, actual artículo 317, porque pretende condicionar la deducibilidad (o recuperación) del crédito fiscal al cumplimiento de determinados datos contenidos en una norma de rango sub-legal, infringiendo así el principio de legalidad tributaria consagrado en el Artículo 317 de la Constitución y desarrollado en el artículo 3º del Código Orgánico Tributario, normas vigentes, y en los cuales se prohíbe expresamente delegar en el Ejecutivo Nacional la regulación de los elementos configuradores de la obligación tributaria (…)”. …Omissis… “(…) que se ha consagrado la exclusividad de jurisdicción, procedimientos y competencia en favor de los Tribunales Superiores de lo Contencioso Tributario, en todas aquellas materias regidas por el mencionado Código relacionadas con actos administrativos de contenido tributario. Pero no puede caber duda acerca de que esa competencia de los Tribunales Superiores de lo Contencioso Tributario para conocer, tramitar y decidir los procedimientos judiciales relacionados con los actos de contenido tributario, no alcanza a la posibilidad de juzgar otro tipo de actos y, especialmente, actos de naturaleza normativa dictados por los cuerpos legislativos nacionales”. “De tal manera que no podría el Juzgador contencioso asumir el conocimiento de un acto para cuya revisión carece de competencia, sin trastocar el orden jurídico de rango constitucional que rige la jurisdicción constitucional y contencioso- administrativa”. “El alegato de la contribuyente que nos ocupa en este punto, pretende que ese Juzgado emita pronunciamientos sobre la constitucionalidad de las disposiciones contenidas en los artículos 30 y 57 de la Ley del IVA, acto normativo y general, y como se ha visto, la impugnación de un acto de esa naturaleza compete conocerla y decidirla al Tribunal Supremo de Justicia (antes Corte Suprema de Justicia), en Pleno, por la jerarquía del acto mismo”. 2.-Reserva Sancionatoria del Código Orgánico Tributario En cuanto a este punto, la Representación Fiscal indica que: “(…) el criterio esbozado por los apoderados de la parte actora resulta totalmente errado pues la no generación de créditos fiscales de los impuestos incluidos en facturas que no cumplan con los requisitos legales o reglamentarios, no puede entenderse bajo ninguna óptica como una sanción de carácter pecuniario, pues la norma prevista en el artículo 57 de la Ley del IVA, se erige como una condición de causación legal del mismo, mutatis mutandi, tal y como acertadamente lo señaló el Tribunal Supremo de Justicia en sentencia No. 0395 de fecha 05-03-2002, caso Industria Cerrajera el Tambor, C.A. (INCETA, C.A.), con ponencia del magistrado Levis Ignacio Zerpa, la cual se transcribió de manera parcial en el cuerpo del presente informe, de allí que mal pueda señalarse que la falta de admisión de los créditos fiscales se traduzca en una sanción (…) tal rechazo no es un castigo o sanción, sino que es la consecuencia de no haber cumplido con un requisito de admisibilidad de la deducción consagrado en la Ley de Impuesto sobre la Renta, a los efectos de lograr una exacta determinación de la renta sujeta a impuesto, lo que en el caso de marras se traduce en que tal rechazo es la consecuencia de no haber cumplido con la condición de causación legal del crédito, contemplada en el artículo 57 de la Ley del IVA ello en razón de que para los efectos de la figura del denominado crédito fiscal el legislador del impuesto al valor agregado estableció una serie de requisitos, tanto por la vía de la Ley como del Reglamento, que deben ser cumplidos por los contribuyentes de dicho impuesto a los fines de generar y proceder a deducir dichos créditos, pues el legislador fue muy claro, al establecer que solamente generarían créditos fiscales las facturas que cumplieran los requisitos establecidos al efecto, por lo que, al no generarse dichos créditos por la omisión de requisitos, los mismos resultan igualmente improcedentes a efectos de su deducción (…)”. 3.-Libertad Probatoria Finalmente, argumentó que: “(…) al contribuyente lo asiste su derecho a probar la realización de los pagos efectuados en las condiciones previstas por el legislador, por lo que sólo a él le incumbe la carga probatoria de sus afirmaciones de hecho, la cual como ha quedado demostrado a lo largo del presente escrito de informes, no fue accionada por la parte actora, de allí que se deba tener como ciertas las afirmaciones expresadas por la Administración Activa en el acto administrativo objeto de la presente impugnación al no haberse desvirtuado en la fase procesal correspondiente, la presunción de legitimidad y veracidad de la cual se encuentra revestido, amén de que las pruebas presentadas en modo alguno enervan la legalidad del acto administrativo emitido, pues ha quedado demostrado que no se consignaron ni ante la instancia gubernativa ni ante la jurisdiccional las facturas originales que soportaran los créditos deducidos, y asimismo se dejó en claro que las facturas rechazadas por no cumplir los requisitos legales y reglamentarios que fueron consignadas en la instancia de sumario administrativo en modo alguno enervan la legalidad del reparo efectuado, pues el propio legislador condicionó su deducibilidad al que el crédito estuviera legalmente causado, de allí que en modo alguno importe por carecer de relevancia el pago efectuado por la contribuyente tal y como supra se analizó, de modo pues que mal pueden expresar los apoderados de la parte actora que la actuación de la Administración es injusta e ilegal pues, a su decir, no puede desconocer los créditos a favor de su representada, pues al contrario de su dicho ha quedado claro que las facturas rechazadas no cumplen con los requisitos esenciales de ley para que proceda su deducción (…)”. V MOTIVACIÓN PARA DECIDIR Delimitada la litis, este Tribunal pasa analizar los alegatos de la sociedad mercantil REPSOL YPF VENEZUELA, S.A., en su escrito recursorio, los cuales versan: i) Ilegalidad del Ajuste de los Débitos Fiscales, ii) Ilegalidad del Rechazo de Créditos Fiscales por falta de comprobación de la cancelación de facturas; iii) Inconstitucionalidad e Ilegalidad del Rechazo de Créditos Fiscales por incumplimiento de Requisitos Formales en la Emisión de las facturas; Inmotivación; Violación de los principios constitucionales de legalidad tributaria, capacidad contributiva, de la garantía constitucional del derecho a la defensa y de los principios de proporcionalidad y razonabilidad de la actuación de los Poderes Públicos, iv) Inconstitucionalidad del Rechazo de Créditos Fiscales por Falta de Exhibición del Original de la factura. i) Ilegalidad del Ajuste de los Débitos Fiscales. La representación judicial de la recurrente alegó en su escrito recursorio que, la Administración Tributaria al realizar la investigación fiscal evidenció una supuesta “inconsistencia” entre los montos contabilizados en el Libro de Ventas y los declarados por la empresa para el período de imposición del mes de mayo de 2001. Asimismo, en este mismo punto indicó la falta de motivación tanto en el Acta de Reparo como en la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo, al no contener expresión alguna de los hechos, elementos o datos concretos que fueron tomados en cuenta al momento de realizar la fiscalización, por ende, se encuentra viciada de nulidad absoluta. Es importante destacar que, la Sala Político-Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia en cuanto al vicio de inmotivación, en Sentencia Nº 00513 de fecha 20 de mayo de 2004, ha señalado lo siguiente: “En cuanto al vicio de inmotivación alegado por el apoderado judicial del recurrente, esta Sala ha señalado en reiteradas oportunidades que el mismo se configura ante el incumplimiento total de la Administración de señalar las razones que tuvo en cuenta para resolver. Por tanto, no hay inmotivación cuando el interesado, los órganos administrativos o jurisdiccionales al revisar la decisión, pueden colegir cuáles son las normas o hechos que le sirvieron de fundamento”. (Subrayado por este Tribunal). Igualmente, en Sentencia N° 00551 publicada en fecha 30 de abril de 2008, la Sala indicó lo que sigue: “Ahora bien, los artículos señalados establecen que todo acto administrativo, excepto los de simple trámite, debe contener expresión sucinta de los hechos que lo justifican y sus fundamentos legales. En este sentido, en jurisprudencia de esta Sala, se ha señalado que la motivación es un requisito esencial para la validez del acto administrativo; que basta para tener cumplido el mismo, que ésta aparezca en el expediente formado con ocasión de la emisión del acto administrativo y sus antecedentes, siempre que su destinatario haya tenido acceso y conocimiento oportuno de éstos, resultando suficiente en determinados casos, la simple referencia de la norma jurídica de cuya aplicación se trate” Entonces, tal y como lo ha señalado la Sala, el vicio de inmotivación se manifiesta cuando los actos administrativos carecen de argumentación de hecho y de derecho, lo cual resultaría un obstáculo tanto para que los órganos competentes ejerzan el control de legalidad sobre dichos actos, como para que los particulares destinatarios de las manifestaciones de voluntad de la Administración puedan ejercer cabalmente su derecho a la defensa. (Vid., sentencia número 00138 del 4 de febrero de 2009, caso: Transeguro C.A. de Seguros). Ahora bien, se determina que la motivación es un elemento formal de todo acto administrativo en el cual el ente debe indicar las razones de hecho y de derecho de conformidad con lo establecido en el artículo 9 y 18, ordinal 5° de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, los cuales establecen lo siguiente: “Artículo 9. Los actos administrativos de carácter particular deberán ser motivados, excepto los de simple trámite, o salvo disposición expresa de la Ley. A tal efecto deberán hacer referencia a los hechos y a los fundamentos legales del acto”. “Artículo 18. Todo acto administrativo deberá contener: 5.- Expresión sucinta de los hechos, de las razones que hubieren sido alegadas y de los fundamentos legales pertinentes”. De conformidad con lo antes expuesto se puede determinar que la Resolución N° GRTI/RNO/DSA/2003/018 de fecha 27 de enero de 2003 dictada por la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Nor-Oriental del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), la cual versa desde el folio treinta y siete (37) hasta el sesenta y cinco (65), si cumple con los requisitos de ley, en virtud de que la Administración Tributaria precisó la diferencia en las declaraciones y los fundamentos que tomó en cuenta al momento de fiscalizar, además que la motivación no busca ser un análisis exhaustivo, sino darle al recurrente las herramientas necesarias para ejercer su derecho a la defensa y como se puede observar en el escrito recursorio la representación judicial de la contribuyente conocía cuales fueron las normas y hechos que le sirvieron de fundamento a la Administración Tributaria. Por tales motivos, se declara improcedente el alegato esgrimido por la contribuyente. Así se declara. ii) Ilegalidad del Rechazo de Créditos Fiscales por falta de comprobación de la cancelación de facturas. En cuanto a este aspecto, la representación judicial de la contribuyente alega que, la decisión de la Administración Tributaria se encuentra viciada de nulidad absoluta al haber sido dictada con fundamento en un falso supuesto. En lo que atañe al falso supuesto denunciado, es menester considerar que el vicio de falso supuesto se configura cuando la Administración al dictar un determinado acto administrativo, fundamenta su decisión en hechos inexistentes, o sin guardar la adecuada vinculación con el o los asuntos objeto de decisión, verificándose de esta forma el denominado falso supuesto de hecho; de la misma manera, cuando los hechos que sirven de fundamento a la decisión administrativa corresponden con lo acontecido y son verdaderos, pero la Administración al emitir su pronunciamiento los subsume en una norma errónea o inexistente en el derecho positivo, se materializa el falso supuesto de derecho. “Por tal virtud, cuando el acto administrativo ha sido dictado bajo una incorrecta apreciación y comprobación de los hechos en los cuales se fundamenta, el mismo resulta indefectiblemente viciado en su causa. (Vid. Sentencia de la Sala Político-Administrativa No. 00066 del 17 de enero de 2008, caso: 3 Com International Inc., Sucursal Venezuela).” Ahora bien, cabe destacar que los actos administrativos deben cumplir con una serie de requisitos de fondo y de forma, para que se consideren que son válidos. Como requisitos de fondo, encontramos: la competencia, la base legal, el objeto, la causa o motivos y la finalidad del acto; como requisitos de forma, se debe mencionar: la motivación, las formalidades procedimentales y la exteriorización del acto. En cuanto al cuarto requisito de fondo que afecta la validez del acto administrativo, llamado causa o motivo del acto, la doctrina patria ha señalado: “(…) es quizás, uno de los más importantes que se prevén para el control de la legalidad de los actos administrativos. La Administración, insistimos, para dictar un acto administrativo tiene que partir de la existencia de unos supuestos o circunstancias de hecho que justifiquen su actuación, pero a los efectos de que no se convierta en arbitraria la actuación del funcionario, la Administración está obligada, en primer lugar, a comprobar adecuadamente los hechos, y en segundo lugar, a calificarlos adecuadamente para subsumirlos en el presupuesto de derecho, que autoriza la actuación. Esto obliga, por tanto, a la Administración, a realizar, no sólo una labor de constatar la existencia de los presupuestos de hecho sino de probarlos y calificarlos adecuadamente. No puede la Administración presumir los hechos ni, por tanto, dictar actos fundados en hechos que no ha comprobado, porque podría suceder allí que el hecho no exista o que esté inadecuadamente configurado, y podría el acto estar viciado por falso supuesto”. (BREWER-CARÍAS, A. R. El Derecho Administrativo y la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, Colección Estudios Jurídicos N° 16, Editorial Jurídica Venezolana, Caracas, 2003, p. 153). Se debe advertir que, no solamente incurre la Administración en falso supuesto cuando dice haber constatado unos hechos que en verdad no ocurrieron, o habiéndose verificado éstos yerra en su calificación, sino también cuando habiéndose comprobado los hechos realmente ocurridos y calificándolos correctamente, se equivoca en la aplicación de la norma jurídica. De allí la distinción por parte de la doctrina y de la jurisprudencia de falso supuesto de hecho, falso supuesto de derecho o de la existencia en el acto de ambos. El falso supuesto es un vicio que puede configurarse tanto del punto de vista de los hechos como del derecho y afectan lo que la doctrina ha considerado la “Teoría Integral de la Causa”, la cual consiste en agrupar todos los elementos de forma y fondo del acto administrativo de forma coherente y precisa conforme a la norma, analizando la forma en la cual los hechos fijados en el procedimiento, se enmarcan dentro de la normativa legal aplicable al caso concreto, para atribuir a tales hechos una consecuencia jurídica acorde con el fin de la misma. La causa así viciada perturba la legalidad del acto administrativo, haciéndolo conforme a lo dispuesto en el artículo 20 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, anulable o relativamente nulo. Al respecto, la Sala Político-Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia ha señalado con relación al falso supuesto, en Sentencia Nº 01187, de fecha 6 de agosto de 2014, caso: Libeta Margaret Valvuena Arrieta, lo siguiente: “(…)A juicio de esta Sala, el vicio de falso supuesto se patentiza de dos maneras, a saber, cuando la Administración, al dictar un acto administrativo, fundamenta su decisión en hechos inexistentes, falsos o no relacionados con el o los asuntos objeto de decisión, en tal caso incurre en el vicio de falso supuesto de hecho. En tanto que, cuando los hechos que dan origen a la decisión administrativa existen, se corresponden con lo acontecido y son verdaderos, pero la Administración al dictar el acto los subsume en una norma errónea o inexistente en el universo normativo para fundamentar su decisión, lo cual incide decisivamente en la esfera de los derechos subjetivos del administrado, se está en presencia de un falso supuesto de derecho que acarrearía la anulabilidad del acto”. Asimismo, la Sala Político-Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia ha ratificado el criterio con relación al falso supuesto, en sentencia Nº 00382, de fecha 22 de junio de 2017, caso: INDUSTRIAS MARLUC, S.A., lo siguiente: “(…)A juicio de esta Sala, el vicio de falso supuesto se patentiza de dos maneras, a saber, cuando la Administración, al dictar un acto administrativo, fundamenta su decisión en hechos inexistentes, falsos o no relacionados con el o los asuntos objeto de decisión, en tal caso incurre en el vicio de falso supuesto de hecho. En tanto que, cuando los hechos que dan origen a la decisión administrativa existen, se corresponden con lo acontecido y son verdaderos, pero la Administración al dictar el acto los subsume en una norma errónea o inexistente en el universo normativo para fundamentar su decisión, lo cual incide decisivamente en la esfera de los derechos subjetivos del administrado, se está en presencia de un falso supuesto de derecho que acarrearía la anulabilidad del acto”. (Sentencia Nº 01187, de fecha 6 de agosto de 2014, caso: Libeta Margaret Valvuena Arrieta) Definido el vicio de falso supuesto, el operador jurídico que analiza la norma debe, corroborar si los hechos objeto del debate y el derecho aplicado a los mismos fueron adecuados correctamente, para verificar entonces que ninguno de estos vicios de falso supuesto se haya originado al momento que la Administración manifestó su voluntad por medio del acto administrativo recurrido. Ahora bien, en el caso que sub iudice la representación judicial de la contribuyente manifestó que, la Administración Tributaria incurrió en un error de apreciación de las normas establecidas en la Ley de Impuesto al Valor Agregado de 1999 (Ley de IVA) que regulan la deducibilidad de los créditos fiscales, trayendo como consecuencia la nulidad absoluta del acto administrativo. Asimismo, argumenta que la fiscalización incurrió en el vicio de inmotivación, indicando que no se señala en el acto impugnado, la norma en que se basó la fiscalización para rechazar la deducción de aquellos créditos fiscales soportados en facturas supuestamente no canceladas. Por lo que se deduce que, en la presente causa ambos vicios fueron invocados de manera simultánea por parte de REPSOL YPF VENEZUELA, S.A., entendiéndose que un mismo acto, por una parte, no tenga motivación, y por otra, tenga una motivación errada en cuanto a los hechos o el derecho, resultando una contradicción en los hechos alegados por la representación judicial de la contribuyente. En este sentido es importante para esta Juzgadora traer a colación el contenido Jurisprudencia sostenido por el Presidente, Magistrado y Ponente de la Sala Política-Administrativa, doctor MALAQUÍAS GIL RODRÍGUEZ en el Exp. Nro. 2019-0260, ello con base a la simultaneada de los vicios invocados. “No obstante, esta Sala ha reiterado una excepción a lo expuesto, conforme a la cual, cuando se invoquen simultáneamente los vicios de inmotivación y falso supuesto, es posible analizar ambos, siempre que lo denunciado se refiera a una motivación contradictoria o ininteligible; ello con base al criterio sentado mediante decisión Nro. 01930 de fecha 27 de julio de 2006, en la cual se estableció lo siguiente: “(…) en numerosas decisiones esta Sala se ha referido a la contradicción que supone la denuncia simultánea de los vicios de inmotivación y falso supuesto por ser ambos conceptos excluyentes entre sí, por cuanto la inmotivación implica la omisión de los fundamentos de hecho y de derecho que dieron lugar al acto, y el falso supuesto alude a la inexistencia de los hechos, a la apreciación errada de las circunstancias presentes, o bien a la fundamentación en una norma que no resulta aplicable al caso concreto; no pudiendo afirmarse en consecuencia que un mismo acto, por una parte, no tenga motivación, y por otra, tenga una motivación errada en cuanto a los hechos o el derecho’…. (…Omissis…) … la inmotivación (tanto de los actos administrativos como de las sentencias) no sólo se produce cuando faltan de forma absoluta los fundamentos de éstos, sino que puede incluso verificarse en casos en los que habiéndose expresado las razones de lo dispuesto en el acto o decisión de que se trate, éstas, sin embargo, presentan determinadas características que inciden negativamente en el aspecto de la motivación, haciéndola incomprensible, confusa o discordante. Por ende, la circunstancia de alegar paralelamente los vicios de inmotivación y falso supuesto se traduce en una contradicción o incompatibilidad cuando lo argüido respecto a la motivación del acto es la omisión de las razones que lo fundamentan, pero no en aquellos supuestos en los que lo denunciado es una motivación contradictoria o ininteligible, pues en estos casos sí se indican los motivos de la decisión (aunque con los anotados rasgos), resultando posible entonces que a la vez se incurra en un error en la valoración de los hechos o el derecho expresados en ella”. (Resaltados de la Sala). Adicionalmente, importa señalar que también es posible la coexistencia de los referidos vicios, en aquellos casos en que la inmotivación denunciada se refiera a una insuficiencia en relación a los motivos en que se fundamentó la actuación de la Administración, circunstancia esta respecto a la cual la Sala, a través de sentencia Nro. 01094 del 26 de septiembre de 2012, se pronunció en los términos siguientes: “(…) es de observar que de conformidad con el invocado artículo 9 [de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos] la Administración tiene el deber de motivar los actos administrativos de efectos particulares (salvo disposición legal en contrario), lo que exige indicar las razones de hecho y de derecho que fundamentan la voluntad declarada en el acto, sin que ello implique una exposición rigurosamente analítica, extensa y discriminada de cada uno de los datos o argumentos en que se funda el proveimiento administrativo. Así, debe entenderse suficientemente motivada una resolución cuando ha sido expedida con base en hechos, datos o cifras ciertas que constan en el texto de la misma o se desprenden del expediente administrativo, siempre y cuando el destinatario del acto haya tenido el necesario acceso a tales elementos. En armonía con tal criterio, la jurisprudencia ha distinguido entre la ausencia absoluta de motivación y la motivación insuficiente: la primera viene dada por un vacío total en la información dirigida a esclarecer los motivos en que se fundamentó la Administración para tomar su decisión, mientras que la segunda tiene lugar cuando a pesar de existir una expresión referida a los hechos o el derecho aplicado, esta se presenta con tal exigüidad que no se logra conocer con exactitud los motivos que dieron lugar al acto administrativo”. (Destacados y agregado de la Sala). En consonó, con los criterios jurisprudenciales antes transcritos, se puede concluir que la inmotivación no sólo se produce cuando faltan los fundamentos de éstos, sino que puede incluso verificarse en casos en los que habiéndose expresado las razones en el acto o decisión de que se trate, éstas, sin embargo, presentan determinadas características que inciden negativamente en el aspecto de la motivación, haciéndola incomprensible, confusa o discordante, por ende, la circunstancia de alegar paralelamente los vicios de inmotivación y falso supuesto se traduce en una contradicción, es decir una incongruencia de los vicios mencionados, evidenciándose así tal circunstancia en una incoherencia, No pudiendo afirmarse en consecuencia que, un mismo acto, por una parte, no tenga motivación, y por otra, tenga una motivación errada en cuanto a los hechos o el derecho, por tal razón se desestima el alegato de la recurrente. Así se declara. iii) Inconstitucionalidad e Ilegalidad del Rechazo de Créditos Fiscales por el Incumplimiento de Requisitos Formales en la Emisión de las facturas. A.- Inmotivación. Con respecto al vicio de inmotivación del acto recurrido emanado por la Administración Tributaria, la representación judicial de la contribuyente alegó que el mismo no expresa los fundamentos de hecho por no especificar los requisitos omitidos al momento de la emisión de las facturas, este Tribunal considera inoficioso pronunciarse en cuanto a ello, debido a que fue decidido en el punto anterior. Por lo que este Órgano Jurisdiccional desestima el alegato invocado por los apoderados judiciales de la recurrente. Así se declara. B.- Violación de los principios constitucionales de legalidad tributaria, capacidad contributiva, derecho a la defensa y proporcionalidad y razonabilidad de la actuación de los Poderes Públicos. En cuanto a este aspecto, la representación judicial de la recurrente indicó que la Administración Tributaria al rechazar la deducción de créditos fiscales por no cumplir con los requisitos de Ley es contrario a los principios constitucionales y una limitación del derecho a libertad de pruebas, contemplado en el numeral 1° del artículo 49 de la Constitución. En este sentido, la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela (1999), contempla los principios tributarios, la cual determina que los tributos se establecerán a través de leyes, ya sea mediante disposiciones de carácter general, impersonal, abstracta y emanadas del poder legislativo, los cuales están revestidos de principios que tienen como objetivo proteger a los contribuyentes de decisiones arbitrarias por parte de la Administración Tributaria. Es importante indicar que, la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela de (1999), en su artículo 7, establece lo siguiente: “Artículo 7. La Constitución es la Norma Suprema y Fundamento del Ordenamiento Jurídico. Todas las Personas y los Órganos que ejercen el Poder público están sujetas a esta Constitución”. En este sentido, Jarach (2007, p. 132), refiere que “Ambas partes, en tanto el Estado, como el Contribuyente, están sometidas a la voluntad de la Ley y a la Jurisdicción”. Se puede determinar que, cada una de las partes tiene derechos y obligaciones y cualquier discrepancia entre ellas sobre el alcance de sus derechos y atribuciones deben ser resueltas por jueces idóneos e independientes. 1.- Legalidad Tributaria. Con respecto a la legalidad tributaria, la representación judicial argumentó en su escrito recursorio que se está infringiendo el principio de legalidad tributaria consagrado en el artículo 317 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela en concordancia con el artículo 3 del Código Orgánico Tributario (2001) aplicable ratione temporis, al condicionar el artículo 30 de la Ley de Impuesto al Valor Agregado (1999) la deducibilidad del crédito fiscal, al incumplimiento de determinados requisitos formales cuyo establecimiento fue encomendado a la Administración Tributaria de conformidad con el artículo 57 de la Ley de IVA. Este Órgano Jurisdiccional considera necesario determinar que el principio de legalidad tributaria supone que no pueden cobrarse ningún tipo de impuestos, tasas o contribuciones que no estén expresamente establecidas en la Ley. Al respecto, Lares (2013, p. 212) sostiene que: “el principio de la legalidad significa la subordinación de los actos del Poder Público a las leyes, reglamentos, ordenanzas y demás actos normativos”. Es necesario indicar que el Principio de la legalidad tributaria, está consagrado en el artículo 317 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela (1999) en los siguientes términos: “Artículo 317. No podrá cobrarse impuesto, tasa ni contribución alguna que no estén establecidos en la ley, ni concederse exenciones y rebajas, ni otras formas de incentivos fiscales, sino en los casos previstos por las leyes…”. Por otro lado, el artículo 3 del Código Orgánico Tributario (2001) aplicable ratione temporis, establece lo siguiente: “Artículo 3. Sólo a la ley le corresponde regular con sujeción a las normas generales de este código las siguientes materias: 1. Crear, modificar o suprimir tributos, definir el hecho imponible, fijar la alícuota del tributo, la base de su cálculo e indicar los sujetos pasivos del mismo. …Omissis… Parágrafo Segundo: En ningún caso se podrá delegar la definición y fijación de los elementos integradores del Tributo así como las demás materias señaladas como de reserva legal por este artículo…”. Por otra parte, la Ley de Impuesto al Valor Agregado (1999) aplicable ratione temporis, en su artículo 30, 31 y 57, contemplan lo siguiente: “Artículo 30. (…) No generarán crédito fiscal los impuestos incluidos en facturas falsas o no fidedignas, o en las que no se cumplan los requisitos legales o reglamentarios o hayan sido otorgadas por quienes no fuesen contribuyentes ordinarios registrados como tales, sin perjuicio de las sanciones establecidas por defraudación en el Código Orgánico Tributario”. “Artículo 31. Dada la naturaleza de impuesto indirecto del tributo establecido en esta Ley, el denominado crédito fiscal sólo constituye un elemento técnico necesario para la determinación del impuesto establecido en la Ley y, sólo será aplicable a los efectos de su deducción o sustracción de los débitos fiscales a que ella se refiere(…)”. “Artículo 57. La Administración Tributaria dictará las normas en que se establezcan los requisitos, formalidades y especificaciones que deben cumplirse en la impresión y emisión de las facturas, en los otros documentos equivalentes que las sustituyan…”. (Subrayado por este Tribunal). Por otro lado, el artículo 63 de Reglamento de la citada ley, estable lo siguiente: “Artículo 63. El Ministerio de Hacienda, mediante Resolución, dictará las normas que establezcan los requisitos, formalidades y especificaciones técnicas que deben cumplirse en la impresión y emisión de las facturas, en los otros documentos equivalentes que la sustituyan, en las órdenes de entrega o guías de despacho y en las notas de crédito o débito. Parágrafo Único: Igualmente el Ministerio de Hacienda en dicha Resolución establecerá los requisitos, formalidades y especificaciones técnicas que deberán cumplir las imprentas, a los fines de obtener la autorización para la impresión de los documentos previstos en este artículo”. (Subrayado por este Tribunal). Cabe acotar, que de conformidad con el artículo 57 de la citada Ley y el 63 de su respectivo Reglamento, la Administración Tributaria en fecha 28/12/1999 emite Resolución N° 320, mediante la cual establece las disposiciones relacionadas con la impresión y emisión de facturas y otros documentos, teniendo como finalidad que todos los contribuyentes y responsables a que se refiere la Ley antes citada, que emitan facturas o cualquier otro documento equivalente, autorizado por la Administración Tributaria cumpla con los requisitos que se establecen en dicha resolución. Es menester traer a colación el criterio sostenido por la Sala Político-Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, en cuanto a la valoración de facturas en materia de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, a través de la Sentencia número Nº 00814, de fecha 11 de diciembre de 2019, caso: PROCESADORA DE METALES, C.A. (PROMETAL, C.A.), el cual indica lo siguiente: (…) considera pertinente esta Sala hacer referencia al artículo 28 de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor publicado en la Gaceta Oficial de la República de Venezuela, Núm. 4.727 extraordinario, de fecha 28 de mayo de 1994, aplicable en razón del tiempo, prevé: “Artículo 28: No generarán crédito fiscal los impuestos incluidos en facturas falsas o no fidedignas, o en las que no se cumplan los requisitos legales o reglamentarios o hayan sido otorgadas por quienes no fuesen contribuyentes ordinarios registrados como tales, sin perjuicio de las sanciones establecidas por defraudación en el Código Orgánico Tributario”. Por otra parte, el artículo 63 del Decreto Núm. 449, mediante el cual se dictó el Reglamento de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, publicado en la Gaceta Oficial de la República de Venezuela, Núm. 4.827 Extraordinario de fecha 28 de diciembre de 1994, aplicable ratione temporis, señala lo que se expone a continuación: “Artículo 63: Las facturas deben emitirse cumpliendo y llenando los datos siguientes: a) Contener la denominación de ‘Factura’. b) Numeración consecutiva, única. Si el contribuyente desarrolla actividades en más de un establecimiento o sucursal, debe emitir las facturas con numeración consecutiva única, por cada establecimiento. c) Nombre completo y domicilio fiscal del vendedor o prestador del servicio, en caso de que se trate de una persona natural. d) Denominación o razón social del emisor y su domicilio fiscal en caso de que se trate de una persona jurídica o comunidad, sociedad de hecho o irregular, consorcio u otro ente jurídico o económico, público o privado. e) Número de inscripción del emisor en el Registro de Contribuyentes. f) Domicilio fiscal, número telefónico, si existiere, de la casa matriz y del establecimiento o sucursal, del emisor. g) Fecha de emisión. h) Nombre o razón social del impresor de las facturas, su domicilio fiscal, número telefónico si lo hubiere, y su número de inscripción en el Registro de Contribuyentes. i) Nombre completo y domicilio fiscal del adquirente del bien o receptor del servicio, si se trata de una persona natural. j) Denominación o razón social y domicilio fiscal del adquirente del bien o receptor del servicio, en los casos de que se trate de una persona jurídica, sociedad de hecho o irregular, comunidad y demás entes económicos o jurídicos, públicos o privados. k) Número de inscripción del adquirente en el Registro de Contribuyentes. l) Indicación del número y fecha de la orden de entrega o guía de despacho, si esta fue emitida con anterioridad. m) Condición de la operación, sea esta de contado o a crédito y su plazo. n) Descripción de la venta del bien o de la prestación del servicio con indicación de la cantidad, precio unitario, valor de la venta, o de la remuneración y de las respectivas alícuotas aplicables. ñ) Indicación de los conceptos que se carguen o cobren en adición al precio o remuneración convenidos, para las operaciones gravadas. o) Especificación de las deducciones del precio o remuneración bonificaciones y descuentos, a que se refiere el artículo 22 de la Ley. p) Indicación del sub-total correspondiente al precio neto gravado. q) Especificación en forma separada del precio o remuneración, cuando corresponda, del monto del impuesto según la alícuota general aplicable y la adicional, en cada caso, así como de la disposición legal que establece la exención del impuesto cuando fuere procedente. r) Indicación del valor total de la venta de los bienes o de la prestación del servicio o de la suma de ambos, si corresponde (…)”. …Omissis… De las normas parcialmente transcritas, se observa que en materia de impuesto al consumo suntuario y a las ventas al mayor, es requisito necesario de la factura para que pueda generar créditos fiscales, cumplir con los requerimientos establecidos en la Legislación. (Vid., sentencia dictada por esta Sala Político-Administrativa de Núm. 00285 de fecha 6 de abril de 2017, caso: General Motors Venezolana, C.A.). El criterio jurisprudencial de esta Alzada estableció en diversos fallos, entre otros ellos, en los Núm. 04581 y 02978 del 30 de junio de 2005 y 20 de diciembre de 2006, casos: Cervecería Polar del Centro y Materiales de Plomería, C.A. (MAPLOCA), respectivamente, en cuanto a la factura fiscal, lo siguiente: “(…) si bien la factura fiscal constituye un elemento de capital importancia en la demostración y comprobación de los movimientos económicos de un contribuyente, de la cual pueden advertirse en principio, los créditos fiscales generados en un determinado período fiscal, la misma no representa un elemento constitutivo del crédito fiscal, toda vez que lo determinante para que nazca en un determinado contribuyente el derecho a deducir créditos fiscales, es que se haya materializado la operación económica que dio origen a los mismos, vale decir, que el contribuyente hubiere sido incidido por el tributo. Ello así, nacerá para el contribuyente percutido por el impuesto el derecho a deducir créditos fiscales cuando éste hubiere soportado en cualquier estadio de la cadena de comercialización del bien o servicio el tributo en referencia y lo pruebe de manera plena. Por tal motivo, estima la Sala que las facturas si bien han sido concebidas por el legislador tributario como un mecanismo de control fiscal que puede llevar a constatar fehacientemente, cuando se han satisfecho los requisitos legales y reglamentarios, la existencia de débitos y créditos fiscales, soportados por los contribuyentes, ello no debe llevar a considerar que las mismas constituyan per se el único elemento probatorio de los mismos; lo anterior, en atención a que la propia Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, actual Ley de Impuesto al Valor Agregado, y su Reglamento reconocen la existencia de otros documentos equivalentes a éstas para comprobar los débitos y créditos fiscales en materia del impuesto a las ventas (…)”. Ahora bien, es criterio de esta Superioridad, que el incumplimiento de algún requisito formal de la factura no siempre implica el rechazo del crédito fiscal soportado por el contribuyente, sino que a los fines de que se produzca dicha consecuencia negativa, es necesario que la inobservancia desnaturalice el contenido de las facturas e impida al Fisco Nacional la oportuna y normal recaudación de este impuesto, es decir, imposibilite la persecución del débito fiscal correspondiente por parte del Estado. (Vid., sentencia de esta Sala Núm. 02158 de fecha 10 de octubre de 2001, caso: Hilados Flexilón, S.A., ratificado en forma pacífica en decisiones Núms. 04581 de fecha 30 de junio de 2005, caso: Cervecería Polar del Centro; 01512 del 21 de octubre de 2009, caso: Brahma de Venezuela, S.A. y Núm. 00220 de fecha 16 de febrero de 2011, caso: Petrolera San Carlos, S.A.). …Omissis… Sobre este aspecto, la Sala tuvo oportunidad de pronunciarse en sentencia Núm. 00413 del 14 de marzo de 2007, caso: Bimbo de Venezuela C.A., criterio ratificado en el fallo Núm. 00498 del 2 de junio de 2010, caso: Siderúrgica del Orinoco, C.A. (SIDOR), y una vez más en la presente oportunidad, al concluir que el incumplimiento de alguno de los requisitos legales y reglamentarios en materia de facturas no acarrea necesariamente la pérdida del crédito fiscal, sino que habrá de atenderse al examen equitativo y racional de las mismas en cada caso concreto, en concordancia con los documentos equivalentes y los restantes elementos probatorios aportados por los contribuyentes para soportar sus débitos y créditos fiscales; ello sin menoscabo del deber que pesa sobre todo contribuyente o responsable de acatar fielmente la normativa dictada por el legislador tributario en materia de facturación. Respecto a los requisitos establecidos en el artículo 63, literales c), d) y e) del Reglamento de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor de 1994, conforme al cual la factura deberá contener “Nombre completo y domicilio fiscal del vendedor o prestador del servicio, en caso de que se trate de una persona natural”, “Denominación o razón social del emisor y su domicilio fiscal en caso de que se trate de una persona jurídica o comunidad, sociedad de hecho o irregular, consorcio u otro ente jurídico o económico, público o privado” y “ número de inscripción del emisor en el Registro de Contribuyentes”; esta Sala, indicó en sentencia Núm. 01464 del 19 de noviembre de 2008, caso: Plumrose Latinoamericana, C.A., (Plumrose), que la omisión de tales requisitos sí comprometen la percepción del débito fiscal. …Omissis… Por su parte, sobre los literales h), k) y m) del mencionado Reglamento de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor de 1994, aplicable en razón del tiempo, conforme al cual la factura deberá contener: “nombre o razón social de impresor (…) su domicilio fiscal, número telefónico si lo hubiere, y su número de inscripción en el registro de contribuyentes”, “Número de inscripción del adquirente en el Registro de Contribuyentes” y “condición de la operación, sea esta de contado o a crédito y su plazo”, esta Sala se ha pronunciado en la sentencia Núm. 00413 de fecha 14 de marzo de 2007, caso: Bimbo de Venezuela, C.A., ratificada en las decisiones Núms. 00021 de fecha 10 de enero de 2008, caso: Etoxyl, C.A.; y 00498 del 2 de junio de 2010, caso: Siderúrgica del Orinoco, C.A. (SIDOR); y 01094 de fecha 8 de octubre de 2015, caso: Rena Ware Distributors, C.A. Johnson & Johnson de Venezuela, S.A., respectivamente, que la omisión de dichos requisitos no desnaturaliza ni impide al Fisco Nacional la normal y oportuna recaudación del impuesto al consumo suntuario y a las ventas al mayor (…)”. (Subrayado por este Tribunal) Ahora bien, la contribuyente alegó que el rechazo de la deducción de créditos fiscales por la Administración Tributaria vulnera el principio de legalidad, en virtud de que los requisitos para la emisión de facturas o cualquier otro documento equivalente, fueron establecidos en una Resolución y no directamente en la Ley, asimismo indicó que el crédito fiscal es un elemento integrador del tributo y, por lo tanto, no puede ser regulado por normas sub legales. Este Tribunal, considera que la premisa es errónea, si bien es cierto, el artículo 31 de la citada Ley del IVA (1999), establece de manera específica que el crédito fiscal constituye un “elemento técnico” necesario para la determinación del impuesto, no obstante, la voluntad del legislador fue diferenciarlo de otros créditos contra el Fisco, y categorizarlo como un mecanismo de cálculo, no como un derecho patrimonial autónomo. Por ende, la regulación de los requisitos formales de facturas y otros documentos que sean equivalentes para que generen crédito fiscal, no es materia reservada exclusivamente a la Ley. La delegación de esta facultad a la Administración Tributaria para que, por medio de una Resolución determine cuáles son los requisitos que deben contener dichas facturas se considera legítima, en consecuencia, no vulnera el principio de legalidad, sino que asegura la adecuada aplicación del impuesto, tal como está establecido en la Ley. Además, se determina que la Resolución N° 320 emitida en fecha 28 de diciembre de 1999 por la Administración Tributaria, lo que hizo fue establecer de manera amplia y detallada, los requisitos ya contemplados en el artículo 63 del Reglamento de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y Ventas al Mayor (1994). En cónsono con la jurisprudencia antes transcrita, la omisión de ciertos requisitos no obstaculiza al Fisco Nacional para la recaudación del Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, sin embargo, los requisitos establecidos en el literal c), d) y e) del Reglamento de la citada Ley, si son requisitos sine que non para que proceda la deducción del pretendido crédito fiscal. Cabe destacar que, estos requisitos a su vez se encuentran contemplados en los literales f), g) y h) de la Resolución N° 320 de fecha 28/12/1999. En el caso sub iudice, este Órgano Jurisdiccional evidencia que la representación judicial de la contribuyente en el lapso procesal correspondiente para la presentación de pruebas, se limitó solo a promover el mérito favorable de los autos, más no consignó las facturas originales ni ningún otro medio probatorio que sirviera para demostrar la veracidad de lo alegado. Esta omisión persistió tanto en la instancia administrativa, tal y como se observa en el acto impugnado, como en esta instancia judicial, lo cual constituye un requisito indispensable para decidir. Aun si el Tribunal hubiese admitido dicho alegato, la falta de consignación de las pruebas necesarias para demostrar la existencia de las operaciones que generaron el crédito fiscal, hace imposible concederlo, en virtud de que no se puede declarar un derecho sin prueba que lo sustente. En este sentido, considera este Tribunal que la simple invocación de este aspecto sin sustento probatorio alguno que permita verificarlos, no resulta suficiente para declarar procedente la deducción de créditos fiscales en el presente caso, en consecuencia, este Tribunal desecha dicho alegato. Así se decide. 2.- Violación de la garantía del derecho a la defensa y a la libertad de pruebas Este Tribunal al respecto con lo invocado, trae a colacion lo dispuesto en el Artículo 49 Ordinal 1, de nuestra Carta Magna, en lo concerniente al debido proceso, el cual reza: “Artículo 49. El debido proceso se aplicará a todas las actuaciones judiciales y administrativas; en consecuencia: 1.- La defensa y la asistencia jurídica son derechos inviolables en todo estado y grado de la investigación y del proceso. Toda persona tiene el derecho de ser notificada de los cargos por los cuales se investiga; de acceder a las pruebas y de disponer del tiempo y de los medios adecuados para ejercer su defensa Serán nulas las pruebas obtenidas mediante violación del debido proceso. Toda persona declarara culpable tiene derecho a recurrir del fallo, con las excepciones establecidas en esta Constitución y la Ley; (resaltado del Tribunal). Así las cosas, es menester resaltar que el derecho a la defensa y al debido proceso debe entenderse como la oportunidad para el encausado o presunto agraviado de que se oigan y analicen oportunamente sus alegatos y pruebas. En consecuencia, existe violación del derecho a la defensa cuando el interesado no conoce el procedimiento que pueda afectarlo, se le impide su participación o el ejercicio de sus derechos, o se le prohíbe realizar actividades probatorias. Por su parte, la Sala Político-Administrativa de nuestro Máximo Tribunal, conteste con los criterios expuestos por la Sala Constitucional acerca del derecho a la defensa en sede administrativa, mediante sentencia Nº 00965 de fecha 02 de mayo de 2000, indicó que la violación del derecho a la defensa en la actualidad corresponde al debido proceso de las actuaciones administrativas consagrado en el numeral 1 del artículo 49 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela. En ese ilustrativo fallo, la citada Sala expresó que del artículo 49 Constitucional, emerge que la violación del derecho a la defensa se produce cuando: “(…) Los interesados no conocen el procedimiento que pueda afectarles, se les impide su participación en él o el ejercicio de sus derechos, o se les prohíbe realizar actividades probatorias, o no se les notifican los actos que les afectan lesionándoles o limitándoles el debido proceso que garantizan las relaciones de los particulares con la Administración Pública.” De esta lectura se desprende que el debido proceso es un principio jurídico-procesal o sustantivo, según el cual toda persona tiene derecho a ciertas garantías mínimas, tendientes a asegurar un resultado justo y equitativo dentro del proceso, y a permitirle tener la oportunidad de ser oído y hacer valer sus pretensiones frente al juez. No obstante, es importante destacar que sobre el debido proceso se ha expresado incontables veces nuestro máximo Tribunal, en Sala-Político Administrativa: “La jurisprudencia de esta Sala ha venido manteniendo de forma pacífica el criterio de que los derechos a la defensa y al debido proceso denunciados comprenden: el derecho a ser oído, puesto que no podría hablarse de defensa alguna, si el administrado no cuenta con esta posibilidad; el derecho a ser notificado de la decisión administrativa, a los efectos de que le sea posible al particular presentar los alegatos que en su defensa pueda aportar al procedimiento, más aún si éste ha sido iniciado de oficio; el derecho a tener acceso al expediente, con el propósito de examinar en cualquier estado del procedimiento las actas que lo componen; el derecho que tiene el administrado a presentar pruebas que permitan desvirtuar los alegatos ofrecidos en su contra por la Administración; el derecho que tiene toda persona a ser informada de los recursos y medios de defensa y, finalmente, el derecho a recibir oportuna respuesta a sus solicitudes. Por su parte, el debido proceso constituye una garantía constitucional aplicable también a todas las actuaciones judiciales y administrativas, y definitivamente orientado a la protección jurídica de los particulares, proporcionándoles, entre otros, el acceso a la justicia y a los recursos legalmente establecidos, así como al derecho a un tribunal competente, a la presunción de inocencia y a la ejecución del procedimiento correspondiente”.(Vid. Sentencia Nº 01596 del 05 de noviembre de 2009, caso: Yousef Yammine Mahuat). Resaltado y subrayado por el Tribunal”. Es menester indicar, lo establecido en el artículo 506 del Código de Procedimiento Civil: Artículo 506.- Las partes tienen la carga de probar sus respectivas afirmaciones de hecho. Quien pida la ejecución de una obligación debe probarla, y quien pretenda que ha sido libertada de ella, debe por su parte probar el pago o el hecho extintivo de la obligación. (Subrayado por este Tribunal). (…) En el caso de marras, este Tribunal observa que la representación judicial de la recurrente no solamente pudo invocar alegaciones durante el proceso del Acto in comento en instancia administrativa, sino también que tuvo un completo acceso a todos los mecanismos posibles para su pleno ejercicio, como lo son, el ser oída, probar lo alegado y la posibilidad de ejercer dichos derechos hasta llegar a la instancia judicial. El particular tuvo oportunidades continuas de defensa, en tanto el derecho a la defensa se viola cuando se impiden los derechos de un particular y se le prohíbe participar o realizar actividades probatorias, o no se le informa sobre el procedimiento que puede afectarlo; algo que no sucedió en este caso, pues como se explicó en el anterior punto, la recurrente en esta instancia judicial se limitó a alegar y de conformidad con el principio de la carga de la prueba en materia tributaria, es el contribuyente quien debe demostrar la veracidad de los hechos y la procedencia de los créditos fiscales que se imputa. La falta de facturas originales y válidas es una falla en su obligación de aportar la prueba que sustente su pretensión. En consecuencia, con respecto a la lesión del derecho a la defensa y la libertad de pruebas, este Tribunal no encuentra argumentos jurídicos ni fácticos que indiquen que se hayan producido tales violaciones, ya que se aprecia de forma contundente que en sede administrativa la recurrente pudo no sólo acceder sino también ejercer todas las defensas, que estimara conveniente. Por lo que se desecha tal alegato. Así se declara. 3.- De la violación del principio de capacidad contributiva En relación a este aspecto la representación judicial de la recurrente argumentó que, al negar por razones estrictamente formales, la posibilidad de recuperar la totalidad del impuesto pagado efectivamente por el contribuyente, se está gravando en definitiva a un sujeto que, de acuerdo con la ratio del impuesto, no es titular de una capacidad económica o contributiva, por ende, existe una violación del principio de la capacidad contributiva. Asimismo indicó que, esa situación implica un enriquecimiento injusto a favor de la Administración Tributaria, quien estaría obteniendo en este caso un impuesto superior al que legalmente le corresponde. En este sentido, para Flores (2014, p. 309) este principio redefine al ser humano como un sujeto económico, lo define por sus condiciones económicas y no sociales o culturales, sino por la capacidad de generar rentas, dado que el ser humano es medido por su potencia económica, por ser generador de riqueza, y esta es medida por su actividad. Se entiende que este principio hace referencia que, la obligación de pagar impuestos debe estar directamente relacionada con la capacidad económica de los contribuyentes. Por otro lado, este principio se encuentra consagrado en el artículo 316 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, el cual dispone lo siguiente: Artículo 316. El sistema tributario procurará la justa distribución de las cargas públicas según la capacidad económica del o la contribuyente, atendiendo al principio de progresividad, así como la protección de la economía nacional y la elevación del nivel de vida de la población; para ello se sustentará en un sistema eficiente para la recaudación de los tributos. (Subrayado por este Tribunal). Es importante para este Órgano Jurisdiccional, determinar que, el Impuesto al Valor Agregado, es un impuesto indirecto que grava el consumo, no la capacidad contributiva de manera directa. El contribuyente de este impuesto, en su papel de intermediario, traslada el impuesto al consumidor final. Por ende, el alegato de que se está gravando al contribuyente no es preciso, debido a que, el actúa como un simple recaudador del Estado. La posibilidad de compensar el crédito fiscal con el débito fiscal no es un derecho inherente del contribuyente, sino un beneficio tributario concedido por la Ley. Para gozar de este beneficio, el contribuyente debe cumplir con los requisitos establecidos en la ley que regula el respectivo impuesto y su reglamento. Con respectos a los requisitos que deben cumplir las facturas de conformidad con las normas antes citadas y el criterio jurisprudencial, no son meros formalismos, sino instrumentos esenciales para que la Administración Tributaria pueda tomar en cuenta al momento de fiscalizar y así poder tener un adecuado control en cuanto al cumplimiento del impuesto. Sin estos requisitos, sería imposible verificar la autenticidad de las operaciones, evitar el fraude fiscal y asegurar que el IVA se recaude adecuadamente. El contribuyente está ejerciendo una función pública delegada al emitir y resguardar facturas. El incumplimiento de estos deberes impide que el ente recaudador de tributos cumpla con su función de control, lo cual origina una desigualdad e injusticia frente a los contribuyentes que si cumplen con lo establecido en la Ley. Además de acuerdo al criterio sostenido por la Sala Político-Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, a través de Sentencia N° 00814, de fecha 11 de diciembre de 2019, caso: PROCESADORA DE METALES, C.A. (PROMETAL, C.A.), es requisito necesario la factura para que pueda generar créditos fiscales, cumplir con los requerimientos establecidos en la Legislación, asimismo, también estableció que la omisión de determinados requisitos no impide al Fisco Nacional realizar la recaudación del impuesto, sin embargo, la representación judicial de la recurrente no promovió prueba alguna que pudiera desvirtuar lo establecido en el acto impugnado. En relación con el enriquecimiento injusto, la Administración Tributaria no se enriquece indebidamente, sino que no se le permite al contribuyente deducir un crédito que no ha podido probar documentalmente. Por otro lado, el débito fiscal declarado por el proveedor es una obligación tributaria independiente y que la imposibilidad del contribuyente de compensarlo se debe a su propia omisión probatoria, no a una acción indebida del ente recaudador. En cónsono con los antes expuesto, este Tribunal declara improcedente el alegato de la recurrente, en virtud de que la Administración Tributaria no está desconociendo la capacidad económica del contribuyente, sino que procede a rechazar la deducción de créditos fiscales por el incumplimiento de sus deberes formales. Así que no puede invocar la vulneración del principio constitucional para justificar su propio incumplimiento legal, además de que, al no aportar pruebas que sustente sus créditos fiscales es lo que genera el rechazo, más no es una acción inconstitucional de la Administración Tributaria. Así se declara. 4.- De la violación de los principios constitucionales de la legalidad, igualdad, razonabilidad y proporcionalidad En cuanto a este punto, la representación judicial de la recurrente alega que, es violación a los principios constitucionales que informan el derecho penal y administrativo sancionador, contenidos en el artículo 49 de la vigente Constitución, toda vez que la pérdida del derecho a la deducción de los créditos fiscales acreditados en facturas defectuosas, entraña una verdadera sanción para el comprador de los bienes o receptor de los servicios. Por otra parte, indica que, se establecen sanciones diferentes y manifiestamente discriminatorias y desproporcionadas, pues, mientras el emisor de la factura “y verdadero infractor” solo es sancionado con multa que varía entre 10 y 50 UT, al destinatario de la misma se le priva, en cambio, del derecho a la deducibilidad o recuperación del crédito fiscal allí consignado. Este Órgano Jurisdiccional, considera pertinente determinar que el rechazo de créditos fiscales no se puede entender como una sanción penal o administrativa, en virtud de que, es una consecuencia jurídica de la inobservancia de un requisito indispensable para generar el crédito fiscal. Cabe destacar que, la ley del Impuesto al Valor Agregado (IVA 1999) establece un sistema de débito y crédito fiscal, siendo este último aquel que se genera solamente bajo el cumplimiento de determinadas condiciones, si las mismas no se cumple, el crédito no se genera, no es válido ante la perspectiva del ente recaudador, pues mal se podría entender que se trata de un fraude, por eso la factura original que cumpla con los requisitos de ley, es la prueba por excelencia que demuestra la veracidad de que se originó el hecho imponible. En este sentido, se debe entender que el rechazo de los créditos fiscales no es una sanción de carácter pecuniario, sino es la consecuencia de no haber cumplido con las condiciones legales que originan el respectivo crédito y al no estar debidamente sustentado no existe para efectos del ente recaudador. Aunque la emisión de la factura es responsabilidad del vendedor, la verificación de que la factura cumpla con todos los requisitos de ley es una obligación del comprador, así que se debe entender que el receptor de la factura no es un mero espectador, tiene un interés directo en la validez del documento para poder deducir el crédito fiscal, si acepta una factura que no cumple con las formalidades, asume el riesgo de que la Administración Tributaria no lo considere válido. Las consecuencias para el vendedor y comprador no pueden ser iguales, pues son diferentes por sus conductas, la conducta del vendedor es la emisión de una factura defectuosa, lo cual constituye una infracción de deberes formales y sancionada con multa, por otro lado, la del comprador es emplear un documento inválido como soporte para deducir un crédito fiscal, la consecuencia no versara sobre una multa, sino el rechazo de la deducción de créditos fiscales por no cumplir con lo establecido en la ley. Aunado a lo anterior, el rechazo del crédito fiscal es proporcional porque el perjuicio patrimonial que alega la recurrente, es el monto del impuesto que debió haber pagado desde el principio, además de que el crédito fiscal es un mecanismo para evitar la doble tributación, pero su aplicación depende de que el contribuyente cumpla con los requisitos de ley. Así que no puede alegar que es una sanción desproporcionada, debido a que no es un castigo adicional, sino la exigencia de que pague el impuesto que le corresponde. De conformidad con lo antes expuesto, este Tribunal determina que la Administración Tributaria no vulneró ningún principio constitucional, pues el acto in comento se dictó ajustado a derecho. Por lo que este Órgano Jurisdiccional desestima el alegato invocado por los apoderados judiciales de la recurrente. Así se declara. iv) Inconstitucionalidad del Rechazo de Créditos Fiscales por Falta de Exhibición del Original de la factura. Con respecto a este aspecto, este Órgano Jurisdiccional considera importante indicar lo establecido en el artículo 62 del Reglamento de la Ley de Impuesto al Valor Agregado (1999) el cual establece lo siguiente: “Artículo 62. Las facturas deberán emitirse por duplicado. El original deberá ser entregado al adquirente del bien o al receptor del servicio y el duplicado quedará en poder del vendedor del bien o del prestador del servicio. Tales documentos deberán indicar el destinatario. Sin perjuicio de lo dispuesto en el artículo 56 de este Reglamento, el único ejemplar de la factura que da derecho al crédito fiscal es el original, debiendo indicarse expresamente en el duplicado que éste no da derecho a tal crédito, por ser aplicable una sola vez por el adquirente y comprobarse mediante el original de la factura”. (Subrayado por este Tribunal). En este punto, la representación judicial de la recurrente insiste en que se le vulneró el derecho a la defensa porque la Administración Tributaria se negó a apreciar y valorar las copias de la factura y demás comprobantes que demuestran la existencia de los créditos objetados y que como consecuencia le recayó al contribuyente la carga fiscal que debería recaer en el consumidor final. Este Tribunal considera innecesario pronunciarse en cuanto a la vulneración del derecho a la defensa en virtud de que se decidió anteriormente y además se determinó que de acuerdo a las normativas legales que rigen la materia y el criterio jurisprudencial antes señalado, el único ejemplar que da derecho al crédito fiscal es la factura original, la cual debe cumplir determinados requisitos, y en el expediente judicial no consta en autos las respectivas facturas que puedan demostrar la existencia y veracidad de los créditos fiscales, por ende, el rechazo de la deducción de los créditos fiscales está justificado. Si bien es cierto, la razón de ser del Impuesto al Valor Agregado es gravar al consumo y hacer que la carga fiscal recaiga en el consumidor final y para lograr esto, el sistema utiliza un mecanismo de débitos y créditos fiscales que permite a los contribuyentes del IVA trasladar la carga. No obstante, esto no exime a los contribuyentes de cumplir con los deberes formales y las obligaciones. En este caso la recurrente incumplió con los requisitos formales y pretendió hacer valer el crédito fiscal con las copias de las facturas, las cuales no generan crédito fiscal de acuerdo a la ley, y al no exhibir la factura original se puede determinar que interrumpió la cadena de prueba que es fundamental para el sistema del IVA, por ende, el Estado no puede asumir que existe un crédito fiscal válido para ser deducido, así que la recurrente no puede alegar que fue una carga indebida, ya que, es consecuencia de su omisión probatoria. En consecuencia este Tribunal desecha dicho alegato. Así se decide. VI DECISIÓN Por las razones precedentemente expuestas, este Tribunal Superior Primero Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, administrando justicia en nombre de la República Bolivariana de Venezuela y por autoridad de la Ley, declara SIN LUGAR el recurso contencioso tributario interpuesto por la representación judicial de la contribuyente REPSOL YPF VENEZUELA, S.A., contra la Resolución Culminatoria de Sumario Administrativo N° SENIAT-GRTI/RNO/DSA/2003/018, dictada en fecha 27 de enero de 2003 por la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Nor-Oriental del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT). De conformidad con el artículo 274 del Código de Procedimiento Civil, este Tribunal procede a imponer en la presente causa a la contribuyente antes mencionada, el pago de las costas procesales calculadas al cinco (5%) por ciento basado en la multa impugnada. Así se declara. Publíquese, regístrese y notifíquese a los ciudadanos Procurador General de la República, Fiscal General de la República, Superintendente del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), y a la contribuyente REPSOL YPF VENEZUELA, S.A., de la prenombrada Sentencia. En este sentido, se advierte a las partes que, de conformidad con el único aparte del artículo 305 del Código Orgánico Tributario vigente, esta sentencia no admite apelación, por cuanto que el quantum de la causa no excede de más de quinientas (500) veces el tipo de cambio oficial de la moneda de mayor valor, publicado por el Banco Central de Venezuela. Dada, firmada y sellada en la Sala de Despacho del Tribunal Superior Primero de lo Contencioso Tributario, en Caracas, a los doce (12) días del mes de agosto de dos mil veinticinco (2025). Años 215º de la Independencia y 166º de la Federación. La Juez, Dra. Yuleima Milagros Bastidas Alviarez. El Secretario, Abg. Jackson Manuel Pérez Cabezas. En horas de despacho del día de hoy doce (12) del mes de agosto de dos mil veinticinco (2025), siendo las diez de la mañana (10:00 a.m.), se publicó la anterior sentencia. El Secretario, Abg. Jackson Manuel Pérez Cabezas. Asunto Antiguo N° 2096 Asunto N° AF41-U-2003-000124 YMBA/JMPC/EAFJ